Rechtssache C‑25/03
Finanzamt Bergisch Gladbach
gegen
HE
(Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs)
„Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie – Errichtung eines Wohnhauses durch zwei Ehegatten, die in einer selbst nicht unternehmerisch tätigen Gemeinschaft verbunden sind – Verwendung eines Raumes durch einen der Ehegatten für unternehmerische Zwecke – Eigenschaft als Steuerpflichtiger – Recht auf Vorsteuerabzug – Einzelheiten der Ausübung – Anforderungen an die Rechnung“
Schlussanträge des Generalanwalts A. Tizzano vom 11. November 2004
Urteil des Gerichtshofes (Zweite Kammer) vom 21. April 2005
Leitsätze des Urteils
1. Steuerrecht – Harmonisierung – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Steuerpflichtige – Begriff – Person, die ein Gebäude erworben hat, um es mit ihrer Familie zu bewohnen, aber einen Teil des Gebäudes für eine wirtschaftliche Tätigkeit verwendet und diesen Teil dem Unternehmensvermögen zuordnet – Einbeziehung
(Richtlinie 77/388 des Rates, Artikel 2, 4 und 17)
2. Steuerrecht – Harmonisierung – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Vorsteuerabzug – Erwerb eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft – Einstufung der Ehegatten und Miteigentümer als Leistungsempfänger mit der Folge, dass beiden Ehegatten ein Abzugsrecht einzeln zusteht
(Richtlinie 77/388 des Rates, Artikel 17)
3. Steuerrecht – Harmonisierung – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Vorsteuerabzug – Gemeinschaftlicher Erwerb eines Investitionsguts durch zwei Ehegatten – Verwendung eines Teils des Gegenstands durch einen der Miteigentümer für unternehmerische Zwecke – Recht dieses Miteigentümers auf Vorsteuerabzug für die gesamte Mehrwertsteuerbelastung dieses Gegenstands – Voraussetzung – Abzugsbetrag nicht höher als der Miteigentumsanteil des Steuerpflichtigen an dem Gegenstand
(Richtlinie 77/388 des Rates, Artikel 17)
4. Steuerrecht – Harmonisierung – Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Vorsteuerabzug – Verpflichtungen des Steuerpflichtigen – Besitz einer Rechnung, die bestimmte Angaben enthält – Gemeinschaftlicher Erwerb eines Gebäudes durch zwei Ehegatten – Verwendung eines Teils des Gebäudes durch einen der Miteigentümer für unternehmerische Zwecke – Erfordernis für diesen Miteigentümer, über eine auf seinen Namen ausgestellte Rechnung zu verfügen, in der die auf seinen Miteigentumsanteil entfallenden Teilbeträge des Preises und der Mehrwertsteuer ausgewiesen sind – Nichtbestehen
(Richtlinie 77/388 des Rates, Artikel 18 Absatz 1 Buchstabe a in Verbindung mit Artikel 22 Absatz 3)
1. Jemand, der ein Wohnhaus erwirbt oder errichtet, um es mit seiner Familie zu bewohnen, handelt als Steuerpflichtiger und ist damit gemäß Artikel 17 der Sechsten Richtlinie 77/388 in ihrer ursprünglichen Fassung und in der Fassung der Richtlinie 91/680 zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn er einen Raum des Gebäudes als Arbeitszimmer für eine sei es auch nur nebenberuflich ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Artikel 2 und 4 dieser Richtlinie verwendet und soweit er diesen Teil des Gebäudes dem Unternehmensvermögen zuordnet.
(vgl. Randnr. 52 und Tenor)
2. Im Fall der Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie 77/388 in ihrer ursprünglichen Fassung und in der Fassung der Richtlinie 91/680 ausübt, sind die Miteigentümer, die diese Gemeinschaft bilden, für die Zwecke der Anwendung dieser Richtlinie als Leistungsempfänger anzusehen.
Da nämlich eine solche Gemeinschaft nicht der Steuer unterliegt und daher keine Vorsteuer abziehen kann, muss ein solches Abzugsrecht entsprechend dem Grundsatz der Neutralität den Ehegatten einzeln zugestanden werden, sofern sie die Steuerpflichtigeneigenschaft haben.
(vgl. Randnrn. 57-58 und Tenor)
3. Bei Erwerb eines Investitionsguts durch zwei eine Gemeinschaft bildende Ehegatten, von denen einer einen Teil des Gegenstands ausschließlich für unternehmerische Zwecke verwendet, steht diesem Ehegatten und Miteigentümer das Recht auf Vorsteuerabzug für die gesamte Mehrwertsteuerbelastung des von ihm für unternehmerische Zwecke verwendeten Teils des Gegenstands zu, sofern der Abzugsbetrag nicht über den Miteigentumsanteil des Steuerpflichtigen an dem Gegenstand hinausgeht.
Könnte der Steuerpflichtige nämlich die Mehrwertsteuer, die er für diesen Teil, den er ganz für seine der Steuer unterliegenden Umsätze verwendet, getragen hat, nur zu einem Teil abziehen – entsprechend seinem Miteigentumsanteil am gesamten Gebäude –, so würde er entgegen dem Grundsatz der Neutralität nicht vollständig von der Steuer entlastet, die auf den Gegenstand entfällt, den er für die Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit verwendet.
(vgl. Randnrn. 71, 74 und Tenor)
4. Ein Steuerpflichtiger, der gemeinschaftlich mit seinem Ehegatten ein Gebäude erworben hat, das er zu einem Teil für unternehmerische Zwecke verwendet, muss nach den Artikeln 18 Absatz 1 Buchstabe a in Verbindung mit Artikel 22 Absatz 3 der Sechsten Richtlinie 77/388 in ihrer ursprünglichen Fassung und in der Fassung der Richtlinie 91/680 zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug nicht über eine auf seinen Namen ausgestellte Rechnung verfügen, in der die auf seinen Miteigentumsanteil entfallenden Teilbeträge des Preises und der Mehrwertsteuer ausgewiesen sind. Eine Rechnung, die ohne Unterscheidung an die Ehegatten, die die Gemeinschaft bilden, ausgestellt ist und in der keine solchen Teilbeträge ausgewiesen sind, reicht zu diesem Zweck aus.
(vgl. Randnr. 83 und Tenor)
URTEIL DES GERICHTSHOFES (Zweite Kammer)
21. April 2005(*)
„Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie – Errichtung eines Wohnhauses durch zwei Ehegatten, die in einer selbst nicht unternehmerisch tätigen Gemeinschaft verbunden sind – Verwendung eines Raumes durch einen der Ehegatten für unternehmerische Zwecke – Eigenschaft als Steuerpflichtiger – Recht auf Vorsteuerabzug – Einzelheiten der Ausübung – Anforderungen an die Rechnung“
In der Rechtssache C‑25/03
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Artikel 234 EG, eingereicht vom Bundesfinanzhof (Deutschland) mit Entscheidung vom 29. August 2002, beim Gerichtshof eingegangen am 23. Januar 2003, in dem Verfahren
Finanzamt Bergisch Gladbach
gegen
HE
erlässt
DER GERICHTSHOF (Zweite Kammer)
unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten C. W. A. Timmermans, der Richterin R. Silva de Lapuerta sowie der Richter R. Schintgen (Berichterstatter), G. Arestis und J. Klučka,
Generalanwalt: A. Tizzano,
Kanzler: K. Sztranc, Verwaltungsrätin,
aufgrund des schriftlichen Verfahrens und auf die mündliche Verhandlung vom 23. September 2004,
unter Berücksichtigung der Erklärungen
– des Finanzamts Bergisch Gladbach, vertreten durch A. Eich als Bevollmächtigten,
– von Herrn HE, vertreten durch Rechtsanwalt C. Fuhrmann und K. Korn, Steuerberater,
– der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch E. Traversa und K. Gross als Bevollmächtigte,
nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 11. November 2004
folgendes
Urteil
1 Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Artikel 2, 4, 17, 18 und 22 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1), und zwar sowohl in ihrer ursprünglichen Fassung als auch in der Fassung der Richtlinie 91/680/EWG des Rates vom 16. Dezember 1991 zur Ergänzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und zur Änderung der Sechsten Richtlinie im Hinblick auf die Beseitigung der Steuergrenzen (ABl. L 376, S. 1, nachstehend: Sechste Richtlinie).
2 Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen dem Finanzamt Bergisch Gladbach (nachstehend: Finanzamt) und Herrn HE (nachstehend auch: Kläger) und betrifft die Frage, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang diesem, der zusammen mit seiner Ehefrau Miteigentümer eines Wohngebäudes ist, in dem er einen Raum ausschließlich zu rein unternehmerischen Zwecken verwendet, ein Recht zustehen kann, die für die Errichtung dieses Gebäudes entrichtete Mehrwertsteuer abzuziehen.
Rechtlicher Rahmen
Gemeinschaftsregelung
3 Artikel 2 der Sechsten Richtlinie, der den Abschnitt II „Steueranwendungsbereich“ bildet, bestimmt:
„Der Mehrwertsteuer unterliegen:
1. Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt;
2. die Einfuhr von Gegenständen.“
4 Artikel 4 der Sechsten Richtlinie, der den Abschnitt IV „Steuerpflichtiger“ bildet, bestimmt:
„(1) Als Steuerpflichtiger gilt, wer eine der in Absatz 2 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis.
(2) Die in Absatz 1 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten sind alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt auch eine Leistung, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfasst.
…“
5 Artikel 5 „Lieferung von Gegenständen“ im Abschnitt V „Steuerbarer Umsatz“ der Sechsten Richtlinie bestimmt in seinem Absatz 1:
„Als Lieferung eines Gegenstands gilt die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen.“
6 Artikel 17 „Entstehung und Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug“ im Abschnitt XI „Vorsteuerabzug“ der Sechsten Richtlinie bestimmt:
„(1) Das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer entsteht.
(2) Soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden, ist der Steuerpflichtige befugt, von der von ihm geschuldeten Steuer folgende Beträge abzuziehen:
a) die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden,
…
(6) Der Rat legt auf Vorschlag der Kommission vor Ablauf eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Inkrafttreten dieser Richtlinie einstimmig fest, bei welchen Ausgaben die Mehrwertsteuer nicht abziehbar ist. Auf jeden Fall werden diejenigen Ausgaben vom Vorsteuerabzugsrecht ausgeschlossen, die keinen streng geschäftlichen Charakter haben, wie Luxusausgaben, Ausgaben für Vergnügungen und Repräsentationsaufwendungen.
Bis zum Inkrafttreten der vorstehend bezeichneten Bestimmungen können die Mitgliedstaaten alle Ausschlüsse beibehalten, die in den in ihren zum Zeitpunkt des Inkrafttretens dieser Richtlinie bestehenden innerstaatlichen Rechtsvorschriften vorgesehen sind.
…“
7 In dem im Ausgangsverfahren fraglichen Zeitraum erging die Richtlinie 91/680, nach deren Artikel 3 die Mitgliedstaaten ihre Mehrwertsteuerregelung den Bestimmungen dieser Richtlinie anzupassen und die erforderlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften zu erlassen haben, damit die angepasste Regelung am 1. Januar 1993 in Kraft tritt. Artikel 17 Absatz 2 hat in der Fassung der Richtlinie 91/680 folgenden Wortlaut:
„(2) Soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden, ist der Steuerpflichtige befugt, von der von ihm geschuldeten Steuer folgende Beträge abzuziehen:
a) die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden,
…“
8 Artikel 18 „Einzelheiten der Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug“, ebenfalls im Abschnitt XI der Sechsten Richtlinie, lautet:
„(1) Um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, muss der Steuerpflichtige
a) über die nach Artikel 17 Absatz 2 Buchstabe a) abziehbare Steuer eine nach Artikel 22 Absatz 3 ausgestellte Rechnung besitzen;
…“
9 Artikel 22 „Pflichten im inneren Anwendungsbereich“ im Abschnitt XIII „Pflichten der Steuerschuldner“ der Sechsten Richtlinie bestimmt:
„…
(3) a) Jeder Steuerpflichtige hat für Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die er an einen anderen Steuerpflichtigen bewirkt, eine Rechnung oder ein an deren Stelle tretendes Dokument auszustellen und ein Doppel dieser Dokumente aufzubewahren.
…
b) Die Rechnung muss getrennt den Preis ohne Steuer und den auf die einzelnen Steuersätze entfallenden Steuerbetrag sowie gegebenenfalls die Steuerbefreiung ausweisen.
c) Die Mitgliedstaaten legen die Kriterien fest, nach denen ein Dokument als Rechnung betrachtet werden kann.
…
(8) … die Mitgliedstaaten [können] weitere Pflichten vorsehen, die sie als erforderlich erachten, um die genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu vermeiden.
…“
10 Artikel 22 erhielt durch die Richtlinie 91/680 folgende Fassung:
„…
(3) a) Jeder Steuerpflichtige hat für die Lieferungen von Gegenständen und die Dienstleistungen, die er an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt, eine Rechnung oder ein an deren Stelle tretendes Dokument auszustellen. … Der Steuerpflichtige muss eine Ausfertigung von allen ausgestellten Dokumenten aufbewahren.
…
b) Die Rechnung muss getrennt den Preis ohne Steuer und den auf die einzelnen Steuersätze entfallenden Steuerbetrag sowie gegebenenfalls die Steuerbefreiung ausweisen.
…
c) Die Mitgliedstaaten legen die Kriterien fest, nach denen ein Dokument als Rechnung betrachtet werden kann.
…
(8) Die Mitgliedstaaten können unter Beachtung der Gleichbehandlung der von Steuerpflichtigen im Inland und zwischen Mitgliedstaaten bewirkten Umsätze weitere Pflichten vorsehen, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Förmlichkeiten beim Grenzübertritt führen.
…“
Nationale Regelung
11 Die maßgeblichen Vorschriften des deutschen Umsatzsteuergesetzes (UStG) lauteten in ihrer für die Steuerjahre 1991 bis 1993, um die es im Ausgangsverfahren geht, geltenden Fassung (BGBl. 1991 I, S. 351, und BGBl. 1993 I, S. 566) wie folgt:
㤠14 Ausstellung von Rechnungen
(1) Führt der Unternehmer steuerpflichtige Lieferungen oder sonstige Leistungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 3 aus, so ist er berechtigt und, soweit er die Umsätze an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausführt, auf Verlangen des anderen verpflichtet, Rechnungen auszustellen, in denen die Steuer gesondert ausgewiesen ist. Diese Rechnungen müssen die folgenden Angaben enthalten:
1. den Namen und die Anschrift des leistenden Unternehmers,
2. den Namen und die Anschrift des Leistungsempfängers,
3. die Menge und die handelsübliche Bezeichnung des Gegenstandes der Lieferung oder die Art und den Umfang der sonstigen Leistung,
4. den Zeitpunkt der Lieferung oder der sonstigen Leistung,
5. das Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) und
6. den auf das Entgelt (Nummer 5) entfallenden Steuerbetrag.
…
§ 15 Vorsteuerabzug
(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:
1. die in Rechnungen im Sinne des § 14 gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
…“
12 Da der Bundesfinanzhof in seinem Vorlagebeschluss auf die in Österreich bestehende Rechtslage Bezug genommen hat, ist darauf hinzuweisen, dass Artikel 12 Absatz 2 Nummer 2 des österreichischen Umsatzsteuergesetzes (BGBl. 663/1994) Folgendes bestimmt:
„Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gelten Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren,
a) deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 [BGBl. 100/1988] … sind,
…“
13 In der letztgenannten Bestimmung heißt es:
„Bei den einzelnen Einkünften dürfen nicht abgezogen werden:
…
2. …
d) Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung sowie für Einrichtungsgegenstände der Wohnung. Bildet ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der Kosten seiner Einrichtung abzugsfähig.“
Ausgangsverfahren und Vorlagefragen
14 Nach den Akten des Ausgangsverfahrens erwarben Herr HE und seine Ehefrau 1990 gemeinschaftlich ein Grundstück. Sein Anteil belief sich auf ein Viertel, ihr Anteil auf drei Viertel. Danach beauftragten die Eheleute verschiedene Unternehmen mit der Errichtung eines Wohnhauses auf diesem Grundstück. Nach dem Vortrag des Vertreters des Klägers in der Sitzung des Gerichtshofes entfielen die Eigentumsanteile an diesem Wohnhaus ebenfalls zu einem Viertel auf den Kläger und zu drei Vierteln auf seine Ehefrau. Alle Rechnungen für die Bauleistungen wurden an die Eheleute HE ohne Unterscheidung nach ihren jeweiligen Miteigentumsanteilen gerichtet.
15 Es ist unstreitig, dass der Kläger einen Raum dieses Hauses als Arbeitszimmer verwendete, um zusätzlich zu seiner nichtselbständigen Tätigkeit nebenberuflich als Fachautor tätig zu sein.
16 In seinen Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 1991, 1992 und 1993 machte der Kläger aus den Rechnungen für die Bauleistungen Vorsteuerbeträge anteilig geltend, wobei er den abziehbaren Anteil entsprechend dem Verhältnis zwischen der Fläche des Arbeitszimmers und der Gesamtwohnfläche des Hauses auf 12 % schätzte.
17 Das Finanzamt lehnte diese Abzüge ab mit der Begründung, Bauherr und Leistungsempfänger sei die von den Eheleuten HE gebildete Gemeinschaft gewesen und nicht der Kläger allein.
18 Die vom Kläger gegen diesen ablehnenden Bescheid beim Finanzgericht erhobene Klage hatte teilweise Erfolg.
19 Nach Auffassung des Finanzgerichts war der Kläger nur zu einem Viertel zivilrechtlicher Auftraggeber und Empfänger der auf das Arbeitszimmer entfallenden Bauleistungen. Es stützte sich insoweit – mangels weiterer Anhaltspunkte – auf die Aufteilung des Eigentums an dem Grundstück. Aufgrund des Drei-Viertel-Anteils der Ehefrau erkannte das Finanzgericht dem Kläger als abziehbare Vorsteuerbeträge daher nur ein Viertel der auf das Arbeitszimmer entfallenden Vorsteuerbeträge zu, also ein Viertel von 12 % der gesamten Vorsteuerbeträge. Dass die Rechnung an beide Eheleute gerichtet war, hielt das Finanzgericht für unschädlich.
20 Gegen das Urteil des Finanzgerichts legten sowohl das Finanzamt als auch der Kläger Revision an den Bundesfinanzhof ein.
21 Nach Auffassung des Finanzamts ist danach zu unterscheiden, ob die im Ausgangsverfahren fraglichen Leistungen an die Gemeinschaft oder ob sie an einen der Miteigentümer erbracht worden seien. Gehe aus dem Auftrag nicht klar hervor, wer Auftraggeber sei, gelte die Gemeinschaft als Empfänger der Leistung. Die zwischen dem Kläger und seiner Ehefrau bestehenden Eigentumsverhältnisse an dem Gebäude seien insoweit unerheblich. Jedenfalls stehe die fehlende Aufteilung des Vorsteuerbetrags und die Stellung der Rechnung an beide Ehegatten einem Vorsteuerabzug durch den Kläger entgegen.
22 Dagegen ist der Kläger der Auffassung, er müsse, da ihm das alleinige Nutzungsrecht an dem als Arbeitszimmer verwendeten Teil des Gebäudes zugestanden habe, als alleiniger Auftraggeber der Bauleistungen für diesen Gebäudeteil angesehen werden. Eine Versagung des beantragten Vorsteuerabzugs – allein aufgrund nationalen Zivilrechts – sei nicht mit dem gemeinschaftsrechtlichen Mehrwertsteuersystem vereinbar. Im Gegensatz zu der Entscheidung im erstinstanzlichen Urteil erstrecke sich dieses Recht auf den gesamten in Bezug auf den Bau des Arbeitszimmers entrichteten Mehrwertsteuerbetrag, der 12 % der insgesamt entrichteten Mehrwertsteuer entspreche.
23 Der Bundesfinanzhof weist darauf hin, dass nach deutschem Umsatzsteuerrecht bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch eine Personenmehrheit, die nicht als solche eine eigenständige Rechtsperson – Personen- oder Kapitalgesellschaft – darstelle, sondern lediglich gemeinschaftlich verbunden sei, jeder Gemeinschafter mit dem für ihn vereinbarten Anteil Leistungsempfänger sei. Im Streitfall sei die Gemeinschaft als solche umsatzsteuerrechtlich nicht aufgetreten, so dass beide Ehegatten Leistungsempfänger gewesen seien.
24 Nach den Feststellungen des Finanzgerichts sei nur der Kläger in dem Arbeitszimmer des gemeinsam errichteten Gebäudes unternehmerisch tätig gewesen. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs stehe bei Erwerbsgemeinschaften jedem der Unternehmer, die einen Gegenstand zur Nutzung in ihren Unternehmen erworben hätten, der Vorsteuerabzug entsprechend seinem Anteil an der Gemeinschaft zu. In Fällen, in denen Ehegatten Geschäftsräume gemietet hätten, die aber nur ein Ehegatte für seine unternehmerischen Zwecke genutzt habe, sei der Bundesfinanzhof mangels anderer Anhaltspunkte für die Zuordnung von § 742 BGB ausgegangen, wonach die Gemeinschafter zur Hälfte berechtigt und verpflichtet seien, und habe demzufolge den Vorsteuerabzug des unternehmerisch nutzenden Ehegatten nur im Umfang der Hälfte der gesamten Vorsteuerbeträge zugelassen.
25 Zu diesem Ergebnis sei vorliegend auch das Finanzgericht gelangt, das zu Recht befunden habe, dass die Rechnungsstellung an beide Eheleute diesem Ergebnis nicht entgegenstehe.
26 Der Bundesfinanzhof fragt sich jedoch, ob diese Lösung mit der Sechsten Richtlinie vereinbar ist.
27 Zunächst sei nicht zweifelsfrei, ob die Leistungen zur Herstellung eines Wohngebäudes, in dem ein Arbeitszimmer eingerichtet sei, vom Kläger „als Steuerpflichtiger“ und „für Zwecke seiner besteuerten Umsätze“ im Sinne von Artikel 17 Absatz 2 der Sechsten Richtlinie oder für private Wohnzwecke bezogen würden, zumal z. B. die österreichischen Behörden das Recht auf Vorsteuerabzug insoweit ausschlössen.
28 Ferner müsse in diesem Zusammenhang festgestellt werden, ob die Aufwendungen für die Errichtung eines häuslichen Arbeitszimmers „streng geschäftlichen Charakter“ hätten oder nicht; im letzteren Fall seien sie bereits an sich gemäß Artikel 17 Absatz 6 Satz 2 der Sechsten Richtlinie vom Vorsteuerabzugsrecht ausgeschlossen.
29 Sofern in einem solchen Fall das Recht auf Vorsteuerabzug grundsätzlich bestehe, sei dann gemeinschaftsrechtlich zu beantworten, wie es sich mit der Ausübung dieses Abzugsrechts beim Erwerb eines Investitionsgegenstands durch eine Bruchteils- oder Ehegattengemeinschaft, die selbst nicht als Steuerpflichtiger tätig sei, verhalte.
30 Schließlich werfe die Anwendung der Artikel 18 Absatz 1 Buchstabe a und Artikel 22 Absatz 3 Buchstaben a und c der Sechsten Richtlinie Zweifel auf, denn der Bundesfinanzhof sei in seiner Rechtsprechung von geringen Anforderungen an zusätzliche Rechnungsangaben hinsichtlich der jeweiligen Erwerbsanteile ausgegangen.
31 Der Bundesfinanzhof hat daher das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1. Handelt jemand, der für eigene Wohnzwecke ein Wohnhaus erwirbt oder errichtet, bei Erwerb oder Errichtung des Wohnhauses als Steuerpflichtiger, wenn er einen Raum des Gebäudes als so genanntes häusliches Arbeitszimmer für eine selbständige nebenberufliche Tätigkeit verwenden will?
2. Falls Frage 1 bejaht wird:
Ist bei gemeinsamer Bestellung eines Investitionsgegenstands durch eine Bruchteils- oder Ehegattengemeinschaft, die selbst nicht unternehmerisch tätig ist, von einem Erwerb durch einen Nichtsteuerpflichtigen, der nicht zum Vorsteuerabzug der auf den Erwerb fallenden Mehrwertsteuer berechtigt ist, auszugehen, oder sind die Gemeinschafter Leistungsempfänger?
3. Sofern Frage 2 bejaht wird:
Steht das Recht auf Vorsteuerabzug bei Erwerb eines Investitionsguts durch Ehegatten in Bruchteilsgemeinschaft, wenn der Gegenstand nur von einem der Gemeinschafter für seine unternehmerischen Zwecke verwendet wird,
a) diesem einen Gemeinschafter nur für den proportional auf seinen Anteil als Erwerber entfallenden Vorsteuerbetrag zu,
oder
b) steht dem Gemeinschafter gemäß Artikel 17 Absatz 2 Buchstabe a der Richtlinie 77/388/EWG der Vorsteuerbetrag zu, der auf den Anteil seiner unternehmerischen Verwendung des gesamten Gegenstands entfällt (vorbehaltlich der Rechnungsvoraussetzungen gemäß Frage 4)?
4. Bedarf es zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug gemäß Artikel 18 der Richtlinie 77/388 einer Rechnung im Sinne von Artikel 22 Absatz 3 der Richtlinie 77/388, die auf diesen Ehegatten/Gemeinschafter allein – und mit den auf ihn proportional entfallenden Entgelts- und Steuerbeträgen – ausgestellt ist oder reicht die an die Gemeinschafter/Ehegatten ohne solche Aufteilung ausgestellte Rechnung aus?
Vorbemerkungen
32 Vorab ist daran zu erinnern, dass sich aus den Akten Folgendes ergibt:
– Die Eheleute HE haben gemeinschaftlich ein Grundstück erworben, auf dem sie als Gemeinschaft ein Wohnhaus errichten ließen;
– in der so von den Eheleuten HE gebildeten Gemeinschaft hat der Ehemann einen Anteil von einem Viertel und seine Ehefrau einen Anteil von drei Vierteln, und zwar sowohl am Grundstück als auch am Gebäude;
– zusätzlich zu seiner nichtselbständigen Tätigkeit ist der Kläger selbständig nebenberuflich als Fachautor tätig;
– für diese nebenberufliche Tätigkeit verwendet der Kläger einen Raum des Gebäudes ausschließlich als Arbeitszimmer; es ist unstreitig, dass dieser Raum 12 % der Gesamtwohnfläche des Gebäudes ausmacht;
– die Ehefrau des Klägers übt keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie aus und hat dieses Arbeitszimmer nie benutzt;
– die von den Eheleuten HE gebildete Gemeinschaft übt ebenfalls keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie aus, hat keine Rechtspersönlichkeit und besitzt auch keine eigenständige Handlungsbefugnis;
– da sie keine Steuerpflichtigeneigenschaft haben, steht gemäß der Sechsten Richtlinie weder Frau HE noch der genannten Gemeinschaft das Vorsteuerabzugsrecht zu;
– die Rechnungen für die Leistungen zur Errichtung des Hauses sind ohne Unterscheidung an die Eheleute HE gerichtet worden, der Preis und die Mehrwertsteuer war in ihnen nicht nach den Anteilen jedes Ehegatten an der Gemeinschaft aufgeteilt;
– der Kläger begehrt den Vorsteuerabzug für das gesamte, von ihm für rein unternehmerische Zwecke verwendete Arbeitszimmer, d. h. 12 %, während sein Miteigentumsanteil 25 % beträgt.
33 Diese Merkmale der vorgelegten Rechtssache sind bei der Beantwortung der Vorlagefragen zu berücksichtigen.
34 Hinzuzufügen ist, dass bei der Beantwortung, was die Artikel 17 und 22 der Sechsten Richtlinie angeht, nicht zwischen der ursprünglichen Fassung dieser Bestimmungen und der sich aus der Richtlinie 91/680 ergebenden Fassung zu unterscheiden ist, da diese Fassungen für die Zwecke der vom Gerichtshof in der vorliegenden Rechtssache vorzunehmenden Auslegung von im Wesentlichen gleicher Tragweite sind.
Zur ersten Frage
35 Mit dieser Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob jemand, der ein Wohnhaus erwirbt oder errichtet, um es mit seiner Familie zu bewohnen, als Steuerpflichtiger handelt und damit gemäß Artikel 17 der Sechsten Richtlinie zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn er einen Raum des Gebäudes als Arbeitszimmer für eine nebenberuflich ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Artikel 2 und 4 dieser Richtlinie verwendet.
36 Insoweit ist zunächst darauf hinzuweisen, dass mit der Sechsten Richtlinie ein gemeinsames Mehrwertsteuersystem geschaffen worden ist, das insbesondere auf einer einheitlichen Definition der steuerbaren Umsätze beruht (vgl. Urteil vom 26. Juni 2003 in der Rechtssache C‑305/01, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, Slg. 2003, I‑6729, Randnr. 38).
37 Aus dem den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer definierenden Artikel 2 in Verbindung mit Artikel 4 der Sechsten Richtlinie geht hervor, dass nur wirtschaftliche Tätigkeiten, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausübt, der Mehrwertsteuer unterliegen.
38 Gemäß Artikel 4 Absatz 1 der Sechsten Richtlinie gilt als Steuerpflichtiger, wer eine der in Absatz 2 dieses Artikels genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbständig ausübt.
39 Der Begriff „wirtschaftliche Tätigkeiten“ umfasst nach der Definition in Artikel 4 Absatz 2 „alle“ Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden und auch Leistungen, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen. Dieser Begriff der „Nutzung“ bezieht sich entsprechend den Erfordernissen des Grundsatzes der Neutralität des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems auf alle diese Vorgänge ohne Rücksicht auf ihre Rechtsform (vgl. Urteil vom 21. Oktober 2004 in der Rechtssache C‑8/03, BBL, Slg. 2004, I-0000, Randnr. 36).
40 Nach ständiger Rechtsprechung erkennt Artikel 4 der Sechsten Richtlinie damit der Mehrwertsteuer einen sehr weiten Anwendungsbereich zu, der sämtliche Stadien der Erzeugung, des Handels und der Erbringung von Dienstleistungen umfasst (vgl. u. a. Urteile vom 4. Dezember 1990 in der Rechtssache C‑186/89, Van Tiem, Slg. 1990, I‑4363, Randnr. 17, und MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, Randnr. 42).
41 Ausgehend von den Kriterien des Artikels 4 der Sechsten Richtlinie, die die ausschließliche Grundlage für die Beurteilung der Steuerpflichtigeneigenschaft sind (vgl. Urteile Van Tiem, Randnr. 25, und BBL, Randnr 36), ist eine Person wie der Kläger als Steuerpflichtiger anzusehen.
42 Aus den Akten geht nämlich hervor, dass der Kläger in dem im Ausgangsverfahren fraglichen Zeitraum 1991 bis 1993 tatsächlich – wenn auch nur nebenberuflich – einer selbständigen wirtschaftlichen Tätigkeit im Sinne von Artikel 4 nachging.
43 Des Weiteren ergibt sich aus Artikel 17 Absatz 2 der Sechsten Richtlinie, dass ein Steuerpflichtiger, soweit er als solcher einen Gegenstand für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, berechtigt ist, die geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für diesen Gegenstand abzuziehen. Dagegen entsteht kein Recht auf Vorsteuerabzug, wenn der Steuerpflichtige die Gegenstände nicht für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeiten im Sinne von Artikel 4, sondern für seinen privaten Verbrauch verwendet (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 11. Juli 1991 in der Rechtssache C‑97/90, Lennartz, Slg. 1991, I‑3795, Randnrn. 8 und 9).
44 Wie jedoch insoweit aus den Akten hervorgeht, verwendete der Kläger in dem im Ausgangsverfahren fraglichen Zeitraum einen Raum des Gebäudes, das er zusammen mit seiner Frau hatte bauen lassen und dessen Miteigentümer er ist, ausschließlich für die Zwecke seiner selbständigen wirtschaftlichen Tätigkeit als Fachautor.
45 Dass er im vorliegenden Fall nur einen Teil dieses Gebäudes für die Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit verwendete, ist unerheblich.
46 Nach ständiger Rechtsprechung hat nämlich der Steuerpflichtige, wenn ein Investitionsgut sowohl für unternehmerische als auch für private Zwecke verwendet wird, im Hinblick auf die Mehrwertsteuer die Wahl, diesen Gegenstand in vollem Umfang dem Unternehmensvermögen zuzuordnen oder ihn in vollem Umfang in seinem Privatvermögen zu belassen, wodurch er dem Mehrwertsteuersystem vollständig entzogen wird, oder ihn – wie im vorliegenden Fall – nur im Umfang der tatsächlichen unternehmerischen Verwendung in sein Unternehmen einzubeziehen (Urteil vom 8. März 2001 in der Rechtssache C‑415/98, Bakcsi, Slg. 2001, I‑1831, Randnrn. 24 bis 34, und vom 8. Mai 2003 in der Rechtssache C‑269/00, Seeling, Slg. 2003, I-4101, Randnrn. 40 und 41).
47 Im letztgenannten Fall ist also davon auszugehen, dass der Betreffende im Umfang der unternehmerischen Verwendung des Gegenstands beim Erwerb oder bei der Errichtung des Gebäudes als Steuerpflichtiger gehandelt hat, das insoweit als für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet im Sinne von Artikel 17 Absatz 2 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie anzusehen ist.
48 Die vorstehende Auslegung wird durch den Grundsatz der Neutralität bestätigt, wonach ein Steuerpflichtiger die Belastung durch die Mehrwertsteuer nur tragen muss, wenn sie Gegenstände oder Dienstleistungen betrifft, die er für seinen Eigenverbrauch und nicht für seine steuerbare unternehmerische Tätigkeit verwendet.
49 Wie die Kommission zu Recht hervorgehoben hat, sind die Zweifel des vorlegenden Gerichts hinsichtlich der Frage, ob ein Vorgang wie der im Ausgangsverfahren fragliche in den Anwendungsbereich der Sechsten Richtlinie fällt, unbegründet.
50 Denn der Umstand, dass ein anderer Mitgliedstaat (wie hier die Republik Österreich) das Abzugsrecht im Fall eines häuslichen Arbeitszimmers ausschließt, ist angesichts des gemeinsamen Charakters des Mehrwertsteuersystems und des damit verfolgten Harmonisierungszwecks unerheblich, aus dem sich ergibt, dass Ausnahmen vom Abzugsrecht nur in den durch die Sechste Richtlinie ausdrücklich vorgesehenen Fällen gestattet sind, damit ihre einheitliche Anwendung in allen Mitgliedstaaten sichergestellt wird.
51 Im Übrigen ist, soweit sich das vorlegende Gericht auf Artikel 17 Absatz 6 der Sechsten Richtlinie stützt, zunächst festzustellen, dass es beim derzeitigen Stand des Gemeinschaftsrechts keine Handlung des Rates gibt, nach der Ausgaben, die keinen streng geschäftlichen Charakter haben, wie Luxusausgaben, Ausgaben für Vergnügungen und Repräsentationsaufwendungen, vom Vorsteuerabzugsrecht ausgeschlossen wären. Ferner waren nach den deutschen Rechtsvorschriften im Zeitpunkt des Inkrafttretens der Richtlinie häusliche Arbeitszimmer nicht vom Vorsteuerabzugsrecht ausgeschlossen. Schließlich ist die Bundesrepublik Deutschland nicht ermächtigt worden, von dieser Richtlinie abweichende Sondermaßnahmen im Sinne von Artikel 27 dieser Richtlinie einzuführen.
52 Nach alledem ist auf die erste Vorlagefrage zu antworten, dass jemand, der ein Wohnhaus erwirbt oder errichtet, um es mit seiner Familie zu bewohnen, als Steuerpflichtiger handelt und damit gemäß Artikel 17 der Sechsten Richtlinie zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn er einen Raum des Gebäudes als Arbeitszimmer für eine sei es auch nur nebenberuflich ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Artikel 2 und 4 dieser Richtlinie verwendet und soweit er diesen Teil des Gebäudes dem Unternehmensvermögen zuordnet.
Zur zweiten Frage
53 Diese Frage geht im Wesentlichen dahin, ob im Fall der Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie ausübt, die Miteigentümer, die diese Gemeinschaft bilden, für die Zwecke der Anwendung dieser Richtlinie als Leistungsempfänger anzusehen sind.
54 Hierzu geht aus den dem Gerichtshof vorliegenden Akten hervor, dass die von den Eheleuten HE gebildete Gemeinschaft selbst weder in Gestalt einer zivilrechtlichen Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit noch einer Einrichtung, die, wenn auch ohne Rechtspersönlichkeit, eine eigenständige Handlungsbefugnis besitzt, wirtschaftlich tätig war. Die Eheleute traten nämlich lediglich beim Erwerb des Grundstücks und bei der Errichtung des Gebäudes tatsächlich gemeinsam auf.
55 Diese Gemeinschaft hat also aus mehrwertsteuerlicher Sicht nicht in die im Ausgangsverfahren fraglichen Vorgänge eingegriffen und kann daher nicht als Steuerpflichtiger im Sinne der Sechsten Richtlinie angesehen werden.
56 Unter diesen Umständen und in Ermangelung anderer relevanter Gesichtspunkte sind die Eheleute HE als Miteigentümer des Investitionsguts für die Zwecke der Anwendung der Sechsten Richtlinie als Empfänger der Lieferung dieses Gegenstands anzusehen.
57 Diese Betrachtungsweise entspricht auch dem Grundsatz der Neutralität. Da die von den beiden Ehegatten gebildete Gemeinschaft nicht der Steuer unterliegt und daher keine Vorsteuer abziehen kann, muss ein solches Abzugsrecht den Ehegatten einzeln zugestanden werden, sofern sie die Steuerpflichtigeneigenschaft haben.
58 Daher ist auf die zweite Vorlagefrage zu antworten, dass im Fall der Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie ausübt, die Miteigentümer, die diese Gemeinschaft bilden, für die Zwecke der Anwendung dieser Richtlinie als Leistungsempfänger anzusehen sind.
Zur dritten Frage
59 Mit dieser Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob bei Erwerb eines Investitionsguts durch zwei eine Gemeinschaft bildende Ehegatten, von denen einer einen Teil des Gegenstands ausschließlich für unternehmerische Zwecke verwendet, diesem Ehegatten und Miteigentümer das Recht auf Vorsteuerabzug für die gesamte Mehrwertsteuerbelastung des von ihm für unternehmerische Zwecke verwendeten Teils des Gegenstands zusteht oder nur für den Teil dieser Belastung, der seinem Anteil als Erwerber entspricht.
60 Zur Beantwortung dieser Frage ist daran zu erinnern, dass das in erster Instanz befasste nationale Gericht entschied, dass nach deutschem Zivilrecht der Kläger nur zu einem Viertel Empfänger der auf das Arbeitszimmer bezogenen Bauleistungen sei. Es stützte sich hierfür auf die Aufteilung des Eigentums an dem Grundstück zwischen den Ehegatten und Miteigentümern, wonach der Miteigentumsanteil des Ehemanns nur 25 % ausmacht. Dieses Gericht erkannte dem Kläger daher nur das Recht auf Abzug eines Viertels der Vorsteuer zu, die auf das für unternehmerische Zwecke verwendete Arbeitszimmer entfällt, d. h. ein Viertel von 12 % des gesamten Vorsteuerbetrags.
61 Der Kläger ist dagegen der Auffassung, ihm stehe nach der Sechsten Richtlinie das Recht auf Abzug des vollen Vorsteuerbetrags zu, der dem von ihm unternehmerisch verwendeten Teil des Gegenstands entspreche, d. h. 12 % des gesamten Vorsteuerbetrags.
62 Insoweit ist zunächst daran zu erinnern, dass durch die Sechste Richtlinie, wie sich aus ihrer Überschrift ergibt, ein gemeinsames Mehrwertsteuersystem geschaffen werden soll und die steuerbaren Umsätze einheitlich nach Gemeinschaftsvorschriften bestimmt werden sollen (vgl. oben, Randnr. 36 und die angeführte Rechtsprechung).
63 Ferner müssen nach ständiger Rechtsprechung Begriffe einer Vorschrift der Sechsten Richtlinie, die für die Ermittlung ihres Sinnes und ihrer Bedeutung nicht ausdrücklich auf das Recht der Mitgliedstaaten verweist, in der Regel in der gesamten Gemeinschaft eine autonome und einheitliche Auslegung erhalten, damit eine unterschiedliche Anwendung des Mehrwertsteuersystems in den Mitgliedstaaten verhindert wird (vgl. Urteil vom 27. November 2003 in der Rechtssache C‑497/01, Zita Modes, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 34).
64 Was insbesondere Artikel 5 Absatz 1 der Sechsten Richtlinie angeht, wonach als Lieferung eines Gegenstands die Übertragung der Befähigung gilt, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen, ergibt sich aus der Rechtsprechung des Gerichtshofes, dass der Begriff „Lieferung eines Gegenstands“ sich nicht auf die Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen bezieht, sondern dass sie jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei umfasst, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer. Der Zweck der Sechsten Richtlinie wäre möglicherweise gefährdet, wenn die Feststellung, dass eine Lieferung von Gegenständen – einer der drei steuerbaren Umsätze – vorliegt, von der Erfüllung von je nach Mitgliedstaat unterschiedlichen Voraussetzungen abhinge (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 8. Februar 1990 in der Rechtssache C‑320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, Slg. 1990, I‑285, Randnrn. 7 und 8, vom 4. Oktober 1995 in der Rechtssache C‑291/92, Armbrecht, Slg. 1995, I‑2775, Randnrn. 13 und 14, sowie vom 6. Februar 2003 in der Rechtssache C‑185/01, Auto Lease Holland, Slg. 2003, I-1317, Randnrn. 32 und 33).
65 Folglich kann weder der Auffassung des nationalen Gerichts erster Instanz, das seine Ausführungen auf die Regelung des Eigentums im deutschen Zivilrecht stützt, noch der von der Kommission in ihren schriftlichen Erklärungen vorgetragenen Auffassung gefolgt werden, dass dem Antrag des Klägers nicht stattgegeben werden könnte, wenn dieser nach dem nationalen ehelichen Güterrecht nicht über das gesamte Investitionsgut verfügen könnte.
66 Im Übrigen ist es für die Beantwortung der Frage ohne Belang, welcher der Miteigentümer die Rechnungen für die Errichtung des Gebäudes tatsächlich beglichen hat, da nach Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie die Gegenleistung auch von einem Dritten erbracht werden kann.
67 Zur Beantwortung der dritten Frage ist vielmehr daran zu erinnern, dass im vorliegenden Fall der Kläger das Arbeitszimmer in dem Wohnhaus persönlich zu 100 % für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit verwendet und entschieden hat, diesen Raum ganz seinem Unternehmen zuzuordnen. Damit zeigt sich, dass er über diesen Raum faktisch wie ein Eigentümer verfügt und damit die Voraussetzung erfüllt, die sich aus der oben in Randnummer 64 angeführten Rechtsprechung ergibt.
68 Zudem entspricht der Betrag des vom Kläger beantragten Vorsteuerabzugs dem Betrag, der sich auf den Teil des Gegenstands bezieht, den er ausschließlich für unternehmerische Zwecke verwendet und den er als Gegenstand des Unternehmens zu behandeln entschieden hat.
69 Im Übrigen kann das Arbeitszimmer unter Gegebenheiten, wie sie im Ausgangsverfahren vorliegen, bei niemand anderem als dem Kläger zur Entstehung eines Abzugsrechts führen, so dass im vorliegenden Fall keine Situation eintreten kann, in der es zu Steuerhinterziehungen oder Missbräuchen kommen könnte.
70 Daher ist der Antrag des Klägers, mit dem er den Abzug der gesamten Mehrwertsteuerbelastung dieses Arbeitszimmers erreichen will, als mit der Regelung über den Vorsteuerabzug im Einklang stehend anzusehen, durch die der Unternehmer vollständig von der im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlastet werden soll. Das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gewährleistet so die Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck oder ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten grundsätzlich selbst der Mehrwertsteuer unterliegen (vgl. u. a. Urteil Zita Modes, Randnr. 38).
71 Folglich muss ein Steuerpflichtiger, der, wie der Kläger, den als Arbeitszimmer verwendeten Raum ganz dem Vermögen seines Unternehmens zuordnet, die gesamte Mehrwertsteuer abziehen können, mit der die verschiedenen Kostenelemente des Preises für diesen Teil des Gebäudes unmittelbar belastet worden sind. Könnte er die Mehrwertsteuer, die er für diesen Raum, den er ganz für seine der Steuer unterliegenden Umsätze verwendet, getragen hat, nur zu einem Teil abziehen – entsprechend seinem Miteigentumsanteil am gesamten Gebäude –, so würde dieser Steuerpflichtige entgegen dem Grundsatz der Neutralität nicht vollständig von der Steuer entlastet, die auf den Gegenstand entfällt, den er für die Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit verwendet.
72 Diese Auslegung steht auch mit dem Grundsatz der Gleichbehandlung im Einklang, der die Folge des Grundsatzes der Neutralität darstellt.
73 Damit werden zwei Steuerpflichtige, die sich objektiv insofern in der gleichen Situation befinden, als jeder den gleichen Anteil eines Gebäudes ausschließlich als Arbeitszimmer verwendet, das er seinem Unternehmen zuordnet, gleichbehandelt, da sie das Recht haben, den gleichen Vorsteuerbetrag abzuziehen. Dagegen wird dem ihre Situation kennzeichnenden Unterschied – der eine ist Alleineigentümer des Gebäudes, während dem anderen nur ein Anteil gehört – dadurch Rechnung getragen, dass der Erste die Möglichkeit hat, die Vorsteuer zu 100 % abzuziehen, wenn er entscheidet, das gemischt genutzte Gebäude in vollem Umfang seinem Unternehmen zuzuordnen, während der Vorsteuerabzugsbetrag des Zweiten nie höher sein kann als die Mehrwertsteuer, die er tatsächlich getragen hat, nämlich die Mehrwertsteuer, die auf seinen Anteil als Miteigentümer entfällt (im vorliegenden Fall 25 %).
74 Nach alledem ist auf die dritte Vorlagefrage zu antworten, dass bei Erwerb eines Investitionsguts durch zwei eine Gemeinschaft bildende Ehegatten, von denen einer einen Teil des Gegenstands ausschließlich für unternehmerische Zwecke verwendet, diesem Ehegatten und Miteigentümer das Recht auf Vorsteuerabzug für die gesamte Mehrwertsteuerbelastung des von ihm für unternehmerische Zwecke verwendeten Teils des Gegenstands zusteht, sofern der Abzugsbetrag nicht über den Miteigentumsanteil des Steuerpflichtigen an dem Gegenstand hinausgeht.
Zur vierten Frage
75 Diese Frage geht im Wesentlichen dahin, ob der Steuerpflichtige nach den Artikeln 18 Absatz 1 Buchstabe a in Verbindung mit Artikel 22 Absatz 3 der Sechsten Richtlinie zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug über eine auf seinen Namen ausgestellte Rechnung verfügen muss, in der die auf seinen Miteigentumsanteil entfallenden Teilbeträge des Preises und der Mehrwertsteuer ausgewiesen sind, oder ob eine Rechnung ausreicht, die ohne Unterscheidung an die Ehegatten, die die Gemeinschaft bilden, ausgestellt ist und in der keine solchen Teilbeträge ausgewiesen sind.
76 Hierzu ergibt sich aus Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe b der Sechsten Richtlinie sowohl in ihrer ursprünglichen Fassung als auch in der Fassung nach der Richtlinie 91/680, dass die Rechnung für die Zwecke der Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug getrennt den Preis ohne Steuer und den auf die einzelnen Steuersätze entfallenden Steuerbetrag ausweisen muss.
77 Somit schreibt die Sechste Richtlinie über diese Mindesterfordernisse hinaus keine weiteren Angaben vor, wie sie in der vierten Vorlagefrage genannt sind.
78 Die Mitgliedstaaten können zwar gemäß Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe c der Sechsten Richtlinie Kriterien festlegen, nach denen ein Dokument als Rechnung betrachtet werden kann, und sie können gemäß Artikel 22 Absatz 8 weitere Pflichten vorsehen, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern.
79 Die Bundesrepublik Deutschland hat von dieser Möglichkeit Gebrauch gemacht. Demgemäß sieht das Umsatzsteuergesetz vor, dass in den Rechnungen u. a. der Name und die Anschrift des Leistungsempfängers, die Menge und die handelsübliche Bezeichnung des Gegenstandes der Lieferung oder die Art und der Umfang der sonstigen Leistung sowie das Entgelt für den Umsatz angegeben sein müssen.
80 Wie jedoch die Kommission ausgeführt hat, darf nach ständiger Rechtsprechung die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug nur insoweit davon abhängig gemacht werden, dass die Rechnung über die in Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe b der Sechsten Richtlinie geforderten Angaben hinaus noch weitere Angaben enthält, als dies erforderlich ist, um die Erhebung der Mehrwertsteuer und ihre Überprüfung durch die Finanzverwaltung zu sichern. Außerdem dürfen solche Angaben nicht durch ihre Zahl oder ihre technische Kompliziertheit die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren (Urteil vom 14. Juli 1988 in den Rechtssachen 123/87 und 330/87, Jeunehomme und EGI, Slg. 1988, 4517, Randnr. 17). Ferner dürfen die Maßnahmen, die die Mitgliedstaaten nach Artikel 22 Absatz 8 dieser Richtlinie erlassen dürfen, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern, nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieser Ziele erforderlich ist. Sie dürfen daher nicht so eingesetzt werden, dass sie die Neutralität der Mehrwertsteuer in Frage stellen, die ein Grundprinzip des durch das einschlägige Gemeinschaftsrecht geschaffenen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist (Urteile vom 21. März 2000 in den Rechtssachen C‑110/98 bis C‑147/98, Gabalfrisa u. a., Slg. 2000, I-1577, Randnr. 52, und vom 19. September 2000 in der Rechtssache C‑454/98, Schmeink & Cofreth und Strobel, Slg. 2000, I‑6973, Randnr. 59).
81 In einem Fall wie dem des Ausgangsverfahrens besteht jedoch keinerlei Gefahr, dass es zu Steuerhinterziehungen oder Missbräuchen kommt, da es um eine sehr spezifische Art von Gemeinschaft geht, nämlich eine bloße Miteigentümergemeinschaft zwischen Ehegatten, die selbst nicht steuerpflichtig ist, und in der nur einer der Ehegatten wirtschaftlich tätig ist, so dass es ausgeschlossen ist, dass die Rechnungen, selbst wenn sie an die „Eheleute [HE]“ gerichtet sind und die auf ihre Miteigentumsanteile entfallenden Teilbeträge des Preises und der Mehrwertsteuer nicht ausweisen, vom nicht steuerpflichtigen Ehegatten oder von der Gemeinschaft verwendet werden können, um denselben Vorsteuerbetrag ein weiteres Mal abzuziehen.
82 Unter diesen Umständen wäre es mit dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit unvereinbar, dem steuerpflichtigen Ehegatten das Abzugsrecht nur deshalb zu verweigern, weil die Rechnungen nicht die vom anwendbaren nationalen Recht vorgeschriebenen Angaben enthalten.
83 Daher ist auf die vierte Vorlagefrage zu antworten, dass der Steuerpflichtige nach den Artikeln 18 Absatz 1 Buchstabe a in Verbindung mit Artikel 22 Absatz 3 der Sechsten Richtlinie zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug unter Umständen wie den im Ausgangsverfahren gegebenen nicht über eine auf seinen Namen ausgestellte Rechnung verfügen muss, in der die auf seinen Miteigentumsanteil entfallenden Teilbeträge des Preises und der Mehrwertsteuer ausgewiesen sind. Eine Rechnung, die ohne Unterscheidung an die Ehegatten, die die Gemeinschaft bilden, ausgestellt ist und in der keine solchen Teilbeträge ausgewiesen sind, reicht zu diesem Zweck aus.
Kosten
84 Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Zweite Kammer) für Recht erkannt:
Die Sechste Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage in ihrer ursprünglichen Fassung und in der Fassung der Richtlinie 91/680/EWG des Rates vom 16. Dezember 1991 zur Ergänzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und zur Änderung der Sechsten Richtlinie im Hinblick auf die Beseitigung der Steuergrenzen ist wie folgt auszulegen:
– Jemand, der ein Wohnhaus erwirbt oder errichtet, um es mit seiner Familie zu bewohnen, handelt als Steuerpflichtiger und ist damit gemäß Artikel 17 der Sechsten Richtlinie 77/388 zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn er einen Raum des Gebäudes als Arbeitszimmer für eine sei es auch nur nebenberuflich ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Artikel 2 und 4 dieser Richtlinie verwendet und soweit er diesen Teil des Gebäudes dem Unternehmensvermögen zuordnet;
– im Fall der Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Sechsten Richtlinie 77/388 ausübt, sind die Miteigentümer, die diese Gemeinschaft bilden, für die Zwecke der Anwendung dieser Richtlinie als Leistungsempfänger anzusehen;
– bei Erwerb eines Investitionsguts durch zwei eine Gemeinschaft bildende Ehegatten, von denen einer einen Teil des Gegenstands ausschließlich für unternehmerische Zwecke verwendet, steht diesem Ehegatten und Miteigentümer das Recht auf Vorsteuerabzug für die gesamte Mehrwertsteuerbelastung des von ihm für unternehmerische Zwecke verwendeten Teils des Gegenstands zu, sofern der Abzugsbetrag nicht über den Miteigentumsanteil des Steuerpflichtigen an dem Gegenstand hinausgeht;
– der Steuerpflichtige muss nach den Artikeln 18 Absatz 1 Buchstabe a in Verbindung mit Artikel 22 Absatz 3 der Sechsten Richtlinie 77/388 zur Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug unter Umständen wie den im Ausgangsverfahren gegebenen nicht über eine auf seinen Namen ausgestellte Rechnung verfügen, in der die auf seinen Miteigentumsanteil entfallenden Teilbeträge des Preises und der Mehrwertsteuer ausgewiesen sind. Eine Rechnung, die ohne Unterscheidung an die Ehegatten, die die Gemeinschaft bilden, ausgestellt ist und in der keine solchen Teilbeträge ausgewiesen sind, reicht zu diesem Zweck aus.
Unterschriften.
* Verfahrenssprache: Deutsch.