SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (it-Tielet Awla)
15 ta' Diċembru 2005 (*)
"Is-Sitt Direttiva tal-VAT – Artikolu 20(3) – Oġġetti kapitali – Tnaqqis ta' l-input tax – Aġġustament tat-tnaqqis – Proprjetà immobbli – Trasferiment permezz ta' żewġ tranżazzjonijiet marbuta, waħda eżenti, l-oħra taxxabbli – Tqassim"
Fil-kawża C‑63/04,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skond l-Artikolu 234 KE, imressqa mill-Higħ Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (ir-Renju Unit), permezz ta' deċiżjoni tal-21 ta' Frar 2003, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fit-13 ta' Frar 2004, fil-kawża
Centralan Property Ltd
vs
Commissioners of Customs & Excise,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (it-Tielet Awla),
komposta minn A. Rosas, President ta' l-Awla, u A. La Pergola, J.‑P. Puissochet, U. Lõhmus, u A. Ó Caoimh (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: J. Kokott,
Reġistratur: L. Hewlett, Amministratur Prinċipali,
wara li rat il-proċedura miktuba u wara s-seduta tas-16 ta' Frar 2005,
wara li rat is-sottomissjonijiet ippreżentati bil-miktub:
– għal Centralan Property Ltd, minn R. Cordara, QC, u P. Key, barrister, inkarigati mill-uffiċċju Landwell, solicitors,
– għall-Gvern tar-Renju Unit, minn K. Manji, bħala aġent, assistit minn N. Pleming, QC,
– għall-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej, minn R. Lyal, bħala aġent,
wara li semgħet il-konklużjonijiet ta' l-Avukat Ġenerali ppreżentati fis-seduta tas-17 ta' Marzu 2005,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni ta' l-Artikolu 20(3), tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill tas-17 ta’ Mejju, 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet ta’ l-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta' taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima 77/388/KEE (ĠU L 145, p. 1), kif emendata mid-Direttiva tal-Kunsill 95/7/KE, ta' l-10 ta' April 1995 (ĠU L 102, p. 18, iktar 'il quddiem "is-Sitt Direttiva").
2 Din it-talba ġiet ippreżentata fil-kuntest ta' kawża bejn il-kumpannija Centralan Property Ltd (iktar 'il quddiem "Centralan") u l-Commissioners of Customs & Excise (iktar 'il quddiem il-"Commissioners"), responsabbli għall-ġbir tat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar 'il-quddiem il-"VAT") fir-Renju Unit, fir-rigward ta' l-aġġustament tat-tnaqqis minn din il-kumpannija ta' l-input VAT imħallsa.
Il-kuntest ġuridiku
Il-leġiżlazzjoni Komunitarja
3 Skond l-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva, huma suġġetti għall-VAT "il-provvista ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi ħlas fit-territorju tal-pajjiż minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali"
4 L-Artikolu 4(3) ta' l-imsemmija Direttiva, jipprovdi kif ġej:
"L-Istati Membri jistgħu wkoll iqisu bħala persuna taxxabbli lil kull min jagħmel attività kultant li jkollha x’taqsam ma’ l-attivitajiet imsemmija fil-paragrafu 2 u partikolarment waħda minn dawn li ġejjin:
a) il-provvista ta' immobbli jew parti minn immobbli qabel l-ewwel okkupazzjoni ; [...]
L-Istati Membri jistgħu japplikaw kriterji oħra barra dak ta’ l-ewwel okkupazzjoni, bħal ma huwa l-perijodu ta' żmien bejn id-data tat-tlestija ta' l-immobbli u d-data ta’ l-ewwel provvista [...]"
5 L-Artikolu 5 ta' l-istess Direttiva, intitolat "Provvista ta’ oġġetti", jipprovdi:
"1. Provvista ta’ oġġetti" tfisser it-trasferiment tad-dritt ta' sid li jiddisponi minn proprjetà korporali.
[…]
3. Stati Membri jistgħu jqisu dawn l-affarijiet li ġejjin bħala proprjetà korporali:
a) ċertu interess fi proprjetà immobbli;
b) drittijiet in rem li jagħtu lit-titulari dritt li juża l-proprjetà immobbli;
c) ishma jew interessi ekwivalenti għall-ishma li jagħtu lit-titulari tagħhom drittijiet de jure jew de facto ta’ sid jew pussess fuq il-proprjetà immobbli jew parti minnha.
[…]"
6 L-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva jipprovdi:
"A. Eżenżjonijet għal ċertu attivitajiet fl-interess pubbliku
1. Mingħajr preġudizzju għal dispożizzjonijet oħrajn tal-Komunità, l-Istati Membri għandhom jeżentaw li ġejjin taħt kondizzjonijet li huma għandhom jistabbilixxu għal skopijiet biex jassiguraw l-applikazzjoni korretta u ċara tat-tali eżenzjonijet u tal-prevenzjoni ta’ kawlunkwe evażjoni, evitar jew abbuż possibbli:
[...]
i) edukazzjoni tat-tfal jew taż-żgħażagħ, skola jew edukazzjoni ta’ l-università’ [...], inklużi l-provvista ta’ servizzi u ta’ oġġetti li huma relatati mill-qrib magħhom, [minn] entitajiet regolati mid-dritt pubbliku li għandhom [dan l-istess] għan […] jew minn organizzazzjonijiet definiti mill-Istat Membru konċernat [bħala] li għandhom [għanijiet] simili;
[...]
B. Eżenzjonijet oħrajn
Mingħajr preġudizzju għal dispożizzjonijet oħra tal-Komunità, l-Istati Membri għandhom jeżentaw li ġej taħt il-kondizzjonijiet li huma għandhom jistabbilixxu għall-iskopijiet biex jassiguraw l-applikazzjoni korretta u ċara ta’ l-eżenzjonijet u tal-prevenzjoni ta’ kwalunkwe [evażjoni] possibbli, evitar u abbuż:
[…]
b) il-kiri jew l-aljenazzjoni ta’ proprjetà immobbli [...]
[...]
g) il-provvista ta’ bini jew partijiet minnhom, u ta’ l-art li fuqha huma qegħdin, [differenti minn dawk imsemmija] fl-Artikolu 4(3)(a);
[...]
C. Għażliet
L-Istati Membri jistgħu jħallu lil min iħallas it-taxxa dritt għal għażla għal tassazzjoni f’każijiet ta’:
a) kiri u [leasing] ta’ proprjetà immobbli;
b) it-tranżazzjonijet koperti f’B (d) (g) u (h) .
L-Istati Membri jistgħu jirristrinġu l-iskop ta’ dan id-dritt u għandhom jiffissaw id-dettalji ta’ l-użu tiegħu."
7 Skond l-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva:
"1. Id-dritt li tnaqqas għandu jqum fl-istess ħin meta t-taxxa mnaqqsa ssir taxxabbli.
2. Sakemm l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-iskopijiet [ta]t-tranżazzjoni taxxabbli tiegħu, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata biex tnaqqas mit-taxxa li hi responsabbli biex tħallas:
a) taxxa fuq il-valur miżjud dovuta jew mħallsa fir-rigward ta’ oġġetti jew servizzi pprovduti jew li għandhom ikunu pprovduti lilu minn persuna taxxabbli oħra;
[...]
5. Fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi [...] użati minn persuna taxxabbli kemm għal tranżazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, [li] fir-rigward [tagħhom] t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal tranżazzjonijiet [li] fir-rigward [tagħhom] t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss tat-taxxa fuq il-valur miżjud għandu jkun imnaqqas kif hu attribwit għat-tranżazzjonijiet ta’ qabel.
Dan il-proporzjon għandu jkun determinat, b’mod konformi ma’ Artikolu 19, għat-tranżazzjonijiet kollha mwettqa minn persuna taxxabbli.
Madanakollu, l-Istati Membri jistgħu:
[…]
c) jawtorizzaw jew iġiegħlu l-persuna taxxabbli biex tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi ta’ l-użu ta’ kollha jew parti mill-oġġetti u s-servizzi;
[…]"
8 L-Artikolu 19 tas-Sitt Direttiva jipprovdi r-regoli dwar kif għandha ssir il-kalkolazzjoni tal-proporzjon imnaqqas imsemmi fl-Artikolu 17(5), ta' din id-Direttiva.
9 L-Aġġustament tat-tnaqqis hu rregolat mill-Artikolu 20 tas-Sitt Direttiva, li tipprovdi kif ġej:
"[…]
2. Fil-każ ta’ oġġetti kapitali, l-aġġustment għandu jkun mifrux fuq ħames snin inkluż dik meta l-oġġetti jkunu akkwistati jew fabbrikati. L-aġġustament annwali għandu jsir biss fir-rigward ta’ wieħed minn ħamsa tat-taxxa imposta fuq l-oġġetti. L-aġġustament għandu jsir fuq bażi tal-varjazzjonijet fit-tnaqqis intitolat fis-snin konsekwenti b’ relazzjoni għal dik is-sena meta l-oġġetti kienu akkwistati jew fabbrikati.
Permezz ta’ deroga mis-sub-paragrafu preċedenti, Stati Membri jistgħu jibbażaw l-aġġustament fuq perijodu ta’ ħames snin sħaħ li jibdew miż-żmien meta l-oġġetti huma użati għall-ewwel darba.
Fil-każ ta’ proprjetà immobbli akkwistata bħala oġġetti kapitali l-perijodu ta’ l-aġġustament jista’ jkun estiż sa [20 sena].
3. Fil-każ ta’ provvista matul il-perijodu ta’ l-aġġustament l-oġġetti kapitali għandhom jkunu meqjusa bħala li huma xorta kienu applikati għall-użu tan-negozju minn persuna taxxabbli sa l-iskadenza tal-perijodu ta’ l-aġġustament. It-tali attivitajiet kummerċjali huma preżunti li kienu kompletament intaxxati f’każi meta l-[provvista] ta’ l-imsemmija oġġetti hi ntaxxata; huma huma preżunti li jkunu kompletament eżenti meta l-[provvista] hi eżentata. L-aġġustament għandu jsir darba biss għall-perijodu sħiħ ta' l-aġġustament li għad irid jiġi kopert.
Madanakollu, fil-każ ta’ l-aħħar, l-Istati Membri jistgħu jirrinunzjaw l-ħtieġa għall-aġġustament sakemm ix-xerrej hu persuna taxxabbli li juża’ l-oġġetti kapitali in kwistjoni biss għat-tranżazzjonijiet li għalihom t-taxxa fuq il-valur miżjud tista’ titnaqqas.
[…]"
Il-leġiżlazzjoni nazzjonali
Il-leġiżlazzjoni fir-rigward tal-VAT
10 Fir-Renju Unit, id-dispożizzjonijiet rilevanti tas-Sitt Direttiva ġew implimentati permezz ta' liġi ta' l-1994 dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud (Value Added Tax Act 1994, iktar 'il quddiem il-"VATA 1994") u r-regolamenti ta' l-1995 dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud (Value Added Tax Regulations 1995, iktar 'il quddiem ir-"regolamenti tal-VAT").
11 Skond l-Artikolu 101(1), tar-regolamenti tal-VAT l-input tax li tista' titnaqqas hija limitata "għal dak li huwa attribwibbli lit-tranżazzjonijiet taxxabbli".
12 Il-parti ta' l-Artikolu 114 tar-regolamenti tal-VAT applikabbli fil-kawża prinċipali tipprovdi għal aġġustamenti fuq perijodu ta' għaxar snin, skond kif provdut fl-Artikolu 155 ta' l-istess regolamenti. Għal kull "intervall" ("interval") ta' sena, il-proprjetaru ta' l-oġġett kapitali jista' jagħmel aġġustament ta' 10 fil-mija ta' l-input tax, skond ir-regoli previsti mir-regolamenti tal-VAT.
13 L-Artikolu 115(3), tar-regolamenti tal-VAT jimplimenta l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva. Skond il-kliem stess ta' din id-dispożizzjoni, din tapplika "meta t-totalità tat-titoli ta' proprjetarju fuq oġġett kapitali huma pprovduti minnu [...] waqt intervall li ma jkunx l-aħħar intervall applikabbli għall-oġġett kapitali [...]».
14 Skond il-grupp 1(a)(ii) ta' l-iskeda 9 tal-VATA 1994, it-trasferiment ta' bini ġdid li ma jkunx intiż għal skopijiet residenzjali huwa eskluż mid-definizzjoni ta' provvista eżenti. Skond in-noti li jidrhu f'din l-iskeda, bini huwa kkunsidrat li huwa ġdid jekk m'ilux mibni aktar minn tliet snin.
15 B'effett mit-30 ta' Novembru 1994 iddaħħal is-subparagrafu ġdid 3A fil-paragrafu 2 ta' l-iskeda 10, tal-VATA 1994, li jipprovdi li, fil-każ li persuna ġuridika tagħżel it-tassazzjoni tal-leasing u tal-kiri ta' proprjetà immobbli – skond l-Artikolu 13C(b) tas-Sitt Direttiva – din l-għażla mhijiex aplikabbli għal tranżazzjonijiet li jsiru ma' persuna ġuridika li tkun marbuta magħha, skond it-tifsira tal-VATA 1994, meta waħda minn dawn il-persuni ma tkunx "persuna kompletament taxxabbli". Dan is-subparagrafu ġie abrogat sussegwentement b'effett mis-26 ta' Novembru 1996.
Il-leġiżlazzjoni dwar il-proprjetà immobbli
16 Jidher mill-proċess li, skond id-dritt Ingliż u ta' Wales, id-dritt ta' proprjetà assoluta (freehold) jista' jiġi deskritt, jekk ma jkunx hemm obbligi oħra "inferjuri" gravanti fuqu, bħala d-dritt li wieħed jokkupa proprjetà immobbli għal żmien illimitat. Il-kiri (lease) huwa dritt leasehold, li jekwivali għad-dritt li tiġi okkupata proprjetà immobbli għal perijodu determinat. Mhemmx limitu għat-tul tal-kirja u kirjiet għal 999 sena huma komuni. Huwa possibbli għal min għandu dritt ta' proprjetà assoluta (freehold) li jagħti kirja għal 999 sena għall-ħlas ta' rigal (premium) konsiderevoli, mingħajr il-ħlas ulterjuri ta' kera jew b'xi ħlas ta' kera baxxa ħafna.
17 Mill-mument li s-sid ta' tali dritt ta' proprjetà assoluta jkun ta l-kirja, huwa ma jibqax iżomm dritt ta' proprjetà assoluta, libera u franka (unencumbered freehold) imma sempliċement freehold reversion, dan ifisser dritt residwali fuq il-proprjetà li jekwivali għad-dritt li jokkupa l-proprjetà mill-mument li tiskadi l-kirja, u li jirċevi l-kera, jekk teżisti, tul il-perijodu ta' validità ta' din il-kirja (iktar 'il quddiem "dritt ta' proprjetà residwali"). Jekk il-kera tkun baxxa ħafna u l-kirja twila ħafna, il-valur tad-dritt ta' proprjetà residwali ikun baxx ħafna.
18 Is-sid ta' dritt ta' proprjetà assoluta, libera u franka, jista' jċedi d-drittijiet tiegħu fuq il-bini permezz ta' diversi tranżazzjonijiet. Fl-ewwel lok, jista' jittrasferixxi, permezz ta' kirja, id-dritt ta' okkupazzjoni tal-proprjetà għal perijodu limitat (kontra ħlas ta' kera, jew ta' rigal jew tat-tnejn li huma). Fit-tieni lok, jista', permezz tat-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali, iċedi d-dritt li jokkopa l-proprjetà fi tmiem il-kirja, flimkien mad-dritt li jirċevi l-kera kollha dovuta tul il-kirja.
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
19 Centralan hija kumpannija sussidjarja ta' Centralan Holdings Ltd, li żżomm 100 % ta' l-ishma ta' Centralan. Centralan Holdings Ltd għandha l-ishma kollha tagħha miżmuma mill-University of Central Lancashire Higher Education Corporation (iktar 'il quddiem l-"Università"). Centralan għażlet it-tassazzjoni applikabbli skond l-Artikolu 13C(b) tas-Sitt Direttiva.
20 Inhoco 546 Ltd (iktar 'il quddiem "Inhoco") hija, bħal Centralan, kumpannija sussidjara ta' Centralan Holdings Ltd b'100 % ta' l-ishma tagħha miżmuma minn Centralan Holdings Ltd. Għall-kuntrarju ta' Centralan, Inhoco ma għażlitx it-tassazzjoni applikabbli skond l-imsemmija dispożizzjoni.
21 Fl-1994, l-Università, li għandha possibiltajiet limitati li tnaqqas l-input VAT, bniet bini magħruf bħala l-Harrington Building (iktar 'il quddiem il-"bini Harrington").
22 Fl-14 ta' Settembru 1994, Centralan xtrat il-bini Harrington mingħand l-Università, għas-somma ta' 6 500 000 GBP u 1 370 500 GBP bħala VAT, u krietu lura lill-Università għal perijodu ta' 20 sena b'kera annwali ta' 300 000 GBP flimkien mal-VAT (iktar 'il quddiem "il-kirja għal 20 sena"). Din it-tranżazzjoni ppermettiet lil Centralan tnaqqas il-VAT li ħallset meta xtrat il-bini Harrington.
23 Fir-rigward ta' l-Università, it-tranżazzjonijiet deskritti fil-punt preċedenti kellhom l-effett li jissostitwixxu l-VAT li ma setgħetx titnaqqas u li tħallset meta kien qed jinbena l-bini Harrington bil-VAT li ma setgħetx titnaqqas u li tħallset fuq il-kera tul il-perijodu ta' validità kollu tal-kirja għal 20 sena. Din is-sostituzzjoni ma kinitx kontestata mill-Commissioners.
24 Waqt it-tielet intervall wara li nxtara l-bini Harrington, jiġifieri wara l-emendi tal-VATA 1994 imsemmija fil-punt 15 ta' din is-sentenza, Centralan ċediet id-drittijiet tagħha kollha fuq l-imsemmi bini, b'mod li l-Artikolu 115(3) tar-regolamenti tal-VAT kellhom jiġu applikati.
25 Din iċ-ċessjoni saret permezz ta' żewġ tranżazzjonijiet suċċessivi.
26 L-ewwel tranżazzjoni kienet tikkonsisti fl-għoti, fit-22 ta' Novembru 1996, ta' kirja għal 999 sena (iktar 'il quddiem il-"kirja għal 999 -sena"), soġġetta għall-kirja għal 20 sena favur l-Università, lil Inhoco għas-somma ta' 6 370 000 GBP u kera nominali, jekk tintalab.
27 Bit-tieni tranżazzjoni, li saret fil-25 ta' Novembru 1996, id-dritt ta' proprjetà residwali fuq il-bini Harrington ġie ċedut lill-Universita għas-somma ta' 1 000 GBP (iktar 'il quddiem "it-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali").
28 L-għoti tal-kirja għal 999 sena kienet tranżazzjoni eżenti minħabba li, minkejja li Centralan kienet għażlet it-tassazzjoni tal-leasing u tal-kiri ta' proprjetà immobbli, hi hija persuna ġuridika marbuta ma' Inhoco skond it-tifsira ta' l-Artikolu 2(3A) ta' l-iskeda 10 tal-VATA 1994.
29 It-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali kien trażazzjoni taxxabbli minħabba li, minkejja l-fatt li l-Università u Centralan huma persuni ġuridiċi b'rabta bejniethom skond it-tifsira ta' l-imsemmija skeda 10, id-dispożizzjonijiet tal-grupp 1(a)(ii) ta' l-iskeda 9 tal-VATA 1994 kienu jeskludu, permezz ta' l-applikazzjoni ta' l-Artikoli 4(3) u 13(B)(g) tas-Sitt Direttiva, l-eżenzjoni għall-provvista ta' bini li ilu mibni anqas minn tliet snin.
30 Fid-dawl ta' dawn it-tranżazzjonijiet, tqajmet mistoqsija fuq il-mod kif kellu jiġi aġġustat, permezz ta' l-applikazzjoni ta' l-Artikolu 115(3) tar-regolamenti tal-VAT, it-tnaqqis ta' l-input VAT imħallsa meta l-bini Harrington inxtara minn Centralan. Il-Commissioners sostnew li l-provvista li kellha tittieħed in kunsiderazzjoni kienet il-kirja għal 999 sena u li ma kellux jingħata kas tat-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali minħabba li dan kien ta' ftit importanza. B'mod alternattiv, huma osservaw li kellha tittieħed in kunsiderazzjoni parti mit-tranżazzjoni li tirrigwarda l-kirja għal 999 sena u parti mit-tranżazzjoni li tirrigwarda t-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali, fil-proporzjoni tal-valur rispettiv ta' kull waħda minn dawn iż-żewġ tranżazzjonijiet. Skond l-ewwel interpretazzjoni, Centralan kellha tħallas somma ta' 796 250 GBP bħala VAT, mentri skond it-tieni interpretazzjoni, l-ammont ta' VAT dovut kien ta' 796 090 GBP.
31 Centralan ikkontestat dan il-punt quddiem il-VAT and Duties Tribunal. Hi sostniet li hi kienet ċediet id-drittijiet tagħha kollha fuq il-bini Harrington permezz tat-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali, u għalhekk skond l-Artikolu 115 tar-regolamenti VAT hi ma kellhiex tħallas aktar minn 943,93 GBP bħala VAT.
32 Billi ċaħad il-pretensjoni ta' Centralan u l-ewwel interpretazzjoni tal-Commissioners, il-VAT and Duties Tribunal ikkonstata li din il-kumpannija kienet ċediet id-drittijiet kollha tagħha fuq il-bini Harrington permezz ta' żewġ provvisti, jiġifieri, il-kirja għal 999 sena u t-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali rispettivament. Skond dan it-Tribunal, dawn iż-żewġ provvisti saru waqt l-istess intervall u, barra minn hekk, kienu marbutin b'mod inevitabbli u predeterminat, fis-sens li kien improbabbli li t-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali ma kienx ser ieħħ ġaladarba l-kirja għal 999 sena kienet ġiet mogħtija.
33 F'dawn iċ-ċirkustanzi, il-VAT and Duties Tribunal iddeċieda li l-Artikolu 20(3), tas-Sitt Direttiva u allura neċessarjament l-Artikolu 115(3) tar-regolamenti tal-VAT għandhom jiġu interpretati b'mod li impliċitament jipprovdu għal tqassim fil-każ li t-totalità tat-titoli ta' proprjetà fuq l-oġġett kapitali tiġi ċeduta f'żewġ stadji, ħaġa li timplika żewġ provvisti li minnhom waħda hija eżenti filwaqt li l-oħra hija taxxabbli. Fuq il-bażi ta' dan ir-raġunament it-Tribunal iddeċieda li Centralan kellha tħallas is-somma ta' 796.090 GBP bħala VAT .
34 Il-Commissioners ma appellawx kontra ċ-ċaħda ta' l-interpretazzjoni tagħhom li ma kellux jingħata kas tat-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali, minħabba li dan kien ta' ftit importanza.
35 Huwa f'dawn iċ-ċirkostanzi li, sabiex tassigura l-applikazzjoni korreta ta' l-Artikolu 115(3) tar-regolamenti tal-VAT għall-fatti tal-kawża appellata quddiema, minn Centralan, il-High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, iddeċiediet li tissospendi l-proċedimenti u li tagħmel is-segwenti domanda għal deċiżjoni preliminari lill-Qorti tal-Ġustizzja:
"Meta waqt il-perijodu ta' aġġustament previst fl-Artikolu 20(2) tas-Sitt Direttiva VAT, persuna taxxabbli tbigħ bini li hu ttrattat bħala oġġett kapitali u l-bejgħ tal-bini jsir permezz ta' żewġ provvisti, jiġifieri i) l-għoti tal-bini b'kera għal 999 sena (tranżazzjoni eżenti skond l-Artikolu 13(B)(b) ta[s-Sitt] Direttiva) għall-prezz ta' 6 000 000 [GBP], u imbagħad tlett ijiem wara ii) il-bejgħ tal-freehold reversion [dritt ta' proprjetà residwali] (tranżazzjoni taxxabbli skond l-Artikolu 13 (B) (g) u l-Artikolu 4(3)(a) tad-[Sitt] Direttiva) għall-prezz ta' 1000 [GBP] biż-żieda tal-VAT u li huma jew mhumiex predeterminati, fis-sens li, ladarba saret l-ewwel tranżazzjoni, kienet ħaġa żgura li t-tieni waħda kienet se ssir ukoll,
l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva għandu jiġi interpretat fis-sens li:
a) l-oġġett kapitali għandu jiġi kkunsidrat, sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' l-aġġustament, bħala li kien użat għal attività kummerċjali li hi preżunta li kienet kompletament intaxxata;
b) l-oġġett kapitali għandu jiġi kkunsidrat, sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' l-aġġustament, bħala li kien użat għal attività kummerċjali li hi preżunta li kienet kompletament eżenti, jew
c) l-oġġett kapitali għandu jiġi kkunsidrat, sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' l-aġġustament, bħala li kien użat għal attività kummerċjali li hi preżunta li kienet parzjalment eżenti u parzjalment intaxxata skond il-proporzjon tal-valur rispettiv tal-bejgħ intaxxat tal-freehold reversion u tal-kirja għal 999 sena eżenti?"
Fuq id-domanda preliminari
36 Permezz tad-domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk, skond l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, f'ċirkostanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali, oġġett kapitali li jkun immobbli għandux jitqies, sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' aġġustament imsemmi f'din id-dispożizzjoni, bħala li kien użat għal attività kummerċjali li hi preżunta li kienet kompletament intaxxata jew eżenti, jew jekk għandux jitqies bħala li kellu x'jaqsam ma' attività parzjalment intaxxata u parzjalment eżenti skond il-proporzjoni tal-valuri rispettivi taż-żewġ tranżazzjonijiet li rrigwardaw dan l-oġġett, li huma l-kirja għal 999 sena, u, tlett ijiem wara, it-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali.
37 Jidher mill-motivi tad-deċiżjoni tar-rinviju li din id-domanda saret sabiex jiġi ppreċiżat il-metodu li bih għandu jitwettaq l-aġġustament tat-tnaqqis ta' l-input VAT f'ċirkostanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali.
38 F'dan ir-rigward għandu jiġi osservat li, kif jirriżulta mill-punt 32 ta' din is-sentenza, il-VAT and Duties Tribunal ikkonstata li ż-żewġ tranżazzjonijiet imsemmija f'dak il-punt kienu marbutin b'mod inevitabbli u predeterminat. Fid-deċiżjoni tagħha tar-rinviju, il-qorti tar-rinviju ma kkontestatx din il-konstatazzjoni. Bħal konsegwenza, id-domanda magħmula mill-qorti tar-rinviju għandha tiġi eżaminata biss inkwantu hija tikkunsidra s-sitwazzjoni fejn, bħal fil-kawża prinċipali, ġew konklużi żewġ tranżazzjonijiet li kienu marbutin b'mod indissoċjabbli.
39 Sabiex tingħata tweġiba għad-domanda hekk ippreċiżata għandu jiġi determinat liema minn dawn it-tranżazzjonijiet għandha tittieħed in kunsiderazzjoni għall-applikazzjoni ta' l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva jew, jekk xieraq, f'liema miżura kull waħda minn dawn it-tranżazzjonijiet għandha tittieħed in kunsiderazzjoni għal dan l-iskop.
Osservazzjonijiet ippreżentati lill-Qorti tal-Ġustizzja
40 Skond Centralan, it-trattament VAT ta' l-oġġetti kapitali tul il-bqija tal-perijodu ta' aġġustament imsemmi fl-Artikolu 20(2) tas-Sitt Direttiva huwa preżunt li huwa "kompletament intaxxat" jew "kompletament eżenti", skond jekk il-provvista li finalment tippriva lill-persuna taxxabbli mid-drittijiet tagħha fuq l-oġġett kapitali kkonċernat tkunx taxxabbli jew eżenti. Il-paragrafu (3) ta' l-istess Artikolu ma jagħti l-ebda bażi li tippermetti li jittieħdu in kunsiderazzjoni tranżazzjonijet differenti, proporzjonalment, skond l-importanza tagħhom, perss li din id-dispożizzjoni hija inkompatibbli maċ-ċessjoni gradwali ta' oġġett immobbli, jew tad-drittijiet kollha fuq dan l-oġġett, b'mod partikolari meta t-tranżazzjonijiet differenti ta' ċessjoni jirrigwardaw drittijiet differenti, ċeduti lil persuni differenti f'ħinijiet differenti. Barra min hekk il-kliem użat fl-imsemmija dispożizzjoni ma jippermettix interpretazzjoni li tieħu in kunsiderazzjoni l-importanza ekonomika tat-tranżazzjoni fil-każ ta' ċessjonijiet suċċessivi lil operaturi ekonomiċi differenti waqt li ma' tatix kas ta' tranżazzjoni minħabba li l-valur tagħha huwa insinifikanti.
41 Għaldaqstant, Centralan tosserva li huwa biss it-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali li huwa rilevanti għall-finijiet ta' l-aġġustament.
42 Ir-Renju Unit isostni li l-għan tar-regoli dwar it-tnaqqis ta' l-input VAT, li jagħmel parti minnhom l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, hu li tiġi ddeterminata l-proporzjoni tal-VAT li tista' titnaqqas bl-aktar mod preċiż possibbli, biex tirrifletti l-użu ta' l-inputs effettwati sabiex isiru xi profitti. Skond ir-Renju Unit, din id-dispożizzjoni għandha tiġi interpretata fis-sens li, meta l-oġġett kapitali jiġi pprovdut permezz ta' żewġ tranżazzjonijiet predeterminati, waħda taxxabbli u l-oħra eżenti, il-persuna taxxabbli hija preżunta li qed tuża l-oġġett kapitali għall-bqija tal-perijodu ta' aġġustament in parti għal attivitajiet taxxabbli u in parti għal attivitajiet eżenti, b'mod proporzjonali għall-valuri relativi tal-provvista taxxabbli u tal-provvista eżenti li permezz tagħhom inbiegħ l-oġġett kapitali.
43 Bħala konsegwenza ta' dan, skond ir-Renju Unit, hemm lok li jipproċedu għal tqassim meta l-provvista ta' oġġett skond l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva isseħħ permezz ta' żewġ tranżazzjonijiet li jkunu predeterminati, fejn waħda tkun taxxabbli u l-oħra tkun eżenti. Ir-Renju Unit jenfasizza li l-interpretazzjoni rrikmandata minn Centralan għandha bħala konsegwenza li ċ-ċessjoni tal-bini Harrington għandu jiġi kkunsidrat bħala taxxabbli fit-totalità tiegħu, minkejja li t-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali jirrapreżenta inqas minn 0.02 % tal-valur ta' din il-proprjetà.
44 Il-Kummissjoni tal-Komunitajiet Ewropej issostni li l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva jipprovdi għal tranżazzjoni waħda li tiddetermina s-sitwazzjoni fiskali ta' l-oġġett għall-bqija tal-perijodu ta' l-aġġustament. Hi tfakkar li skond l-Artikolu 5(1) ta' din id-Direttiva, "provvista ta' oġġetti" tfisser it-trasferiment tad-dritt ta' sid li jiddisponi minn proprjetà korporali. Skond il-Kummissjoni, jidher li skond id-dritt nazzjonali applikabbli, l-għoti ta' kirja għal 999 sena mhijiex trasferiment tal-proprjetà għax id-dritt ta' proprjetà residwali jibqa'. B'konsegwenza l-għoti ta' din il-kirja ma tikkostitwix, fiha nnifisha, il-provvista ta' oġġett kapitali għal-finijiet ta' l-Artikolu 20(3).
45 Għaldaqstant, il-Kummissjoni tissuġġerixxi, bħal Centralan, li huwa biss it-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali li għandu jittieħed in kunsiderazzjoni għal finijiet ta' l-aġġustament.
46 Fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha, il-Kummissjoni issuġġeriet ukoll, li f'każ li l-Qorti tal-Ġustizzja tiddeċiedi li l-kunċett ta' abbuż ta' dritt jista' jiġi applikat f'każ bħal dak fil-kawża prinċipali, hemm bżonn jingħad ukoll fit-tweġiba li hi qed tikkunsidra li tagħti lill-qorti tar-rinviju li, meta persuna taxxabbli jew grupp ta' persuni taxxabbli li għandhom rabtiet bejniethom jeffettwaw tranżazzjoni jew aktar minn tranżazzjoni waħda li ma jkollhomx ġustifikazzjoni ekonomika, imma li jipproduċu sitwazzjoni artifiċjali li għandha bħala l-uniku għan tagħha l-ħolqien tal-kundizzjonijiet neċessarji biex tiġi rkuprata l-input VAT, dawn it-tranżazzjonijiet m'għandhomx jittieħdu in kunsiderazzjoni.
47 Madankollu, waqt is-seduta, il-Kummissjoni irrikonoxxiet, fir-rigward ta' l-applikazzjoni eventwali tal-kunċett ta' abbuż ta' dritt, li ma kinitx saret trattazzjoni quddiem il-qrati nazzjonali fuq dan il-punt, u li hi kienet issuponiet bi żball li, meta jiġi kkunsidrat il-perijodu qasir li għadda bejn, minn naħa waħda, il-kostruzzjoni tal-bini Harrington u l-bejgħ tiegħu bl-għoti tal-kirja għal 20 sena u, min-naħa l-oħra, il-konklużjoni taż-żewġ tranżazzjonijiet in kwistjoni fil-kawża prinċipali, seta' jiġi kkunsidrat li dawn l-elementi kollha flimkien kienu jiffurmaw sistema ppjanata minn qabel.
48 Waqt l-istess seduta, ir-Renju Unit għamel tiegħu, sussidjarjament, il-parti ta' l-osservazzjonijiet bil-miktub tal-Kummissjoni fuq il-kunċett ta' abbuż ta' dritt.
It-tweġiba tal-Qorti tal-Ġustizzja
Osservazzjonijiet preliminari
49 Biex tingħata tweġiba għad-domanda magħmula, għandu, b'mod preliminari, jiġi mfakkar il-kuntest li fih jinsab l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, jiġifieri s-sistema ta' tnaqqis prevista fl-Artikoli 17 sa 20 tagħha, kif ukoll l-għan li din is-sistema tfittex li tilħaq.
50 Skond ġurisprudenza kostanti, id-dritt għat-tnaqqis previst fl-Artikoli 17 sa 20 tas-Sitt Direttiva jagħmel parti integrali mill-mekkaniżmu tal-VAT u, bħala prinċipju, ma jistax jiġi limitat. Dan id-dritt għandu jiġi eżerċitat immedjatament fir-rigward tat-totalità tat-taxxi imposti fuq it-tranżazzjonijiet li jirrigwardaw l-inputs (ara b'mod partikolari s-sentenzi tas-6 ta' Lulju 1995, BP Soupergaz, C‑62/93, Ġabra p. I‑1883, punt 18, u tal-21 ta' Marzu 2000, Gabalfrisa et, C‑110/98 sa C‑147/98, Ġabra. p. I‑1577, punt 43).
51 Hekk kif ġie ripetutament ikkonstatat mill-Qorti tal-Ġustizzja, is-sistema tat-tnaqqis għandha l-għan li tneħħi minn fuq in-negozjant il-piż tal-VAT li hi dovuta jew li ġiet imħallsa fil-kuntest ta' l-attivitajiet kummerċjali kollha tiegħu. Is-sistema komuni tal-VAT tiggarantixxi allura, newtralità sħiħa fir-rigward ta' l-intaxxar ta' l-attivitajiet kummerċjali kollha, b'mod independenti mill-għanijiet jew ir-riżultati tagħhom, bil-kundizzjoni li l-imsemmija attivitajiet ikunu huma stess suġġetti għall-VAT (ara b'mod partikolari s-sentenzi ta' l-14 ta' Frar 1985, Rompelman, 268/83, Ġabra. p. 655, punt 19; tal-21 ta' Settembru 1988, il-Kummissjoni vs Franza, 50/87, Ġabra. p. 4797, punt 15; tal-15 ta' Jannar 1998, Ghent Coal Terminal, C‑37/95, Ġabra. p. I‑1, punt 15, u tas-26 ta' Mejju 2005, Kretztechnik, C‑465/03, li għadha mhux ippublikata fil-Ġabra, punt 34).
52 Mill-kliem użat fl-Artikolu 17(2) tas-Sitt Direttiva jirriżulta li, sabiex persuna kkonċernata tkun tista' taċċedi għad-dritt tat-tnaqqis, hemm bżonn, minn naħa waħda, li tkun "persuna taxxabbli" skond it-tifsira ta' din id-Direttiva u, min-naħa l-oħra, li l-oġġetti u s-servizzi in kwistjoni jkunu ġew użati għall-bżonnijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tiegħu f'dan is-sens (ara f'dan is-sens is-sentenza tad-29 ta' April 2004, Faxworld, C‑137/02, Ġabra. p. I‑5547, punt 24).
53 F'dak li jikkonċerna l-oġġetti u s-servizzi li jintużaw mill-persuna taxxabbli biex jagħmel fl-istess ħin tranżazzjonijiet li jagħtu d-dritt għat-tnaqqis u tranżazzjonijiet li ma jagħtux dritt għat-tnaqqis, skond l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva it-tnaqqis hu permess biss għal dik il-parti tal-VAT li tkun proporzjonali għat-tranżazzjonijiet taxxabbli. Din il-proporzjoni tiġi kkalkolata skond ir-regoli ta' l-Artikolu 19 ta' l-imsemmija Direttiva (ara f'dan is-sens, is-sentenzi tal-11 ta' Lulju 1996, Régie Dauphinoise, C‑306/94, Ġabra. p. I‑3695, punti 3 u 4, kif ukoll tat-13 ta' Lulju 2000, Monte Dei Paschi Di Siena, C‑136/99, Ġabra. p. I‑6109, punt 24).
54 Minn dan isegwi li l-kriterju determinanti għat-tnaqqis ta' l-input VAT huwa l-użu ta' l-oġġetti jew is-servizzi kkonċernati għal tranżazzjonijiet taxxabbli. Hekk kif il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet, huwa biss sakemm l-oġġett jiġi użat għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli li persuna taxxabbli tista' tnaqqas mill-VAT li hi għandha tħallas, dik dovuta jew imħallsa għal dan l-oġġett (sentenza ta' l-4 ta' Ottubru 1995, Armbrecht, C‑291/92, Ġabra. p. I‑2775, punt 27). B'hekk jirriżulta mill-ġurisprudenza li l-użu li jsir mill-oġġetti jew mis-servizz, jew li huwa previst għalihom, jiddetermina l-ammont tat-tnaqqis inizjali li għandha dritt għalih il-persuna taxxabbli skond l-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva u l-ammont ta' l-aġġustamenti eventwali waqt il-perjodi ta' wara, li għandhom isiru skond il-kundizzjonijiet previsti fl-Artikolu 20 ta' din id-Direttiva (ara, f'dan is-sens, is-sentenzi tal-11 ta' Lulju 1991, Lennartz, C‑97/90, Ġabra. p. I‑3795, punt 15, u tat-8 ta' Ġunju 2000, Schloβstraβe, C‑396/98, Ġabra. p. I‑4279, punt 37).
55 Fir-rigward ta' l-oġġetti kapitali, l-Artikolu 20 tas-Sitt Direttiva jipprovdi sistema speċjali ta' aġġustament. F'dan ir-rigward għandu jiġi osservat li skond it-Tieni Direttiva tal-Kunsill 67/228/KEE, tal-11 ta' April 1967, fuq l-armonizzazjoni tal-liġijiet ta' l-Istati Membri dwar it-taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Struttura u proċeduri għall-applikazzjoni ta' sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 1967, 71, p. 1303), il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċiediet li s-sistema speċjali riżervata għall-oġġetti kapitali minn din id-Direttiva tispjega ruħha u tiġi ġġustifikata bl-użu fit-tul ta' dawn l-oġġetti u l-ammortament fl-istess ħin tal-prezz li bihom inxtraw (ara f'dan is-sens, is-sentenza ta' l-1 ta' Frar 1977, Verbond van Nederlandse Ondernemingen, 51/76, Ġabra. p. 113, punti 12 u 13). Dawn il-kunsiderazzjonijiet japplikaw mutatis mutandis għas-sistema speċjali ta' aġġustament tat-tnaqqis relatat ma' oġġetti kapitali, skond l-Artikolu 20 tas-Sitt Direttiva.
56 L-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva jirregola l-każ partikolari fejn il-provvista ta' oġġett kapitali ssir qabel it-tmiem tal-perijodu ta' aġġustament. F'dan il-każ, l-aġġustament annwali, huwa sostitwit b'aġġustament wieħed, ibbażat fuq l-użu preżunt ta' l-oġġett kapitali in kwistjoni għall-perijodu li jkun fadal jgħaddi. Skond din id-dispożizzjoni, it-tnaqqis ta' l-input VAT jiddependi mill-kwistjoni jekk il-provvista hijiex taxxabbli jew le.
57 Jirriżulta minn dak li ntqal qabel li r-regoli previsti mis-Sitt Direttiva fir-rigward ta' aġġustamenti għandhom l-għan li jżidu l-preċiżjoni tat-tnaqqis sabiex tiġi garantita n-newtralità tal-VAT, b'mod illi t-tranżazzjonijiet li jkunu saru fil-fażi ta' qabel jkomplu jagħtu lok għad-dritt ta' tnaqqis sakemm iservu biex jipprovdu servizzi suġġetti għal tali taxxa. Permezz ta' l-imsemmija regoli, din id-Direttiva b'hekk għandha l-għan li tistabbilixxi relazzjoni stretta u diretta bejn id-dritt għat-tnaqqis ta' l-input VAT u l-użu ta' l-oġġetti u tas-servizzi kkonċernati għal tranżazzjonijiet taxxabbli.
58 Huwa fid-dawl ta' dawn il-kunsidrazzjonijiet li għandha tiġi eżaminata l-applikazzjoni tar-regola ta' aġġustament stabbilita fl-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva għal sitwazzjoni bħal dik fil-kawża prinċipali.
Fuq l-applikazzjoni ta' l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva
59 F'dan ir-rigward, għandu jiġi determinat l-ewwel u qabel kollox liema tranżazzjoni jew, jekk xieraq, tranżazzjonijiet in kwistjoni fil-kawża prinċipali jistgħu jikkostitwixxu "każ ta' provvista matul il-perijodu ta' aġġustament" skond it-tifsira ta' l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Dirtettiva.
60 Għandu jiġi mfakkar li, skond l-Artikolu 5(1) tas-Sitt Direttiva, "'[p]rovvista ta’ oġġetti' tfisser it-trasferiment tad-dritt ta' sid li jiddisponi minn proprjetà korporali".
61 Fid-domanda magħmula, il-qorti tar-rinviju tispeċifika li l-bejgħ tal-bini Harrington sar permezz ta' żewġ provvisti. Centralan issostni li l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva huwa inkompatibbli maċ-ċessjoni gradwali tal-proprjetà immobbli kollha, filwaqt li l-Kummissjoni tikkunsidra li l-kliem użat f'din id-dispożizzjoni jikkunsidra tranżazzjoni unika. F'dan ir-rigward, il-Kummissjoni b'referenza għal-liġi nazzjonali tal-proprjetà, tosserva li huwa biss it-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali li jidher li jikkostitwixxi t-trasferiment tad-dritt ta' sid li jiddisponi mill-bini bħala proprjetarju.
62 Madankollu, mingħajr mhemm bżonn li tingħata deċiżjoni fuq il-validità ta' din l-aħħar affermazzjoni, minħabba li l-Qorti tal-Ġustizzja mgħandiex il-kompetenza li tinterpreta d-dritt nazzjonali ta' l-Istati Membri, għandu jiġi kkonstatat li minħabba l-kliem użat fl-Artikolu 5(1) tas-Sitt Direttiva, il-kunċett ta' provvista ta’ oġġett ma jirriferix għat-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà skond il-proċeduri previsti fid-dirtt nazzjonali applikabbli, imma jinkludi t-tranżazzjonijiet kollha ta' trasferiment ta' oġġett korporali minn parti li tawtorizza lill-parti l-oħra tiddisponi minnu fil-fatt daqs li kieku kienet is-sid ta' dan l-oġġett (is-sentenzi tat-8 ta' Frar 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C‑320/88, Ġabra. p. I‑285, punt 7, u tas-6 ta' Frar 2003, Auto Lease Holland, C‑185/01, Ġabra. p. I‑1317, punt 32).
63 F'dan il-kuntest, hija l-qorti nazzjonali li għandha tiddetermina f'kull każ individwali, skond il-fatti tal-kawża, jekk tranżazzjoni partikolari fir-rigward ta' oġġett tinvolvix it-trasferiment tad-dritt ta' sid li jiddisponi minn proprjetà, skond l-Artikolu 5(1) tas-Sitt Direttiva (ara f'dan is-sens, is-sentenza Shipping and Forwarding Enterprises Safe, iċċitata iktar 'il fuq, punt 13).
64 Għaldaqstant, fil-kawża prinċipali, jekk il-qortii tar-rinviju waslet għall-konklużjoni li, fiċ-ċirkostanzi speċifiċi tal-każ, kull waħda miż-żewġ tranżazzjonijiet b'rabta stretta bejniethom li saru minn Centralan ma' Inhoco u l-Università rispettivament, ittrasferiet lil kull waħda minn dawn ta' l-aħħar id-dritt ta' sid li jiddisponi mill-bini Harrington, kull waħda minn dawn it-tranżazzjonijiet tista' tiġi kkunsidrata bħala li tikkostitwixxi "provvista" skond it-tifsira ta' l-Artikolu 5(1) tas-Sitt Direttiva u, għaldaqstant, ta' l-Artikolu 20(3) tagħha.
65 Din l-interpretazzjoni ma tistax tiġi affettwata mill-argumet tal-Kummissjoni, li jgħid li huwa diffiċli li jiġi aċċettat li kull waħda miż-żewġ persuni differenti, li għandhom drittijiet differenti fuq oġġett, għandha d-dritt li tiddisponi mill-oġġett bħala sid.
66 Fil-fatt il-metodi differenti ta' l-applikazzjoni tal-kunċett ta' komunjoni ta' proprjetà fis-sistemi legali ta' l-Istati Membri huma tali li jindikaw li huwa possibbli li d-dritt li wieħed jiddisponi minn oġġett bħala sid ikun miżmum minn aktar minn persuna waħda. Bħala konsegwenza ta' dan, l-interpretazzjoni mogħtija fil-punt 64 ta' din is-sentenza ma tista' tiġi affettwata la mill-fatt li, wara l-għoti tal-kirja għal 999 sena Centralan kien għad kellha d-dritt ta' proprjetà residwali, u lanqas mill-fatt li l-għoti tal-kirja kienet taggrava fuq id-dritt ta' proprjetà assoluta, b'mod illi kien biss id-dritt ta' proprjetà residwali u mhux id-dritt ta' proprjetà assoluta libera u franka li seta' jiġi ċedut.
67 Jirriżulta minn dan li ntqal li, fil-kawża prinċipali, kemm l-ewwel tranżazzjoni, li tikkonsisti fl-għoti tal-kirja għal 999 sena, kif ukoll it-tieni tranżazzjoni, li tikkonsisti fit-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali, jistgħu jikkostitwixxu "provvista" skond is-Sitt-Direttiva.
68 Fil-każ illi kull waħda minn dawn it-tranżazzjonijiet tikkostitwixxi provvista, għandu jiġi determinat liema fosthom għandha titqies għall-finijiet ta' l-aġġustament previst fl-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, jew, jekk neċessarju, f'liema miżura kull waħda għandha titqies għal dan l-iskop.
69 F'dan ir-rigward, kif irrilevat il-qorti tar-rinviju, jistgħu jittieħdu in kunsiderazzjoni, skond il-każ:
– it-tranżazzjoni li permezz tagħha Centralan irrinunzjat b'mod definittiv għad-dritt li hi kella fuq il-bini Harrington, u dan bit-trasferiment tad-dritt ta' proprjetà residwali li hija tranżazzjoni taxxabbli;
– it-tranżazzjoni li hija l-aktar importanti mill-perspettiva ekonomika, jiġifieri l-għoti tal-kirja għal 999 sena li hija tranżazzjoni eżenti, jew,
– dawn iż-żewġ tranżazzjonijiet flimkien.
70 Skond l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, fil-każ ta' provvista waqt il-perijodu ta' aġġustament, oġġett kapitali għandu jitqies bħala li xorta kien applikat għall-użu ta' l-attività kummerċjali tal-persuna taxxabbli sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' aġġustament. Din l-attività kummerċjali hi preżunta li hija kompletament intaxxata fil-każ li l-provvista ta' l-oġġett ikkonċernat hi ntaxxata u hija preżunta li hija kompletamnet eżenti meta l-provvista ta' dan l-oġġett hija eżenti.
71 Billi ibbażat ruħha fuq il-fatt li l-kliem użat f'din id-dispożizzjoni jidher li jillimita ruħu għas-sitwazzjoni li fiha "l-provvista waqt il-perijodu ta' aġġustament" tikkonsisti fi provvista waħda, Centralan tenfasizza li l-bini Harrington ma baqax parti mill-patrimonju tagħha biss mill-mument meta ċediet id-dritt ta' proprjetà residwali. Hi ssostni li huwa biss fid-data ta' din iċ-ċessjoni li hemm lok għall-aġġustament tat-tnaqqis.
72 Madankollu, mill-kliem użat fl-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, ma jistax jiġi dedott li, f'sitwazzjoni fejn "provvista" ssir permezz ta' żewġ tranżazzjonijiet li jkunu strettament u inevitabbilment marbutin, fejn kull waħda minn dawn tista' tiġi kkunsidrata bħala provvista, waħda biss minn dawn it-tranżazzjonijiet għandha tittieħed in kunsiderazzjoni għall-finijiet ta' l-aġġustament previst fl-imsemmija dispożizzjoni.
73 Kif jirriżulta mill-punti 50 sa 57 ta' din is-sentenza, is-sistema tat-tnaqqis u ta' l-aġġustamenti prevista fl-Artikoli 17 sa 20 tas-Sitt Direttiva għandha l-għan li tistabbilixxi relazzjoni stretta u diretta bejn id-dritt għal tnaqqis ta' l-input VAT u l-użu ta' l-oġġetti u tas-servizzi kkonċernati għal tranżazzjonijiet taxxabbli.
74 Għandu jiġi kkonstatat li, fiċ-ċirkostanzi speċifiċi tal-kawża prinċipali, it-teħid in kunsiderazzjoni ta' kull waħda mill-provvisti in kwistjoni proporzjonalment għall-valur rispettiv tagħha tista' tilħaq dan il-għan bl-aktar mod sodisfaċenti. Fil-fatt, l-aġġustament tat-tnaqqis ta' l-input VAT jista' jirrifletti b'mod iktar ċar l-użu preżunt, taxxabbli jew eżonerat, tal-bini Harrington jekk il-provvisti jitqassmu skond l-imsemmija valuri.
75 Min-naħa l-oħra, f'ċirkostanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali, jekk tittieħed in kunsiderazzjoni l-aħħar tranżazzjoni biss, ma jkunx intlaħaq l-għan intiż, minħabba li dan ifisser li jkun qed jiġi injorat kompletament il-fatt li l-oġġett kapitali in kwistjoni ġie pprovdut ukoll permezz ta' tranżazzjoni eżenti.
76 Fir-rigward tat-teħid in kunsiderazzjoni ta' l-aktar trażazzjoni importanti mill-perspettiva ekonomika, lanqas b'hekk ma jkun intlaħaq l-għan imfittex, minħabba li ma jkunx qed jingħata kas tal-fatt li kienet saret provvista ta' l-imsemmi oġġett permezz ta' trażazzjoni taxxabbli ukoll. Din l-aħħar soluzzjoni tista', aktar ma l-valur rispettiv taż-żewġ provvisti suċċessivi jkun simili, aktar ma tagħti riżultati inkoerenti.
77 Ma jistgħux jitqajmu dubji dwar din l-interpretazzjoni minħabba li l-mekkaniżmu ta' tqassim mhuwiex esperssament previst fl-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva, mentri dispożizzjonijiet oħra ta' din id-Direttiva, b'mod partikolari l-Artikolu 17(5), jipprovdi tali mekkaniżmu espressament. Fil-fatt ir-regoli ta' l-aġġustament relatati ma' l-oġġetti kapitali, li minnhom jagħmel parti l-Artikolu 20(3), għandhom jiġu interpretati fid-dawl ta' l-għan tagħhom, li huwa li jiġi ggarantit li t-tnaqqis ta' input VAT jirrifletti strettament l-użu tad-durable inputs għall-finijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli.
78 Tali interpretazzjoni hija kkonfermata minn ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja. Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċiediet li jeħtieġ li jittieħed aproċċ propozjonali anki f'ċirkostanzi fejn il-kliem użat fid-dispożizzjoni rilevanti tas-Sitt Direttiva ma tipprovdix dan espressament (sentenzi Armbrecht, iċċitata iktar 'il fuq, punti 29 u 32, u tas-26 ta' Settembru 1996, Enkler, C‑230/94, Ġabra p. I‑4517, punt 38).
79 Centralan u l-Kummissjoni madankollu jenfasizzaw id-diffikultajiet prattiċi li, fil-fehma tagħhom, jistgħu jirriżultaw meta jittieħdu in kunsiderazzjoni żewġ provvisti għall-finijiet ta' l-applikazzjoni ta' l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva. F'dan r-rigward huma jenfasizzaw b'mod partikolari s-sitwazzjoni fejn żewġ provvisti iseħħu waqt intervalli differenti.
80 Mingħajr ma hu neċessarju f'dan il-każ li tiġi eżaminata tali sitwazzjoni, minħabba li hija ipotetika, hu biżżejjed li jiġi osservat li, ċertament, it-teħid in kunsiderazzjoni ta' aktar minn provvista waħda li sseħħ waqt il-perijodu ta' aġġustament huwa tali li jqajjem ċerti diffikultajiet prattiċi, iżda dawn mhumiex diffikultajiet insormontabbli li jistgħu jaffettwaw l-applikazzjoni tas-sistema tal-VAT. Fil-fatt, kif qal l-Avukat Ġenerali fil-punti 56 u 58 tal-konklużjonijiet tiegħu, f'tali każ, jista', per eżempju, jiġi kkunsidrat li jitkompla, b'applikazzjoni ta' l-Artikolu 20(2) tas-Sitt Direttiva, l-aġġustament tal-parti tat-tnaqqis inizjali li hu marbut mad-dritt ta' proprjetà li baqa' fil-patrimonju tal-persuna taxxabbli sakemm, skond il-każ, dan id-dritt jiġi ċedut jew sakemm jispiċċa l-perijodu ta' aġġustament.
81 Fl-aħħarnett, peress illi, f'ċirkostanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali, f'każ li l-qorti tar-rinviju tasal għall-konklużjoni imsemmija fil-punt 64 ta' din is-sentenza, li kull waħda miż-żewġ tranżazzjonijiet in kwistjoni ttrasferiet id-dritt ta' sid li jiddisposni mill-oġġett kapitali in kwistjoni, l-aġġustament previst fl-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva għandu jsir billi jiġu kkunsidrati ż-żewġ provvisti in kwistjoni proporzjonalment skond il-valur rispettiv tagħhom, f'dawn iċ-ċirkostanzi mhemmx lok li tiġi eżaminata l-kwistjoni ta' l-applikazzjoni eventwali tal-prinċipju ta' abbuż ta' dritt.
82 F'dawn iċ-ċirkostanzi, it-tweġiba għad-domanda magħmula għandha tkun li l-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva għandu jiġi interpretat fis-sens li, meta kirja għal 999 sena ta' oġġett kapitali tingħata lil persuna bi ħlas ta' rigal sostnazjali u d-dritt ta' proprjetà residwali fuq dan l-oġġett jiġi ċedut tlett ijiem wara lil persuna oħra għal prezz ħafna iżgħar filwaqt li dawn iż-żewġ tranżazzjonijiet
– huma marbuta b'mod indissoċjabbli, u
– jikkonsistu fi tranżazzjoni waħda li hija eżenti u fi tranżazzjoni oħra li hija taxxabbli,
u jekk huma
– jikkostitwixxu, minħabba li jkun ġie trasferit id-dritt ta' sid li jiddisponi mill-imsemmi oġġett kapitali, provvisti skond it-tifsira ta' l-Artikolu 5(1) ta' l-istess Direttiva,
l-oġġett in kwistjoni għandu jiġi kkunsidrat, sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' l-aġġustament, bħala li kien użat għal attività kummerċjali li hi preżunta li kienet parżjalment intaxxata u parzjalment eżenti skond il-proporzjoni tal-valur rispettiv taż-żewġ tranżazzjonijiet.
Fuq l-ispejjeż
83 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta' kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni ta' l-osservazzjonijiet lill-Qorti, barra dawk ta' l-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, il-Qorti tal-Ġustizzja (it-Tielet Awla) taqta' u tiddeċiedi:
L-Artikolu 20(3) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill tas-17 ta’ Mejju, 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet ta’ l-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta' taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima 77/388/KEE, kif emendata mid-Direttiva tal-Kunsill 95/7/KE ta' l-10 ta' April 1995, għandu jiġi interpretat fis-sens li, meta kirja għal 999 sena ta' oġġett kapitali tingħata lil persuna bi ħlas ta' rigal sostnazjali u d-dritt ta' proprjetà residwali (freehold reversion) fuq dan l-oġġett jiġi ċedut tlett ijiem wara lil persuna oħra għal prezz ħafna iżgħar filwaqt li dawn iż-żewġ tranżazzjonijiet
– huma marbuta b'mod indissoċjabbli, u
– jikkonsistu fi tranżazzjoni waħda li hija eżenti u fi tranżazzjoni oħra li hija taxxabbli,
u jekk huma
– jikkostitwixxu, minħabba li jkun ġie trasferit id-dritt ta' sid li jiddisponi mill-imsemmi oġġett kapitali, provvisti skond it-tifsira ta' l-Artikolu 5(1) ta' l-istess Direttiva,
l-oġġett in kwistjoni għandu jiġi kkunsidrat, sa' l-iskadenza tal-perijodu ta' l-aġġustament, bħala li kien użat għal attività kummerċjali li hi preżunta li kienet parżjalment intaxxata u parzjalment eżenti skond il-proporzjoni tal-valur rispettiv taż-żewġ tranżazzjonijiet.
Firem
* Lingwa tal-kawża: l-Ingliż.