Processo C-246/04
Turn‑ und Sportunion Waldburg
contra
Finanzlandesdirektion für Oberösterreich
[pedido de decisão prejudicial apresentado pelo
Verwaltungsgerichtshof (Áustria)]
«Sexta Directiva IVA – Artigo 13.°, B, alínea b), e C, alínea a) – Isenção de operações de locação de bens imóveis – Direito de opção pelos sujeitos passivos – Associações desportivas sem fim lucrativo – Condições»
Acórdão do Tribunal de Justiça (Terceira Secção) de 12 de Janeiro de 2006
Sumário do acórdão
1. Disposições fiscais – Harmonização das legislações – Impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado – Isenções previstas na Sexta Directiva
(Directiva 77/388 do Conselho, artigo 13.°, C)
2. Disposições fiscais – Harmonização das legislações – Impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado – Isenções previstas na Sexta Directiva
[Directiva 77/388 do Conselho, artigo 13.°, B, alínea b), e C, alínea a)]
1. Os Estados‑Membros, quando concedem aos seus sujeitos passivos o direito de optar pela tributação prevista no artigo 13.°, C, da Sexta Directiva 77/388, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios, podem distinguir consoante a natureza das operações ou as categorias dos sujeitos passivos desde que respeitem os objectivos e os princípios gerais da Sexta Directiva, designadamente o princípio da neutralidade fiscal e a exigência de aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas.
(cf. n.° 35, disp. 1)
2. Compete ao órgão jurisdicional nacional determinar se uma disposição nacional que, ao isentar de modo genérico as operações efectuadas pelas associações desportivas sem fim lucrativo, restringe o direito de estas optarem pela tributação das operações de locação excede o poder de apreciação atribuído aos Estados‑Membros, face, designadamente, ao princípio da neutralidade fiscal e à exigência da aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas.
Com efeito, na medida em que o artigo 13.°, C, da Sexta Directiva 77/388, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios, não esclarece em que condições e segundo que modalidades o alcance do direito de opção pela tributação das operações de locação de bens imóveis pode ser restringido, compete a cada Estado‑Membro especificar, no seu direito nacional, o alcance do direito de opção e aprovar as disposições por força das quais determinados sujeitos passivos podem beneficiar desse direito. Contudo, o artigo 13.°, C, da Sexta Directiva não confere aos Estados‑Membros a possibilidade de sujeitar a condições ou de restringir de qualquer forma as isenções previstas na parte B deste artigo 13.°, mas reserva‑lhes apenas a faculdade de permitir, com maior ou menor amplitude, aos beneficiários destas isenções a possibilidade de optarem eles próprios pela tributação, se entenderem que tal é do seu interesse.
(cf. n.os 42, 43, 49, disp. 2)
ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Terceira Secção)
12 de Janeiro de 2006 (*)
«Sexta Directiva IVA – Artigo 13.°, B, alínea b), e C, alínea a) – Isenção de operações de locação de bens imóveis – Direito de opção pelos sujeitos passivos – Associações desportivas sem fim lucrativo – Condições»
No processo C‑246/04,
que tem por objecto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 234.° CE, submetido pelo Verwaltungsgerichtshof (Áustria), por decisão de 26 de Maio de 2004, entrado no Tribunal de Justiça em 10 de Junho de 2004, no processo
Turn‑ und Sportunion Waldburg
contra
Finanzlandesdirektion für Oberösterreich,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Terceira Secção),
composto por: A. Rosas, presidente de secção, J.‑P. Puissochet, S. von Bahr, U. Lõhmus (relator) e A. Ó Caoimh, juízes,
advogado‑geral: M. Poiares Maduro,
secretário: R. Grass,
vistos os autos,
vistas as observações apresentadas:
– em representação do Governo austríaco, por H. Dossi, na qualidade de agente,
– em representação da Comissão das Comunidades Europeias, por G. Wilms e D. Triantafyllou, na qualidade de agentes,
vista a decisão tomada, ouvido o advogado‑geral, de julgar a causa sem apresentação de conclusões,
profere o presente
Acórdão
1 O pedido de decisão prejudicial tem por objecto a interpretação das disposições do artigo 13.°, B, alínea b), e C, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme (JO L 145, p. 1; EE 09 F1 p. 54; a seguir «Sexta Directiva»).
2 Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio entre a Turn‑ und Sportunion Waldburg e a Finanzlandesdirection für Oberösterreich, a propósito da possibilidade de uma associação desportiva sem fim lucrativo que realiza uma operação de locação de um bem imóvel exercer o direito de opção pela tributação concedida aos sujeitos passivos pelo legislador nacional por força do artigo 13.°, C, alínea a), da Sexta Directiva.
Quadro jurídico
Regulamentação comunitária
3 O artigo 13.°, A, n.° 1, da Sexta Directiva prevê:
«Sem prejuízo de outras disposições comunitárias, os Estados‑Membros isentarão, nas condições por eles fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar qualquer possível fraude, evasão e abuso:
[...]
m) Certas prestações de serviços estreitamente conexas com a prática do desporto ou da educação física, efectuadas por organismos sem fins lucrativos a pessoas que praticam o desporto ou a educação física;
[...]»
4 Nos termos do artigo 13.°, B, alínea b), da Sexta Directiva, a locação de bens imóveis está isenta, com excepção de determinadas operações irrelevantes para o presente processo.
5 O artigo 13.°, C, da mesma directiva dispõe:
«Os Estados‑Membros podem conceder aos seus sujeitos passivos o direito de optar pela tributação:
a) Da locação de bens imóveis;
[…]
Os Estados‑Membros podem restringir o âmbito do direito de opção e fixarão as regras do seu exercício.»
Regulamentação nacional
6 Por força do § 6, n.° 1, ponto 14, da Lei de 1994, relativa ao imposto sobre o valor acrescentado (Umsatzsteuergesetz, a seguir «UStG 1994»), as operações efectuadas pelas associações sem fim lucrativo cuja finalidade estatutária consista no exercício ou na promoção do desporto estão isentas do imposto sobre o valor acrescentado (a seguir «IVA»), sem dedução dos impostos pagos a montante. Esta isenção não se aplica às prestações fornecidas no âmbito de uma exploração agrícola e florestal ou de uma empresa artesanal, industrial ou comercial na acepção do § 45, n.° 3, do Código Federal dos Impostos (Bundesabgabenordnung).
7 O § 6, n.° 1, ponto 16, da UStG 1994 isenta as operações de locação que incidem sobre bens imóveis. A colocação à disposição de locais profissionais e outros é equiparada a locação de bens imóveis.
8 Nos termos do § 6, n.° 2, da UStG 1994, a empresa pode decidir submeter a IVA uma operação isenta por força do n.° 1, ponto 16, do mesmo artigo.
9 O § 6, n.° 1, ponto 27, da UStG 1994 isenta as operações efectuadas pelas pequenas empresas. Nos termos do mesmo § 6, n.° 3, o empresário cujas operações estejam isentas nos termos do § 6, n.° 1, ponto 27, da UStG 1994 pode declarar por escrito à repartição do Finanzamt (repartição de finanças) que renuncia à aplicação dessa disposição.
Litígio no processo principal e questões prejudiciais
10 A demandante no processo principal é uma associação desportiva considerada associação sem fim lucrativo. Em 1997, iniciou a construção de um anexo à sede do clube, sendo uma parte destinada à prática desportiva e outra, de uma superfície igual a aproximadamente um quarto da superfície total deste anexo, a ser utilizada como bar, em regime de arrendamento para exploração. Na declaração de IVA de 1997, a associação procedeu a deduções de um valor total de 39 285 ATS, relativas a IVA pago a montante, exclusivamente pela parte do anexo destinada à exploração do bar. Renunciou à aplicação do § 6, n.° 1, ponto 27, da UStG 1994, relativo às pequenas empresas.
11 Por decisão de 27 de Agosto de 1999, o Finanzamt recusou essas deduções uma vez que uma associação desportiva isenta por força do § 6, n.° 1, ponto 14, da UStG 1994, sem beneficiar de direito à dedução, não podia renunciar, utilizando o direito de opção, à isenção das operações resultantes da locação de bens imóveis. A isenção pessoal para as associações desportivas sem fim lucrativo prevista no § 6, n.° 1, ponto 14, da UStG 1994 prevalece sobre a isenção das operações de locação de bens imóveis, prevista no § 6, n.° 1, ponto 16, da UStG 1994.
12 O recurso interposto desta decisão foi julgado improcedente, dado que o § 6, n.° 1, ponto 14, da UStG 1994 prevalece, enquanto lei especial, sobre o ponto 16 do mesmo número. Segundo a administração, o facto de a associação desportiva renunciar às regras relativas às pequenas empresas em nada altera a situação jurídica em causa.
13 A recorrente interpôs recurso desta decisão para o Verwaltungsgerichtshof. Na sua decisão de reenvio, este órgão jurisdicional considera que a isenção dos serviços prestados às pessoas que não praticam desporto ou educação física, como a locação ou a concessão da exploração de um bar, não são abrangidos no âmbito do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), da Sexta Directiva e não pode, portanto, basear‑se nesta disposição. Pergunta, no entanto, se a isenção das operações de locação feitas por associações desportivas sem fim lucrativo se pode basear no artigo 13.°, B, alínea b), desta directiva.
14 Tendo constatado que a UStG 1994 não oferecia às associações desportivas qualquer possibilidade de optarem pela tributação das suas operações de locação, o órgão jurisdicional de reenvio questionou‑se também quanto à interpretação do artigo 13.°, C, da Sexta Directiva e quanto à possibilidade de excluir determinados sujeitos passivos da possibilidade oferecida aos outros sujeitos passivos de optarem pela tributação.
15 Nestas condições, o Verwaltungsgerichtshof decidiu suspender a instância e colocar ao Tribunal de Justiça as questões prejudiciais seguintes:
«1) O Estado‑Membro apenas pode exercer uniformemente o seu direito de conceder aos sujeitos passivos o direito de optar pela tributação da locação dos bens imóveis, nos termos do artigo 13.°, C, da Sexta Directiva [...], apesar da isenção do artigo 13.°, B, alínea b), [desta] directiva, ou pode fazer a distinção entre as operações ou as categorias de sujeitos passivos?
2) O artigo 13.°, B, alínea b), em conjugação com a parte C, alínea a), da [Sexta] Directiva permite aos Estados‑Membros a adopção de uma regulamentação como a prevista pelo § 6, n.° 1, ponto 14, da [UStG 1994], em conjugação com o § 6, n.° 1, ponto 16, desta mesmo lei, nos termos da qual a possibilidade de optar pela tributação das operações resultantes da locação é restringida de uma forma que exclui associações desportivas sem fim lucrativo da possibilidade de opção?»
16 A decisão de reenvio referia‑se igualmente a um litígio entre Edith Barris e o Finanzlandesdirektion für Tirol e, nesse contexto, o órgão jurisdicional tinha colocado uma terceira questão prejudicial. Contudo, por despacho de 16 de Março de 2005, entrado no Tribunal de Justiça em 21 de Março de 2005, o Verwaltungsgerichtshof desistiu desta terceira questão.
Quando às questões prejudiciais
Observações prévias
17 O Governo austríaco considera que a operação de locação do bem imóvel em causa constitui um acto de administração de bens na acepção do artigo 32.° do Código Federal dos Impostos, que abrange indiscutivelmente a isenção relativa às associações desportivas prevista no § 6, n.° 1, ponto 14, da UStG 1994. Considera que as questões, neste processo, devem ser reformuladas, a fim de avaliar se o § 6, n.° 1, ponto 14, da UStG 1994 transpõe correctamente para direito austríaco o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), da Sexta Directiva.
18 Coloca‑se, pois, a questão de saber se os actos de administração de bens imóveis, também isentos no direito austríaco, que são realizados por uma associação desportiva sem fim lucrativo apresentam ainda uma conexão estreita com as prestações de serviços fornecidas por esta associação às pessoas que praticam o desporto ou a educação física
19 Segundo o Governo austríaco, ou esse nexo existe, isto é, a locação de um imóvel com vista à exploração de um bar na sede do clube que serve as actividades desportivas pode considerar‑se uma conexão com os serviços prestados por uma associação desportiva, ou essas prestações são, em princípio, acessórias e, portanto, negligenciáveis.
20 A este propósito, importa recordar que, no âmbito de um pedido prejudicial, não compete ao Tribunal de Justiça apreciar a pertinência das questões submetidas por um órgão jurisdicional nem pronunciar‑se sobre a interpretação das disposições nacionais e decidir se a interpretação dada pelo órgão jurisdicional está correcta (v., neste sentido, acórdãos de 30 de Novembro de 1977, Cayrol, 52/77, Recueil, p. 2261, n.° 32, Colect., p. 839; de 16 de Abril de 1991, Eurim‑Pharm, C‑347/89, Colect., p. I‑1747, n.° 16, e de 3 de Outubro de 2000, Corsten, C‑58/98, Colect., p. I‑7919, n.° 24).
21 Com efeito, incumbe ao Tribunal de Justiça ter em conta, no quadro da repartição das competências entre os tribunais comunitários e nacionais, o contexto factual e regulamentar no qual se inserem as questões prejudiciais, tal como definido pela decisão de reenvio (v. acórdãos de 13 de Novembro de 2003, Neri, C‑153/02, Colect., p. I‑13555, n.os 34 e 35, e de 29 de Abril de 2004, Orfanopoulos e Oliveri, C‑482/01 e C‑493/01, Colect., p. I‑5257, n.° 42).
22 Por conseguinte, há que apreciar as questões prejudiciais no quadro regulamentar definido pelo Verwaltungsgerichtshof na sua decisão de reenvio.
Quanto à primeira questão
23 Na primeira questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta ao Tribunal de Justiça, no essencial, se os Estados‑Membros, quando conferem aos seus sujeitos passivos o direito de optar pela tributação, prevista no artigo 13.°, C, da Sexta Directiva, podem distinguir consoante a natureza das operações ou a categoria dos sujeitos passivos.
24 A Comissão alega que os Estados‑Membros gozam de uma ampla margem de apreciação no âmbito das disposições do artigo 13.°, B, alínea b), e C, da Sexta Directiva, no que se refere à isenção ou à tributação da locação. Baseia‑se numa jurisprudência segundo a qual determinadas operações e categorias de sujeitos passivos podem ser excluídos do direito de optar pela tributação em conformidade com o artigo 13.°, C, desta directiva. Tal seria designadamente o caso quando o Estado‑Membro tenha constatado que este direito é exercido com o objectivo de eludir o pagamento do imposto. Contudo, ao exercer o seu poder de apreciação, os Estados‑Membros devem respeitar os objectivos e os princípios da Sexta Directiva, designadamente o princípio da neutralidade do IVA e o princípio da proporcionalidade.
25 A título preliminar, há que recordar que as isenções visadas no artigo 13.° da Sexta Directiva constituem noções autónomas do direito comunitário, que têm como objectivo evitar divergências na aplicação do regime do IVA de um Estado‑Membro para outro (v., designadamente, acórdãos de 25 de Fevereiro de 1999, CPP, C‑349/96, Colect., p. I‑973, n.° 15, e de 8 de Maio de 2003, Seeling, C‑269/00, Colect., p. I‑4101, n.° 46).
26 Segundo jurisprudência assente, a tributação das operações de locação é uma faculdade que o legislador concedeu aos Estados‑Membros em derrogação à regra geral estabelecida no artigo 13.°, B, alínea b), da Sexta Directiva, segundo a qual as operações de locação estão isentas de IVA. Portanto, o direito à dedução não se exerce de forma automática neste contexto, mas unicamente se os Estados‑Membros tiverem utilizado a faculdade referida no artigo 13.°, C, da Sexta Directiva e desde que os sujeitos passivos exerçam o direito de opção que lhes foi concedido (v. acórdão de 9 de Setembro de 2004, Vermietungsgesellschaft Objekt Kirchberg, C‑269/03, Colect., p. I‑8067, n.° 20).
27 Como o Tribunal de Justiça já declarou, resulta da própria redacção do artigo 13.°, C, da Sexta Directiva que os Estados‑Membros podem, no exercício desta faculdade, conceder aos beneficiários das isenções previstas por esta directiva a possibilidade de renunciarem à isenção, quer em todos os casos, quer dentro de certos limites, quer ainda segundo determinadas modalidades (v. acórdão de 19 de Janeiro de 1982, Becker, 8/81, Recueil, p. 53, n.° 38).
28 O artigo 13.°, C, da Sexta Directiva dá, pois, aos Estados‑Membros a possibilidade de conceder aos seus sujeitos passivos o direito de optar pela tributação da locação de bens imóveis e também a de restringir o âmbito do direito de opção ou suprimi‑lo (v. acórdão de 29 de Abril de 2004, Gemeente Leusden e Holin Groep, C‑487/01 e C‑7/02, Colect., p. I‑5337, n.° 66).
29 Daí resulta que os Estados‑Membros gozam de um amplo poder de apreciação no âmbito das disposições do artigo 13.°, C, da Sexta Directiva. Com efeito, cabe‑lhes apreciar se é conveniente instaurar ou não o direito de opção, consoante o que considerarem oportuno em função do contexto existente no seu país num determinado momento (v. acórdãos de 3 de Dezembro de 1998, Belgocodex, C‑381/97, Colect., p. I‑8153, n.os 16 e 17; de 3 de Fevereiro de 2000, Amengual Far, C‑12/98, Colect., p. I‑527, n.° 13, e de 4 de Outubro de 2001, «Goed Wonen», C‑326/99, Colect., p. I‑6831, n.° 45).
30 Por conseguinte, ao exercerem o seu poder de apreciação relativo ao direito de opção, os Estados‑Membros podem igualmente isentar determinadas operações ou determinadas categorias de sujeitos passivos do âmbito de aplicação deste direito.
31 Contudo, como salienta correctamente a Comissão, quando os Estados‑Membros usarem da faculdade de restringir o alcance do direito de opção e de determinar as modalidades do seu exercício, devem respeitar os objectivos e os princípios gerais da Sexta Directiva, designadamente o princípio da neutralidade fiscal e a exigência da aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas (v., neste sentido, acórdãos de 11 de Junho de 1998, Fischer, C‑283/95, Colect., p. I‑3369, n.° 27, e «Goed Wonen», já referido, n.° 56).
32 O princípio da neutralidade fiscal a que foi dada expressão no artigo 2.° da Primeira Directiva 67/227/CEE do Conselho, de 11 de Abril de 1967, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios (JO 1967, 71, p. 1301; EE 09 F1 p. 3), e que é, aliás, inerente ao sistema comum do IVA, como também recordam os quarto e quinto considerandos da Sexta Directiva, implica que todas as actividades económicas devam ser tratadas da mesma maneira (acórdãos de 20 de Junho de 1996, Wellcome Trust, C‑155/94, Colect., p. I‑3013, n.° 38, e Belgocodex, já referido, n.° 18). O mesmo sucede quanto aos operadores económicos que efectuem as mesmas operações (acórdão de 7 de Setembro de 1999, Gregg, C‑216/97, Colect., p. I‑4947, n.° 20).
33 A este propósito, o Tribunal de Justiça declarou que o princípio da neutralidade fiscal se opõe, nomeadamente, a que prestações de serviços semelhantes, que estão, portanto, em concorrência entre si, sejam tratadas de maneira diferente do ponto de vista do IVA (v., designadamente, acórdãos de 11 de Outubro de 2001, Adam, C‑267/99, Colect., p. I‑7467, n.° 36; de 23 de Outubro de 2003, Comissão/Alemanha, C‑109/02, Colect., p. I‑12691, n.° 20, e de 26 de Maio de 2005, Kingscrest Associates e Montecello, C‑498/03, Colect., p. I‑4427, n.° 41).
34 Ora, resulta desta jurisprudência que, para avaliar se as prestações de serviços são semelhantes, a identidade do prestador de serviços e a forma jurídica sob a qual este exerce as suas actividades carecem, em princípio, de pertinência (v. acórdão de 17 de Fevereiro de 2005, Linneweber e Akritidis, C‑453/02 e C‑462/02, Colect., p. I‑1131, n.os 24 e 25).
35 Cabe, pois, responder à primeira questão que os Estados‑Membros, quando concedem aos seus sujeitos passivos o direito de optar pela tributação prevista no artigo 13.°, C, da Sexta Directiva, podem distinguir consoante a natureza das operações ou as categorias dos sujeitos passivos desde que respeitem os objectivos e os princípios gerais da Sexta Directiva, designadamente o princípio da neutralidade fiscal e a exigência de aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas.
Quanto a segunda questão
36 Na segunda questão, o órgão jurisdicional nacional pergunta, no essencial, se as disposições do artigo 13.°, B, alínea b), e C, da Sexta Directiva se opõem a uma disposição nacional que, ao isentar em termos genéricos as operações efectuadas pelas associações desportivas sem fim lucrativo, restringe o direito de estas optarem pela tributação das operações de locação.
37 A Comissão observa, a este propósito, que o § 6, n.° 1, ponto 14, da UStG 1994, relativo às associações desportivas, que estabelece a derrogação, está redigido em termos mais gerais que a disposição correspondente da Sexta Directiva, ou seja, que o artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), desta. Por conseguinte, a regra estabelecida pelo direito austríaco relativa ao IVA não contém os requisitos que são condição prévia a qualquer isenção por aplicação do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), da Sexta Directiva. Segundo os termos desta disposição, trata‑se de determinadas prestações de serviços que têm uma conexão estreita com o desporto e um vínculo entre o prestador de serviços e o beneficiário.
38 Ao sublinhar o dever de interpretar de modo coerente as partes A, B e C do artigo 13.° da Sexta Directiva, a Comissão conclui que uma associação desportiva que não preenche as condições do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), desta pode perfeitamente ter a possibilidade, face à economia daquela, de optar pela tributação das operações de locação.
39 A título preliminar, importa recordar que a Sexta Directiva não contém qualquer regra que exonere de modo genérico todas as prestações ligadas à prática do desporto e da educação física (v., neste sentido, acórdão de 18 de Janeiro de 2001, Stockholm Lindöpark, C‑150/99, Colect., p. I‑493, n.° 22).
40 Com efeito, as operações efectuadas pelas associações desportivas sem fim lucrativo estão isentas, enquanto operações de interesse geral, por força do artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), da Sexta Directiva, desde que as operações em questão tenham uma conexão estreita com a prática do desporto ou da educação física e que sejam conferidas às pessoas que pratiquem desporto ou educação física (v., neste sentido, acórdãos de 7 de Maio de 1998, Comissão/Espanha, C‑124/96, Colect., p. I‑2501, n.° 15; Stockholm Lindöpark, já referido, n.° 19, e de 21 de Março de 2002, Kennemer Golf, C‑174/00, Colect., p. I‑3293, n.° 19).
41 No âmbito do presente reenvio, o órgão jurisdicional nacional considera que a locação de um bem imóvel com vista à exploração de um bar não constitui uma prestação com uma conexão estreita com a prática do desporto nem uma prestação fornecida às pessoas que praticam desporto ou educação física. Nessa hipótese, a isenção da locação de um bar não pode basear‑se no artigo 13.°, A, n.° 1, alínea m), da Sexta Directiva, mas pode, em princípio, basear‑se no artigo 13.°, B, alínea b), da mesma.
42 No que toca à questão de saber se os Estados‑Membros podem excluir do direito de opção as associações desportivas sem fim lucrativo através de uma isenção genérica de todas as operações efectuadas por estas, há que declarar que o artigo 13.°, C, da Sexta Directiva não esclarece em que condições e segundo que modalidades o alcance do direito de opção pode ser restringido. Compete, assim, a cada Estado‑Membro especificar, no seu direito nacional, o alcance do direito de opção e aprovar as disposições por força das quais determinados sujeitos passivos podem beneficiar do direito de opção pela tributação das operações de locação de bens imóveis.
43 Contudo, como o Tribunal de Justiça já declarou, o artigo 13.°, C, da Sexta Directiva não confere aos Estados‑Membros a possibilidade de sujeitar a condições ou de restringir de qualquer forma as isenções previstas na parte B deste artigo. Reserva‑lhe apenas a faculdade de permitir, com maior ou menor amplitude, aos beneficiários destas isenções a possibilidade de optarem eles próprios pela tributação, se entenderem que tal é do seu interesse (v. acórdão Becker, já referido, n.° 39).
44 Em conformidade com o artigo 13.°, B, da Sexta Directiva, os Estados‑Membros isentam as locações de bens imóveis nas condições que estabelecem com o objectivo de assegurar a aplicação correcta e simples da isenção e prevenirem qualquer eventual fraude, evasão ou abuso. A decisão de um Estado‑Membro, por aplicação do artigo 13.°, C, desta directiva, de restringir o alcance do direito de optar pela tributação das locações de bens imóveis pode ser justificada, designadamente, pelos mesmos objectivos.
45 No entanto, tal decisão deve respeitar o princípio da neutralidade, recordado nos n.os 32 a 34 do presente acórdão.
46 Compete ao órgão jurisdicional nacional determinar, face às circunstâncias específicas do caso no processo principal e da jurisprudência já referida, se a aplicação de uma isenção genérica à totalidade das operações, incluindo a locação de bens imóveis, efectuadas pelas associações desportivas sem fim lucrativo implica ou não a violação do princípio da neutralidade fiscal.
47 Assim, pode existir violação do princípio da neutralidade fiscal se uma associação desportiva que tem como objecto estatutário o exercício ou a promoção da educação física não tiver a possibilidade de optar pela tributação, quando tal possibilidade existe para outros sujeitos passivos que exercem actividades semelhantes e que se encontram portanto, em concorrência, com as da dita associação.
48 A fim de determinar se os limites deste poder de apreciação foram ultrapassados no processo principal, o órgão jurisdicional de reenvio deve igualmente verificar se existiu violação da exigência da aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas. Para este efeito, deve ter em conta, em especial, o facto de que o sistema de isenções visado pela Sexta Directiva não prevê tratamento diferente das operações efectuadas pelas associações sem fim lucrativo a não ser na medida em que estejam ligadas à prática do desporto e sejam fornecidas às pessoas que praticam desporto. Nesse caso, estas operações estão isentas de IVA por razões de interesse geral.
49 Cabe, assim, responder à segunda questão que compete ao órgão jurisdicional nacional determinar se uma disposição nacional que, ao isentar de modo genérico as operações realizadas pelas associações desportivas sem fim lucrativo, restringe o direito de estes optarem pela tributação das operações de locação excede o poder de apreciação atribuído aos Estados‑Membros, face, designadamente, ao princípio da neutralidade fiscal e à exigência da aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas.
Quanto às despesas
50 Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional nacional, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efectuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.
Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Terceira Secção) declara:
1) Os Estados‑Membros, quando concedem aos seus sujeitos passivos o direito de optar pela tributação prevista no artigo 13.°, C, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, podem distinguir consoante a natureza das operações ou as categorias dos sujeitos passivos desde que respeitem os objectivos e os princípios gerais da Sexta Directiva, designadamente o princípio da neutralidade fiscal e a exigência de aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas.
2) Compete ao órgão jurisdicional nacional determinar se uma disposição nacional que, ao isentar de modo genérico as operações efectuadas pelas associações desportivas sem fim lucrativo, restringe o direito de estas optarem pela tributação das operações de locação excede o poder de apreciação atribuído aos Estados‑Membros, face, designadamente, ao princípio da neutralidade fiscal e à exigência da aplicação correcta, simples e uniforme das isenções previstas.
Assinaturas
* Língua do processo: alemão.