Lieta C‑174/06
Ministero delle Finanze – Ufficio IVA di Milano
pret
CO.GE.P. Srl
(Corte suprema di cassazione lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)
Sestā direktīva – PVN – No nodokļa atbrīvoti darījumi – Nekustamā īpašuma izīrēšana – Valsts īpašums
Tiesas (otrā palāta) 2007. gada 25. oktobra spriedums
Sprieduma kopsavilkums
Noteikumi par nodokļiem – Tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma – Sestajā direktīvā paredzētie atbrīvojumi no nodokļa
(Padomes Direktīvas 77/388 13. panta B daļas b) punkts)
13. panta B daļas b) punkts Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem, ir jāinterpretē tādējādi, ka uz tiesiskajām attiecībām, kuru ietvaros personai tiek piešķirtas tiesības, tai skaitā ekskluzīvas, uz noteiktu laiku un par atlīdzību izmantot valsts īpašumu, proti, valstij piederošu jūras teritoriju, attiecas jēdziens “nekustamā īpašuma izīrēšana” minētā panta izpratnē. Šādu tiesisko attiecību pamatpazīme, kas tām ir kopīga ar nekustamā īpašuma izīrēšanu, ir platības, proti, valstij piederošas teritorijas daļas, nodošana lietošanā par atlīdzību, vienlaikus garantējot līgumpartnerim tiesības to izmantot un izslēgt jebkuru citu personu no šādu tiesību izmantošanas. Līdz ar to pievienotās vērtības nodokļa neitralitātes principa, kā arī prasības konsekventi piemērot Sestās direktīvas noteikumus, it īpaši tos, kas attiecas uz atbrīvojumiem, ievērošana ļauj pielīdzināt tādas attiecības nekustamo īpašumu izīrēšanai minētās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē.
(sal. ar 34.–36. punktu un rezolutīvo daļu)
TIESAS SPRIEDUMS (otrā palāta)
2007. gada 25. oktobrī (*)
Sestā direktīva – PVN – No nodokļa atbrīvoti darījumi – Nekustamā īpašuma izīrēšana – Valsts īpašums
Lieta C‑174/06
par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam,
ko Corte suprema di cassazione (Itālija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2006. gada 13. janvārī un kas Tiesā reģistrēts 2006. gada 3. aprīlī, tiesvedībā
Ministero delle Finanze – Ufficio IVA di Milano
pret
CO.GE.P. Srl.
TIESA (otrā palāta)
šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs K. V. A. Timmermanss [C. W. A. Timmermans], tiesneši K. Šīmans [K. Schiemann], J. Makarčiks [J. Makarczyk] (referents), Ž. K. Bonišo [J.-C. Bonichot] un K. Toadere [C. Toader],
ģenerāladvokāts D. Ruiss-Harabo Kolomers [D. Ruiz-Jarabo Colomer],
sekretārs R. Grass [R. Grass],
ņemot vērā rakstveida procesu,
ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:
– Itālijas Republikas vārdā – S. Fjorentino [S. Fiorentino], pārstāvis,
– Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – A. Aresu [A. Aresu] un M. Afonso [M. Afonso], pārstāvji,
ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu, izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,
pasludina šo spriedumu.
Spriedums
1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par 13. panta B daļas b) punkta interpretāciju Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp., turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”).
2 Šis jautājums radās prāvā starp Ministero delle Finanze – Ufficio IVA di Milano (turpmāk tekstā – “Ufficio”) un sabiedrību ar ierobežotu atbildību CO.GE.P., kas nodarbojas ar naftas blakusproduktu sagatavošanu un sajaukšanu (turpmāk tekstā – “CO.GE.P.”), par pievienotās vērtības nodokļa likumību rēķinos (turpmāk tekstā – “PVN”), kurus šai sabiedrībai izsniedza Consorzio Autonomo del Porto di Genova (Dženovas neatkarīgā ostas iestāde, turpmāk tekstā – “ostas iestāde”) par valstij piederošas jūras teritorijas koncesiju minerāleļļu uzglabāšanai, izgatavošanai un pārvaldībai.
Atbilstošās tiesību normas
Kopienu tiesiskais regulējums
3 Saskaņā ar Sestās direktīvas vienpadsmito apsvērumu viens no šīs direktīvas mērķiem bija sagatavot kopēju atbrīvojumu sarakstu, lai Kopienu pašu resursus visās dalībvalstīs varētu iekasēt vienādi.
4 Saskaņā ar Sestās direktīvas 2. panta 1. punktu PVN ir jāmaksā “par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas”.
5 Minētās direktīvas 4. panta 1., 2. un 5. punktā ir paredzēts:
“1. “Nodokļa maksātājs” nozīmē visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta.
2. Šā panta 1. punktā minētā saimnieciskā darbība aptver visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu sniedzēju darbības, ieskaitot kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbības. Ilglaicīga materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana nolūkā gūt no tā ienākumus arī uzskatāma par saimniecisku darbību.
[..]
5. Valstis, reģionālās un vietējās pārvaldes iestādes, kā arī citus publisko tiesību subjektus neuzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz darbībām vai darījumiem, kuros tās iesaistās kā valsts iestādes, pat ja tās šo darbību vai darījumu sakarā ievāc nodokļus, iemaksas, ziedojumus vai maksājumus.
Tomēr, iesaistoties šādās darbībās vai darījumos, tās uzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz minētajām darbībām vai darījumiem, ja to uzlūkošana par personām, kas nav nodokļu maksātāji, radītu nozīmīgus konkurences traucējumus.
Katrā ziņā šīs iestādes uzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz D pielikumā uzskaitītajām darbībām, ja tās neveic tik niecīgā apjomā, ka ir nenozīmīgas.
Dalībvalstis var uzskatīt tās šo organizāciju darbības, kuras atbrīvotas no nodokļiem saskaņā ar 13. pantu vai 28. pantu, par darbībām, kurās tās iesaistās kā valsts iestādes.”
6 Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā, kas ietilpst šīs direktīvas X sadaļā ar nosaukumu “Atbrīvojumi”, ir noteikts:
“Ciktāl tas nav pretrunā ar citiem Kopienas noteikumiem, dalībvalstis atbrīvo tālāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem, ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu:
[..]
b) nekustamā īpašuma iznomāšanu vai izīrēšanu, izņemot:
1. izmitināšanu, kā tā definēta dalībvalstu likumos, viesnīcu nozarē vai līdzīgas funkcijas nozarēs, ieskaitot izmitināšanu tūristu nometnēs vai zemes gabalos, kas izveidoti par nometnes vietām;
2. telpu un zemes gabalu izīrēšanu transportlīdzekļu novietošanai;
3. pastāvīgi uzstādītu iekārtu un mehānismu izīrēšanu;
4. seifu īri.
Dalībvalstis var piemērot papildu izņēmumus šā atbrīvojuma darbības jomai.”
Valsts tiesiskais regulējums
7 Republikas prezidenta 1972. gada 26. oktobra dekrēta Nr. 633, kas nosaka un regulē pievienotās vērtības nodokli, 1. pantā ir noteikts:
“Pievienotās vērtības nodokli piemēro preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai, kas veiktas, dalībvalsts teritorijā īstenojot uzņēmējdarbību, arodu vai profesiju, kā arī preču importam, ko veikusi jebkura persona.”
8 Atbilstoši minētā dekrēta 10. panta 8. punktam, kas grozīts ar 35. pantu 1989. gada 2. marta Dekrētā‑likumā Nr. 69, kurš jaunajā redakcijā pēc grozījumiem kļuvis par 1989. gada 27. aprīļa Likumu Nr. 154, ar nodokli netiek aplikta nekomerciāla izīrēšana un iznomāšana, kā arī nomas un īres nodošana, termiņa samazināšana un pagarināšana uz zemes gabaliem un lauku saimniecībām, kā arī teritorijām, kas nav tās, kuras paredzētas transporta novietošanai, [..] būvēm, ieskaitot ierīces, rezerves daļas, un kustamām lietām, kas ilglaicīgi sasaistītas ar sniegtajiem pakalpojumiem ēkām, izņemot to īpašumu, kas savu īpašību dēļ bez būtiskas pārveidošanas nevar tikt izmantots citādā veidā un kas domāts dzīvošanai, ko izīrē uzņēmumi un kuru tie uzbūvējuši pārdošanai.
9 Itālijas Jūrniecības kodeksa, kas apstiprināts ar 1942. gada 30. marta karalisko dekrētu Nr. 327 (Codice della navigazione approvato con Regio decreton. 327) (1942. gada 18. aprīļa Gazzetta ufficiale Nr. 93, īpašais izdevums), 36. pantā ir paredzēts, ka jūrniecības iestādes atbilstīgi vispārējo interešu vajadzībām uz noteiktu laiku var piešķirt lietošanā, pat ekskluzīvā lietošanā, valsts īpašumu un jūras teritoriālos ūdeņus.
Pamata prāva un un prejudiciālais jautājums
10 Kvalificējusi valstij piederoša jūras īpašuma piešķiršanu kā ar PVN neapliekamu darījumu, ostas iestāde izsniedza CO.GE.P. rēķinus, nepiemērojot PVN. Savukārt nodokļu administrācija minētajai sabiedrībai nosūtīja paziņojumu par PVN maksājumu apmēru no 1991. līdz 1993. gadam.
11 Ar 1996. gada 30. maijā Commissione tributaria di primo grado di Milano [Milānas pirmās instances tiesas nodokļu palāta] celto prasību CO.GE.P. apstrīdēja minētos paziņojumus par nodokļu maksājumu apmēru, apstrīdot PVN piemērošanu ostas iestādes sniegtajiem pakalpojumiem, it īpaši pamatojoties uz nosacījumu neesamību PVN piemērošanai.
12 Tiesa, kas izskatīja minēto prasību, ar 1996. gada 19. novembra spriedumu to apmierināja.
13 1998. gada 2. februārī Ufficio apelācijas kārtībā pārsūdzēja minēto spriedumu, apgalvojot, ka veiktajām darbībām bija jāpiemēro PVN, jo tās attiecas uz pakalpojumiem, kas sniegti, veicot uzņēmējdarbību.
14 Ar 1999. gada 20. septembra un 20. oktobra spriedumu Commissione tributaria regionale della Lombardia [Lombardijas reģionālā Nodokļu tiesa] noraidīja apelāciju, uzskatot par pamatotu CO.GE.P. argumentu, saskaņā ar kuru valsts īpašuma koncesiju atšķirībā no nekustamā īpašuma īres kā tādas nevar uzskatīt ne par īpašuma piesķiršanu, ne par pakalpojumu sniegšanu tiesību aktu PVN jomas izpratnē, un līdz ar to nevar ieturēt PVN.
15 Ar dokumentu, kas iesniegts 2000. gada 13. martā, Ufficio iesniedzējtiesā iesniedza kasācijas sūdzību.
16 Iesniedzējtiesā Ufficio apgalvoja, ka ostas iestāde neapšaubāmi ir valsts saimnieciskā struktūrvienība.
17 Ufficio arī uzsvēra, ka, pat ja koncesija paredz publisko tiesību diskrecionāro varu, tā tik un tā tika veikta kā uzņēmējdarbība ar mērķi iegūt ieņēmumus no maksājumiem, kas paredzēti valsts uzņēmuma darbībai. Tāpat krasta noliktavas koncesija minerāleļļas uzglabāšanai, kā tas ir pamata lietā, neatbilst vispārējām interesēm vai sabiedrības labumam, bet gan vienīgi saimnieciskiem mērķiem.
18 Iesniedzējtiesa šajā sakarā atzīmē, ka saskaņā ar Itālijas nodokļu administrācijas teikto, ja koncesiju, kā tas ir pamata lietā, veic ostas iestāde, nevis jūras iestāde, šāds pasākums ir uzskatāms par uzņēmējdarbību ostas iestādes rūpnieciskā un komerciālā rakstura dēļ.
19 Iesniedzējtiesa šajā sakarā precizē noteiktus valsts tiesību elementus.
20 Tā uzsver, ka, pat ja pastāv saistība starp devēju un ņēmēju, ko rada lēmējiestādes diskrecionārās varas ietvaros pieņemts vienpusējs administratīvs lēmums, šāda darbība nepārprotami atspoguļo ieinteresētās puses nodomu, kura mērķis ir saņemt koncesiju. Attiecības starp iestādi, kas piešķir, un iestādi, kura saņem, ir uzskatāma par divpusēju vienošanos.
21 Turklāt iesniedzējtiesa nepieļauj, ka saskaņā ar valsts tiesībām valsts īpašumā esoša ostas īpašuma koncesiju var uzskatīt par “ostas pakalpojumiem”.
22 Visbeidzot no lēmuma par prejudiciāla jautājuma uzdošanu izriet, ka saskaņā ar Corte suprema di cassazione [Augstākā Kasācijas tiesa] judikatūru (1992. gada 26. maija spriedums lietā Nr. 6281 un 2001. gada 25. jūlija spriedums lietā Nr. 10097), neņemot vērā to administratīvo raksturu, koncesijas pasākumi, ar kuriem ostas iestāde piešķir valsts īpašumu, nav pielīdzināmi publisko tiesību sistēmā ietilpstošu ekskluzīvu lietošanas tiesību piešķiršanai uz šādu īpašumu. Faktiski tiktāl, ciktāl minētie pasākumi ietilpst ostas iestādes saimnieciskajā darbībā, tie, neņemot vērā to atšķirīgo juridisko statusu, tiek skaidri pielīdzināti nekustamā īpašuma īres līgumiem. Līdz ar to valsts īpašuma piešķiršana ir jāuzskata par darbību, kas apliekama ar PVN.
23 Šajos apstākļos Corte suprema di cassazione nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:
“Vai, piešķirot subjektam tiesības, tai skaitā ekskluzīvas, lietot valsts īpašumu, neparedzot nekādu pienākumu sniegt tādus pakalpojumus, kas atsver īpašuma izmantošanu, ko tam uz noteiktu laiku un par attiecīgu samaksu, kas ir daudz zemāka nekā īpašuma vērtība, ir piešķīrusi valsts iestāde, kura veic uzņēmējdarbību, kas pēc ieinteresētā subjekta lūguma ir noslēgusi nevis līgumu, bet gan pieņēmusi administratīvu aktu atbilstoši valsts tiesību aktos noteiktajam jautājumā par valsts īpašuma koncesiju, tiek radīti apstākļi, kuros nekustamā īpašuma izīrēšana var tikt atbrīvota no PVN atbilstoši Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktam?”
Par prejudiciālo jautājumu
24 Vispirms ir jāatzīmē, ka no lēmuma par prejudiciālā jautājuma uzdošanu izriet, ka konsorcijs ir valsts saimnieciska struktūrvienība, kas, pārvaldot tai nodoto valsts īpašumu, rīkojas nevis tās valsts vārdā, kurai šis īpašums pieder, bet gan savā vārdā tiktāl, ciktāl tā pati pārvalda minētos īpašumus, it īpaši pieņemot patstāvīgus lēmumus.
25 Tādējādi attiecībā uz konsorciju nav izpildīti izvirzītie kumulatīvie nosacījumi, lai būtu spēkā Sestās direktīvas 4. panta 5. punkta pirmajā daļā minētā nodokļa neieturēšanas norma, proti, darbība ir jāveic publisko tiesību subjektam, un darbībā tam ir jāiesaistās publiskās pārvaldes iestādes statusā (šajā sakarā skat. 2000. gada 14. decembra spriedumu lietā C‑446/98 Fazenda Pública, Recueil, I‑11435. lpp., 15. punkts).
26 Attiecībā uz jautājumu par to, vai uz pamata lietā pastāvošajām tiesiskajām attiecībām attiecas jēdziens “nekustamā īpašuma izīrēšana” Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē, ir jāatgādina, pirmkārt, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru minētās direktīvas 13. pantā paredzētie atbrīvojumi ir autonomi Kopienu tiesību jēdzieni un tiem tādējādi ir piešķirama Kopienas definīcija (skat. 2003. gada 12. jūnija spriedumu lietā C‑275/01 Sinclair Collis, Recueil, I‑5965. lpp., 22. punkts; 2004. gada 18. novembra spriedumu lietā C‑284/03 Temco Europe, Krājums, I‑11237. lpp., 16. punkts, un 2005. gada 3. marta spriedumu lietā C‑428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn, Krājums, I‑1527. lpp., 27. punkts).
27 Otrkārt, Sestās direktīvas 13. pantā paredzēto atbrīvojumu formulējumam izmantotie termini ir jāinterpretē šauri, ņemot vērā to, ka tie ir izņēmums no vispārējā principa, saskaņā ar kuru ar PVN tiek aplikti visi pakalpojumi, ko pret atlīdzību sniedz nodokļa maksātājs (skat., it īpaši, 2000. gada 12. septembra spriedumu lietā C‑358/97 Komisija/Īrija, Recueil, I‑6301. lpp., 52. punkts; 2001. gada 18. janvāra spriedumu lietā C‑150/99 Stockholm Lindöpark, Recueil, I‑493. lpp., 25. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā Sinclair Collis, 23. punkts).
28 Tomēr šis šauras interpretācijas princips nenozīmē, ka termini, kas izmantoti atbrīvojumu definēšanai, ir jāinterpretē veidā, kas mazinātu to nozīmi (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Temco Europe, 17. punkts).
29 Treškārt, ir jāatzīst, ka Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punktā nav definēts “iznomāšanas vai izīrēšanas” jēdziens un arī nav atsauces uz dalībvalstu šajā jautājumā pieņemtajām definīcijām (skat. 2001. gada 4. oktobra spriedumu lietā C‑326/99 “Goed Wonen”, Recueil, I‑6831. lpp., 44. punkts).
30 Minētais noteikums tādējādi ir jāinterpretē, ņemot vērā kontekstu, kurā tas tiek lietots, Sestās direktīvas mērķus un struktūru, un it īpaši tajā paredzētā atbrīvojuma ratio legis (šajā sakarā skat. iepriekš minētos spriedumus lietā “Goed Wonen”, 50. punkts, un lietā Fonden Marselisborg Lystbådehavn, 28. punkts).
31 Savā judikatūrā Tiesa precizēja, ka nekustamā īpašuma iznomāšana vai izīrēšana Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē būtībā nozīmē, ka iznomātājs nomniekam uz noteiktu laiku pret atlīdzību piešķir tiesības izmantot ēku kā īpašniekam un izslēgt jebkuru citu personu no šādu tiesību izmantošanas (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā “Goed Wonen”, 55. punkts; 2001. gada 9. oktobra spriedumu lietā C‑409/98Mirror Group, Recueil, I‑7175. lpp., 31. punkts; 2003. gada 8. maija spriedumu lietā C‑269/00Seeling, Recueil, I‑4101. lpp., 49. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā Temco Europe, 19. punkts).
32 Pamata lietā pastāvošo tiesisko attiecību ietvaros sabiedrībai tika piešķirtas tiesības, tai skaitā ekskluzīvas, uz noteiktu laiku un par samaksu, kas ir daudz mazāka nekā īpašuma vērtība, izmantot valstij piederošu jūras teritoriju, proti, krasta noliktavu minerāleļļu uzglabāšanai, izgatavošanai un pārvaldībai.
33 Ņemot vērā šādu tiesisko attiecību saturu, tās ir līdzīgas konsorcija rūpnieciskā un komerciālā rakstura darbību ietvaros noslēgtam līgumam.
34 Jāatzīmē, ka minēto tiesisko attiecību pamatpazīme, kas tām ir kopīga ar nekustamā īpašuma izīrēšanu, ir platības, proti, valstij piederošas teritorijas daļas, nodošana lietošanā par atlīdzību, vienlaikus garantējot līgumpartnerim tiesības to izmantot un izslēgt jebkuru citu personu no šādu tiesību izmantošanas.
35 Līdz ar to PVN neitralitātes principa, kā arī prasības konsekventi piemērot Sestās direktīvas noteikumus, it īpaši tos, kas attiecas uz atbrīvojumiem, ievērošana ļauj pielīdzināt tādas attiecības kā pamata lietā nekustamo īpašumu izīrēšanai minētās direktīvas 13. panta B daļas b) punkta izpratnē.
36 Ņemot vērā visu iepriekš minēto, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka Sestās direktīvas 13. panta B daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka uz tādām kā pamata lietā minētajām tiesiskajām attiecībām, kuru ietvaros personai tiek piešķirtas tiesības, tai skaitā ekskluzīvas, uz noteiktu laiku un par atlīdzību izmantot valsts īpašumu, proti, valstij piederošu jūras teritoriju, attiecas jēdziens “nekustamā īpašuma izīrēšana” minētā panta izpratnē.
Par tiesāšanās izdevumiem
37 Attiecībā uz lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.
Ar šādu pamatojumu Tiesa (otrā palāta) nospriež:
13. panta B daļas b) punkts Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze ir jāinterpretē tādējādi, ka uz tādām kā pamata lietā minētajām tiesiskajām attiecībām, kuru ietvaros personai tiek piešķirtas tiesības, tai skaitā ekskluzīvas, uz noteiktu laiku un par atlīdzību izmantot valsts īpašumu, proti, valstij piederošu jūras teritoriju, attiecas jēdziens “nekustamā īpašuma izīrēšana” minētā panta izpratnē.
[Paraksti]
* Tiesvedības valoda – itāļu.