Дело C-502/07
K-1 sp. z o.o.
срещу
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
(Преюдициално запитване, отправено от
Naczelny Sąd Administracyjny)
„ДДС — Нередовности в декларацията на данъчнозадълженото лице — Допълнителна такса“
Резюме на решението
1. Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Данъци върху оборота — Обща система на данъка върху добавената стойност — Правна уредба, предвиждаща административна санкция като предвидената в полското законодателство „допълнителна данъчна такса“, която може да бъде наложена на данъчнозадължените лица
(член 2, първа и втора алинея от Директива 67/227 на Съвета, член 2 и член 10, параграф 1, буква а) и параграф 2 от Директива 77/388 на Съвета)
2. Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Данъци върху оборота — Обща система на данъка върху добавената стойност — Директива 77/388 — Дерогиращи национални мерки
(член 27, параграф 1 от Директива 77/388 на Съвета)
3. Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Данъци върху оборота — Обща система на данъка върху добавената стойност — Забрана за събиране на други национални данъци с характеристики на данъци върху оборота
(член 33 от Директива 77/388 на Съвета)
1. Общата система на данъка върху добавената стойност, както е определена в член 2, първа и втора алинея от Първа директива 67/227 за хармонизиране на законодателството на държавите членки относно данъка върху оборота, както и в член 2 и член 10, параграф 1, буква а) и параграф 2 от Шеста директива 77/388 относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота, изменена с Директива 2004/66, допуска държава членка да предвиди в законодателството си административна санкция като предвидената в полското законодателство „допълнителна данъчна такса“, която може да бъде наложена на данъчнозадължените лица по данък върху добавената стойност и която е дължима, когато е установено, че в подадената декларация данъчнозадълженото лице посочва възстановяване на кредит по данък върху добавената стойност или на платен по получена доставка данък, чийто размер превишава размера на дължимия данък.
Всъщност такава „допълнителна данъчна такса“ не отговаря на основните характеристики на данъка върху добавената стойност, тъй като нейният правопораждащ факт не е каквато и да е транзакция, а грешка при декларирането, и нейният размер не се определя пропорционално на цената, получена от данъчнозадълженото лице. Става въпрос не за данък, а в действителност за наложена административна санкция, когато е установено, че данъчнозадълженото лице е декларирало възстановяване на кредит по данък върху добавената стойност или на платен по получени доставки данък, чийто размер превишава размера, който му се дължи.
Принципът на общата система на данъка върху добавената стойност обаче не изключва въвеждането от държавите членки на мерки, които санкционират нередовностите, допуснати при декларирането на размера на дължимия данък. Тъкмо обратното, член 22, параграф 8 от Шеста директива гласи, че държавите членки могат да налагат други задължения, които считат за необходими за правилното налагане и събиране на данъка.
(вж. точки 18—21; точка 1 от диспозитива)
2. Разпоредби относно данъка върху добавената стойност, които предвиждат административна санкция, която може да бъде наложена на данъчнозадължените по данъка лица, когато е установено, че са декларирали възстановяване на кредит по данък върху добавената стойност или на данък, заплатен по получени доставки, чийто размер превишава размера, който им се дължи, не представляват „специални мерки за дерогация“, с които се цели да се избегнат някои форми на данъчни измами или избягване на данъци по смисъла на член 27, параграф 1 от Шеста директива 77/388 относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота.
Такава административна санкция не може да попадне в приложното поле на посочения член 27, параграф 1, тъй като тя представлява мярка, визирана в член 22, параграф 8 от Шеста директива ДДС, по силата на който държавите членки могат да налагат други задължения, които считат за необходими за правилното налагане и събиране на данъка, както и за предотвратяването на измамите.
(вж. точки 23—25; точка 2 от диспозитива)
3. Член 33 от Шеста директива 77/388 относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота, изменена, не създава пречка за запазването на разпоредби като съдържащите се в полския закон за данъка върху стоките и услугите, които предвиждат административна санкция, която може да бъде наложена на данъчнозадължените по данъка лица, когато е установено, че са декларирали възстановяване на кредит по данъка или на данък, заплатен по получени доставки, чийто размер превишава размера, който им се дължи, тъй като тези разпоредби не въвеждат данък, налог или такса.
(вж. точки 28 и 29; точка 3 от диспозитива)
РЕШЕНИЕ НА СЪДА (втори състав)
15 януари 2009 година(*)
„ДДС — Нередовности в декларацията на данъчнозадълженото лице — Допълнителна такса“
По дело C-502/07
с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Naczelny Sąd Administracyjny (Полша) с акт от 31 октомври 2007 г., постъпил в Съда на 16 ноември 2007 г., в рамките на производство по дело
K-1 sp. z o.o.
срещу
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
СЪДЪТ (втори състав),
състоящ се от: г‑н C. W. A. Timmermans, председател на състав, г‑н J.‑C. Bonichot (докладчик), г‑н K. Schiemann, г‑н J. Makarczyk и г‑жа C. Toader, съдии,
генерален адвокат: г‑н J. Mazák,
секретар: г‑жа K. Sztranc-Sławiczek, администратор,
предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 20 ноември 2008 г.,
като има предвид становищата, представени:
– за K-1 sp. z o.o., от г‑н M. Łukasik и г‑жа М. Złotopolska-Nowak, radcy prawni,
– за полското правителство, от г‑н M. Dowgielewicz, г‑н M. Jarosz и г‑жа A. Rutkowska, в качеството на представители,
– за гръцкото правителство, от г‑н S. Spyropoulos и г‑н I. Bakopoulos, както и г‑жа M. Tassopoulou, в качеството на представители,
– за кипърското правителство, от г‑жа I. Neofytou и г‑жа E. Symeonidou, в качеството на представители,
– за правителството на Обединеното кралство, от г‑н L. Seeboruth и г‑жа C. Gibbs, в качеството на представители, подпомагани от г-н R. Hill, barrister,
– за Комисията на Европейските общности, от г‑н D. Triantafyllou и г‑жа K. Herrmann, в качеството на представители,
предвид решението, взето след изслушване на генералния адвокат, делото да бъде разгледано без представяне на заключение,
постанови настоящото
Решение
1 Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 2, първа и втора алинея от Първа директива 67/227/ЕИО на Съвета от 11 април 1967 година за хармонизиране на законодателството на държавите-членки относно данъка върху оборота (ОВ 71, 1967 г., стр. 1301, наричана по-нататък „Първа директива ДДС“) и на различни членове от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стр. 1), изменена с Директива 2004/66/ЕО на Съвета от 26 април 2004 година (ОВ L 168, стр. 35; Специално издание на български език, 2007 г., глава 1, том 5, стр. 87; наричана по-нататък „Шеста директива ДДС“).
2 Запитването е отправено в рамките на спор между K-1 sp. z o.o. (наричано по-нататък „K-1“) и Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (директор на данъчната служба в Bydgoszcz) относно „допълнителната данъчна такса“, наложена на данъчнозадълженото лице, когато в декларацията си същото посочва възстановяване на данъчен кредит във връзка с данък добавена стойност (наричан по-нататък „ДДС“) или данък, заплатен по получени доставки, чийто размер превишава размера на дължимия данък.
Правна уредба
Общностна правна уредба
3 Съгласно член 2, първа и втора алинея от Първа директива ДДС:
„Принципът на общата система на [ДДС] включва прилагането му за стоки и услуги, обект на общ данък върху потреблението, точно пропорционално на цената на стоките и услугите, независимо от броя на транзакциите, които са извършени при производството и дистрибуцията преди етапа, на който се начислява данъкът.
При всяка транзакция [ДДС], начислен върху цената на стоките или услугите по ставката, приложима за такива стоки или услуги, се начислява след приспадане на сумата на [ДДС], който е начислен директно за различните компоненти на разходите.“ [неофициален превод]
4 Член 2 от Шеста директива ДДС от своя страна предвижда:
„С [ДДС] се облагат:
1. доставката на стоки или услуги, извършена възмездно на територията на страната от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество;
2. вносът на стоки.“ [неофициален превод]
5 Член 10, параграф 1, буква а) от същата директива определя „данъчното събитие“ като „обстоятелството, с чието настъпване са изпълнени законовите условия за изискуемост на данъка“ [неофициален превод]. Член 10, параграф 2 по-конкретно гласи:
„Данъчното събитие настъпва и данъкът става изискуем, когато стоките са доставени или услугите са извършени. Доставките на стоки, освен посочените в член 5, параграф 4, буква б), както и доставките на услуги, които водят до последователни отчитания или плащания, се считат за извършени към края на всеки период, за който се отнасят отчитанията или плащанията. […]“ [неофициален превод]
6 Член 22, параграф 8 от Шеста директива ДДС предвижда:
„Без това да засяга разпоредбите, които следва да бъдат приети в изпълнение на член 17, параграф 4, държавите-членки могат да налагат други задължения, които считат за необходими за правилното налагане и събиране на данъка, както и за предотвратяването на измами.“ [неофициален превод]
7 Съгласно член 27, параграф 1 от Шеста директива ДДС:
„1. Съветът може с единодушно решение по предложение на Комисията да разреши на държавите-членки да въведат специални мерки за дерогация от разпоредбите на настоящата директива, така че да бъде опростен редът за начисляване на данъка или да бъдат предотвратени някои форми на измами или избягване на данъци. Мерките, предназначени за опростяване на реда за начисляване на данъка, не могат, освен в пренебрежима степен, да засягат сумата на дължимия данък на етапа на крайно потребление.“ [неофициален превод]
8 Член 33, параграф 1 от Шеста директива ДДС гласи:
„Без да се засягат други общностни разпоредби, и в частност действащите общностни разпоредби относно общите условия, притежаването, движението и контрола на продукти, върху които се начислява акциз, разпоредбите на настоящата директива не представляват пречка държава-членка да запази или въведе данъци върху застрахователните договори, данъци върху залаганията и хазарта, акцизи, гербови такси и, най-общо, всякакви дан