C‑116/10. sz. ügy
État du Grand‑Duché de Luxembourg
és
Administration de l’enregistrement et des domaines
kontra
Pierre Feltgen mint a Bacino Charter Company SA vagyonfelügyelője
és
Bacino Charter Company SA
(a Cour de cassation [Luxemburg] által benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem)
„Hatodik HÉA-irányelv – Adómentességek – A 15. cikk 4. pontjának a) alpontja, és a 15. cikk 5. pontja – A tengerjáró hajók bérbeadására irányuló ügyletek adómentessége – Terjedelem”
Az ítélet összefoglalása
Adórendelkezések – Jogszabályok harmonizálása – Forgalmi adók – Közös hozzáadottértékadó-rendszer – A hatodik irányelvben meghatározott adómentességek – A nyílt tengeren használt vízi járművek haszonbérbe adásának adómentessége
(77/388 tanácsi irányelv, 15. cikk, 5. pont)
A 91/680 irányelvvel módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról szóló 77/388 hatodik tanácsi irányelv 15. cikkének 5. pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezés szerinti hozzáadottértékadó‑mentesség nem alkalmazható az olyan szolgáltatásnyújtásokra, amelyek vízi járműnek személyzettel együtt, nyílt tengeren történő kedvtelési utazás céljára, természetes személyek számára, díjazás ellenében való rendelkezésre bocsátását foglalják magukban.
E cikk ugyanis a nyílt tengeren, utasok díjazás ellenében történő szállítására, kereskedelmi, ipari vagy halászati tevékenység folytatására használt vízi járművek bérbeadására vonatkozik. Annak érdekében, hogy az ilyen bérbeadási szolgáltatásnyújtás e rendelkezés értelmében adómentességet élvezzen, az érintett vízi jármű bérlőjének e vízi járművet gazdasági tevékenység folytatására kell használnia. Következésképpen, amennyiben a vízi járművet olyan személyeknek adják bérbe, akik azt kizárólag kedvtelésből, és nem haszonszerzésből, bármiféle gazdasági tevékenységen kívül használják, a bérbeadási szolgáltatásnyújtás nem felel meg a hozzáadottértékadó–mentesség hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontjában meghatározott kifejezett feltételeinek.
(vö. 13., 14., 21. pont és a rendelkező rész)
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (harmadik tanács)
2010. december 22.(*)
„Hatodik HÉA‑irányelv – Adómentességek – A 15. cikk 4. pontjának a) alpontja, és a 15. cikk 5. pontja – A tengerjáró hajók bérbeadására irányuló ügyletek adómentessége – Terjedelem”
A C‑116/10. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Cour de cassation (Luxemburg) a Bírósághoz 2010. március 3‑án érkezett, 2010. február 18‑i határozatával terjesztett elő az előtte
az État du Grand–Duché de Luxembourg,
az Administration de l’enregistrement et des domaines
és
Pierre Feltgen, mint a Bacino Charter Company SA vagyonfelügyelője,
a Bacino Charter Company SA
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (harmadik tanács),
tagjai: K. Lenaerts tanácselnök, D. Šváby, R. Silva de Lapuerta, Juhász E., és G. Arestis (előadó) bírák,
főtanácsnok: N. Jääskinen,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
– az État du Grand–Duché de Luxemburg és az Administration de l’enregistrement et des domaines képviseletében F. Kremer és P.‑E. Partsch ügyvédek,
– a Bacino Charter Company SA vagyonfelügyelőjeként eljáró P. Feltgen és a Bacino Charter Company SA képviseletében B. Felten ügyvéd,
– a német kormány képviseletében T. Henze, C. Blaschke és B. Klein, meghatalmazotti minőségben,
– a ciprusi kormány képviseletében D. Kallí, meghatalmazotti minőségben,
– az Európai Bizottság képviseletében M. Afonso, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1 Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az 1991. december 16‑i 91/680/EGK tanácsi irányelvvel (HL L 376., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 160. o.) módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o., a továbbiakban: hatodik irányelv) 15. cikke 5. pontjának értelmezésére irányul.
2 E kérelmet az État du Grand–Duché de Luxembourg és az Administration de l’enregistrement et des domaines (a továbbiakban: adóhatóság), valamint P. Feltgen, a luxemburgi jog szerint alapított Bacino Charter Company SA (a továbbiakban: Bacino) vagyonfelügyelője között az 1998‑as és az 1999‑es adóévre vonatkozó adókivetési értesítésekben szereplő hozzáadott‑érték adó (a továbbiakban: HÉA) Bacino általi megfizetése tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő.
Jogi háttér
3 A hatodik irányelvnek az „Adómentesség a Közösségből történő kivitel és hasonló ügyletek, valamint a nemzetközi fuvarozás esetén” címet viselő 15. cikke a következőképpen rendelkezik:
„Az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az általuk meghatározott feltételek mellett a tagállamok mentesítik az adó alól a következőket, annak érdekében, hogy biztosítsák az ilyen mentességek megfelelő és egyértelmű alkalmazását, valamint, hogy megakadályozzák az adókijátszásokat, az adókikerüléseket és az esetleges visszaéléseket:
[...]
4. a termékek értékesítése azon vízijárművek ellátása érdekében:
a) amelyeket a nyílt tengeren fizetett utasok [helyesen: utasok díjazás ellenében történő] szállítására, kereskedelmi, ipari vagy halászati tevékenység folytatására használnak;
b) amelyeket a tengeren segély‑ vagy mentőhajóként, vagy part menti halászatra használnak; ez utóbbi esetben a hajó saját ellátmánya kivételt képez;
[...]
5. a 4. pont a) és b) alpontjában említett tengerjáró hajók szállításai [helyesen: értékesítése], átépítése, javítása, karbantartása, bérletbe adása [helyesen: haszonbérbe adása] és bérbeadása, valamint az e hajókba beépített vagy ezekben használt felszerelések – beleértve a halászati felszereléseket – vagy az üzemelésükhöz szükséges termékek szállítása [helyesen: értékesítése], bérbeadása, javítása és karbantartása;
[...]”
A nemzeti szabályozás
4 A hatodik irányelvet a hozzáadottérték–adóról szóló, 1979. február 12‑i törvény (a továbbiakban: luxemburgi törvény) ültette át a luxemburgi jogrendszerbe. E törvény alapügy tényállása idején alkalmazandó 43. cikke (1) bekezdése i. pontjának második francia bekezdése előírja, hogy a tengeri közlekedés érdekében teljesített szolgáltatásnyújtások a nagyhercegi rendeletben meghatározandó korlátok között és feltételek szerint mentesek a HÉA alól.
5 A Közösségen kívülre történő kivitelre irányuló ügyletek, az áruk Közösségen belüli szállítása, és más ügyletek hozzáadottérték–adó alóli mentességéről szóló, 1999. június 16‑i nagyhercegi rendelet 7. cikke (2) bekezdése a) pontjának első francia bekezdése szerint az említett 43. cikkben foglalt, tengeri közlekedés érdekében teljesített szolgáltatásnyújtások alatt a nyílt tengeren, utasok vagy termékek díjazás ellenében történő szállítására, illetve kereskedelmi, ipari vagy halászati tevékenység folytatására használt vízijárművek – a jachtok és sport‑ vagy szórakozási célú más hajók kivételével – haszonbérbe‑ és bérbeadása értendő.
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
6 1998. július 10. és 1999. augusztus 8. között a Bacino a tulajdonában álló vízijárművet személyzettel együtt díjazás ellenében rendszeresen, nyílt tengeren kedvtelésből hajózó természetes személyek rendelkezésére bocsátotta. Mivel úgy gondolta, hogy e tevékenység HÉA‑mentes, a Bacino nem számította fel ezen adót.
7 Az adóhatóság – miután úgy vélte, hogy a luxemburgi törvény 43. cikke (1) bekezdése i. pontjának második francia bekezdésében foglalt HÉA‑mentesség nem alkalmazható, mivel e vízijármű nem kereskedelmi hajó volt, hanem a jelen ítélet 5. pontjában említett nagyhercegi rendelet értelmében vett jacht – 2001 folyamán az 1998‑as és az 1999‑es adóévre vonatkozó adókivetési értesítést küldött a Bacinonak, amely értesítésben szerepeltek a HÉA címén e társaság által felszámítandó összegek.
8 Eredménytelen kifogást követően a Bacino a luxembourgi Tribunal d’arrondissement (körzeti bíróság) előtt indított keresetet ezen adókivetés ellen, azt állítva, hogy az említett ügylet a luxemburgi törvény 43. cikke (1) bekezdése i. pontja második francia bekezdésének hatálya alá tartozik.
9 E kereset elutasítását követően a Bacino fellebbezést nyújtott be a cour d’appelhez (fellebbeviteli törvényszék), amely helyt adott a keresetének. E bíróság többek között kimondta, hogy létezett egy főszolgáltatás: a vízijármű személyzettel való bérbeadása; és egy mellékszolgáltatás: a szállítás. Az említett bíróság, miután megállapította, hogy a Bacino tulajdonában álló vízijármű nyílt tengeri hajózásra szolgált, és az utasszállítás díjazás ellenében történt, így e vízijármű bérbeadása kereskedelmi tevékenységnek minősült, úgy ítélte meg, hogy a hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontjában meghatározott két feltétel teljesült.
10 Az adóhatóság a Cour de cassationhoz nyújtott be fellebbezést, amely – mivel úgy ítélte meg, hogy az előtte folyamatban lévő jogvita megoldásához az uniós jog értelmezése szükséges – az eljárást felfüggesztette, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjesztette a Bíróság elé:
„Az olyan hajótulajdonos által nyújtott szolgáltatások, aki a vízijárművet személyzettel együtt díjazás ellenében nyílt tengeren történő kedvtelési utazás céljára természetes személyek rendelkezésére bocsátja, mentesíthetők‑e a [hatodik irányelv] 15. cikkének 5. pontja alapján az adó alól, amennyiben e szolgáltatások egyidejűleg minősülnek vízijármű‑bérbeadási szolgáltatásnak és szállítási szolgáltatásnak?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
11 Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy a hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy az e rendelkezésben biztosított HÉA‑mentesség alkalmazandó az olyan szolgáltatásnyújtásokra, amelyek a vízijárműnek személyzettel együtt díjazás ellenében nyílt tengeren történő kedvtelési utazás céljára természetes személyek rendelkezésére való bocsátását foglalják magukban.
12 E tekintetben emlékeztetni kell a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatára, amely szerint valamely uniós jogi rendelkezés értelmezéséhez nemcsak annak kifejezéseit, hanem szövegkörnyezetét, és annak a szabályozásnak a célkitűzéseit is figyelembe kell venni, amelynek az részét képezi (lásd többek között a 292/82. sz. Merck‑ügyben 1983. november 17‑én hozott ítélet [EBHT 1983., 3781. o.] 12. pontját, a 34/05. sz. Schouten‑ügyben 2007. március 1‑jén hozott ítélet [EBHT 2007., I‑1687. o.] 25. pontját és a C‑433/08. sz. Yaesu Europe ügyben 2009. december 3‑án hozott ítélet [az EBHT‑ban még nem tették közzé] 24. pontját).
13 E tekintetben meg kell állapítani, hogy a hatodik irányelv 15. cikke 5. pontjának maga a szövege, amely utal e 15. cikk 4. pontjának a) alpontjára, a nyílt tengeren, utasok díjazás ellenében történő szállítására, kereskedelmi, ipari vagy halászati tevékenység folytatására használt vízijárművek bérbeadására vonatkozik. Annak érdekében, hogy az ilyen bérbeadási szolgáltatásnyújtás e rendelkezés értelmében adómentességet élvezzen, az érintett vízijármű bérlőjének e vízijárművet gazdasági tevékenység folytatására kell használnia.
14 Következésképpen, amennyiben – ahogy az alapügyben is – a vízijárművet olyan személyeknek adják bérbe, akik azt kizárólag kedvtelésből, és nem haszonszerzésből és bármiféle gazdasági tevékenységen kívül használják, a bérbeadási szolgáltatásnyújtás nem felel meg a HÉA‑mentesség hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontjában meghatározott kifejezett feltételeinek.
15 Végül utalni kell arra, hogy a hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontja az e 15. cikk 4. pontjának b) alpontjára való utalással adómentességben részesíti a tengeren segély‑ vagy mentőhajóként, vagy part menti halászatra (ez utóbbi esetben a hajó saját ellátmánya kivételt képez) használt vízijárművek bérbeadását is. Az e rendelkezésekben érintett esetek azonban nyilvánvalóan különböznek alapügy tényállásától.
16 A jelen ítélet 13. és 14. pontjában szereplő értelmezést erősíti egyébiránt a hatodik irányelv 15. cikkében meghatározott adómentességi rendszer azon célja, hogy a kivitelre irányuló ügyletek, a hasonló ügyletek, illetve a nemzetközi fuvarozás esetében tiszteletben tartsa az érintett áruk és szolgáltatások rendeltetési hely szerinti megadóztatásának elvét (lásd a 96/06. sz. Navicon‑ügyben 2007. október 18‑án hozott ítélet [EBHT 2007., I‑8755. o.] 29. pontját).
17 Ilyen körülmények között a hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontjában biztosított mentesség nem vonatkozhat az vízijármű bérbeadását jelentő, olyan fogyasztónak szánt szolgáltatásokra, aki szigorúan magáncélra, végső fogyasztóként kívánja a vízijárművet használni.
18 Meg kell állapítani azt is, hogy az Európai Közösségek Bizottsága által az Európai Közösségek Tanácsához 1973. június 29‑én benyújtott, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló hatodik tanácsi irányelvre vonatkozó javaslathoz fűzött indokolás kifejezetten megemlíti, hogy a szabadidős célú vízijárművek nem tartoznak az ezen irányelv 15. cikkének 5. pontjában biztosított mentesség alá, és hogy a ezekhez kapcsolódó, végső fogyasztóknak nyújtott szolgáltatások HÉA alá tartoznak. Ezen indokolás megerősíti, hogy a vízijárművek bérbeadását jelentő, olyan végső fogyasztó számára nyújtott szolgáltatások, aki azokat kedvtelésből vagy szabadidős tevékenység céljából veszi igénybe, nem tartoznak e mentesség hatálya alá.
19 Ezenkívül az állandó ítélkezési gyakorlat szerint, a HÉA–mentességeket szigorúan kell értelmezni, mivel azon általános elv alóli kivételeket képeznek, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében nyújtott minden szolgáltatás ezen adó hatálya alá tartozik (lásd különösen a C‑185/89. sz., Velker International Oil Company ügyben 1990. június 26‑án hozott ítélet [EBHT 1990., I‑2561. o.] 19. pontját, valamint a C‑181/04–C‑183/04. sz. Emelka egyesített ügyekben 2006. szeptember 14‑én hozott ítélet [EBHT 2006., I‑8167. o.] 15. pontját).
20 Egyébiránt a jelen ítélet 13. és 14. pontjában kifejtett értelmezést nem kérdőjelezi meg az alapügyben szereplő szolgáltatásnyújtások nemzeti jog szerinti minősítése, amely nincs hatással a kérdést előterjesztő bíróság által feltett kérdésre adandó válaszra. A Bíróság ítélkezési gyakorlatából, és különösen a fent hivatkozott, pontosan a hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontjának értelmezésére vonatkozó Navicon‑ügyben hozott ítélet 27. és 28. pontjából ugyanis kitűnik, hogy az, hogy egy meghatározott ügylet HÉA‑köteles‑e, vagy mentes‑e a HÉA alól, nem függhet attól, hogy a nemzeti jog hogyan minősíti azt, mivel az állandó ítélkezési gyakorlat szerint, jóllehet e 15. cikk bevezető mondata értelmében a tagállamok fektetik le a mentességek feltételeit annak érdekében, hogy biztosítsák a megfelelő és egyértelmű alkalmazásukat, valamint hogy megakadályozzák az adókijátszásokat, az adókikerüléseket és az esetleges visszaéléseket, e feltételek nem befolyásolhatják az előírt mentességek tartalmának meghatározását.
21 A fenti megfontolásokra tekintettel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a hatodik irányelv 15. cikkének 5. pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezés szerinti HÉA‑mentesség nem alkalmazható az olyan szolgáltatásnyújtásokra, amelyek vízijárműnek személyzettel együtt, nyílt tengeren történő kedvtelési utazás céljára, természetes személyek számára díjazás ellenében történő rendelkezésre bocsátását foglalják magukban.
A költségekről
22 Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (harmadik tanács) a következőképpen határozott:
Az 1991. december 16‑i 91/680/EGK tanácsi irányelvvel módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 15. cikkének 5. pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezés szerinti hozzáadottértékadó–mentesség nem alkalmazható az olyan szolgáltatásnyújtásokra, amelyek vízijárműnek személyzettel együtt, nyílt tengeren történő kedvtelési utazás céljára, természetes személyek számára díjazás ellenében történő rendelkezésre bocsátását foglalják magukban.
Aláírások
* Az eljárás nyelve: francia.