Kawża C-588/10
Minister Finansów
vs
Kraft Foods Polska SA
(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa min-Naczelny Sąd Administracyjny)
“Tassazzjoni — VAT — Direttiva 2006/112/KE — Artikolu 90(1) — Tnaqqis tal-prezz wara li tkun twettqet it-tranżazzjoni — Leġiżlazzjoni nazzjonali li tissuġġetta t-tnaqqis fil-valur taxxabbli għall-kundizzjoni li l-fornitur ta’ merkanzija jew ta’ servizzi jkollu fil-pussess tiegħu dikjarazzjoni ta’ rċevuta, maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, tal-fattura ta’ rettifika — Prinċipju ta’ newtralità tal-VAT — Prinċipju ta’ proporzjonalità”
Sommarju tas-sentenza
1. Dispożizzjonijiet fiskali — Armonizzazzjoni tal-leġiżlazzjonijiet — Taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ — Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud — Valur taxxabbli — Tnaqqis fil-każ ta’ annullament, rexissjoni, kanċellazzjoni, nuqqas ta’ ħlas jew tnaqqis tal-prezz
(Direttiva tal-Kunsill 2006/112, Artikolu 90(1))
2. Dispożizzjonijiet fiskali — Armonizzazzjoni tal-leġiżlazzjonijiet — Taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ — Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud — Valur taxxabbli — Tnaqqis fil-każ ta’ annullament, rexissjoni, kanċellazzjoni, nuqqas ta’ ħlas jew tnaqqis tal-prezz — Leġiżlazzjoni nazzjonali li tissuġġetta tali tnaqqis għall-kundizzjoni li l-fornitur ta’ merkanzija jew ta’ servizzi jkollu fil-pussess tiegħu dikjarazzjoni ta’ rċevuta, maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, tal-fattura ta’ rettifika — Ksur tal-prinċipji ta’ newtralità fiskali u ta’ proporzjonalità
(Direttiva tal-Kunsill 2006/112, Artikoli 90(1) u 273)
1. Rekwiżit li jissuġġetta t-tnaqqis tal-valur taxxabbli, kif dan jirriżulta minn fattura inizjali, għall-pussess, mill-persuna taxxabbli, ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, jaqa’ taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni li jinsab fl‑Artikolu 90(1) tad-Direttiva 2006/112, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud.
(ara l-punt 42 u d-dispożittiv)
2. Il-prinċipji ta’ newtralità tat-taxxa fuq il-valur miżjud kif ukoll ta’ proporzjonalità ma jipprekludux, bħala prinċipju, rekwiżit li jissuġġetta t-tnaqqis fil-valur taxxabbli, kif dan jirriżulta minn fattura inizjali, għall-pussess, mill‑persuna taxxabbli, ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi. Madankollu, meta għall-persuna taxxabbli, fornitur ta’ merkanzija jew ta’ servizzi, jirriżulta impossibbli jew eċċessivament diffiċli li tiżgura li tirċievi, f’terminu raġonevoli, tali dikjarazzjoni ta’ rċevuta, din il‑persuna taxxabbli ma tistax ma titħalliex tistabbilixxi, permezz ta’ mezzi oħra, quddiem l-awtoritajiet fiskali nazzjonali, minn naħa, li hija aġixxiet bid-diliġenza neċessarja fiċ-ċirkustanzi tal‑każ ineżami sabiex tiżgura li l-persuna li lilha ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi jkollha fil-pussess tagħha l-fattura ta’ rettifika u li din saret taf b’din il-fattura u, min-naħa l-oħra, li t‑tranżazzjoni inkwistjoni twettqet effettivament skont il‑kundizzjonijiet indikati fl-imsemmija fattura ta’ rettifika.
Għal dan il-għan jistgħu jkunu utli kopji tal-fattura ta’ rettifika u tal-ittra ta’ tfakkir mibgħuta lill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi sabiex tibgħat id-dikjarazzjoni ta’ rċevuta kif ukoll provi tal-ħlas jew il-produzzjoni ta’ estratti tal-kontabbiltà li permezz tagħhom ikun jista’ jiġi identifikat l‑ammont effettivament imħallas lill-persuna taxxabbli fir-rigward tat‑tranżazzjoni inkwistjoni mill-persuna li lilha ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi.
(ara l-punti 41 u 42 u d-dispożittiv)
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tieni Awla)
26 ta’ Jannar 2012 (*)
“Tassazzjoni — VAT — Direttiva 2006/112/KE — Artikolu 90(1) — Tnaqqis tal-prezz wara li tkun twettqet it-tranżazzjoni — Leġiżlazzjoni nazzjonali li tissuġġetta t-tnaqqis fil-valur taxxabbli għall-kundizzjoni li l-fornitur ta’ merkanzija jew ta’ servizzi jkollu fil-pussess tiegħu dikjarazzjoni ta’ rċevuta, maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, tal-fattura ta’ rettifika — Prinċipju ta’ newtralità tal-VAT — Prinċipju ta’ proporzjonalità”
Fil-Kawża C‑588/10,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa min-Naczelny Sąd Administracyjny (il-Polonja), permezz ta’ deċiżjoni tas-16 ta’ Settembru 2010, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fl-14 ta’ Diċembru 2010, fil-proċedura
Minister Finansów
vs
Kraft Foods Polska SA,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (It-Tieni Awla),
komposta minn J. N. Cunha Rodrigues, President tal-Awla, U. Lõhmus, A. Rosas, A. Ó Caoimh u A. Arabadjiev (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: J. Kokott,
Reġistratur: K. Sztranc-Sławiczek,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tal-15 ta’ Novembru 2011,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għall-Minister Finansów, minn J. Kwaśnicki, konsulent legali,
– għal Kraft Foods Polska SA, minn P. Żurowski, konsulent fiskali, u A. Smolińska-Wiśnioch, avukat,
– għall-Gvern Pollakk, minn A. Kraińska u A. Kramarczyk, kif ukoll minn M. Szpunar, bħala aġenti,
– għall-Gvern Portugiż, minn L. Inez Fernandes, bħala aġent,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn K. Herrmann u L. Lozano Palacios, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tikkonċerna l-interpretazzjoni tal‑Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1, iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”), kif ukoll tal‑prinċipji ta’ newtralità tat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT”) u ta’ proporzjonalità.
2 Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn il-Minister Finansów (Ministru tal-Finanzi Pollakk) u Kraft Foods Polska SA (iktar ’il quddiem “KFP”) dwar avviż individwali indirizzat lil KFP li jikkonstata l-illegalità, fid-dawl tal-leġiżlazzjoni nazzjonali, tat-tnaqqis, fuq il-bażi ta’ fattura ta’ rettifika indirizzata lill-kokontraenti, tal-valur taxxabbli kif ukoll tal-ammont tal-VAT dovuta jekk, fid-data tal-preżentata tad‑dikjarazzjoni tal-VAT, KFP ma kinitx fil-pussess ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta maħruġa minn din il-kokontraenti fir-rigward tal-imsemmija fattura ta’ rettifika.
Il-kuntest ġuridiku
Il-leġiżlazzjoni tal-Unjoni
3 L-Artikolu 1(2) tad-Direttiva tal-VAT jipprovdi li l-“prinċipju tas-sistema komuni ta’ VAT tinvolvi l-applikazzjoni ta’ taxxa ġenerali fuq il-konsum fuq merkanzija u servizzi li hi eżattament proporzjonali għall-prezz tal-merkanzija u s-servizzi, ikunu kemm ikunu t‑transazzjonijet li jkunu saru fil-proċess ta’ produzzjoni u distribuzzjoni qabel l-istadju li fih hi imposta t-taxxa”.
4 Skont l-Artikolu 73 ta’ din id-direttiva, fir-rigward “tal-provvista ta’ merkanzija jew servizzi, minbarra kif imsemmi fl-Artikoli 74 sa 77, l-ammont taxxabbli [il-valur taxxabbli] għandu jinkludi dak kollu li jikkostitwixxi ħlas miksub jew li għandu jinkiseb mill-fornitur, għall-provvista, mill-konsumatur jew parti terza, inklużi s-sussidji marbuta direttament mal-prezz tal-provvista”.
5 L-Artikolu 79 tal-imsemmija direttiva jipprovdi:
“L-ammont taxxabbli [il-valur taxxabbli] m’għandux jinkludi l-fatturi li ġejjin:
(a) tnaqqis fil-prezzijiet bħala skont għal pagament kmieni;
(b) roħs fil-prezzijiet u tnaqqis mogħti lill-konsumatur u akkwistati minnu fiż-żmien tal-provvista;
(ċ) ammonti riċevuti minn persuna taxxabbli mill-konsumatur, bħala ħlas lura għan-nefqa mħallsa fl-isem u għall-konsumatur, u li huma mdaħħla fil-kotba tiegħu f’kont ta’ sospiża.
Il-persuna taxxabbli għandha tissupplixxi prova ta’ l-ammont effettiv ta’ din in-nefqa msemmija fil-punt (ċ) ta’ l-ewwel paragrafu u ma tistax tnaqqas kwalunkwe VAT li setgħet ġiet imposta.”
6 Skont l-Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT, fil-“każ ta’ [annullament], kanċellazzjoni, ċaħda jew nuqqas ta’ pagament totali jew parzjali, jew fejn il-prezz hu mnaqqas wara li l-provvista [it-tranżazzjoni] tkun saret, l-ammont taxxabbli [il-valur taxxabbli] għandu jiġi ridott għaldaqstant skond kondizzjonijet li jiġu stabbiliti mill-Istati Membri”.
7 L-Artikolu 273 ta’ din id-direttiva jipprovdi:
“L-Istati Membri jistgħu jimponu obbligi oħrajn li jidhrulhom meħtieġa biex jiżguraw il-ġbir korrett ta’ VAT u biex ma ssirx frodi, soġġett għall-ħtieġa ta’ trattament indaqs bejn transazzjonijiet domestiċi u transazzjonijiet li jsiru bejn Stati Membri minn persuni taxxabbli u sakemm dawn l-obbligi, fin-negozju bejn Stati Membri, ma jagħtux lok għal formalitajiet konnessi mal-qsim ta’ fruntieri.
L-għażla skond l-ewwel paragrafu ma tistax tintuża biex timponi obbligi tal-fatturazzjoni addizzjonali aktar minn dawk stabbiliti fil-Kapitolu 3.”
8 Skont l-Artikolu 183 tad-Direttiva tal-VAT:
“Fejn, għal perijodu partikolari ta’ taxxa, l-ammont ta’ tnaqqis jeċċedi l-ammont tal-VAT dovuta, l-Istati Membri jistgħu, skond il-kondizzjonijet li huma għandhom jiddeterminaw, jew jagħmlu rifużjoni jew imexxu l-eċċess ’il quddiem għall-perijodu li jmiss.
Madankollu, l-Istati Membri jistgħu jirrifjutaw li jagħmlu rifużjoni jew li jmexxu ’l quddiem jekk l-ammont ta’ l-eċċess hu insinifikanti.”
Il-leġiżlazzjoni nazzjonali
9 L-Artikolu 29(4a) sa (4c) tal-Liġi tal-11 ta’ Marzu 2004 dwar it-taxxa fuq il-merkanzija u fuq is-servizzi (ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. Nru 54, pożizzjoni 535, iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar il-VAT”) jipprovdi:
“4a. Fil-każijiet previsti, il-persuna taxxabbli tista’ tnaqqas il-valur taxxabbli kif dan ikun stabbilit fil-fattura bil-kundizzjoni li, qabel l-iskadenza tat-terminu għall-preżentata tad-dikjarazzjoni tal-VAT fir-rigward tal-perijodu taxxabbli li matulu l-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi tkun irċeviet il-fattura [ta’ rettifika], il-persuna taxxabbli jkollha fil-pussess tagħha dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ din il-fattura maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi. Meta din il-persuna tal-aħħar tkun irċeviet il-fattura wara l-iskadenza tat-terminu għall-preżentata tad-dikjarazzjoni fiskali fir-rigward ta’ perijodu taxxabbli, il-persuna taxxabbli hija intitolata li tieħu inkunsiderazzjoni l-fattura [ta’ rettifika] fir-rigward tal-perijodu taxxabbli li matulu tirċievi d-dikjarazzjoni ta’ rċevuta tal-imsemmija fattura maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi.
4b. Il-kundizzjoni dwar il-kisba, mill-persuna taxxabbli, tad-dikjarazzjoni ta’ rċevuta tal-fattura maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi ma tapplikax:
1) fil-każ ta’ esportazzjoni, ta’ kunsinna intra-Komunitarja u ta’ kunsinna ta’ merkanzija li fir-rigward tagħha l-post ta’ tassazzjoni jkun jinsab barra mit-territorju nazzjonali;
2) fir-rigward ta’ akkwirenti li għalihom it-tranżazzjoni inkwistjoni tkun waħda ta’ bejgħ finalizzat, jiġifieri l‑provvista ta’ enerġija elettrika u ta’ sħana, ta’ gass, ta’ servizzi ta’ telekomunikazzjonijiet u ta’ radjokomunikazzjonijiet kif ukoll tas-servizzi indikati fil‑punti 138 u 153 tal-Anness 3 ta’ din il-liġi.
4c. Il-paragrafu 4a japplika wkoll fil-każ li jiġi kkonstatat żball fl-ammont tat-taxxa indikata fuq il-fattura u fil-każ li tinħareġ fattura ta’ rettifika tal-fattura li tindika ammont ta’ taxxa superjuri għall-ammont dovut.”
Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari
10 KFP topera fil-qasam tal-produzzjoni u tad-distribuzzjoni tal-prodotti tal-ikel. Fil-kuntest tal-bejgħ tal-prodotti tagħha lil diversi kokontraenti, KFP toħroġ numru kunsiderevoli ta’ fatturi u ta’ fatturi ta’ rettifika, fejn dawn tal-aħħar jinħarġu b’mod partikolari fir-rigward tal-għoti ta’ traħħis, fir-rigward tar-ritorn ta’ prodotti u fil-każ ta’ żbalji.
11 Dak li jiġri b’mod regolari huwa li KFP tirċievi d-dikjarazzjoni ta’ rċevuta tal-fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi b’dewmien sinjifikattiv jew saħansitra ma tirċevix tali dikjarazzjoni. Il-kisba ta’ tali dikjarazzjonijiet teħtieġ ħafna drabi li jintbagħtu ittri ta’ tfakkir kif ukoll skambju ta’ korrispondenza u timplika l-obbligu li jiġi implementat mekkaniżmu sabiex jiġi segwit jekk dawn id-dikjarazzjonijiet ikunux intbagħtu.
12 Peress li kkunsidrat li kienet awtorizzata tnaqqas il-valur taxxabbli u l‑ammont tal-VAT dovuta fuq il-bażi tal-fattura ta’ rettifika meħuda inkunsiderazzjoni fid-dikjarazzjoni tal-VAT li tikkonċerna l-perijodu li matulu nħarġet il-fattura msemmija, minkejja li, fid-data tal-preżentata ta’ din id-dikjarazzjoni, hija ma kellhiex fil-pussess tagħha d‑dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ din il-fattura ta’ rettifika, KFP ressqet talba quddiem il-Minister Finansów sabiex tiġi kkonfermata l‑interpretazzjoni tagħha tal-Artikolu 29 tal-Liġi dwar il-VAT.
13 F’avviż individwali tal-10 ta’ April 2009, il-Minister Finansów ikkunsidra li minn qari letterali tal-Artikolu 29(4a) tal-liġi msemmija jirriżulta li t-tnaqqis tal-ammont tal-VAT dovuta mill-bejjiegħ huwa suġġett għall-kundizzjoni li dan ikollu fil-pussess tiegħu dikjarazzjoni ta’ rċevuta tal-fattura ta’ rettifika maħruġa mill-akkwirenti, u li għalhekk id-diffikultajiet prattiċi li KFP setgħet tiltaqa’ magħhom fir‑rigward tal-kisba ta’ din id-dikjarazzjoni ta’ rċevuta ma kellhom ebda rilevanza.
14 Sussegwentement għal rikors amministrattiv li ma kellux eżitu pożittiv għaliha, KFP fetħet kawża quddiem il-Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Tribunal amministrattiv ta’ Varsavja) fejn invokat ksur, l-ewwel nett, tal-Artikolu 29(4a) u (4c) tal-Liġi dwar il-VAT, moqri flimkien mal-Artikoli 73 u 79 tad-Direttiva tal-VAT, li jirriżulta minn ksur tal-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT, it-tieni nett, tal‑prinċipju ta’ proporzjonalità, it-tielet nett, tal-prinċipju ta’ supremazija tad-dritt tal-Unjoni u, ir-raba’ nett, ta’ regoli proċedurali minħabba, b’mod partikolari, rifjut li tiġi applikata l-ġurisprudenza tal‑Qorti tal-Ġustizzja.
15 Il-Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, minn naħa, ikkunsidra li l-Artikolu 29(4a) tal-Liġi dwar il-VAT jobbliga lill‑persuna taxxabbli li tkun tixtieq tnaqqas il-valur taxxabbli sabiex tikseb il-prova li l-fattura ta’ rettifika tkun ingħatat lill-akkwirenti tal‑merkanzija jew tas-servizzi.
16 Min-naħa l-oħra, dak it-tribunal ikkunsidra li l-imsemmi Artikolu 29(4a) imur kontra d-dritt tal-Unjoni sa fejn l-Artikoli 73 sa 79 tad-Direttiva tal-VAT ma jipprevedux l-obbligu li l-persuna taxxabbli jkollha fil-pussess tagħha dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika u li l-introduzzjoni, mil-leġiżlatur nazzjonali, ta’ tali obbligu hija kuntrarja għall-prinċipji ta’ newtralità tal-VAT u ta’ proporzjonalità. Fil-fatt, din id-dispożizzjoni tad-dritt nazzjonali twassal sabiex ma jitteħidx inkunsiderazzjoni l-valur taxxabbli reali mnaqqas u tipprevedi rekwiżiti formali li jmorru lil hinn minn dak li huwa meħtieġ sabiex jiġu kkontrollati abbużi eventwali.
17 Il-Minister Finansów ippreżenta appell fil-kassazzjoni kontra din is‑sentenza quddiem il-qorti tar-rinviju. Fil-fehma tiegħu, meta rrikjeda dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika, il-leġiżlatur nazzjonali sempliċement uża l-possibbiltà mogħtija lilu mid-Direttiva tal-VAT sabiex jagħżel il-forom u l-mezzi għall-implementazzjoni tad-dritt għat-tnaqqis tal-valur taxxabbli. Dan ir-rekwiżit huwa intiż sabiex tiġi żgurata r-regolarità tat-tranżazzjonijiet u la jikser il-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT u lanqas dak ta’ proporzjonalità.
18 Huwa f’dawn iċ-ċirkustanzi li n-Naczelny Sąd Administracyjny iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel id-domanda preliminari segwenti lill-Qorti tal-Ġustizzja:
“Kundizzjoni bħal dik stabbilita fl-Artikolu [29(4a)] tal-[Liġi dwar il‑VAT], li tissuġġetta d-dritt li tnaqqas l-ammont taxxabbli [il-valur taxxabbli] imniżżel fil-fattura, għaż-żamma mill-persuna taxxabbli, qabel l-iskadenza tat-terminu sabiex tiġi sottomessa dikjarazzjoni tat-taxxa relatata mal-perijodu taxxabbli li matulu x-xerrej tal-prodott jew tas-servizz irċieva l-fattura [ta’ rettifika], tad-dikjarazzjoni ta’ riċevuta tal-imsemmija fattura [ta’ rettifika] min-naħa tax-xerrej ta’ dak il‑prodott jew servizz mixtri, taqa’ taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni stabbilita fl-Artikolu 90(1) tad-Direttiva [tal-VAT], li [j]ipprovdi li fejn il-prezz jitnaqqas wara li t-tranżazzjoni tkun seħħet, l-ammont taxxabbli [il-valur taxxabbli] għandu għaldaqstant jitnaqqas skont kundizzjonijet li jiġu stabbiliti mill-Istati Membri, u din il-kundizzjoni tikser il‑prinċipju ta’ newtralità tal-VAT kif ukoll il-prinċipju ta’ proporzjonalità?”
Fuq id-domanda preliminari
19 Permezz tad-domanda magħmula, il-qorti tar-rinviju qiegħda essenzjalment tistaqsi jekk ir-rekwiżit fejn it-tnaqqis tal-valur taxxabbli, kif dan jirriżulta minn fattura inizjali, huwa suġġett għall-pussess, mill‑persuna taxxabbli, ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi, jaqax taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni li jinsab fl-Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT u jekk il-prinċipji ta’ newtralità tal-VAT kif ukoll ta’ proporzjonalità jipprekludux tali rekwiżit.
20 Fir-rigward tal-kwistjoni jekk ir-rekwiżit inkwistjoni fil-kawża prinċipali jaqax taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni li jinsab fl-Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT, għandu jitfakkar li mill-Artikoli 1(2) u 73 tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li l-prinċipju tas-sistema komuni tal‑VAT huwa li fuq il-merkanzija u fuq is-servizzi tiġi applikata taxxa ġenerali fuq il-konsum li tkun eżattament proporzjonali għall-prezz tagħhom u li l-valur taxxabbli għandu jinkludi dak kollu li jikkostitwixxi l-korrispettiv miksub jew li għandu jinkiseb mill-fornitur ta’ merkanzija jew mill-prestatarju ta’ servizzi fir-rigward tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni mingħand l-akkwirenti, mingħand il-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi jew mingħand terzi.
21 B’mod partikolari, fil-każ ta’ tnaqqis fil-prezz wara l-mument li fih titwettaq it-tranżazzjoni, l-Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT jipprovdi li “l-ammont taxxabbli [il-valur taxxabbli] għandu jiġi ridott għaldaqstant skond kondizzjonijet li jiġu stabbiliti mill-Istati Membri”.
22 Barra minn hekk, skont l-Artikolu 273 tad-direttiva msemmija, l-Istati Membri jistgħu jistabbilixxu l-obbligi li fil-fehma tagħhom ikunu meħtieġa sabiex ikun żgurat il-ġbir korrett tal-VAT u sabiex tiġi evitata l-frodi, bil-kundizzjoni li jkun osservat trattament ugwali għat-tranżazzjonijiet interni u għat-tranżazzjonijiet imwettqa bejn l-Istati Membri minn persuni taxxabbli, bil-kundizzjoni li dawn l-obbligi ma joħolqux, fil-kummerċ bejn l-Istati Membri, formalitajiet marbuta mal‑qsim ta’ fruntiera u bil-kundizzjoni li din il-possibbiltà ma tintużax sabiex jiġu stabbiliti obbligi marbuta mal-fatturazzjoni addizzjonali għal dawk stabbiliti fil-Kapitolu 3 tal-istess direttiva.
23 Peress li, ħlief għal-limiti stabbiliti minnhom, id-dispożizzjonijiet tal‑Artikoli 90(1) u 273 tad-Direttiva tal-VAT la jippreċiżaw il‑kundizzjonijiet u lanqas l-obbligi li l-Istati Membri jistgħu jistabbilixxu, għandu jiġi kkonstatat li dawn id-dispożizzjonijiet jagħtu lill-Istati Membri marġni ta’ diskrezzjoni, b’mod partikolari fir-rigward tal-formalitajiet li l-persuni taxxabbli għandhom jissodisfaw quddiem l-awtoritajiet fiskali tal-imsemmija Stati sabiex, fil-każ ta’ tnaqqis tal‑prezz wara l-mument li fih titwettaq it-tranżazzjoni, ikunu jistgħu jnaqqsu l-valur taxxabbli b’ammont korrispondenti.
24 F’dan il-każ, huwa paċifiku li, fil-każ ta’ tnaqqis tal-prezz wara l‑mument li fih titwettaq it-tranżazzjoni, il-leġiżlazzjoni Pollakka inkwistjoni fil-kawża prinċipali tissuġġetta t-tnaqqis b’ammont korrispondenti tal-valur taxxabbli għall-kundizzjoni li l-persuna taxxabbli jkollha fil-pussess tagħha dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi u li dan ir-rekwiżit huwa intiż sabiex jiġi żgurat il-ġbir korrett tal-VAT u sabiex tiġi evitata l-frodi, kif isostni b’mod partikolari l-Gvern Pollakk.
25 Tali rekwiżit jaqa’ taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni li jinsab fl‑Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT u, fl-istess ħin, taħt il-kunċett ta’ obbligu li jinsab fl-Artikolu 273 ta’ din id-direttiva.
26 Fir-rigward tal-kwistjoni jekk il-prinċipji ta’ newtralità tal-VAT u ta’ proporzjonalità jipprekludux tali rekwiżit, għandu jitfakkar li l‑Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT jobbliga lill-Istati Membri jnaqqsu l-valur taxxabbli u, għalhekk, l-ammont tal-VAT dovuta mill‑persuna taxxabbli kull meta, sussegwentement għall-konklużjoni ta’ tranżazzjoni, il-persuna taxxabbli ma tiġborx parti mill-korrispettiv jew il-korrispettiv kollu (ara s-sentenza tat-3 ta’ Lulju 1997, Goldsmiths, C‑330/95, Ġabra p. I‑3801, punt 16).
27 Din id-dispożizzjoni tikkostitwixxi l-espressjoni ta’ prinċipju fundamentali tad-Direttiva tal-VAT li jipprovdi li l-valur taxxabbli għandu jkun ikkostitwit mill-korrispettiv verament miġbur u li l‑korollarju tiegħu huwa li l-amministrazzjoni fiskali ma tistax tiġbor bħala VAT ammont li jkun superjuri għal dak miġbur mill-persuna taxxabbli (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Goldsmiths, iċċitata iktar ’il fuq, punt 15).
28 Mill-ġurisprudenza jirriżulta wkoll li l-miżuri ta’ natura li jiġu evitati l‑frodi u l-evażjoni fiskali ma jistgħux, bħala prinċipju, jidderogaw mill-osservanza tal-valur taxxabbli tal-VAT ħlief fil-limitu ta’ dak li huwa strettament meħtieġ sabiex jintlaħaq dan l-għan speċifiku. Fil-fatt, dawn il-miżuri għandhom jolqtu bl-inqas mod possibbli l-għanijiet u l‑prinċipji tad-Direttiva tal-VAT u għalhekk ma jistgħux jintużaw b’mod li jaffettwaw in-newtralità tal-VAT, li tikkostitwixxi prinċipju fundamentali tas-sistema komuni tal-VAT implementata permezz tal‑leġiżlazzjoni tal-Unjoni f’dan il-qasam (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi Goldsmiths, iċċitata iktar ’il fuq, punt 21; tat-18 ta’ Ġunju 2009, Stadeco, C‑566/07, Ġabra p. I‑5295, punt 39 u l-ġurisprudenza ċċitata, kif ukoll tas-27 ta’ Jannar 2011, Vandoorne, C‑489/09, Ġabra p. I‑225, punt 27).
29 Għaldaqstant, jekk ir-rimbors tal-VAT isir impossibbli jew eċċessivament diffiċli fid-dawl tal-kundizzjonijiet li fihom jistgħu jiġu eżerċitati t-talbiet għall-ħlas lura ta’ taxxi, il-prinċipji msemmija jistgħu jirrikjedu li l-Istati Membri jistabbilixxu l-istrumenti u l-modalitajiet proċedurali meħtieġa sabiex il-persuna taxxabbli tkun tista’ tirkupra t‑taxxa ffatturata indebitament (sentenza Stadeco, iċċitata iktar ’il fuq, punt 40 u l-ġurisprudenza ċċitata).
30 Barra minn hekk, fir-rigward tal-possibbiltà, skont l-Artikolu 183 tad‑Direttiva tal-VAT, li jiġi stabbilit li l-eċċess tal-VAT jittieħed inkunsiderazzjoni fil-perijodu ta’ tassazzjoni segwenti jew li dan l‑eċċess jiġi rrimborsat, il-Qorti tal-Ġustizzja speċifikat li l-modalitajiet stabbiliti mill-Istati Membri f’dan ir-rigward ma jistgħux jippreġudikaw il-prinċipju ta’ newtralità fiskali billi jgħaddu l-piż ta’ din it-taxxa, kompletament jew parzjalment, fuq il-persuna taxxabbli (sentenza tat‑28 ta’ Lulju 2011, Il-Kummissjoni vs L-Ungerija, C‑274/10, Ġabra p. I‑7289, punt 45).
31 Il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat li tali modalitajiet għandhom jippermettu lill-persuna taxxabbli tirkupra, f’kundizzjonijiet adegwati, it-totalità tal-kreditu li jirriżulta minn dan l-eċċess tal-VAT, u dan jimplika li r-rimbors għandu jitwettaq f’terminu raġonevoli (sentenza Il‑Kummissjoni vs L-Ungerija, iċċitata iktar ’il fuq, punt 45).
32 F’dan il-każ, għandu jiġi kkonstatat li l-pussess, mill-fornitur tal‑merkanzija jew tas-servizzi, ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi huwa ta’ natura li jipprova li din tal-aħħar hija informata dwar il-fatt li għandha tikkalkola d-dritt eventwali tagħha għal tnaqqis tal-VAT fuq il-bażi tal-fattura ta’ rettifika msemmija.
33 Bħala prinċipju, ir-rekwiżit inkwistjoni huwa ta’ natura li jikkontribwixxi kemm sabiex jiġi żgurat il-ġbir korrett tal-VAT u sabiex tiġi evitata l-frodi kif ukoll sabiex jiġi eliminat ir-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali. Minn dan isegwi li r-Repubblika tal-Polonja tista’ ġustament issostni li dan ir-rekwiżit isegwi l-għanijiet leġittimi stabbiliti fl‑Artikoli 90(1) u 273 tad-Direttiva tal-VAT.
34 Quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja r-Repubblika tal-Polonja indikat li r‑rekwiżit inkwistjoni fil-kawża prinċipali, minn naħa, ma japplikax ħlief għat-tranżazzjonijiet interni u, min-naħa l-oħra, ma huwa marbut ma ebda kundizzjoni formali u għalhekk jista’ jkun sodisfatt bi kwalunkwe mezz adegwat. Dan ir-rekwiżit jista’ jitqies li ma huwiex, bħala prinċipju, eċċessivament restrittiv għall-persuni taxxabbli, fornituri ta’ merkanzija jew ta’ servizzi.
35 Madankollu, matul is-seduta KFP sostniet li, fil-prattika, l‑amministrazzjoni taċċetta biss forma speċifika ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta, jiġifieri kopja tal-fattura ta’ rettifika li fuqha jkollha timbru stampat mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi.
36 Hija l-qorti tar-rinviju li għandha tivverifika liema huma l-forom ta’ dikjarazzjonijiet ta’ rċevuta aċċettati mill-amministrazzjoni fiskali bħala prova tal-osservanza tar-rekwiżit inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
37 Barra minn hekk, peress li l-pussess tad-dikjarazzjoni ta’ rċevuta inkwistjoni jippermetti lill-fornitur tal-merkanzija u tas-servizzi li jikkalkola l-VAT dovuta fuq il-bażi tal-ammonti indikati fil-fattura ta’ rettifika jew li jirkupra l-eċċess kollu tal-VAT mħallsa lill‑amministrazzjoni fiskali, dan ir-rekwiżit, bħala prinċipju, ma jaffettwax in-newtralità tal-VAT.
38 Madankollu, sa fejn fid-dritt nazzjonali l-pussess ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta huwa kundizzjoni indispensabbli għall-kalkolu tal-VAT dovuta fuq il-bażi tal-ammonti indikati fil-fattura ta’ rettifika jew għall-irkupru tal-eċċess tal-VAT imħallsa, għandu jiġi kkonstatat li, fid-dawl tal‑ġurisprudenza mfakkra fil-punti 29 sa 31 ta’ din is-sentenza, in-newtralità tal-VAT tkun affettwata meta għall-fornitur tal‑merkanzija jew tas-servizzi jkun impossibbli jew eċċessivament diffiċli li jikseb tali dikjarazzjoni ta’ rċevuta f’terminu raġonevoli.
39 F’dan ir-rigward, KFP speċifikat, mingħajr ma ġiet kontradetta fuq dan il-punt, li d-dritt Pollakk ma jipprevedi, fir-rigward tal-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, ebda obbligu legalment vinkolanti li tikkonferma l-irċevuta ta’ fattura ta’ rettifika, punt dan li għandu jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
40 Jekk l-irkupru f’terminu raġonevoli, mill-fornitur tal-merkanzija jew tas-servizzi, tal-eċċess tal-VAT imħallsa lill-amministrazzjoni fiskali fuq il-bażi tal-fattura inizjali jsir impossibbli jew eċċessivament diffiċli minħabba l-kundizzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali, il-prinċipji ta’ newtralità tal-VAT u ta’ proporzjonalità jirrikjedu li l-Istat Membru kkonċernat jippermetti lill-persuna taxxabbli tistabbilixxi, permezz ta’ mezzi oħra, quddiem l-awtoritajiet fiskali nazzjonali, minn naħa, li hija aġixxiet bid-diliġenza neċessarja fiċ-ċirkustanzi tal-każ ineżami sabiex tiżgura li l-persuna li lilha ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi jkollha fil-pussess tagħha l-fattura ta’ rettifika u li din saret taf b’din il‑fattura u, min-naħa l-oħra, li t-tranżazzjoni inkwistjoni twettqet effettivament skont il-kundizzjonijiet indikati fl-imsemmija fattura ta’ rettifika.
41 Għal dan il-għan jistgħu jkunu utli kopji tal-fattura ta’ rettifika u tal-ittra ta’ tfakkir mibgħuta lill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi sabiex tibgħat id-dikjarazzjoni ta’ rċevuta kif ukoll, kif sostniet KFP matul is-seduta, mingħajr ma kienet kontradetta dwar dan il-punt, provi tal-ħlas jew il-produzzjoni ta’ estratti tal-kontabbiltà li permezz tagħhom ikun jista’ jiġi identifikat l‑ammont effettivament imħallas lill-persuna taxxabbli fir-rigward tat‑tranżazzjoni inkwistjoni mill-persuna li lilha ġew ipprovduti l‑merkanzija jew is-servizzi.
42 Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti kollha, ir-risposta għad‑domanda magħmula għandha tkun li:
– ir-rekwiżit li jissuġġetta t-tnaqqis tal-valur taxxabbli, kif dan jirriżulta minn fattura inizjali, għall-pussess, mill-persuna taxxabbli, ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, jaqa’ taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni li jinsab fl‑Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-VAT;
– il-prinċipji ta’ newtralità tal-VAT kif ukoll ta’ proporzjonalità ma jipprekludux, bħala prinċipju, tali rekwiżit. Madankollu, meta għall-persuna taxxabbli, fornitur ta’ merkanzija jew ta’ servizzi, jirriżulta impossibbli jew eċċessivament diffiċli li tiżgura li tirċievi, f’terminu raġonevoli, tali dikjarazzjoni ta’ rċevuta, din il‑persuna taxxabbli ma tistax ma titħalliex tistabbilixxi, permezz ta’ mezzi oħra, quddiem l-awtoritajiet fiskali nazzjonali, minn naħa, li hija aġixxiet bid-diliġenza neċessarja fiċ-ċirkustanzi tal‑każ ineżami sabiex tiżgura li l-persuna li lilha ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi jkollha fil-pussess tagħha l-fattura ta’ rettifika u li din saret taf b’din il-fattura u, min-naħa l-oħra, li t‑tranżazzjoni inkwistjoni twettqet effettivament skont il‑kundizzjonijiet indikati fl-imsemmija fattura ta’ rettifika.
Fuq l-ispejjeż
43 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija dik il-qorti li għandha tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (It-Tieni Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
Rekwiżit li jissuġġetta t-tnaqqis tal-valur taxxabbli, kif dan jirriżulta minn fattura inizjali, għall-pussess, mill-persuna taxxabbli, ta’ dikjarazzjoni ta’ rċevuta ta’ fattura ta’ rettifika maħruġa mill-persuna li lilha jkunu ġew ipprovduti l-merkanzija jew is-servizzi, jaqa’ taħt il-kunċett ta’ kundizzjoni li jinsab fl‑Artikolu 90(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud.
Il-prinċipji ta’ newtralità tat-taxxa fuq il-valur miżjud kif ukoll ta’ proporzjonalità ma jipprekludux, bħala prinċipju, tali rekwiżit. Madankollu, meta għall-persuna taxxabbli, fornitur ta’ merkanzija jew ta’ servizzi, jirriżulta impossibbli jew eċċessivament diffiċli li tiżgura li tirċievi, f’terminu raġonevoli, tali dikjarazzjoni ta’ rċevuta, din il-persuna taxxabbli ma tistax ma titħalliex tistabbilixxi, permezz ta’ mezzi oħra, quddiem l-awtoritajiet fiskali tal-Istat Membru kkonċernat, minn naħa, li hija aġixxiet bid‑diliġenza neċessarja fiċ-ċirkustanzi tal-każ ineżami sabiex tiżgura li l-persuna li lilha ġew ipprovduti l-merkanzija jew is‑servizzi jkollha fil-pussess tagħha l-fattura ta’ rettifika u li din saret taf b’din il-fattura u, min-naħa l-oħra, li t-tranżazzjoni inkwistjoni twettqet effettivament skont il-kundizzjonijiet indikati fl-imsemmija fattura ta’ rettifika.
Firem
* Lingwa tal-kawża: il-Pollakk.