A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (ötödik tanács)
2015. július 16.(*)
„Előzetes döntéshozatal iránti kérelem – Adózás – Forgalmi adó – Hatály – Mentesség – A »biztosítási ügyletek« fogalma – A »szolgáltatásnyújtás« fogalma – Használt gépjármű meghibásodását fedező garanciára irányuló átalányösszeg”
A C‑584/13. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Cour de cassation (Franciaország) a Bírósághoz 2013. november 19‑én érkezett, 2013. november 13‑i határozatával terjesztett elő az előtte
a Directeur général des finances publiques
és
a Mapfre asistencia compania internacional de seguros y reaseguros SA,
valamint
a Mapfre warranty SpA
és
a Directeur général des finances publiques
között folyamatban lévő eljárásokban,
A BÍRÓSÁG (ötödik tanács),
tagjai: T. von Danwitz tanácselnök, C. Vajda, A. Rosas (előadó), Juhász E. és D. Šváby bírák,
főtanácsnok: M. Szpunar,
hivatalvezető: V. Tourrès tanácsos,
tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2014. november 12‑i tárgyalásra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
– a Mapfre asistencia compania internacional de seguros y reaseguros SA és a Mapfre warranty SpA képviseletében G. Hannotin avocat,
– a francia kormány képviseletében J.‑S. Pilczer és D. Colas, meghatalmazotti minőségben
– az Európai Bizottság képviseletében C. Soulay és L. Lozano Palacios, meghatalmazotti minőségben
a főtanácsnok indítványának a 2015. február 4‑i tárgyaláson történt meghallgatását követően,
meghozta a következő
Ítéletet
1 Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az 1991. december 16‑i 91/680/EGK irányelvvel (HL L 376., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 160. o.) módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.; a továbbiakban: hatodik irányelv) 2. cikkének, valamint 13. cikke B. része a) pontjának értelmezésére vonatkozik.
2 E kérelmet egyrészt a Directeur général des finances publiques (költségvetési igazgatóság főigazgatója) és a Mapfre asistencia compania internacional de seguros y reaseguros SA (a továbbiakban: Mapfre asistencia) spanyol jog szerint alapított társaság, valamint, másrészt, a Mapfre warranty SpA (a továbbiakban: Mapfre warranty) olasz jog szerint alapított társaság és a Directeur général des finances publiques között az e két társaság által végrehajtott ügyletek adóztatása tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3 A hatodik irányelv 2. cikke előírja:
„A hozzáadottérték‑adó [a továbbiakban: héa] alá tartozik:
1. az adóalany által belföldön ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás;
2. a termékimport.”
4 A hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja értelmében:
„Az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az általuk meghatározott feltételek mellett a tagállamok mentesítik az adó alól a következőket, annak érdekében, hogy biztosítsák az ilyen mentességek megfelelő és egyértelmű alkalmazását, valamint hogy megakadályozzák az adókijátszásokat, az adókikerüléseket és az esetleges visszaéléseket:
a) a biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek, beleértve az ehhez tartozó biztosítási ügynöki és közvetítői szolgáltatásokat.”
5 A hatodik irányelv 33. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:
„Az egyéb közösségi rendelkezések, különösen a jövedéki termékek birtoklására, szállítására és ellenőrzésére vonatkozó általános, hatályban lévő közösségi rendelkezések sérelme nélkül, ezen irányelv nem akadályozza a tagállamokat biztosítási szerződésekre vonatkozó adók, a fogadásokra és szerencsejátékokra vonatkozó adók, a jövedéki adók, a bélyegilletékek [helyesen: bejegyzési illetékek vagy illetékek] és még általánosabban az olyan adók, illetékek vagy terhek fenntartásában vagy bevezetésében, amelyeket nem lehet forgalmi adóként jellemezni, feltéve ugyanakkor, hogy ezen adók, illetékek vagy terhek a tagállamok közötti kereskedelemben nem vezetnek alaki követelményekhez a határátlépéssel összefüggésben.”
A francia jog
6 A code général des impôts‑nak (általános adókódex) az alapeljárás tényállására alkalmazandó változata (a továbbiakban: CGI) 256‑I. cikke előírja:
„Az adóalany által belföldön ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás a [héa] alá tartozik.”
7 A CGI 261. C cikke a következőképpen rendelkezik:
„Mentesek a [héa] alól:
[...]
(2) a biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek, valamint az ehhez tartozó biztosítási ügynöki és közvetítői szolgáltatások.
[...]”
8 A CGI 991. cikke előírja:
„Minden, valamely társasággal vagy biztosítótársasággal vagy minden más francia vagy külföldi biztosítóval kötött biztosítási megállapodás, a megkötés helyétől és időpontjától függetlenül kötelező éves adó hatálya alá tartozik, amely adó megfizetésével minden olyan irat, amely a biztosítás megkötését, módosítását vagy annak megegyezéssel történő megszüntetését állapítja meg, illetve az arról kiállított hiteles másolatok, kivonatok vagy másolatok létrejöttük helyétől függetlenül mentesek a bélyegilletéktől, és nyilvántartásba vételük, amennyiben ezen alakszerűséget megkövetelik, ingyenes.
Az adót a biztosító javára kifizetett összegekre és minden olyan járulékos kifizetésre kivetik, amelyekben a biztosítottól közvetlenül vagy közvetve részesül.”
9 A CGI 1001‑5 bis cikke pontosítja, hogy a biztosítási szerződésekre vonatkozó különös adó mértéke 18%‑ban kerül meghatározásra a szárazföldi gépjárműveket érintő bármely kockázattal szembeni biztosítások vonatkozásában.
10 A CGI 1001‑6. cikkéből az következik, hogy a biztosítási szerződéseket terhelő különadó általános jog szerinti mértéke 9%‑ban kerül rögzítésre.
Az alapeljárások és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
11 Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy használt gépjárművek viszonteladásával foglalkozó javítóműhelyek e gépjárművek vásárlóinak, az NSA Sage társaság, a jelenlegi Mapfre warranty közreműködésével az említett gépjárművek mechanikai meghibásodásaira vonatkozó javítási garanciát kínáltak.
12 Mivel úgy ítélte meg, hogy szolgáltatásnyújtást valósít meg, a Mapfre warranty héát számított fel. A Mapfre asistencia a biztosítási megállapodásokat terhelő adót fizette meg a Mapfre warranty által fizetett díjak után, a 9%‑os, általános jog szerinti mértékben.
13 Az adóhatóság kiigazításra vonatkozó javaslatot küldött a Mapfre warranty számára, mivel az ez utóbbi által nyújtott szolgáltatásokat a CGI 1001‑5 bis cikkében előírt, a gépjármű‑biztosításokat a CGI 991. cikke értelmében terhelő 18%‑os mértékű adó hatálya alá tartozónak minősítette.
14 Ezenfelül, mivel úgy ítélte meg, hogy a Mapfre warranty a mechanikai meghibásodások kockázatainak fedezetére irányuló biztosítást kötött a Mapfre asistenciánál a gépjárművek vevőinek javára, az említett hatóság adókiigazító értesítést küldött ez utóbbinak, és a biztosítási megállapodásokra vonatkozó adót az e vevők által fizetett összegek utáni 18%‑os adómérték alapján számította ki.
15 Panaszuk elutasítását követően e két társaság a tribunal de grande instance de Lyonhoz (lyoni elsőfokú bíróság), majd a cour d’appel de Lyonhoz (lyoni fellebbviteli bíróság) fordult ezen adóztatás alóli felmentésük érdekében.
16 Arra hivatkoztak, hogy a használt gépjárművek viszonteladói az értékesítés utáni szolgáltatásaik egy részét kiadták alvállalkozásba a Mapfre warrantynak, és hogy e társaság a pénzügyi veszteségei kockázatának fedezetére kötött biztosítást a Mapfre asistenciánál.
17 2011. szeptember 22‑én hozott két ítéletében a cour d’appel de Lyon helyben hagyta a grande instance de Lyon 2010. március 31‑én hozott két ítéletét, és az első ítéletben az ügyletet biztosítási ügyletnek minősítette, amely a Mapfre warranty által nyújtott szolgáltatások vonatkozásában a biztosítási megállapodásokat terhelő 18%‑os mértékű adó alá tartozik, a második ítéletben pedig 9%‑os adómértéket állapított meg a Mapfre asistencia biztosítási megállapodásait terhelő adó tekintetében.
18 A alapügyek felei által hivatkozott, az előzetes döntéshozatalra utaló határozathoz csatolt jogalapokból kitűnik, hogy a cour d’appel de Lyon elsősorban azt állapította meg, hogy amikor valamely jármű vevője az eladó által javasolt kiegészítő biztosítás aláírása mellett dönt, a kért kiegészítő díj kifizetése ellenében az NSA Sage társaság, a jelenlegi Mapfre warranty fejlécével ellátott garancialevélben szereplő űrlapot kap. E bíróság szerint ez utóbbi megkapja a vevő által igénybe vett, szerződött javítóműhely meghibásodásról szóló jelentését, ellenőrzi a biztosítás érvényességét, és megbizonyosodik arról, hogy az árajánlatban szereplő költségek megfelelnek a szokásos költségeknek, majd engedélyezi a hibás alkatrész javítását vagy cseréjét.
19 A cour d’appel de Lyon kiemelte, hogy a felek által hivatkozott egyetlen rendelkezésből és az eljárás során benyújtott más bizonyítékokból sem következik, hogy a vevő jogosult kérni az eladótól, hogy ő járjon el a garancia előírásainak hatálya alá tartozó meghibásodás esetén, különösen abban az esetben, ha a szerződésben kijelölt kötelezett fizetésképtelen. E bíróság szerint a viszonteladó nem tekinthető az őt nem terhelő kötelezettség teljesítését alvállalkozásba kiadó személynek. Ezzel szemben közvetlen szerződéses jogviszony jön létre a vevő és a Mapfre warranty között a garancialevél átadásával, mivel a vevő tőle, és csak tőle kérheti, hogy hajtsa végre az ígért beavatkozást és viselje a költséget. E szerződéses kötelezettségvállalás, mivel a vevő és az adásvételben nem részes fél között jön létre, saját célkitűzést követ, és önmagában célnak minősül. A Mapfre warranty, mivel egy megállapított összeg megfizetése ellenében a kötelezettséget vállal arra, hogy a biztosított vagyontárgyának véletlenszerű meghibásodása esetében a biztosítottnak a szerződés aláírásakor megállapított szolgáltatást nyújtja, biztosítási tevékenységet folytat.
20 Egyébiránt a cour d’appel de Lyon megállapította, hogy a Mapfre warranty olyan biztosítási kötvényt írt alá a Mapfre Asistenciánál, amelynek tárgya a kedvezményezettnek a viszonteladó javítóműhelynél vásárolt, garancialevéllel ellátott járművekre vonatkozó szerződésben biztosított meghibásodás okozta pénzügyi veszteségek visszatérítésének biztosítása. A cour d’appel de Lyon szerint e kötvény azonban nem hoz létre „felelősségbiztosítást”, és nem fedez bármely, a CGI 1001‑5 bis cikkében szereplő szárazföldi gépjárművekkel kapcsolatos kockázatot.
21 A Mapfre warranty a cour d’appel de Lyonnak a szolgáltatásait a biztosítási megállapodásokat terhelő 18%‑os mértékű adó alá tartozó biztosítási ügyleteknek minősítő ítélete ellen felülvizsgálat iránti kérelmet nyújtott be a kérdést előterjesztő bírósághoz.
22 A Directeur général des finances publiques is felülvizsgálat iránti kérelmet nyújtott be a kérdést előterjesztő bírósághoz a cour d’appel de Lyon ítélete ellen, amely megállapította, hogy a Mapfre asistencia biztosítási megállapodásait terhelő adó mértéke nem az adóhatóság által megállapított 18%, hanem 9% volt.
23 A két fellebbezés összefüggéseire tekintettel a kérdést előterjesztő bíróság egyesítette az ügyeket.
24 A Cour de cassation, mivel kétségeket táplált a biztosítási ügyleteknek a hatodik irányelvben meg nem határozott fogalma tekintetében, az eljárás felfüggesztése mellett döntött, és a következő kérdést terjesztette előzetes döntéshozatalra a Bíróság elé:
„Úgy kell‑e értelmezni a hatodik irányelv 2. cikkét és 13. cikke B. részének a) pontját, hogy a használt járművek viszonteladójától független gazdasági szereplő által, a jármű bizonyos alkatrészeinek a mechanikai meghibásodással szemben történő biztosítására irányuló, átalányösszeg megfizetése ellenében nyújtott szolgáltatás a héamentes biztosítási ügyletek kategóriájába tartozik, vagy ellenkezőleg, a szolgáltatásnyújtás kategóriájába?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
25 Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontját, hogy az e rendelkezés értelmében vett adómentes biztosítási ügyletnek minősül az a szolgáltatásnyújtás, amelynek lényege, hogy a használt gépjárművek viszonteladójától független gazdasági szereplő átalányösszeg megfizetése ellenében biztosítást nyújt a gépjármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodásával szemben.
26 Előzetesen emlékeztetni kell arra, hogy az állandó ítélkezési gyakorlat értelmében a hatodik irányelv 13. cikkében említett adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni. Mindazonáltal e kifejezések értelmezésének összhangban kell állnia a fent említett mentességek által elérni kívánt célokkal, és tiszteletben kell tartania a közösségi héarendszer lényegéből következő adósemlegesség elvének követelményeit. A szigorú értelmezés e szabálya ugyanakkor nem jelenti azt, hogy az említett 13. cikkben szereplő adómentességek meghatározására használt kifejezéseket oly módon kell értelmezni, hogy azok ne tudják kifejteni hatásukat (lásd többek között: Zimmermann‑ítélet, C‑174/11, EU:C:2012:716, 22. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
27 Egyébiránt a hatodik irányelv 13. cikkében előírt mentességek tárgyát alkotó ügyletek a közösségi jog autonóm fogalmainak minősülnek, amelyek célja annak elkerülése, hogy a héarendszer alkalmazása tagállamonként eltérjen (lásd ebben az értelemben: CPP‑ítélet, C‑349/96, EU:C:1999:93, 15. pont; Taksatorringen‑ítélet, C‑8/01, EU:C:2003:621, 37. pont; Bizottság kontra Görögország ítélet, C‑13/06, EU:C:2006:765, 9. pont; BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 56. pont).
28 Közelebbről, a biztosítási ügyleteknek a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontjában szereplő fogalmát illetően – amelyet ezen irányelv nem határoz meg – a Bíróság már többször megállapította, hogy a biztosítási ügyletre az általánosan elfogadott fogalom szerint az jellemző, hogy a biztosító előre fizetendő díj ellenében vállalja, hogy a biztosítási esemény bekövetkezése esetén a szerződéskötéskor rögzített szolgáltatást nyújtja a biztosított részére (lásd ebben az értelemben: Taksatorringen‑ítélet, C‑8/01, EU:C:2003:621, 39. pont; Bizottság kontra Görögország ítélet, C‑13/06, EU:C:2006:765, 10. pont; BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 58. pont).
29 A Bíróság megállapította, hogy a biztosítási ügyletek jellegükből adódóan azzal járnak, hogy szerződéses kapcsolat jön létre a biztosítási szolgáltatás nyújtója és a biztosított, azaz azon személy között, amelynek a kockázatait a biztosítás fedezi (lásd: Skandia‑ítélet, C‑240/99, EU:C:2001:140, 41. pont; Taksatorringen‑ítélet, C‑8/01, EU:C:2003:621, 41. pont; BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 58. pont).
30 Ezenfelül a biztosítási ügyletek kifejezés főszabály szerint kellően tág ahhoz, hogy magában foglalja valamely biztosítási fedezet olyan adóalany általi nyújtását, aki maga nem biztosító, de kollektív biztosítás keretében az ügyfelei számára ilyen fedezetet nyújt, olyan biztosító szolgáltatásait használva, amely vállalja a biztosított kockázatot (lásd ebben az értelemben: CPP‑ítélet, C‑349/96, EU:C:1999:93, 22. pont; BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 59. pont).
31 A jelen előzetes döntéshozatal iránti kérelem vizsgálatát illetően emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság eljárási szabályzatának 94. cikkéből, valamint az állandó ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy ahhoz, hogy az uniós jognak a nemzeti bíróság számára hasznos értelmezését lehessen adni, az előzetes döntéshozatal iránti kérelemnek először is tartalmaznia kell az alapeljárás tárgyának, valamint a kérdést előterjesztő bíróság által megállapított releváns tényeknek a rövid ismertetését, vagy legalább a kérdések alapját képező tények ismertetését. A kérelemnek, másodsorban, tartalmaznia kell az alapügyben esetlegesen alkalmazandó nemzeti rendelkezések tartalmát, és – adott esetben – a vonatkozó nemzeti ítélkezési gyakorlatot. Harmadsorban, a kérdést előterjesztő bíróságnak ki kell fejtenie azokat az indokokat, amelyek arra vezették, hogy bizonyos uniós jogi rendelkezések értelmezésére vagy érvényességére vonatkozó kérdést terjesszen elő, valamint ismertetnie kell az e rendelkezések és az alapeljárásban alkalmazandó nemzeti szabályozás közötti, általa megállapított kapcsolatot (lásd többek között: Municipiul Piatra Neamț végzés, C‑13/14, ECLI:EU:C:2014:2000, 10. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
32 Márpedig a kérdést előterjesztő bíróság az előzetes döntéshozatal iránti kérelemben nem állapította meg az alapügyekben szóban forgó szolgáltatásnyújtás jellegére vonatkozó ténybeli elemeket, hanem arra szorítkozott, hogy előzetes döntéshozatal iránti kérelméhez csatolja az előtte hivatkozott fellebbezési jogalapokat, ily módon a Bíróság végül is nem tudja eldönteni, hogy az alapügyekben szereplőhöz hasonló szolgáltatásnyújtás ténylegesen a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja értelmében vett adómentes biztosítási ügyletnek minősül‑e a jelen ítélet 28. és 29. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlat értelmében.
33 Az előzetes döntéshozatali eljárás keretében a nemzeti bíróságok és a Bíróság közötti viszonyban irányadó együttműködés szellemében az, hogy a kérdést előterjesztő bíróság nem tette meg a szükséges ténybeli megállapításokat, nem jár szükségszerűen az előzetes döntéshozatal iránti kérelem elfogadhatatlanságával, ha e hiányosságok ellenére a Bíróság az iratokból kitűnő elemekre tekintettel úgy véli, hogy képes célravezető választ adni a kérdést előterjesztő bíróságnak (lásd ebben az értelemben: Azienda sanitaria locale n. 5 „Spezzino” és társai ítélet, C‑113/13, ECLI:EU:C:2014:2440, 48. pont).
34 Az alapügyekben szóban forgó szolgáltatást illetően a Bíróság elé terjesztett iratokból kitűnik, hogy a Mapfre warranty átalányösszeg előzetes megfizetése ellenében kötelezi magát, hogy fedezi a használt gépjármű javításának költségeit e gépjármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodása esetén, ami az említett jármű vevőjének átadott „garancialevélben” kerül meghatározásra.
35 Mindazonáltal a Mapfre warranty és a Mapfre asistencia nem ismeri el, hogy az alapügyekben a Mapfre warranty és a használt gépjármű vevője között szerződéses kapcsolat áll fenn. E két társaság különösen azt hangsúlyozza, hogy kizárólag a Mapfre warranty és e gépjármű viszonteladója között áll fenn szerződéses kapcsolat. Ez utóbbi csupán azzal a feladattal bízta meg a Mapfre warrantyt, hogy teljesítse a vevővel szemben azon jogszabályi és szerződéses rendelkezésekből eredő kötelezettségeket, amelyek viszonteladóként hárulnak rá. A Mapfre warranty és a Mapfre asistencia szerint a gépjármű viszonteladója is kötelezett a Mapfre warrantyval szemben az e társaság által nyújtott garancia szerinti díj összege vonatkozásában. A viszonteladó vonja le a realizált árrésből ezt az összeget az értékesített gépjármű kelendőségének növelése érdekében.
36 E tekintetben, és fenntartva, hogy a kérdést előterjesztő bíróság feladata az alapügyekben szóban forgó szolgáltatásban részt vevő különböző személyek közötti viszonyok pontos jellegének vizsgálata, a Bíróság elé terjesztett iratokból egyrészt az tűnik ki, hogy a használt gépjármű viszonteladója nem vesz részt a garanciamegállapodás végrehajtásában. A garancia által fedezett mechanikai meghibásodás esetén ugyanis az érintett használt gépjármű vevője nem köteles e gépjárművet az e viszonteladóhoz tartozó vagy az általa kijelölt műhelyben javíttatni. Annak a műhelynek, ahová a vevő az említett gépjárművet javíttatni viszi, közvetlenül a Mapfre warrantyval kell felvennie a kapcsolatot, hogy e társaság érvényesítse az e műhely által adott árajánlatot.
37 Másrészt, még ha – amint azt a Mapfre warranty és a Mapfre asistencia állítja – a garanciához jogot biztosító átalányösszeg benne is foglaltatik a használt gépjármű eladási árában, az említett összeget végső soron e gépjármű vevője fizeti meg.
38 Mindenesetre, függetlenül azon kérdéstől, hogy a gépjármű vevője és a Mapfre Warranty társaság kötött‑e megállapodást, és hogy az eladónak kizárólag csak közvetítő szerepe van‑e, vagy hogy ezen viszonteladó saját nevében, de a vevő megbízásából köti‑e meg a megállapodást, vagy pedig, hogy a viszonteladó átruházza‑e a vevőre azon megállapodásból eredő jogait, amelyet saját nevében és saját javára kötött a Mapfre Warranty társasággal, a jelen ítélet 28¨és 30. pontjában említett ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy a biztosítási ügyletnek a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja értelmében vett fogalma kellően tág ahhoz, hogy magában foglalja ezeket az eseteket.
39 Ugyanis a biztosítási ügyletek valamennyi, a jelen ítélet 28. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlat által megállapított jellegzetes eleme megtalálható ezen esetekben. Ily módon a jelen ügyben a biztosító, a Mapfre Warranty, a használt gépjármű viszonteladójától független gazdasági szereplő, a biztosított pedig e gépjármű vevője. Ezenfelül, a kockázat olyan formában áll fenn, hogy a gépjármű vevőjének a garancia alá tartozó mechanikai meghibásodás esetén a javításokat ki kell fizetnie, amely költség fedezését a biztosító vállalja. Végül, a díjat az az összeg jelenti, amelyet a gépjármű vevője fizet, vagy e gépjármű beszerzési árának részeként, vagy kiegészítés formájában.
40 Ezen elemek összessége lehetővé teszi annak megállapítását – a kérdést előterjesztő bíróság általi vizsgálat fenntartása mellett –, hogy a biztosító és a biztosított között fennáll a Bíróság ítélkezési gyakorlata által a tekintetben megkövetelt azon jogviszony, hogy valamely szolgáltatást a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja értelmében vett „biztosítási ügyletnek” lehessen minősíteni.
41 Ezenfelül, ellentétben azzal, amit lényegében a Mapfre warranty és a Mapfre asistencia állít, a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja értelmében vett biztosítási ügyletnek történő minősítés nem függ attól, hogy a biztosító milyen módon értékeli a biztosított kockázat jelentőségét és számítja ki a díjak pontos összegét.
42 E tekintetben, és amint arra a főtanácsnok is rámutatott indítványának 28. pontjában, és amint az a jelen ítélet 28. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlatból is következik, magának a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontja értelmében vett „biztosítási ügyletnek” a lényege abban a tényben rejlik, hogy a biztosított a bizonytalan, de potenciálisan súlyos pénzügyi veszteségek kockázatával szemben egy meghatározott, de korlátozott pénzösszeg megfizetésével védekezik.
43 A jelen ügyben a Bíróság elé terjesztett iratokból az tűnik ki, hogy a Mapfre Warranty által díj formájában számlázott összegeket nem térítik vissza a használt gépjármű vevője számára, ha a garancia időtartamának lejártakor semmilyen meghibásodást sem állapítottak meg, vagy ha a javítások költsége e díjnál alacsonyabb volt. Hasonlóképpen, olyan meghibásodás esetén, amikor a költség meghaladja a megfizetett díj összegét, a gépjármű vevőjének nem kell megfizetnie a többletköltségeket. A Mapfre Warranty által számlázott díjak tehát – a kérdést előterjesztő bíróság általi vizsgálat fenntartása mellett – tényleges biztosítási díjaknak minősülnek, amelyek megfizetése esetén a biztosított teljes mértékben mentesül a biztosítással lefedett kockázat alól. A Mapfre warranty egyébiránt biztosított a Mapfre asistenciánál azon pénzügyi veszteségek kockázatával szemben, amelyeket e tekintetben ő maga szenved el.
44 Ezen összefüggésben a díjak kiszámításának és a javítási költségek kezelésének módszere a Mapfre warranty belső szervezetébe tartozó kérdés, amely nem határozhatja meg az általa nyújtott szolgáltatások minősítését.
45 Végül a Mapfre warranty és a Mapfre asistencia arra hivatkozik, hogy amikor a gépjárművek gyártói vagy viszonteladói maguk kínálnak ügyfeleiknek kiegészítő garanciát, e gazdasági szereplőket úgy tekintik, mint akik héaköteles, értékesítés utáni szolgáltatásokat kínálnak, jóllehet a Mapfre warranty által a használt gépjárművek vevőinek nyújtott szolgáltatáshoz hasonló szolgáltatást nyújtanak. Márpedig az ilyen szolgáltatásokat azonos módon kell kezelni.
46 Meg kell állapítani egyfelől, hogy ez az érv olyan ténybeli elemeken, elsősorban a viszonteladó által nyújtott garanciákkal szembeni adóügyi elbánáson alapul, amelyek nem szerepelnek az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban, és másfelől, hogy ez utóbbi semmiféle magyarázatot nem tartalmaz ezen érvvel kapcsolatban. Márpedig, amint az a jelen ítélet 31. pontjában is megállapításra került, eljárási szabályzatának 94. cikkéből az következik, hogy az említett elemek hiányában a Bíróság nem tud válaszolni az ilyen érvre.
47 A fenti megfontolásokból az következik, hogy úgy tűnik, hogy az alapügyekben szóban forgóhoz hasonló szolgáltatás – a kérdést előterjesztő bíróság általi vizsgálat fenntartása mellett – a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja értelmében vett „biztosítási ügylet” fogalmába tartozhat.
48 Mindazonáltal meg kell állapítani, hogy a Mapfre warranty és a Mapfre asistencia arra is hivatkozik, hogy még azt feltételezve is, hogy az ilyen szolgáltatást biztosítási ügyletnek kell tekinteni, az nem tartozik a héa alá, mivel elválaszthatatlanul kapcsolódik a használt gépjármű értékesítéséhez, ezért ugyanolyan adóügyi elbánásban kell részesülnie, mint az értékesítésnek.
49 E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a héa tekintetében általában valamennyi ügyletet különállónak és függetlennek kell tekinteni, amint az a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontjából következik (lásd ebben az értelemben: Aktiebolaget NN ítélet, C‑111/05, EU:C:2007:195, 22. pont; Field Fisher Waterhouse ítélet, C‑392/11, EU:C:2012:597, 14. pont; BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 29. pont).
50 Mindazonáltal a Bíróság ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy bizonyos körülmények között több, alakilag különálló olyan szolgáltatást, amelyeket külön‑külön nyújthatnak, és amelyek ennek megfelelően önmagukban adókötelesnek vagy adómentesnek minősülhetnek, egységes ügyletnek kell tekinteni abban az esetben, ha e szolgáltatások egymástól nem függetlenek. Különösen akkor van szó egységes szolgáltatásról, ha az adóalany által nyújtott két vagy több szolgáltatási elem, illetve cselekmény annyira szorosan kapcsolódik egymáshoz, hogy azok objektíve egyetlen oszthatatlan gazdasági ügyletet alkotnak, amelynek elemekre bontása erőltetett lenne. Ez az eset áll fenn ebben az esetben is, amikor egy vagy több elemet a főszolgáltatást alkotóknak kell tekinteni, míg ezzel szemben a többi elemet úgy kell tekinteni, mint amelyek egy vagy több, a főszolgáltatás adójogi sorsát osztó járulékos szolgáltatást képeznek (lásd: BGŻ Leasing, C‑224/11 ítélet, EU:C:2013:15, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
51 A biztosítási ügyleteket illetően a Bíróság már megállapította, hogy minden biztosítási ügylet – jellegénél fogva – kapcsolatban áll azon vagyontárggyal, amelynek a biztosítására irányul. Mindazonáltal egy ilyen kapcsolat önmagában nem lehet elegendő annak meghatározásához, hogy a héa szempontjából egységes összetett szolgáltatásról van‑e szó. Amennyiben ugyanis valamennyi biztosítási ügylet héaköteles lenne az azon vagyontárgyat érintő szolgáltatás héa alá tartozásától függően, amelynek a biztosítására irányul, maga a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontjának célja, azaz a biztosítási ügyletek héa alóli mentesítése kérdőjeleződne meg (lásd ebben az értelemben: BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 36. pont).
52 A jelen ítélet 49. pontjában említett azon szabály értelmében, miszerint általában valamennyi ügyletet különállónak és függetlennek kell tekinteni, meg kell állapítani, hogy főszabály szerint egy használt gépjármű eladása és az említett jármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodására vonatkozó garanciának a viszonteladótól független gazdasági szereplő általi nyújtása nem minősíthetők olyan szorosan kapcsolódóknak, hogy azok egységes ügyletet alkossanak. Az a tény ugyanis, hogy az ilyen szolgáltatásokat különállóként értékelik, önmagában nem jelenti valamely egységes szolgáltatás mesterséges elemekre bontását, ami sértheti a héarendszer működőképességét.
53 A fentiek alapján meg kell vizsgálni, hogy fennállnak‑e az alapeljárás körülményeire kifejezetten jellemző olyan okok, amelyek annak megállapításához vezetnek, hogy az érintett műveletek egyetlen, egységes ügyletet alkotnak (lásd ebben az értelemben: BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 40. pont).
54 E tekintetben először is emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróságnak az egységes ügylet fogalmára vonatkozó, a jelen ítélet 50. pontjában említett ítélkezési gyakorlata szerint valamely szolgáltatást különösen akkor kell járulékosnak tekinteni a főszolgáltatáshoz képest, ha nem önálló célként jelenik meg az ügyfelek számára, hanem arra szolgál, hogy a főszolgáltatást a lehető legjobb feltételek mellett tudják igénybe venni (lásd: BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 41. pont).
55 Bár azon pénzügyi veszteségek kockázata, amelyekkel egy használt gépjármű vevőjének kell szembenéznie, az alapügyekben szóban forgóhoz hasonló garanciának köszönhetően csökken azon kockázattal szemben, amely ilyen garancia hiányában áll fenn, e körülmény magának a garanciának a jellegéből következik. Márpedig az említett puszta körülményből nem következik, hogy meg kellene állapítani, hogy az ilyen szolgáltatás járulékos jellegű a használt gépjármű értékesítéséhez viszonyítva.
56 Amint az a Bíróság elé terjesztett iratokból is láthatóan kitűnik, az alapügyekben szóban forgó garanciát valamely használt gépjármű vevője számára az e gépjármű viszonteladójától független és az értékesítésben nem részes gazdasági szereplő nyújtja, ily módon e garancia – a kérdést előterjesztő bíróság általi vizsgálat fenntartása mellett – nem minősíthető a viszonteladó által nyújtott garanciának. Ezenfelül, a használt gépjármű vevője úgy is megveheti e gépjárművet, hogy nem köti meg e garanciát, és annak lehetőségével is rendelkezik, hogy az említett gépjármű viszonteladójának közvetítése nélkül a Mapfre warrantytól eltérő társasággal kössön garanciamegállapodást. Végül a Bírósághoz a tárgyalás során a francia kormány által benyújtott garancialevélből az tűnik ki, hogy a Mapfre warranty bizonyos körülmények fennállása esetén fenntartja magának a jogot, hogy anélkül mondja fel a garanciamegállapodást, hogy a felmondás érintené a gépjármű adásvételi szerződését.
57 E körülményekre figyelemmel, és a kérdést előterjesztő bíróság általi vizsgálat fenntartása mellett, az alapügyekben szóban forgóhoz hasonló garancia láthatóan nem kapcsolódik olyan szorosan a használt gépjármű értékesítéséhez, hogy e két ügylet, amelyeket ráadásul két eltérő szolgáltató nyújt, olyan oszthatatlan gazdasági szolgáltatásnak minősülne, amelynek felbontása mesterséges lenne. Következésképpen ezen ügyleteket a héa tekintetében különálló és független ügyleteknek kell minősíteni.
58 A fenti megfontolások összességére figyelemmel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezés értelmében vett adómentes biztosítási ügyletnek minősül az a szolgáltatásnyújtás, amelynek lényege, hogy a használt járművek viszonteladójától független gazdasági szereplő átalányösszeg megfizetése ellenében biztosítást nyújt a jármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodásával szemben. A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak vizsgálata, hogy az alapügyben szereplőkhöz hasonló körülményekre figyelemmel az alapügyben szóban forgó szolgáltatás ilyen szolgáltatásnak minősül‑e. Az ilyen szolgáltatás nyújtását, illetve a használt gépjármű értékesítését főszabály szerint olyan különálló és független ügyleteknek kell minősíteni, amelyeket a héa szempontjából elkülönítve kell kezelni. A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak meghatározása, hogy az alapügyek sajátos körülményeire tekintettel valamely használt gépjármű értékesítése és az e gépjármű viszonteladójától független gazdasági szereplő által e gépjármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodásával szemben nyújtott garancia olyannyira összekapcsolódnak‑e, hogy azok egységes ügyletet képeznek, vagy éppen ellenkezőleg, független ügyleteknek minősülnek.
A költségekről
59 Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.
A fenti indokok alapján a Bíróság (ötödik tanács) a következőképpen határozott:
Az 1991. december 16‑i 91/680/EGK irányelvvel módosított, a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 13. cikke B. részének a) pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezés értelmében vett adómentes biztosítási ügyletnek minősül az a szolgáltatásnyújtás, amelynek lényege, hogy a használt járművek viszonteladójától független gazdasági szereplő átalányösszeg megfizetése ellenében biztosítást nyújt a jármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodásával szemben. A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak vizsgálata, hogy az alapügyben szereplőkhöz hasonló körülményekre figyelemmel az alapügyben szóban forgó szolgáltatás ilyen szolgáltatásnak minősül‑e. Az ilyen szolgáltatás nyújtását, illetve a használt gépjármű értékesítését főszabály szerint olyan különálló és független ügyleteknek kell minősíteni, amelyeket a héa szempontjából elkülönítve kell kezelni. A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak meghatározása, hogy az alapügyek sajátos körülményeire tekintettel valamely használt gépjármű értékesítése és az e gépjármű viszonteladójától független gazdasági szereplő által e gépjármű bizonyos alkatrészeinek mechanikai meghibásodásával szemben nyújtott garancia olyannyira összekapcsolódnak‑e, hogy azok egységes ügyletet képeznek, vagy éppen ellenkezőleg, független ügyleteknek minősülnek
Aláírások
** Az eljárás nyelve: francia.