Edizzjoni Provviżorja
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Is-Sitt Awla)
29 ta’ Novembru 2018 (*)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Tassazzjoni – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Tassazzjoni tal-aġenziji ta’ plejers tal-futbol professjonali – Pagament skedat u suġġett għal kundizzjoni – Fatt taxxabbli, eżiġibbiltà u rkupru tat-taxxa”
Fil-Kawża C‑548/17,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mill-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja), permezz ta’ deċiżjoni tal-21 ta’ Ġunju 2017, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fil-21 ta’ Settembru 2017, fil-proċedura
Finanzamt Goslar
vs
baumgarten sports & more GmbH,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (Is-Sitt Awla),
komposta minn J.-C. Bonichot (Relatur), President tal-Ewwel Awla, li qiegħed jaġixxi bħala President tas-Sitt Awla, E. Regan u C. G. Fernlund, Imħallfin,
Avukat Ġenerali: M. Szpunar,
Reġistratur: A. Calot Escobar,
wara li rat il-proċedura bil-miktub,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għal baumgarten sports & more GmbH, minn A. Brennecke,
– għall-Gvern Ġermaniż, minn T. Henze u R. Kanitz, bħala aġenti,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn L. Lozano Palacios u A. C. Becker, bħala aġenti,
wara li rat id-deċiżjoni, meħuda wara li nstema’ l-Avukat Ġenerali, li l-kawża tinqata’ mingħajr konklużjonijiet,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 63 u 90 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60, iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”).
2 Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn il-Finanzamt Goslar (l-Amministrazzjoni tal-Finanzi ta’ Goslar, il-Ġermanja) u baumgarten Sports & more GmbH (iktar ’il quddiem il-“kumpannija”) dwar l-impożizzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) fuq pagamenti skedati.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3 L-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprovdi:
“Għandu jkun hemm avveniment li jagħti lok għal ħlas u l-VAT għandha tiġi imposta meta l-merkanzija jew is-servizzi huma pprovduti.”
4 L-Artikolu 64(1) ta’ din id-direttiva jistabbilixxi:
“Fejn din twassal għal dikjarazzjonijiet suċċessivi ta’ kont jew ħlasijiet suċċessivi, il-provvista ta’ merkanzija, ħlief dik li tikkonsisti fil-kiri ta’ merkanzija għal ċertu perijodu jew il-bejgħ ta’ merkanzija fuq termini differiti, kif imsemmi fil-punt (b) ta’ l-Artikolu 14(2), jew il-provvista ta’ servizzi għandhom jitqiesu bħala kompluti ma’ l-iskadenza tal-perijodi li għalihom jirrelataw dawn id-dikjarazzjonijiet ta’ kont jew ħlasijiet.”
5 Skont l-Artikolu 65 tal-imsemmija direttiva:
“Meta ħlas jrid isir akkont qabel ma l-merkanzija jew is-servizzi jiġu pprovduti, il-VAT għandha tiġi imposta meta jiġi riċevut il-ħlas u fuq l-ammont riċevut.”
6 L-Artikolu 66 tad-Direttiva dwar il-VAT huwa fformulat b’dan il-mod:
“[B]ħala deroga mill-Artikoli 63, 64 u 65, l-Istati Membri jistgħu jipprovdu li l-VAT għandha tiġi imposta, fir-rigward ta’ ċerti transazzjonijiet jew ċerti kategoriji ta’ persuni taxxabbli f’wieħed miż-żminijiet li ġejjin:
(a) mhux iktar tard miż-żmien tal-ħruġ tal-fattura;
(b) mhux iktar tard miż-żmien meta jiġi riċevut il-ħlas;
(c) fejn ma tinħariġx fattura, jew tinħareġ tard, f’perijodu speċifikat mid-data ta’ l-avveniment li jagħti lok għal ħlas.”
7 Skont l-Artikolu 90 ta’ din id-direttiva:
“1. Fil-każ ta’ kanċellazzjoni, [xoljiment,] ċaħda jew nuqqas ta’ pagament totali jew parzjali, jew fejn il-prezz hu mnaqqas wara li l-provvista tkun saret, l-ammont taxxabbli għandu jiġi ridott għaldaqstant skond kondizzjonijet li jiġu stabbiliti mill-Istati Membri.
2. Fil-każ ta’ nuqqas ta’ ħlas totali jew parzjali, l-Istati Membri jistgħu jidderogaw mill-paragrafu 1.”
Id-dritt Ġermaniż
8 Il-punt 1 tal-Artikolu 13(1) tal-Umsatzsteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul mill-Bejgħ, iktar ’il quddiem il-“UStG”) jipprovdi:
“It-taxxa titnissel
1. għal kunsinni u għal provvisti oħra
(a) fil-każ li t-taxxa tiġi kkalkolata fuq il-bażi tal-korrispettivi finanzjarji miftiehma (l-ewwel sentenza tal-Artikolu 16(1)), mal-iskadenza tal-perijodu tal-kontabbiltà li matulu jitwettqu l-provvisti. Dan japplika wkoll għall-provvisti parzjali. Ikun hemm provvista parzjali meta l-korrispettiv finanzjarju għal ċerti partijiet ta’ provvista li tista’ tiġi sseparata ekonomikament ikun miftiehem b’mod separat. Jekk il-korrispettiv finanzjarju, jew parti minnu, jiġi rċevut qabel titwettaq il-provvista jew il-provvista parzjali, it-taxxa marbuta miegħu ssir eżiġibbli mal-iskadenza tal-perijodu tal-kontabbiltà li matulu jiġi rċevut il-korrispettiv jew il-korrispettiv parzjali,
(b) fil-każ li t-taxxa tiġi kkalkolata fuq il-bażi tal-korrispettivi finanzjarji rċevuti (Artikolu 20), mal-iskadenza tal-perijodu tal-kontabbiltà li matulu jkunu ġew irċevuti dawn il-korrispettivi.”
9 L-Artikolu 17 tal-UStG jipprevedi:
“(1) Fil-każ ta’ emenda tal-bażi tal-kalkolu ta’ tranżazzjoni taxxabbli, fis-sens tal-punt 1 tal-Artikolu 1(1), l-imprenditur li jkun wettaq din it-tranżazzjoni għandu jirrettifika l-ammont tat-taxxa dovuta f’dan ir-rigward. [...]
(2) Il-paragrafu 1 japplika mutatis mutandis meta
1. il-korrispettiv finanzjarju miftiehem għal kunsinna taxxabbli, għal provvista oħra jew għal akkwist intra-Komunitarju taxxabbli ma jkunx jista’ jinġabar. Jekk il-korrispettiv finanzjarju jiġi rċevut iktar tard, l-ammont tat-taxxa u t-tnaqqis għandhom jerġgħu jiġu rrettifikati.
[...]”
10 L-ewwel sentenza tal-Artikolu 20 tal-UStG jipprovdi:
“L-amministrazzjoni tal-finanzi tista’, fuq talba, tawtorizza lil imprenditur
1. li d-dħul mill-bejgħ globali tiegħu (Artikolu 19(3)) ma qabiżx l-EUR 500 000 matul is-sena ċivili preċedenti, jew
2. li huwa eżentat mill-obbligu li jżomm kotba tal-kontabbiltà u li jżomm regolarment kontijiet fuq il-bażi ta’ inventarji annwali konformement mal-Artikolu 148 tal-Abgabenordnung (il-Kodiċi Fiskali), jew
3. sa fejn iwettaq tranżazzjonijiet fil-kuntest ta’ attività eżerċitata bħala membru ta’ professjoni liberali, fis-sens tal-punt 1 tal-Artikolu 18(1) tal-Einkommensteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul),
jikkalkola t-taxxa fuq il-bażi tal-korrispettivi finanzjarji rċevuti u mhux fuq il-bażi tal-korrispettivi finanzjarji miftiehma (l-ewwel sentenza tal-Artikolu 16(1)).”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
11 Il-kumpannija tipprovdi servizzi ta’ aġent sportiv fis-settur tal-futbol professjonali.
12 Meta l-kumpannija jirnexxielha tqiegħed plejer ma’ klabb, hija tirċievi kummissjoni mingħand dan il-klabb bil-kundizzjoni li l-plejer sussegwentement jiffirma kuntratt ta’ xogħol u jirċievi liċenzja maħruġa minn Deutsche Fußball Liga GmbH (il-Lig Ġermaniż tal-Futbol).
13 Din il-kummissjoni titħallas lill-kumpannija kull sitt xhur, sakemm il-plejer jibqa’ marbut b’kuntratt mal-imsemmi klabb u jkollu liċenzja mil-Lig Ġermaniż tal-Futbol.
14 Il-kumpannija ssuġġettat id-dħul mill-bejgħ tagħha tas-sena 2012 għat-taxxa fuq il-bażi tal-korrispettivi finanzjarji miftiehma, kif previst fil-punt 1(a) tal-Artikolu 13(1) tal-UStG.
15 Matul is-sena 2015, wara kontroll fiskali, l-Amministrazzjoni tal-Finanzi ta’ Goslar qieset li, fid-dawl tar-“regola tal-kontabbiltà tas-sena”, il-kumpannija kien imissha, sa mis-sena 2012, issuġġettat għall-VAT il-kummissjonijiet li jikkorrispondu għal kuntratti ta’ plejers għal żmien determinat li kienu ser jiskadu matul is-sena 2015, u ħarġet avviż ta’ rettifika f’dan is-sens.
16 Peress li ma qablitx ma’ dan il-metodu, il-kumpannija fetħet kawża quddiem il-qorti tal-ewwel istanza u rebħitha. Hija sostniet b’suċċess li l-kummissjonijiet inkwistjoni ma kinutx ċerti u li l-VAT marbuta magħhom kellha tkun eżiġibbli biss fid-data li fiha jkunu effettivament irċevuti.
17 L-Amministrazzjoni tal-Finanzi ta’ Goslar ippreżentat rikors għal reviżjoni quddiem il-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja).
18 Dik il-qorti għandha dubju dwar l-interpretazzjoni li għandha tingħata lill-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT, li jistabbilixxi r-regola li t-taxxa marbuta ma’ provvista ta’ servizzi hija eżiġibbli fil-mument li fiha titwettaq. Hija tistaqsi jekk din ir-regola tistax tkun is-suġġett ta’ interpretazzjoni ristrettiva sabiex, essenzjalment, il-provvista titqies li għadha ma twettqitx meta l-korrispettiv finanzjarju tagħha ma jkunx għadu dovut jew ikun kundizzjonat, kif huwa l-każ fil-kawża prinċipali.
19 Skont ir-risposta li tingħata għal din l-ewwel domanda, il-qorti tar-rinviju tistaqsi wkoll jekk il-fatt li l-persuna taxxabbli tagħmel “ħlas bil-quddiem” lit-Teżor huwiex kompatibbli ma’ ċerti prinċipji tad-dritt dwar il-VAT kif ukoll mal-prinċipji ġenerali ta’ ugwaljanza u ta’ proporzjonalità. Din il-linja ta’ domandi hija bbażata, essenzjalment, fuq il-paragun, li huwa fil-qofol tad-dibattitu quddiem il-qorti li qiegħda tisma’ l-kawża fuq il-mertu, bejn is-sitwazzjonijiet rispettivi ta’ persuna taxxabbli bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali u persuna taxxabbli li tkun intaxxata skont il-metodu tal-“kontabbiltà tad-dħul”.
20 Il-qorti tar-rinviju tagħmel ukoll, inkonnessjoni mal-interpretazzjoni mitluba tal-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT, domanda dwar l-interpretazzjoni tal-Artikolu 90 tagħha, li jikkonċerna d-dritt għat-tnaqqis tal-ammont taxxabbli, f’ċerti ċirkustanzi, b’mod partikolari fil-każ li ma jitħallasx il-korrispettiv tal-provvista. F’dan id-dawl, hija tixtieq tkun taf jekk, fil-każ li d-Direttiva dwar il-VAT ma tipprekludix li l-persuna taxxabbli tagħmel ħlas bil-quddiem, fuq diversi snin, tat-taxxa, l-Istati Membri jistgħux jagħtu dan it-tnaqqis sa mill-perijodu ta’ tassazzjoni kurrenti, u mhux, kif jidher li jirriżulta mill-formulazzjoni ta’ dan l-artikolu, sussegwentement għat-twettiq tal-provvista.
21 F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi) iddeċidiet li tissospendi l-proċedura quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari segwenti:
“1) Fid-dawl tal-missjoni imposta fuq il-persuna taxxabbli inkwantu kollettur tat-taxxa għan-nom tal-awtorità fiskali, l-Artikolu 63 tad-[Direttiva dwar il-VAT] għandu jiġi interpretat b’mod strett fis-sens li l-ammont li għandu jiġi rċevut għall-provvista
a) huwa dovut jew
b) huwa mill-inqas dovut b’mod inkundizzjonat?
2) Fil-każ ta’ risposta fin-negattiv għall-ewwel domanda: il-persuna taxxabbli hija marbuta tiffinanzja bil-quddiem l-ammont tat-taxxa dovuta fir-rigward tal-provvista matul perijodu ta’ sentejn jekk hija tista’ tirċievi (parti mi)r-remunerazzjoni tal-provvista tagħha biss sentejn wara li jkun seħħ il-fatt taxxabbli?
3) Fil-każ ta’ risposta fl-affermattiv għat-tieni domanda: fid-dawl tas-setgħat li l-Artikolu 90(2) tad-[Direttiva dwar il-VAT] jagħti lill-Istati Membri, dawn tal-aħħar huma awtorizzati jieħdu inkunsiderazzjoni li aġġustament previst mill-Artikolu 90(1) ta’ din id-direttiva għandu jsir mill-perijodu ta’ tassazzjoni li matulu t-taxxa saret eżiġibbli, jekk l-ammont li għandu jiġu rċevut jista’ jiġi rċevut mill-persuna taxxabbli biss sentejn wara li jkun seħħ il-fatt taxxabbli peress li dan l-ammont ikun għadu ma huwiex dovut?”
Fuq id-domandi preliminari
22 Preliminarjament, għandu jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita, fil-kuntest tal-proċedura ta’ kooperazzjoni bejn il-qrati nazzjonali u l-Qorti tal-Ġustizzja stabbilita fl-Artikolu 267 TFUE, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha tagħti lill-qorti nazzjonali risposta utli li tippermettilha taqta’ l-kawża li jkollha quddiemha. F’dan id-dawl, jekk ikun il-każ, il-Qorti tal-Ġustizzja għandha tifformula mill-ġdid id-domandi li jkunu sarulha. Barra minn hekk, il-Qorti tal-Ġustizzja tista’ tieħu inkunsiderazzjoni regoli tad-dritt tal-Unjoni li għalihom il-qorti nazzjonali ma tkunx irreferiet fil-formulazzjoni tad-domanda tagħha (sentenza tal-1 ta’ Frar 2017, Município de Palmela, C‑144/16, EU:C:2017:76, punt 20 u l-ġurisprudenza ċċitata).
23 F’dan il-każ, id-domandi tal-qorti tar-rinviju għandhom bħala punt ta’ tluq eżitazzjoni dwar jekk l-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT jistax jiġi interpretat b’mod restrittiv, b’tali mod li provvista ta’ servizzi ma għandhiex titqies li “twettqet”, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, meta r-remunerazzjoni marbuta magħha la tkun eżiġibbli u lanqas ma tkun dovuta b’mod inkundizzjonat, u b’hekk twassal għal eżiġibbiltà parzjali tal-VAT.
24 Issa, f’dan id-dawl, jidher li l-Artikolu 64(1) tad-Direttiva dwar il-VAT, sa fejn jiddetermina l-mument li fih provvista ta’ servizzi għandha titqies li “twettqet” meta “twassal għal dikjarazzjonijiet suċċessivi ta’ kont jew ħlasijiet suċċessivi”, huwa wkoll rilevanti għall-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet dwar il-VAT għal sitwazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali.
25 Għalhekk, għandu jitqies li, permezz tad-domandi tagħha, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju qiegħda tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT, moqri flimkien mal-Artikolu 64(1) ta’ din id-direttiva, għandux jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi li l-fatt taxxabbli u l-eżiġibbiltà tat-taxxa marbuta ma’ provvista ta’ servizzi ta’ tqegħid ta’ plejers tal-futbol professjonali minn aġent, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tkun is-suġġett ta’ pagamenti skedati u kundizzjonati għal diversi snin wara t-tqegħid, jitqiesu li jseħħu fid-data ta’ dan tal-aħħar.
26 F’dan id-dawl, għandu jitfakkar, minn naħa, li, skont l-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT, il-fatt taxxabbli jseħħ u t-taxxa ssir eżiġibbli fil-mument li fih titwettaq il-provvista ta’ servizzi.
27 Min-naħa l-oħra, skont l-Artikolu 64(1) ta’ din id-direttiva, meta jagħtu lok għal pagamenti suċċessivi, il-provvisti ta’ servizzi għandhom jitqiesu li twettqu, fis-sens ta’ dan l-Artikolu 63, fil-mument tal-iskadenza tal-perijodi li magħhom ikunu marbuta dawn il-pagamenti.
28 Minn applikazzjoni flimkien ta’ dawn iż-żewġ dispożizzjonijiet jirriżulta li, għall-provvisti li jagħtu lok għal pagamenti suċċessivi, il-fatt taxxabbli jseħħ u t-taxxa ssir eżiġibbli fil-mument tal-iskadenza tal-perijodi li magħhom ikunu marbuta dawn il-pagamenti (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-3 ta’ Settembru 2015, Asparuhovo Lake Investment Company, C‑463/14, EU:C:2015:542, punt 50).
29 Bħala prinċipju, hija l-qorti tar-rinviju li għandha tivverifika li l-provvista inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija effettivament provvista ta’ servizzi li jagħtu lok “għal dikjarazzjonijiet suċċessivi ta’ kont jew ħlasijiet suċċessivi”, fis-sens tal-Artikolu 64(1) tad-Direttiva dwar il-VAT.
30 B’dan premess, u sabiex tingħata risposta utli lill-qorti tar-rinviju, għandu jiġi osservat li dan jidher li huwa l-każ meta jkun hemm provvista bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tikkonsisti fin-negozjati sabiex plejer jitqiegħed għal ċertu numru ta’ staġuni ma’ klabb, u li tiġi rremunerata permezz ta’ pagamenti skedati u kundizzjonati fuq diversi snin, wara t-tqegħid (ara, b’analoġija, is-sentenza tat-3 ta’ Settembru 2015, Asparuhovo Lake Investment Company, C‑463/14, EU:C:2015:542, punt 49).
31 Mill-kunsiderazzjonijiet preċedenti jirriżulta li, bla ħsara għall-verifiki li għandha twettaq il-qorti tar-rinviju, il-fatt taxxabbli u l-eżiġibbiltà tat-taxxa marbuta ma’ provvista bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali għandhom jitqiesu li jseħħu mal-iskadenza tal-perijodi li magħhom ikunu marbuta l-pagamenti mħallsa mill-klabb u mhux fid-data tat-tqegħid.
32 Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti kollha, ir-risposta li għandha tingħata għad-domandi magħmula hija li l-Artikolu 63 tad-Direttiva dwar il-VAT, moqri flimkien mal-Artikolu 64(1) ta’ din id-direttiva, għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi li l-fatt taxxabbli u l-eżiġibbiltà tat-taxxa marbuta ma’ provvista ta’ servizzi ta’ tqegħid ta’ plejers tal-futbol professjonali minn aġent, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li hija s-suġġett ta’ pagamenti skedati u kundizzjonati fuq diversi snin wara t-tqegħid, jitqiesu li jseħħu fid-data ta’ dan tal-aħħar.
Fuq l-ispejjeż
33 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Is-Sitt Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
L-Artikolu 63 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, moqri flimkien mal-Artikolu 64(1) ta’ din id-direttiva, għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi li l-fatt taxxabbli u l-eżiġibbiltà tat-taxxa marbuta ma’ provvista ta’ servizzi ta’ tqegħid ta’ plejers tal-futbol professjonali minn aġent, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li hija s-suġġett ta’ pagamenti skedati u kundizzjonati fuq diversi snin wara t-tqegħid, jitqiesu li jseħħu fid-data ta’ dan tal-aħħar.
Firem
* Lingwa tal-kawża: il-Ġermaniż.