Edizzjoni Provviżorja
SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla)
12 ta’ Novembru 2020 (*)
“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Sitt Direttiva 77/388/KEE – Artikolu 4 – Kunċett ta’ “persuna taxxabbli” – Kumpannija holding imħallta – Artikolu 17 – Dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input – VAT tal-input imħallsa minn kumpannija holding imħallta għal servizzi ta’ konsulenza relatati ma’ studju tas-suq fid-dawl tal-eventwali akkwist ta’ ishma fi ħdan kumpanniji oħra – Rinunzja tal-proġetti ta’ akkwist – VAT tal-input imħallsa fuq kummissjoni bankarja dwar l-organizzazzjoni u l-istrutturazzjoni ta’ self obbligatorju intiż sabiex is-sussidjarji jiġu pprovduti b’mezzi neċessarji sabiex isiru investimenti – Investimenti mhux imwettqa”
Fil-Kawża C‑42/19,
li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 267 TFUE, imressqa mis-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Portugall), permezz ta’ deċiżjoni tal-5 ta’ Diċembru 2018, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fl-24 ta’ Jannar 2019, fil-kawża
SONAECOM, SGPS, SA
kontra
Autoridade Tributária e Aduaneira,
IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla),
komposta minn J.‑C. Bonichot, President tal-Awla, L. Bay Larsen, C. Toader, M. Safjan, u N. Jääskinen (Relatur), Imħallfin,
Avukat Ġenerali: J. Kokott,
Reġistratur: M. Ferreira, Amministratriċi Prinċipali,
wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tat-12 ta’ Frar 2020,
wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:
– għal Sonaecom SGPS SA, minn J. Vieira Peres, A. Lobo Xavier, G. Machado Borges, I. Santos Fidalgo u A. Carrilho Ribeiro, avukati,
– għall-Gvern Portugiż, minn L. Inez Fernandes, R. Campos u P. Barros da Costa, bħala aġenti,
– għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Afonso, P. Costa de Oliveira u N. Gossement, bħala aġenti,
wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali fis-seduta tal-14 ta’ Mejju 2020,
tagħti l-preżenti
Sentenza
1 It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas-17 ta’ Mejju 1977 fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23, iktar ’il quddiem “is-Sitt Direttiva”).
2 Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn Sonaecom SGPS SA (iktar ’il quddiem “Sonaecom”) u l-Autoridade Tributária e Aduaneira (l-Awtorità Fiskali u Doganali, il-Portugall) dwar il-possibbiltà ta’ tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) tal-input imħallsa minn Sonaecom, relatata ma’ spejjeż relatati, minn naħa, ma’ servizzi ta’ konsulenza relatati ma’ studju tas-suq fid-dawl ta’ eventwali akkwisti ta’ ishma f’kumpanniji oħra u, min-naħa l-oħra, fir-rigward tal-pagament lil BCP Investimento, SA, ta’ kummissjoni għall-organizzazzjoni u l-istrutturazzjoni ta’ self obbligatorju meta la l-akkwist u lanqas l-investimenti, li għalihom is-self kien ġie miksub, ma seħħew.
Il-kuntest ġuridiku
Id-dritt tal-Unjoni
3 Is-Sitt Direttiva tħassret u ġiet issostitwita bid-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60) iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).
4 L-Artikolu 4 (1) u (2) tas-Sitt Direttiva, applikabbli ratione temporis fil-kawża prinċipali, jipprovdi:
“1. ‘Persuna taxxabbli’ tfisser kull persuna li b'mod indipendenti twettaq fi kwalunkwe post attività ekonomika msemmija fil-paragrafu 2, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.
2. L-attivitajiet ekonomiċi msemmija fil-paragrafu 1 għandhom jinkludu l-attivitajiet kollha ta’ produtturi, kummerċjanti u persuni li jagħtu, magħduda attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skop ta’dħul minnha fuq bażi kontinwa għandu wkoll jitqies bħala attività ekonomika.”
5 L-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva, intitolat “Eżenzjonijet fit-territorju tal-pajjiż”, jipprovdi, fil-punt B tiegħu, dwar “[e]żenzjonijet oħrajn”:
“Mingħajr preġudizzju għal disposizzjonijet oħra tal-Komunità, l-Istati Membri għandhom jeżentaw li ġej taħt il-kondizzjonijiet li huma għandhom jistabilixxu għall-iskopijiet biex jassiguraw l-applikazzjoni korretta u ċara ta’ l-eżenzjonijet u tal-prevenzjoni ta’ kwalunkwe eżenzjoni possibbli, evitar u abbuż:
[...]
d) it-transazzjonijet li ġejjin:
1. l-għoti jew in-negozjar ta' kreditu u l-immaniġġjar tal-kreditu mill-persuna li tagħtih;
[...]”
6 L-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva, intitolat “Oriġini u skop tad-dritt li tnaqqas”, jipprevedi:
“1. Id-dritt li tnaqqas għandu jqum fl-istess ħin meta t-taxxa mnaqqsa ssir taxxabbli.
2. Sa kemm l-oġġetti u s-servizzi huma użati għall-iskopijiet fuq it-transazzjoni taxxabbli tiegħu, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata biex tnaqqas mit-taxxa li hi responsabbli biex tħallas:
(a) taxxa fuq il-valur miżjud dovuta jew mħallsa fir-rigard ta’ oġġetti jew servizzi pprovduti jew li għandhom ikunu pprovduti lilu minn persuna taxxabbli oħra;
(b) taxxa fuq il-valur miżjud dovuta jew imħallsa fir-rigward ta’ oġġetti importati;
(ċ) taxxa fuq il-valur miżjud taħt l-Artikoli 5(7)(a) u 6(3).
[...]
5. Fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi li għandhom ikunu wżati minn persuna taxxabbli kemm għal transazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal transazzjonijiet fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss tat-taxxa fuq il-valur miżjud għandu jkun imnaqqas kif hu attribwit għat-transazzjonijiet ta’ qabel.
Dan il-proporzjon għandu jkun determinat, b’mod konformi ma’ l-Artikolu 19, għat-transazzjonijiet kollha mwettqa minn persuna taxxabbli.
Madanakollu, l-Istati Membri jistgħu:
(a) jawtorizzaw lill-persuna taxxabbli biex tistabbilixxi proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu, sakemm kontijiet separati huma miżmuma għal kull settur;
(b) iġiegħlu ‘l-persuna taxxabbli biex tiddetermina proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu u żżomm kontijiet separati għal kull settur;
(ċ) jawtorizzaw jew iġiegħlu l-persuna taxxabbli biex tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi ta’ l-użu ta’ kollha jew parti mill-oġġetti u s-servizzi;
(d) jawtorizzaw lill-persuna taxxabbli mġiegħla tagħmel it-tnaqqis b’mod konformi mar-regola stabbilita fl-ewwel sub-paragrafu, fir-rigward ta’ l-oġġetti u s-servizzi kollha użati għal transazzjonijiet msemmija hemmhekk;
(e) jipprovdu li fejn it-taxxa fuq il-valur miżjud li m’hix imnaqqsa mill-persuna taxxabbli hi insinifikanti, hi għandha tkun trattata bħala xejn.”
7 L-Artikolu 19 tas-Sitt Direttiva, intitolat “Kalkulazzjoni tal-proporzjon imnaqqas”, fil-paragrafu 1 tiegħu, jipprovdi:
“Il-proporzjon imnaqqas taħt l-ewwel sub-paragrafu ta’ l-Artikolu 17(5) għandu jkun magħmul minn frazzjoni li jkollha:
– bħala numeratur, l-ammont totali, esklussiv mit-taxxa fuq il-valur miżjud, tal-bejgħ kull sena attribwit għat-transazzjonijet li fuqhom it-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas taħt l-Artikolu 17(2) u (3),
– bħala denominatur, l-ammont totali, esklussiv tat-taxxa fuq il-valur miżjud, tal-bejgħ kull sena attribwit lit-transazzjonijiet inklużi fin-numeratur u lit-transazzjonijiet fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud mhux imnaqqas. L-Istati Membri jistgħu ukoll jinkludu fid-denominatur l-ammont ta’ sussidji, għajr dawk speċifikati fl-Artikolu 11A(1)(a).
Il-proporzjon għandu jkun stabbilit fuq bażi annwali, iffissat bħala persentaġġ u magħmul figura sħiħa li ma teċċedix il-numru li jmiss.”
8 L-Artikolu 20 tas-Sitt Direttiva, intitolat “Aġġustamenti tat-tnaqqis”, jistabbilixxi, fil-paragrafu (6) tiegħu:
“Fejn persuna taxxabbli titrasferixxi minflok tkun ttaxxata b’mod normali għal skema speċjali jew viċi-versa, Stati Membri jistgħu jieħdu l-miżuri kollha neċessarji biex jassiguraw li l-persuna taxxabbli la tibbenefika u lanqas tiġi ppreġudikata mhux ġustifikament.”
9 Skont l-Artikolu 413 tad-Direttiva tal-VAT, dan daħal fis-seħħ fl-1 ta’ Jannar 2007.
Id-dritt Portugiż
Iċ-CIVA
10 Skont l-Artikolu 9(28) tal-Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (il-Kodiċi tat-Taxxa fuq il-Valur Miżjud), fil-verżjoni tiegħu applikabbli fiż-żmien tal-fatti fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem iċ-“CIVA”):
“Huma eżenti mit-taxxa:
a) l-għoti u n-negozjar ta’ krediti, taħt kull forma, inklużi t-tranżazzjonijiet ta’ skont u riskont, kif ukoll l-amministrazzjoni u l-immaniġġjar tagħhom mill-persuna li tkun tathom;
[...]
f) it-tranżazzjonijiet u servizzi, inkluż in-negozjar, iżda bl-eċċezzjoni tas-sempliċi ħarsien u amministrazzjoni jew ġestjoni, li jirrigwardaw l-azzjonijiet, l-ishma ta’ kumpanniji jew ta’ assoċjazzjonijiet, l-obbligi u t-titoli l-oħra, bl-esklużjoni tat-titoli rappreżentattivi ta’ merkanzija”.
11 L-Artikolu 20 taċ-CIVA, li jelenka s-sitwazzjonijiet li fihom il-VAT tal-input imħallsa minn persuna taxxabbli tista’ titnaqqas, jipprovdi, fil-paragrafu 1 tiegħu:
“Tista’ titnaqqas biss it-taxxa imposta fuq l-oġġetti jew is-servizzi akkwistati, importati jew użati mill-persuna taxxabbli għat-twettiq tat-tranżazzjonijiet li ġejjin:
a) il-provvista ta’ oġġetti u servizzi suġġetti għat-taxxa u li ma humiex eżentati minnha;
[...]”
12 L-Artikolu 23(1) u (4) taċ-CIVA huwa hekk ifformulat:
“1. Meta, fl-eżerċizzju tal-attività tagħha, il-persuna taxxabbli twettaq trasferimenti ta’ oġġetti jew provvista ta’ servizzi, li parti minnhom ma tagħtix dritt għal tnaqqis, it-taxxa mħallsa fuq ix-xiri għandha titnaqqas biss għal dik il-perċentwali li tikkorrispondi mal-ammont annwali ta’ tranżazzjonijiet eliġibbli għad-dritt għal tnaqqis.
[...]
4. Il-perċentwali ta’ tnaqqis imsemmija fil-paragrafu 1 tirriżulta minn frazzjoni komposta minn, bħala numeratur, l-ammont annwali, bl-esklużjoni tat-taxxa, tat-trasferimenti ta’ oġġetti u ta’ provvista ta’ servizzi li jagħtu dritt għal tnaqqis taħt l-Artikolu 19 u l-Artikolu 20(1), u, bħala denominatur, l-ammont annwali, bl-esklużjoni tat-taxxa, tat-tranżazzjonijiet kollha mwettqa mill-persuna taxxabbli, inklużi t-tranżazzjonijiet eżenti minn jew li ma humiex suġġetti għat-taxxa, b’mod partikolari s-sussidji li ma humiex suġġetti għat-taxxa minbarra s-sussidji fuq apparat.
[...]”
Id-Digriet‑Liġi Nru 495/88
13 L-Artikolu 1(1) u (2) tad-Decreto-Lei n° 495/88 (id-Digriet‑Liġi Nru 495/88), tat-30 ta’ Diċembru 1988 (Diário da República I, serje I, Nru 301, tat-30 ta’ Diċembru 1988), li jirregola l-istatus ġuridiku u l-attività tas-sociedades gestoras de participações sociais (SGPS), fil-verżjoni tiegħu applikabbli għall-fatti fil-kawża prinċipali, jipprovdi:
“1. L-uniku għan tas-[SGPS] huwa li jiġġestixxu l-ishma ta’ impriżi oħra, bħala forma indiretta ta’ eżerċizzju ta’ attivitajiet ekonomiċi.
2. Għall-finijiet ta’ dan id-Digriet-Liġi, is-sehem f’kumpannija huwa kkunsidrat bħala forma indiretta ta’ eżerċizzju tal-attività ekonomika tagħha meta huwa biss okkażjonali u jirrigwarda mill-inqas 10 % tal-kapital azzjonarju, bid-dritt ta’ vot, kemm direttament, kif ukoll permezz ta’ ishma ta’ kumpanniji oħra li fihom is-SGPS jokkupaw pożizzjoni dominanti.”
14 Skont l-Artikolu 4 ta’ dan id-Digriet-Liġi:
“1. Is-SGPS huma awtorizzati li jipprovdu servizzi tekniċi ta’ amministrazzjoni u ta’ ġestjoni lil kull jew lil uħud mill-kumpanniji li fihom ikollhom sehem, kif iddefinit fl-Artikolu 1(2) u fl-Artikolu 3(3)(a) sa (ċ), jew li magħhom huma kkonkludew kuntratt ta’ subordinazzjoni.
2. Il-provvista ta’ servizzi għandha tkun is-suġġett ta’ kuntratt bil-miktub, li fih ir-remunerazzjoni korrispondenti għandha tiġi indikata.”
Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari
15 Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali hija kumpannija holding li, minbarra l-attività tagħha ta’ akkwist, ta’ żamma u ta’ ġestjoni ta’ ishma, teżerċita attività ta’ ġestjoni u ta’ koordinazzjoni strateġika ta’ impriżi li joperaw fis-swieq tat-telekomunikazzjonijiet, tal-mezzi tal-komunikazzjoni, tas-softwer u tal-integrazzjoni ta’ sistemi.
16 Fil-kuntest tal-attivitajiet tagħha, matul is-sena 2005, Sonaecom akkwistat, taħt is-sistema tal-VAT, servizzi esterni ta’ konsulenza li kienu jikkonsistu fi studju tas-suq għall-akkwist ta’ ishma fl-operatur tat-telekomunikazzjonijiet Cabovisão. Skont l-affermazzjonijiet tagħha, Sonaecom kellha l-intenzjoni li teżerċita attività ekonomika li tikkonsisti fil-provvista ta’ servizzi ta’ ġestjoni suġġetti għall-VAT lil Cabovisão. Dan l-akkwist ma ġiex finalment ikkonkretizzat.
17 Barra minn hekk, f’Ġunju 2005, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ħallset lill-bank tal-investiment, BCP Investimento, kummissjoni għal servizzi relatati mal-organizzazzjoni, mal-assemblaġġ u mal-garanzija ta’ self obbligatorju li jammonta għal EUR 150 miljun. Mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li dan is-self kien intiż sabiex jagħti lill-kumpanniji sussidjarji ta’ Sonaecom mezzi li huma kellhom bżonn sabiex jagħmlu investimenti diretti fit-teknoloġija “triple play”. Skont l-informazzjoni pprovduta minn Sonaecom waqt is-seduta, min-naħa l-oħra, il-kumpannija kienet tipprevedi li tuża l-kapital miksub b’dan il-mod sabiex takkwista ishma ta’ Cabovisão u b’hekk tinvesti fis-segment il-ġdid ta’ attività msejħa “triple play”.
18 Sa fejn dawn il-proġetti ta’ investiment ma ġewx ikkonkretizzati, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali għażlet, sussegwentement, li tqiegħed dan il-kapital għad-dispożizzjoni tal-kumpannija omm tagħha, Sonae SGPS, taħt il-forma ta’ self.
19 Matul l-istess sena fiskali, Sonaecom naqqset kompletament mill-VAT dovuta l-ammonti korrispondenti tal-VAT tal-input imħallsa fir-rigward tas-servizzi akkwistati.
20 Wara stħarriġ imwettaq mill-amministrazzjoni fiskali, din ikkontestat it-tnaqqis tal-VAT hekk imwettaq, billi kkunsidrat li l-akkwist tas-servizzi inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma kellux bħala għan it-twettiq tal-output ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli, skont l-Artikolu 17(2) u (3) tas-Sitt Direttiva u l-Artikolu 20 taċ-CIVA.
21 Din l-amministrazzjoni għalhekk wettqet korrezzjonijiet aritmetiċi li taw lok għal atti ta’ likwidazzjoni tal-VAT u tal-interessi kumpensatorji għal ammont totali ta’ EUR 1 088 675.77.
22 Sonaecom ippreżentat rikors kontra dawn l-atti ta’ likwidazzjoni quddiem it-Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (il-Qorti Amministrattiva u Fiskali ta’ Porto, il-Portugall). Permezz ta’ sentenza tat-28 ta’ Ġunju 2016, dik il-qorti ċaħdet ir-rikors, minħabba li l-VAT imħallsa mir-rikorrenti ma setgħetx titnaqqas.
23 Sonaecom appellat minn din is-sentenza quddiem is-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Portugall).
24 Quddiem il-qorti tar-rinviju, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, li tinvoka l-kwalità tagħha ta’ kumpannija holding imħallta u ssostni li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti, issostni li s-servizzi inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma kinux marbuta mal-attività ta’ “żamma u ta’ ġestjoni ta’ ishma” iżda ma’ dik li hija teżerċita fil-qasam tal-provvista ta’ servizzi tekniċi u ta’ ġestjoni lis-sussidjarji tagħha, attività suġġetta għall-VAT u li għaliha hija tirċievi korrispettiv.
25 Konsegwentement, peress li teżisti mingħajr dubju rabta diretta bejn il-provvisti mwettqa favur is-sussidjarji tagħha u l-akkwist tas-servizzi inkwistjoni fil-kawża prinċipali, il-VAT tal-input imħallsa tista’ titnaqqas.
26 Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali żżid li l-fatt li l-akkwist ta’ ishma ma ġiex ikkonkretizzat huwa irrilevanti u ma jikkontestax il-fatt li l-akkwist ta’ servizzi twettaq fil-kuntest ta’ attività li timplika t-twettiq ta’ tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT.
27 F’dawn iċ-ċirkustanzi, is-Supremo Tribunal Administrativo (il-Qorti Amministrattiva Suprema) iddeċidiet li tissospendi l-proċedura u tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:
“1) It-tnaqqis tat-taxxa mħallsa mir-rikorrenti [Sonaecom] f’servizzi ta’ konsulenza assoċjati mal-istudju tas-suq bil-għan tal-akkwist ta’ ishma, liema akkwist ma seħħx, huwa konformi mar-regoli ta’ tnaqqis tal-VAT imsemmija fis-[Sitt Direttiva], b’mod speċifiku l-Artikoli 4(1) u (2) u 17(1), (2) u (5)?
2) It-tnaqqis tat-taxxa mħallsa mir-rikorrenti [Sonaecom] fil-ħlas lil [BCP Investimento] ta’ kummissjoni għall-organizzazzjoni u strutturazzjoni ta’ self obbligatorju allegatament miksub bil-għan li tiġi integrata l-istruttura ta’ finanzjament tal-kumpanniji parteċipanti tagħha, u li, ġaladarba dawn l-investimenti ma seħħewx, spiċċat ġiet applikata għal kollox minn Sonae SGPS, l-impriża omm tal-grupp, huwa konformi mar-regoli ta’ tnaqqis tal-VAT imsemmija fis-[Sitt Direttiva], b’mod speċifiku l-Artikoli 4(1) u (2) u 17(1), (2) u (5)?”
Fuq id-domandi preliminari
Fuq l-ewwel domanda
28 Permezz tal-ewwel domanda preliminari tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi lill-Qorti tal-Ġustizzja, essenzjalment, jekk l-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5) tas-Sitt Direttiva għandhomx jiġu interpretati fis-sens li kumpannija holding li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti hija awtorizzata tnaqqas il-VAT tal-input imħallsa fuq l-akkwist ta’ servizzi ta’ konsulenza dwar studju tas-suq imwettaq fid-dawl tal-akkwist ta’ ishma f’kumpannija oħra, meta dan l-akkwist finalment ma seħħx.
29 Preliminarjament, għandu jitfakkar li d-Direttiva tal-VAT, li daħlet fis-seħħ fl-1 ta’ Jannar 2007, ħassret is-Sitt Direttiva mingħajr ma għamlet bidliet sostantivi meta mqabbla magħha. Peress li d-dispożizzjonijiet rilevanti tad-Direttiva tal-VAT għandhom portata essenzjalment identika għal dik tad-dispożizzjonijiet rilevanti tas-Sitt Direttiva, il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar id-Direttiva tal-VAT hija wkoll applikabbli fir-rigward tas-Sitt Direttiva (ara, b’analoġija, is-sentenza tat-3 ta’ Lulju 2019, The Chancellor, Masters and Scholars of the University of Cambridge, C‑316/18, EU:C:2019:559, punt 17).
30 F’dan il-kuntest, għandu jitfakkar, fl-ewwel lok, li, skont ġurisprudenza stabbilita, la għandha l-kwalità ta’ persuna taxxabbli għall-VAT, fis-sens tal-Artikolu 4 tas-Sitt Direttiva, u lanqas dritt għal tnaqqis, skont l-Artikolu 17 ta’ din id-direttiva, kumpannija li l-għan uniku tagħha huwa l-akkwist ta’ ishma f’kumpanniji oħra mingħajr ma din tinterferixxi direttament jew indirettament fil-ġestjoni ta’ dawn il-kumpanniji. Fil-fatt, is-sempliċi akkwist u żamma ta’ ishma ta’ kumpannija ma jikkostitwixxux, fihom innifishom, attività ekonomika fis-sens tas-Sitt Direttiva, li jagħtu lill-awtur tagħhom il-kwalità ta’ persuna taxxabbli billi s-sempliċi akkwist ta’ sehem finanzjarju f’impriżi oħra ma jikkostitwixxix tħaddim ta’ oġġett intiż sabiex jipproduċi dħul ta’ natura permanenti. Fil-fatt, il-ġbir ta’ dividend eventwali, frott ta’ dan il-holding, jirriżulta mis-sempliċi proprjetà tal-beni (sentenzi tal-5 ta’ Lulju 2018, Marle Participations, C‑320/17, EU:C:2018:537, punti 27 u 28, kif ukoll tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 16 u l-ġurisprudenza ċċitata).
31 Is-sitwazzjoni tkun differenti meta l-holding ikun akkumpanjat minn involviment dirett jew indirett fil-ġestjoni tal-kumpanniji li fihom ikun sar l-akkwist ta’ ishma, jekk dan jimplika l-implimentazzjoni ta’ tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT, bħall-provvista ta’ servizzi amministrattivi, finanzjarji, kummerċjali u tekniċi, bla ħsara għad-drittijiet li għandu l-awtur tal-ishma fil-kwalità tiegħu ta’ azzjonist jew ta’ soċju (sentenzi tal-5 ta’ Lulju 2018, Marle Participations, C‑320/17, EU:C:2018:537, punt 29, kif ukoll tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 17 u l-ġurisprudenza ċċitata).
32 Kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 30 tal-konklużjonijiet tagħha, kumpannija holding imħallta hija kumpannija li, minbarra l-attività tagħha ta’ holding mhux ekonomika li tikkonsisti fiż-żamma ta’ ishma f’kumpanniji oħra u li ma hijiex suġġetta għall-VAT, teżerċita wkoll attività ekonomika. Skont il-ġurisprudenza, kumpannija holding imħallta li mhux biss għandha ishma f’kumpanniji, iżda li tipprovdi wkoll lil uħud minn dawn il-kumpanniji provvisti ta’ servizzi bi ħlas, suġġetti għall-VAT, hija wkoll, f’dan ir-rigward, persuna taxxabbli li tibbenefika minn dritt, madankollu biss proporzjonali, għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tas-27 ta’ Settembru 2001, Cibo Participations, C‑16/00, EU:C:2001:495, punt 22, u tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta, C‑437/06, EU:C:2008:166, punt 31).
33 Barra minn hekk, peress li l-attivitajiet ekonomiċi fis-sens tas-Sitt Direttiva jistgħu jikkonsistu f’diversi atti konsekuttivi, l-attivitajiet preparatorji għandhom diġà jiġu attribwiti lill-attivitajiet ekonomiċi. Għalhekk, kull persuna li jkollha l-intenzjoni, ikkonfermata b’elementi oġġettivi, li tibda b’mod indipendenti attività ekonomika u li tagħmel l-ewwel spejjeż ta’ investiment għal dan il-għan għandha titqies bħala persuna taxxabbli (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 18 u l-ġurisprudenza ċċitata).
34 Minn dan jirriżulta li kumpannija li twettaq atti preparatorji fil-kuntest ta’ proġett ta’ akkwist ta’ azzjonijiet ta’ kumpannija oħra bl-intenzjoni li teżerċita attività ekonomika li tikkonsisti fl-interferenza fil-ġestjoni ta’ din tal-aħħar billi tipprovdilha prestazzjonijiet ta’ servizzi ta’ ġestjoni suġġetti għall-VAT għandha tiġi kkunsidrata bħala persuna taxxabbli fis-sens tas-Sitt Direttiva (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 19).
35 F’dan il-każ, mill-proċess li għandha għad-dispożizzjoni tagħha l-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li Sonaecom kienet tipprevedi li tipprovdi lil Cabovisão, li tagħha hija xtaqet takkwista ishma, provvisti ta’ servizzi ta’ ġestjoni suġġetti għall-VAT u, abbażi ta’ dan, teżerċita attività ekonomika fis-sens tas-Sitt Direttiva. Għaldaqstant, u f’dan ir-rigward, Sonaecom, bħala kumpannija holding imħallta, għandha titqies, bħala prinċipju, bħala persuna taxxabbli, fis-sens tas-Sitt Direttiva, fatt li għandu jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
36 Fir-rigward, fit-tieni lok, tad-dritt għal tnaqqis, mill-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva jirriżulta li, sa fejn il-persuna taxxabbli, li taġixxi bħala tali fil-mument meta takkwista jew tirċievi servizz, tuża dan l-oġġett jew dan is-servizz għall-bżonnijiet tat-tranżazzjonijiet intaxxati tagħha, hija awtorizzata tnaqqas il-VAT dovuta jew imħallsa għall-imsemmi oġġett jew l-imsemmi servizz. Konformement mal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 10(2) u mal-Artikolu 17 ta’ din id-direttiva, dan id-dritt għal tnaqqis jitnissel fil-mument meta t-taxxa ssir dovuta, jiġifieri fil-mument tal-kunsinna tal-oġġett jew meta titwettaq il-provvista ta’ servizzi (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 21 u l-ġurisprudenza ċċitata).
37 Id-dritt għal tnaqqis previst fl-Artikolu 7 et seq. tas-Sitt Direttiva huwa parti integrali mis-sistema tal-VAT u bħala prinċipju ma jistax jiġi limitat. Dan jiġi eżerċitat immedjatament għat-taxxi kollha imposti fuq it-tranżazzjonijiet tal-input li twettqu (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 22 u l-ġurisprudenza ċċitata).
38 Is-sistema tat-tnaqqis hija intiża, fil-fatt, sabiex ittaffi kompletament lill-imprenditur il-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi kollha tiegħu. Is-sistema komuni tal-VAT b’hekk tiggarantixxi n-newtralità fir-rigward tal-piż fiskali tal-attivitajiet ekonomiċi kollha, irrispettivament mill-għanijiet jew mir-riżultati tagħhom, bil-kundizzjoni li l-imsemmija attivitajiet ikunu, bħala prinċipju, huma stess suġġetti għall-VAT (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 23).
39 Il-prinċipju tan-newtralità tal-VAT rigward l-oneru fiskali tal-impriża jeżiġi li l-ewwel spejjeż ta’ investiment li jsiru għall-bżonnijiet u fir-rigward ta’ impriża jkunu kkunsidrati bħala attivitajiet ekonomiċi u jkun imur kontra dan il-prinċipju jekk l-imsemmija attivitajiet jibdew biss fil-mument meta jsir id-dħul taxxabbli. Kull interpretazzjoni oħra timponi fuq l-operatur ekonomiku l-ispiża tal-VAT fil-kuntest tal-attività ekonomika tiegħu mingħajr ma tagħtih il-possibbiltà li jnaqqasha u tagħmel distinzjoni arbitrarja bejn l-ispejjeż ta’ investiment magħmula għall-bżonnijiet ta’ impriża skont jekk dawn jitwettqux qabel l-operat effettiv tagħha jew matul dan l-operat (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 24 u l-ġurisprudenza ċċitata).
40 Barra minn hekk, id-dritt għal tnaqqis, ladarba tnissel, jibqa’ kweżit anki jekk, sussegwentement, l-attività ekonomika prevista ma tkunx twettqet u, għaldaqstant, ma tatx lok għal tranżazzjonijiet taxxabbli jew il-persuna taxxabbli ma setgħetx tuża l-oġġetti jew is-servizzi li taw lok għal tnaqqis fil-kuntest ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli minħabba ċirkustanzi li ma għandhomx x’jaqsmu mar-rieda tagħha. Interpretazzjoni oħra tkun kuntrarja għall-prinċipju tan-newtralità tal-VAT fir-rigward tal-piż fiskali tal-impriża. Din tkun tista’ toħloq, fit-trattament fiskali tal-istess attivitajiet ta’ investiment, differenzi mhux iġġustifikati bejn impriżi li diġà jwettqu tranżazzjonijiet taxxabbli u oħrajn li qegħdin ifittxu, permezz ta’ investimenti, li jibdew attivitajiet li jkunu sors ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli. Bl-istess mod, ikunu stabbiliti wkoll differenzi arbitrarji bejn dawn l-impriżi tal-aħħar sa fejn l-aċċettazzjoni definittiva tat-tnaqqis tkun tiddependi mill-kwistjoni ta’ jekk tali investimenti jirriżultawx fi tranżazzjonijiet intaxxati jew le (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 25 u l-ġurisprudenza ċċitata).
41 Barra minn hekk, skont ġurisprudenza stabbilita, l-eżistenza ta’ rabta diretta u immedjata bejn tranżazzjoni partikolari tal-input u tranżazzjoni jew numru ta’ tranżazzjonijiet tal-output li jagħtu dritt għal tnaqqis bħala prinċipju hija neċessarja sabiex dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input jiġi rrikonoxxut fil-konfront tal-persuna taxxabbli u sabiex tiġi stabbilita l-portata ta’ dan id-dritt. Id-dritt għal tnaqqis tal-VAT imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti jew ta’ servizzi tal-input jippreżupponi li l-ispejjeż sostnuti għall-akkwist tagħhom huma parti mill-elementi kostituttivi tal-prezz tat-tranżazzjonijiet intaxxati tal-output li jagħtu dritt għal tnaqqis (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 26 u l-ġurisprudenza ċċitata).
42 Madankollu dritt għal tnaqqis huwa aċċettat ukoll favur il-persuna taxxabbli, anki fl-assenza ta’ rabta diretta u immedjata bejn tranżazzjoni tal-input partikolari u tranżazzjoni waħda jew iktar tal-output li jagħtu dritt għal tnaqqis, meta l-ispejjeż tas-servizzi inkwistjoni jagħmlu parti mill-ispejjeż ġenerali ta’ din tal-aħħar u jkunu, bħala tali, elementi li jikkostitwixxu l-prezz tal-oġġetti jew tas-servizzi li din il-persuna tipprovdi. Dawn l-ispejjeż għandhom, fil-fatt, rabta diretta u immedjata mal-attività ekonomika kollha tal-persuna taxxabbli (sentenza tas-17 ta’ Ottubru 2018, Ryanair, C‑249/17, EU:C:2018:834, punt 27 u l-ġurisprudenza ċċitata).
43 Issa, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-ispejjeż marbuta mal-akkwist ta’ ishma fis-sussidjarji tagħha sostnuti minn kumpannija holding li tipparteċipa fil-ġestjoni tagħhom u li, għal dan il-għan, teżerċita attività ekonomika għandhom jiġu kkunsidrati bħala li jagħmlu parti mill-ispejjeż ġenerali tagħha u l-VAT imħallsa fuq dawn l-ispejjeż għandha, bħala prinċipju, titnaqqas kollha kemm hi, sakemm ċerti tranżazzjonijiet ekonomiċi tal-output ma jkunux eżentati mill-VAT skont is-Sitt Direttiva, f’liema każ id-dritt għal tnaqqis għandu jsir biss skont il-modalitajiet previsti fl-Artikolu 17(5) ta’ din id-direttiva (sentenza tas-16 ta’ Lulju 2015, Larentia + Minerva u Marenave Schiffahrt, C‑108/14 u C‑109/14, EU:C:2015:496, punt 33).
44 F’dan il-każ, mill-proċess li għandha għad-dispożizzjoni tagħha l-Qorti tal-Ġustizzja jidher li jirriżulta li s-servizzi ta’ konsulenza inkwistjoni fil-kawża prinċipali nkisbu fil-kuntest tal-akkwist propost minn Sonaecom ta’ ishma f’kumpannija u li Sonaecom kellha l-intenzjoni li teżerċita favur din il-kumpannija attività ekonomika li tikkonsisti fil-provvista ta’ servizzi ta’ ġestjoni suġġetti għall-VAT, fatt li għandu jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju.
45 Għalhekk, peress li, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, l-ispejjeż relatati mal-imsemmija servizzi ta’ konsulenza jagħmlu parti mill-ispejjeż ġenerali ta’ Sonaecom fir-rigward tal-attività ekonomika li hija teżerċita fil-kwalità tagħha ta’ kumpannija holding imħallta, din il-kumpannija tibbenefika, bħala prinċipju, mid-dritt li tnaqqas il-VAT kollha mħallsa fuq din il-provvista ta’ servizzi.
46 Barra minn hekk, kif tfakkar fil-punt 40 ta’ din is-sentenza, il-fatt li, finalment, it-tranżazzjoni ma kkonkretizzatx ruħha ma għandux effett fuq id-dritt għal tnaqqis tal-VAT, li jibqa’ kweżit.
47 Madankollu, għandu jiġi ppreċiżat li, fil-każ li jirriżulta li r-rikorrenti fil-kawża prinċipali pprovdiet servizzi suġġetti għall-VAT, karatteristiċi tal-attività ekonomika tagħha, biss lil parti mis-sussidjarji tagħha, fatt li għandu jiġi vverifikat mill-qorti nazzjonali, il-VAT imħallsa fuq l-ispejjeż ġenerali tista’ titnaqqas biss bi proporzjon ma’ dawk li huma inerenti għall-attività ekonomika tar-rikorrenti fil-kawża prinċipali fil-kwalità tagħha ta’ persuna taxxabbli, skont metodu li għandu jiġi ddeterminat mill-Istati Membri (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-5 ta’ Lulju 2018, Marle Participations, C‑320/17, EU:C:2018:537, punt 37).
48 F’dan ir-rigward, għandu jitfakkar li, fl-eżerċizzju ta’ din is-setgħa, l-Istati Membri għandhom jieħdu inkunsiderazzjoni l-għan u l-istruttura tas-Sitt Direttiva u, f’dan ir-rigward, jipprevedu metodu ta’ kalkolu li jirrifletti oġġettivament il-parti ta’ imputazzjoni reali tal-ispejjeż tal-input għal kull waħda mill-attivitajiet ekonomiċi u mhux ekonomiċi (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-5 ta’ Lulju 2018, Marle Participations, C‑320/17, EU:C:2018:537, punt 37 u l-ġurisprudenza ċċitata).
49 Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, ir-risposta għall-ewwel domanda preliminari għandha tkun li l-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5) tas-Sitt Direttiva għandhom jiġu interpretati fis-sens li kumpannija holding imħallta li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti hija awtorizzata tnaqqas il-VAT tal-input imħallsa fuq l-akkwist ta’ servizzi ta’ konsulenza dwar studju tas-suq imwettaq bil-għan tal-akkwist ta’ ishma f’kumpannija oħra, inkluż meta dan finalment ma jkunx ġie akkwistat.
Fuq it-tieni domanda
50 Permezz tat-tieni domanda preliminari tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi lill-Qorti tal-Ġustizzja, essenzjalment, jekk l-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5) tas-Sitt Direttiva għandhomx jiġu interpretati fis-sens li kumpannija holding imħallta li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti hija awtorizzata tnaqqas il-VAT tal-input imħallsa fuq il-kummissjoni mħallsa lil stabbiliment ta’ kreditu għall-organizzazzjoni u l-istrutturazzjoni ta’ self obbligatorju intiż li jagħmel investimenti f’settur partikolari, meta dawn l-investimenti fl-aħħar ma seħħewx u l-kapital miksub permezz ta’ dan is-self tħallas kompletament lill-kumpannija omm tal-grupp fil-forma ta’ self.
51 Ir-risposta għal din id-domanda teħtieġ li jiġi ddeterminat jekk, skont l-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva, għall-finijiet tat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa fuq servizzi, hemmx lok li jittieħed inkunsiderazzjoni l-użu previst jew l-użu effettiv ta’ dawn is-servizzi mill-persuna taxxabbli.
52 F’dan ir-rigward, l-Artikolu 17(2)(a) tas-Sitt Direttiva jipprovdi li persuna taxxabbli hija awtorizzata tnaqqas it-taxxa tal-input imħallsa sakemm l-oġġetti u s-servizzi “huma użati” għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha.
53 Għaldaqstant, u kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 54 tal-konklużjonijiet tagħha, mill-formulazzjoni ta’ din id-dispożizzjoni jirriżulta li d-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa huwa bbażat fuq approċċ ibbażat ħafna fuq l-użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi akkwistati mill-persuna taxxabbli.
54 L-analiżi tal-kuntest li fih tinsab l-imsemmija dispożizzjoni kif ukoll tal-għan tagħha u ta’ dak tas-Sitt Direttiva jikkorroboraw din l-interpretazzjoni letterali.
55 Fir-rigward tal-kuntest tal-Artikolu 17(2)(a) tas-Sitt Direttiva, għandu jiġi rrilevat li, fil-qasam tat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa għal oġġetti li għandhom użu mħallat, il-punti (a) sa (d) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) ta’ din id-direttiva jelenka diversi korrezzjonijiet li l-Istati Membri jistgħu jadottaw sabiex, b’mod partikolari, japplikaw regoli ta’ kalkolu tal-proporzjon imnaqqas iktar preċiżi minn dawk previsti fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 19(1) tal-imsemmija direttiva, filwaqt li jittieħdu inkunsiderazzjoni l-karatteristiċi speċifiċi għall-attivitajiet tal-persuna taxxabbli kkonċernata.
56 F’dan il-kuntest, kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 55 tal-konklużjonijiet tagħha, l-Istati Membri jistgħu jipprevedu metodi oħra ta’ kalkolu minbarra l-kriterju ta’ tqassim skont id-dħul mill-bejgħ previst mis-Sitt Direttiva jekk il-metodu magħżul jiggarantixxi riżultat iktar preċiż (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-8 ta’ Novembru 2012, BLC Baumarkt, C‑511/10, EU:C:2012:689, punti 23 sa 26, kif ukoll tad-9 ta’ Ġunju 2016, Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft, C‑332/14, EU:C:2016:417, punt 33).
57 Barra minn hekk, mill-Artikolu 20(6) tas-Sitt Direttiva, li jikkonċerna l-aġġustament tat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa, jirriżulta li dan it-tnaqqis għandu jkun, kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 55 tal-konklużjonijiet tagħha, adattat bl-iktar mod preċiż possibbli għall-użu effettiv sabiex jiġu evitati “vantaġġi mhux ġustifikati” jew “ħsara mhux ġustifikata” għall-persuna taxxabbli.
58 B’hekk, jirriżulta mhux biss mill-Artikolu 17(2)(a) iżda wkoll minn dispożizzjonijiet oħra tas-Sitt Direttiva li din hija bbażata fuq il-loġika li t-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa mill-persuna taxxabbli għandu jikkorrispondi bl-iktar mod preċiż possibbli għall-użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi akkwistati minn din tal-aħħar.
59 Konsegwentement, użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi jipprevali fuq l-intenzjoni inizjali.
60 Fir-rigward tal-għan tal-Artikolu 17(2)(a) tas-Sitt Direttiva u ta’ din tal-aħħar meħuda fl-intier tagħha, għandu jiġi rrilevat li approċċ li jgħid li d-dritt għat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa huwa bbażat biss fuq l-intenzjoni tal-persuna taxxabbli f’dak li jirrigwarda l-użu tal-oġġetti u tas-servizzi akkwistati u mhux fuq l-użu effettiv tagħhom jirriskja li jikkomprometti l-funzjonament stess tas-sistema tal-VAT.
61 Fil-fatt, kif tfakkar fil-punt 38 ta’ din is-sentenza, is-sistema ta’ tnaqqis hija intiża li teħles kompletament lin-negozjant mill-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi tiegħu kollha. Is-sistema komuni tal-VAT tiggarantixxi, konsegwentement, in-newtralità perfetta fir-rigward tal-piż fiskali tal-attivitajiet ekonomiċi kollha, irrispettivament mill-għanijiet jew mir-riżultati ta’ dawn l-attivitajiet, bil-kundizzjoni li l-imsemmija attivitajiet ikunu huma stess suġġetti għall-VAT (sentenzi tal-14 ta’ Frar 1985, Rompelman, 268/83, EU:C:1985:74, punt 19, kif ukoll tat-28 ta’ Frar 2018, Imofloresmira –Investimentos Imobiliários, C‑672/16, EU:C:2018:134, punt 38 u l-ġurisprudenza ċċitata.
62 Il-prinċipju ta’ newtralità fiskali inerenti għas-sistema komuni tal-VAT jipprekludi b’mod partikolari li operaturi ekonomiċi li jwettqu tranżazzjonijiet, fir-realtà, simili jiġu ttrattati b’mod differenti fil-kuntest tal-ġbir tal-VAT, sabiex jiġu evitati distorsjonijiet tal-kompetizzjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-10 ta’ Settembru 2002, Kügler, C‑141/00, EU:C:2002:473, punt 30 u l-ġurisprudenza ċċitata).
63 L-implimentazzjoni ta’ dan il-prinċipju timplika, għalhekk, minn naħa, li l-persuni taxxabbli kollha li wettqu tranżazzjonijiet taxxabbli matul l-istess perijodu fiskali jibbenefikaw mid-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa, iżda jimplika wkoll li, a contrario, dawk li wettqu tranżazzjonijiet simili iżda eżenti mill-VAT ma jibbenefikawx minn tali dritt.
64 F’dan il-kuntest, l-Artikolu 17(2) u (3) tas-Sitt Direttiva jipprevedi li l-persuna taxxabbli għandha dritt għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa biss għall-oġġetti u s-servizzi li għandhom rabta ma’ tranżazzjonijiet tal-output suġġetti għall-VAT. Għall-kuntrarju, meta l-beni jew servizzi akkwistati minn persuna taxxabbli għandhom rabta mat-tranżazzjonijiet eżenti jew li ma jaqgħux taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-VAT, la jkun hemm ġbir ta’ taxxa tal-output u lanqas tnaqqis ta’ taxxa tal-input (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-14 ta’ Settembru 2017, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C‑132/16, EU:C:2017:683, punt 30 u l-ġurisprudenza ċċitata).
65 Issa, kif irrilevat l-Avukat Ġenerali fil-punt 58 tal-konklużjonijiet tagħha, dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa li huwa bbażat biss fuq intenzjoni preċedenti tal-persuna taxxabbli li twettaq tranżazzjonijiet suġġetti għall-VAT u li għalhekk ma tiħux inkunsiderazzjoni n-natura tat-tranżazzjonijiet li effettivament twettqu minnha, jagħtiha vantaġġ kompetittiv meta mqabbla mal-impriżi l-oħra li wettqu tranżazzjonijiet simili, u dan imur kontra, konsegwentement, il-prinċipju ta’ newtralità fiskali.
66 Għalhekk, hemm lok, skont l-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva, għall-finijiet tat-tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa fuq servizzi, li jittieħed inkunsiderazzjoni l-użu effettiv tal-oġġetti u tas-servizzi akkwistati mill-persuna taxxabbli, u mhux dak previst minnha.
67 F’dan il-każ, kif tfakkar fil-punti 17 u 18 ta’ din is-sentenza, mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li, matul is-sena 2005, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali ħallset il-VAT għall-ħlas lil BCP Investimento ta’ kummissjoni għall-organizzazzjoni u l-istrutturazzjoni ta’ self obbligatorju li jammonta għal EUR 150 miljun, sabiex tiffinanzja l-investimenti tagħha fis-settur tat-“triple play”. Madankollu, sa fejn dawn il-proġetti ta’ investiment ma ġewx ikkonkretizzati, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali għażlet, sussegwentement, li tqiegħed dan l-ammont għad-dispożizzjoni tal-kumpannija omm tagħha, Sonae SGPS, fil-forma ta’ self.
68 Sa fejn din it-tranżazzjoni ta’ self, li tirrappreżenta l-użu effettiv li sar mis-servizzi akkwistati mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, tinsab fost it-tranżazzjonijiet eżenti skont il-punt 1 tal-Artikolu 13B(d) tas-Sitt Direttiva, din il-kumpannija ma tistax tiġi awtorizzata, skont l-Artikolu 17 ta’ din id-direttiva, tnaqqas mit-taxxa li tagħha hija responsabbli l-VAT tal-input imħallsa fuq il-kummissjoni mħallsa lil BCP Investimento SA.
69 Issa, kif tfakkar fil-punt 17 ta’ din is-sentenza, skont l-informazzjoni pprovduta minn Sonaecom waqt is-seduta, din tal-aħħar kienet tipprevedi li tuża l-kapital miksub permezz tas-self sabiex takkwista ishma ta’ Cabovisão u b’hekk tinvesti fis-segment il-ġdid ta’ attività msejħa “triple play”, u mhux sabiex tagħti lis-sussidjarji tagħha mezzi li jippermettulhom jagħmlu investimenti f’dan is-settur, kif jirriżulta mid-deċiżjoni tar-rinviju. Madankollu, anki jekk jiġi preżunt li dan huwa minnu, din iċ-ċirkustanza ma għandhiex effett fuq il-konklużjoni li tidher fil-punt 68 ta’ din is-sentenza peress li hija tikkonċerna mhux l-użu effettiv tas-servizzi akkwistati mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali iżda biss dak previst inizjalment minn din tal-aħħar.
70 Din il-konklużjoni lanqas ma tista’ tiġi kkontestata mill-argument tar-rikorrenti fil-kawża prinċipali li, għalkemm ma teżisti ebda rabta diretta bejn l-ispejjeż sostnuti għall-ħruġ tas-self obbligatorju u tranżazzjoni taxxabbli tal-output, dawn l-ispejjeż jistgħu jitnaqqsu bħala spejjeż ġenerali tal-impriża.
71 Fil-fatt, hekk kif l-Avukat Ġenerali rrilevat fil-punt 64 tal-konklużjonijiet tagħha, teżisti rabta diretta u immedjata bejn is-servizzi akkwistati mir-rikorrenti fil-kawża prinċipali tal-input u tranżazzjoni eżenti tal-output, jiġifieri l-għoti ta’ self lill-kumpannija omm tagħha.
72 Fid-dawl ta’ dawn il-kunsiderazzjonijiet, ir-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li l-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5) tas-Sitt Direttiva għandhom jiġu interpretati fis-sens li kumpannija holding imħallta li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti ma hijiex awtorizzata tnaqqas il-VAT tal-input imħallsa fuq il-kummissjoni mħallsa lil stabbiliment ta’ kreditu għall-organizzazzjoni u l-istrutturazzjoni ta’ self obbligatorju li kien intiż li jagħmel investimenti f’settur partikolari, meta dawn finalment ma twettqux u l-kapital miksub permezz ta’ dan is-self tħallas kollu lill-kumpannija omm tal-grupp fil-forma ta’ self.
Dwar l-ispejjeż
73 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija dik il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.
Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:
1) L-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5), tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE tas-17 ta’ Mejju 1977 fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima għandhom jiġu interpretati fis-sens li kumpannija holding imħallta li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti hija awtorizzata tnaqqas it-taxxa fuq il-valur miżjud tal-input imħallsa fuq l-akkwist ta’ servizzi ta’ konsulenza dwar studju tas-suq imwettaq bil-għan tal-akkwist ta’ ishma f’kumpannija oħra, inkluż meta dan finalment ma jkunx ġie akkwistat.
2) L-Artikolu 4(1) u (2) kif ukoll l-Artikolu 17(1), (2) u (5) tas-Sitt Direttiva 77/388 għandhom jiġu interpretati fis-sens li kumpannija holding imħallta li l-intervent tagħha fil-ġestjoni tas-sussidjarji tagħha huwa rikorrenti ma hijiex awtorizzata tnaqqas it-taxxa fuq il-valur miżjud tal-input imħallsa fuq il-kummissjoni mħallsa lil stabbiliment ta’ kreditu għall-organizzazzjoni u l-istrutturazzjoni ta’ self obbligatorju li kien intiż li jagħmel investimenti f’settur partikolari, meta dawn finalment ma twettqux u l-kapital miksub permezz ta’ dan is-self tħallas kollu lill-kumpannija omm tal-grupp fil-forma ta’ self.
Firem
* Lingwa tal-kawża: il-Portugiż.