Edición provisional
SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Primera)
de 8 de octubre de 2020 (*)
«Procedimiento prejudicial — Impuesto sobre el valor añadido (IVA) — Directiva 2006/112/CE — Artículo 135, apartado 1, letra a) — Exención de las operaciones de seguro — Prestación de servicios de gestión de fondos de pensiones al trustee por los gestores de inversiones — Exclusión de toda indemnización por riesgo — Régimen profesional de pensiones — Práctica tributaria nacional — Ejercicio de una actividad de seguro — Entidades que disponen de autorización — Entidades que no disponen de dicha autorización — Concepto de “operaciones de seguro”»
En el asunto C‑235/19,
que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por la Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Tribunal de Apelación (Inglaterra y Gales) (Sala de lo Civil), Reino Unido], mediante resolución de 5 de marzo de 2019, recibida en el Tribunal de Justicia el 18 de marzo de 2019, en el procedimiento entre
United Biscuits (Pensions Trustees) Limited,
United Biscuits Pension Investments Limited
y
Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs,
EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Primera),
integrado por el Sr. J.‑C. Bonichot (Ponente), Presidente de Sala, y el Sr. L. Bay Larsen, la Sra. C. Toader y los Sres. M. Safjan y N. Jääskinen, Jueces;
Abogado General: Sr. P. Pikamäe;
Secretario: Sr. A. Calot Escobar;
habiendo considerado los escritos obrantes en autos;
consideradas las observaciones presentadas:
– en nombre de United Biscuits Pension Investments Limited y United Biscuits (Pensions Trustees) Limited, por el Sr. D. Scorey, QC, la Sra. C. Millard, Solicitor, y el Sr. M. Jones, Barrister;
– en nombre del Gobierno del Reino Unido, por la Sra. Z. Lavery, en calidad de agente, asistida por el Sr. T. Ward, QC, y el Sr. A. Macnab, Barrister;
– en nombre de la Comisión Europea, por el Sr. R. Lyal y la Sra. A. Armenia, en calidad de agentes;
oídas las conclusiones del Abogado General, presentadas en audiencia pública el 14 de mayo de 2020;
dicta la siguiente
Sentencia
1 La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO 2006, L 347, p. 1).
2 Dicha petición se presentó en el contexto de un litigio entre United Biscuits (Pensions Trustees) Ltd (en lo sucesivo, «United Biscuits Pension») y United Biscuits Pension Investments Ltd (en lo sucesivo, «UB»), por un lado, y los Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (Administración tributaria y aduanera del Reino Unido), por otro, acerca de la sujeción al impuesto sobre el valor añadido (IVA) de los servicios de gestión de fondos de pensiones.
Marco jurídico
Derecho de la Unión
Normas sobre el IVA
3 Con arreglo al artículo 2, apartado 1, letra c), de la Directiva 2006/112, están sujetas al IVA «las prestaciones de servicios realizadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro por un sujeto pasivo que actúe como tal».
4 El artículo 131 de la Directiva 2006/112, que figura en el capítulo 1, denominado «Disposiciones generales», del título IX, denominado «Exenciones», de esta Directiva, establece:
«Las exenciones previstas en los capítulos 2 a 9 se aplicarán sin perjuicio de otras disposiciones comunitarias y en las condiciones que establezcan los Estados miembros a fin de garantizar la aplicación correcta y sencilla de dichas exenciones y de evitar todo posible fraude, evasión o abuso.»
5 El artículo 135, apartado 1, de la Directiva 2006/112, que figura en el capítulo 3, denominado «Exenciones relativas a otras actividades», del título IX de esta Directiva, prevé:
«Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:
a) las operaciones de seguro y de reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros;
[…]».
6 Esa disposición se corresponde con el artículo 13, parte B, letra a), de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO 1977, L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54; en lo sucesivo, «Sexta Directiva»), que era de aplicación hasta el 31 de diciembre de 2006.
Normas sobre seguros
7 La Directiva 79/267/CEE del Consejo, de 5 de marzo de 1979, Primera Directiva sobre coordinación de las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas, referentes al acceso a la actividad del seguro directo sobre la vida, y a su ejercicio (DO 1979, L 63, p. 1; EE 06/02, p. 62), en su versión modificada por la Directiva 2002/12/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de marzo de 2002 (DO 2002, L 77, p. 11) (en lo sucesivo, «Primera Directiva sobre el seguro de vida»), establecía, en su artículo 1:
«La presente Directiva se refiere al acceso a la actividad por cuenta propia del seguro directo, practicada por las empresas que están establecidas en un Estado miembro o que deseen establecerse, y su ejercicio, para las actividades definidas a continuación:
1. Los seguros siguientes, cuando deriven de un contrato:
a) el ramo “vida” […]
b) el seguro de renta;
c) los seguros complementarios practicados por las empresas de seguros sobre la vida […]
d) el seguro practicado en Irlanda y en el Reino Unido, denominado “permanent health insurance” (seguro de enfermedad, de larga duración, no rescindible).
2. Las siguientes operaciones, cuando deriven de un contrato, siempre que sean intervenidas por las autoridades administrativas competentes para el control de los seguros privados:
[…]
c) las operaciones de gestión de fondos colectivos de pensiones, es decir, operaciones que supongan para la empresa en cuestión administrar las inversiones y en especial los activos representativos de las reservas de los organismos que suministran las prestaciones en caso de muerte, en caso de vida o en caso de cese o reducción de actividades;
d) las operaciones mencionadas en la letra c), cuando lleven consigo una garantía de seguro, sea sobre la conservación del capital, sea sobre el servicio de un interés mínimo;
[…]
3. Las operaciones que dependan de la duración de la vida humana, definidas o previstas por la legislación de los seguros sociales, cuando sean practicadas o administradas de conformidad con la legislación de un Estado miembro por empresas de seguro a su propio riesgo.»
8 De conformidad con el artículo 6 de la misma Directiva:
«El acceso a las actividades contempladas en la presente Directiva estará supeditado a la concesión de una autorización administrativa previa.
[…]»
9 El artículo 7, apartado 2, de la Primera Directiva sobre el seguro de vida establecía:
«La autorización se concederá por ramos cuya clasificación figura en el Anexo. Abarcará el ramo completo, salvo que el solicitante solo desee cubrir una parte de los riesgos correspondientes a dicho ramo.
[…]»
10 El artículo 8, apartado 1, de dicha Directiva preveía:
«El Estado miembro de origen exigirá que las empresas de seguros que soliciten autorización:
[…]
b) limiten su objeto social a las actividades previstas por la presente Directiva y a las operaciones que se deriven directamente de ella, con exclusión de cualquier otra actividad comercial.»
11 El anexo de dicha Directiva incluía una lista titulada «Clasificación por ramos», que mencionaba, en su punto VII, «las operaciones de gestión de fondos colectivos de pensiones previstas en las letras c) y d) del punto 2 del artículo 1».
12 La Primera Directiva sobre el seguro de vida fue derogada y sustituida por la Directiva 2002/83/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de noviembre de 2002, sobre el seguro de vida (DO 2002, L 345, p. 1). El artículo 2 de la Directiva 2002/83 reproducía las disposiciones establecidas en el artículo 1 de la Primera Directiva sobre el seguro de vida. El artículo 5, apartado 2, de la Directiva 2002/83 recogía los términos del artículo 7, apartado 2, de la Primera Directiva sobre el seguro de vida. El anexo I de la Directiva 2002/83 se titulaba «Clasificación por ramos» y mencionaba, en su punto VII, «las operaciones de gestión de fondos colectivos de pensiones previstas en las letras c) y d) del punto 2 del artículo 2».
13 La Directiva 2002/83 fue a su vez derogada y sustituida por la Directiva 2009/138/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 25 de noviembre de 2009, sobre el seguro de vida, el acceso a la actividad de seguro y de reaseguro y su ejercicio (Solvencia II) (DO 2009, L 335, p. 1; en lo sucesivo, «Directiva Solvencia II»). El artículo 2, apartado 3, de esta última recoge el contenido del artículo 1 de la Primera Directiva sobre el seguro de vida, en términos fundamentalmente idénticos.
14 El artículo 14, apartado 1, de la Directiva Solvencia II, denominado «Principio de autorización», establece:
«El acceso a la actividad de seguro directo o de reaseguro a que se refiere la presente Directiva estará supeditado a la concesión de una autorización previa.»
15 El artículo 15, apartado 2, de la misma Directiva es del siguiente tenor:
«Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 14, la autorización se concederá por ramos de seguro directo cuya clasificación figura en la parte A del anexo I o en el anexo II. Abarcará el ramo completo, salvo que el solicitante solo desee cubrir una parte de los riesgos correspondientes a dicho ramo.
[…]»
16 El anexo II de la Directiva Solvencia II, titulado «Ramos de seguro de vida», menciona, en su punto VII, «las operaciones de gestión de fondos colectivos de pensiones previstas en el artículo 2, apartado 3, letra b), incisos iii) y iv)».
Derecho del Reino Unido
17 De la petición de decisión prejudicial se desprende que, con arreglo a la normativa británica sobre las autorizaciones de las compañías aseguradoras, las prestaciones de servicios de gestión de fondos de pensiones, incluidos los relativos a los regímenes profesionales de pensiones de prestación definida, se consideraban un ramo de las «actividades aseguradoras» cuando se realizaban por los titulares de una autorización de asegurador con arreglo a la Insurance Companies Act (Ley de Entidades Aseguradoras) (en lo sucesivo, «compañías aseguradoras»).
18 Las compañías aseguradoras estaban, además, sujetas al control de las autoridades administrativas competentes para la supervisión de los seguros privados. Las prestaciones de servicios de gestión de fondos de pensiones también podían ser ofrecidas por operadores autorizados en virtud de otras normativas (en lo sucesivo, «compañías no aseguradoras»).
19 Por lo que se refiere al IVA relativo a estas prestaciones de servicios, de los autos remitidos al Tribunal de Justicia se desprende que, durante el período en cuestión, la Administración tributaria del Reino Unido aplicaba de manera diferente el IVA dependiendo de si los servicios eran prestados por compañías aseguradoras o por compañías no aseguradoras. Antes del 1 de enero de 2005, esta diferencia de trato tenía su origen, al parecer, en disposiciones legales que limitaban la exención aplicable a las operaciones de seguro a aquellas llevadas a cabo por compañías aseguradoras debidamente autorizadas. Después de una modificación de la legislación con efectos a partir de dicha fecha, la Administración tributaria, según el órgano jurisdiccional remitente, siguió limitando dicha exención a las prestaciones de servicios de gestión de fondos de pensiones efectuadas por compañías aseguradoras, aun cuando esta limitación, siempre según el órgano jurisdiccional remitente, ya no era conforme a la ley.
Litigio principal y cuestión prejudicial
20 United Biscuits Pension es el trustee de un régimen profesional de pensiones establecido para los empleados de United Biscuits (UK) Ltd. UB es el antiguo trustee de un fondo colectivo de inversiones en el que estuvieron invertidos los activos de dicho régimen durante el período comprendido entre los años 1989 y 2006.
21 Los sucesivos trustees de dicho fondo han utilizado los servicios de gestores. Estos últimos eran tanto compañías aseguradoras como compañías no aseguradoras.
22 Entre los servicios prestados, los facturados por compañías no aseguradoras no podían, en virtud de las normas o prácticas vigentes en el Reino Unido, quedar exentos del IVA, lo que fue denunciado por United Biscuits Pension y UB.
23 Estas dos últimas, en su calidad de trustees, entre otros, del fondo de pensiones, solicitaron sin éxito a la Administración tributaria del Reino Unido la devolución del IVA en cuestión. Con posterioridad, recurrieron ante la High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division [Tribunal Superior de Justicia (Inglaterra y Gales), Sala de Derecho de Sociedades y de Propiedad Industrial e Intelectual, Reino Unido].
24 Por sentencia de 30 de noviembre de 2017, ese último órgano jurisdiccional desestimó su recurso basándose en que no existía exención en la legislación nacional para el período en cuestión.
25 El órgano jurisdiccional remitente, ante el que se interpuso un recurso de apelación contra dicha sentencia, se pregunta si el Derecho de la Unión permite eximir del IVA las prestaciones de servicios de gestión de fondos de pensiones.
26 En estas circunstancias, la Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Tribunal de Apelación (Inglaterra y Gales) (Sala de lo Civil), Reino Unido] decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:
«¿Pueden considerarse los servicios de gestión de fondos de pensiones prestados a los trustees por a) compañías aseguradoras o b) compañías no aseguradoras “operaciones de seguro” en el sentido del artículo 135, apartado 1, letra a), de la [Directiva 2006/112]?»
Sobre la cuestión prejudicial
27 Con carácter preliminar, es necesario destacar que, aun cuando el período de tributación de que se trata en el procedimiento principal ha estado cubierto de manera consecutiva por la Sexta Directiva y por la Directiva 2006/112, dado que el artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112 es idéntico al artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva, es posible responder a la cuestión prejudicial basándose únicamente en la más reciente de esas dos disposiciones, vigente en la fecha de la presente sentencia.
28 Mediante su cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si el artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que los servicios de gestión de inversiones prestados con cargo a un régimen profesional de jubilación, con exclusión de toda indemnización por riesgo, pueden calificarse de «operaciones de seguro» en el sentido de esta disposición y, por tanto, estar comprendidos en la exención del IVA prevista por dicha disposición para tales operaciones.
29 A ese respecto, debe recordarse que los términos empleados para designar las exenciones previstas en el artículo 135, apartado 1, de la Directiva 2006/112 han de interpretarse estrictamente, dado que estas constituyen excepciones al principio general de que el IVA se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo que actúa como tal (sentencia de 17 de marzo de 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, apartado 20).
30 En lo que atañe a las operaciones de seguro mencionadas en dicha disposición, cabe señalar que estas se caracterizan, de forma generalmente admitida y según reiterada jurisprudencia, por el hecho de que el asegurador se obliga, mediante el pago previo de una prima, a proporcionar al asegurado, en caso de materialización del riesgo cubierto, la prestación convenida en el momento de la celebración del contrato (véase la sentencia de 17 de marzo de 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, apartado 22 y jurisprudencia citada).
31 En el caso de autos, el órgano jurisdiccional remitente indica, y así se ha confirmado en la vista, que los servicios prestados contractualmente a las demandantes en el litigio principal consistían únicamente en la gestión de inversiones por cuenta de ellas, con exclusión de toda indemnización por riesgo.
32 Resulta acreditado que tales prestaciones de servicios no satisfacen los criterios establecidos en los apartados 29 y 30 de la presente sentencia, mientras que la exención prevista en el artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112 se justifica esencialmente por la dificultad de determinar la base imponible correcta del IVA en lo que respecta a las primas de seguro relativas a la cobertura del riesgo.
33 Contrariamente a lo que sostienen las demandantes en el procedimiento principal, ni de la jurisprudencia del Tribunal ni del Derecho de la Unión en materia de seguros se puede deducir ningún otro criterio de conexión con el concepto de «operaciones de seguro» del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112.
34 Por lo que respecta a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, las demandantes en el procedimiento principal invocan el apartado 18 de la sentencia de 25 de febrero de 1999, CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93), y el apartado 30 de la sentencia de 8 de marzo de 2001, Skandia (C‑240/99, EU:C:2001:140).
35 Es cierto que esos apartados afirman, en esencia, que ninguna razón autoriza una interpretación diferente del término «seguro» según figure en las Directivas relativas al seguro o en las relativas al IVA.
36 Sin embargo, como ha señalado el Abogado General en los puntos 71 a 75 de las conclusiones que ha presentado en el presente asunto, es evidente que esos apartados, leídos en el contexto de las sentencias en las que se inscriben, se refieren, en realidad, a modalidades de ejecución del seguro, como las prestaciones en especie o la existencia de un intermediario entre el asegurador y el asegurado. En cambio, el Tribunal de Justicia, que se refirió al término «seguro» en general y no al concepto de «operaciones de seguro» en el sentido del sistema común del IVA, no pretendió establecer un vínculo necesario e intrínseco entre este último y las eventuales categorías jurídicas que figuran en las Directivas relativas al seguro. Así, las dos sentencias a las que se refieren las demandantes en el litigio principal reproducen y aplican los criterios expuestos en los apartados 29 y 30 de la presente sentencia sin cuestionarlos ni complementarlos a la luz del Derecho de la Unión en materia de seguros.
37 Además, un análisis preciso de las disposiciones pertinentes de las Directivas no apoya la idea de que prestaciones de gestión de fondos de pensiones como las controvertidas en el litigio principal pueden estar comprendidas en el ámbito de aplicación del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112.
38 En efecto, en virtud del propio tenor del artículo 1 de la Primera Directiva sobre el seguro de vida, reproducido en esencia por las Directivas que la sustituyeron, las actividades de seguro de vida a que se refieren dichos textos son, bien los «seguros» mencionados en el apartado 1 de ese artículo, bien las «operaciones» mencionadas en sus apartados 2 y 3.
39 Pues bien, entre esas «operaciones» figuran «las operaciones de gestión de fondos colectivos de pensiones».
40 Como ha señalado el Abogado General, en esencia, en el punto 58 de sus conclusiones, si bien los «seguros» mencionados en el apartado 1 de dicho artículo constituyen actividades de seguro en el sentido más común del término, las «operaciones» son actividades próximas y estrechamente vinculadas a estas actividades de seguro. Se trata de operaciones accesorias, que están cubiertas por la Primera Directiva sobre el seguro de vida y la normativa que la sustituye, sin constituir, no obstante, «seguros» en el sentido de las Directivas en materia de seguros.
41 De este modo, el legislador de la Unión ha querido, a efectos de la aplicación de las Directivas en materia de seguros, considerar que prestaciones como las controvertidas en el litigio principal no son «seguros».
42 Contrariamente a lo que sostienen las demandantes en el litigio principal, esta conclusión no queda desvirtuada a la luz del tenor literal de los anexos de las Directivas en materia de seguros, que, a juicio de esas partes, mencionan la gestión de los fondos de pensiones entre las actividades de seguro.
43 A este respecto, es cierto que puede resultar una ambigüedad del hecho de que algunos de esos anexos empleen los términos «ramos de seguro» o «ramo de seguro de vida».
44 Sin embargo, esta ambigüedad no resiste un análisis contextual de las disposiciones en cuestión.
45 Por lo que respecta al título en lengua inglesa del anexo de la Primera Directiva sobre el seguro de vida, es preciso señalar, como ha destacado el Abogado General en el punto 60 de sus conclusiones, que únicamente las versiones en lengua danesa e inglesa de dicha Directiva califican en su título los ramos de «ramos de seguro», mientras que las versiones en lengua alemana, francesa, italiana y neerlandesa únicamente hacen referencia a los «ramos» de actividad, dando así a entender que la «gestión de fondos colectivos de pensiones» que figura en el punto VII de dicho anexo constituye no un ramo de seguro, sino un ramo de actividad.
46 Según reiterada jurisprudencia, las disposiciones del Derecho de la Unión deben ser interpretadas y aplicadas de modo uniforme a la luz de las versiones de todas las lenguas de la Unión Europea. En caso de divergencia entre las distintas versiones lingüísticas de una disposición de la Unión, la norma de que se trata debe interpretarse en función de la estructura general y de la finalidad de la normativa en que se integra (sentencia de 8 de diciembre de 2005, Jyske Finans, C‑280/04, EU:C:2005:753, apartado 31).
47 A este respecto, y lo mismo cabe decir del título del anexo I de la Directiva 2002/83 y del anexo II de la Directiva Solvencia II, procede recordar que la clasificación que figura en el anexo de esas Directivas tiene por objeto determinar, en particular, las actividades que son objeto de la autorización obligatoria prevista por esos textos para el inicio de actividades en el territorio de un Estado miembro.
48 Tal como resulta de una lectura conjunta de los artículos 1 y 6 de la Primera Directiva sobre el seguro de vida, disposiciones que en esencia se mantienen en las Directivas siguientes, dicha autorización se exige para «las actividades contempladas en la presente Directiva».
49 Pues bien, como se ha señalado en los apartados 38 y siguientes de la presente sentencia, estas actividades consisten tanto en «seguros» como en «operaciones» auxiliares, entre las que figura la gestión de fondos de pensiones.
50 Por lo tanto, es coherente, a la luz de la estructura general de las Directivas en materia de seguros, que la clasificación de actividades establecida por dichas Directivas en sus anexos incluya las actividades de seguro y de gestión de fondos de pensiones, sin que esta clasificación pueda interpretarse en el sentido de que asimila esas operaciones a los seguros.
51 A la luz de todas las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que los servicios de gestión de inversiones prestados con cargo a un régimen profesional de jubilación, con exclusión de toda indemnización por riesgo, no pueden calificarse de «operaciones de seguro» en el sentido de esta disposición y, por tanto, no pueden estar comprendidos en la exención del IVA prevista por dicha disposición para tales operaciones.
Costas
52 Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional remitente, corresponde a este resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes, no siendo partes del litigio principal, han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia no pueden ser objeto de reembolso.
En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Primera) declara:
El artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, debe interpretarse en el sentido de que los servicios de gestión de inversiones prestados con cargo a un régimen profesional de jubilación, con exclusión de toda indemnización por riesgo, no pueden calificarse de «operaciones de seguro» en el sentido de esta disposición y, por tanto, no pueden estar comprendidos en la exención del impuesto sobre el valor añadido (IVA) prevista por dicha disposición para tales operaciones.
Firmas
* Lengua de procedimiento: inglés.