Ideiglenes változat
A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (negyedik tanács)
2021. július 8.(*)
„Előzetes döntéshozatal – 2006/112/EK irányelv – Hozzáadottérték‑adó (héa) – Adómentességek – A 135. cikk (1) bekezdésének a) pontja – A »biztosítási ügyletek« és a »biztosítási ügyletekhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatások« fogalma – A 174. cikk (2) bekezdése – Levonási jog – Levonási hányad – Az elektromos háztartási készülékekre és más informatikai, illetve távközlési árucikkekre vonatkozó jótállásnak a meghosszabbítása – A »pénzügyi ügyletek« fogalma”
A C‑695/19. sz. ügyben,
az EUMSZ 267. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (adóügyi választottbíróság [közigazgatási választottbírósági központ – CAAD], Portugália) a Bírósághoz 2019. szeptember 20‑án érkezett, 2019. szeptember 10‑i határozatával terjesztett elő
a Rádio Popular – Electrodomésticos, SA
és
az Autoridade Tributária e Aduaneira
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (negyedik tanács),
tagjai: M. Vilaras tanácselnök, N. Piçarra, D. Šváby, S. Rodin (előadó) és K. Jürimäe bírák,
főtanácsnok: H. Saugmandsgaard Øe,
hivatalvezető: A. Calot Escobar,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
– a Rádio Popular – Electrodomésticos, SA képviseletében A. M. Rosa da Silva Garcia advogada,
– a portugál kormány képviseletében L. Inez Fernandes, R. Campos Laires, A. Homem és P. Barros da Costa, meghatalmazotti minőségben,
– a görög kormány képviseletében M. Tassopoulou, I. Kotsoni és K. Georgiadis, meghatalmazotti minőségben,
– az Európai Bizottság képviseletében M. Afonso és L. Lozano Palacios, meghatalmazotti minőségben,
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1 Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) 174. cikke (2) bekezdése b) és c) pontjának az értelmezésére vonatkozik.
2 E kérelmet a Rádio Popular – Electrodomésticos, SA (a továbbiakban: Rádio Popular) és az Autoridade Tributária e Aduaneira (adó‑ és vámhatóság, Portugália; a továbbiakban: AT) között a jótállás meghosszabbítására irányuló értékesítési ügyletek után előzetesen megfizetett hozzáadottérték‑adónak (héa) a Rádio Popular általi levonása tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.
Jogi háttér
Az uniós jog
3 A 2006/112 irányelv 1. cikke (2) bekezdésének második albekezdése értelmében:
„A HÉA‑t minden ügylet esetében a termékek vagy szolgáltatások ára alapján, az adott termékekre vagy szolgáltatásokra alkalmazandó adómérték szerint kell kiszámítani, és a különböző költségelemek által közvetlenül viselt adóösszeg levonását követően kell felszámítani.”
4 Ezen irányelv IX. címének az „Egyéb tevékenységekre nyújtott adómentesség” elnevezésű 3. fejezetében található 135. cikkének (1) bekezdése a következőket írja elő:
„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:
a) a biztosítási és viszontbiztosítási ügyletek, beleértve az ehhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatásokat;
b) hitelnyújtás és ‑közvetítés, valamint a hiteleknek a hitelező által történő kezelése;
c) hitelgarancia, kezesség, valamint más biztosíték és garancia közvetítése vagy átvétele, valamint a hitelgaranciának a hitelt nyújtó által történő kezelése;
d) azon ügyletek, beleértve a közvetítést is, amelyek betétre, folyószámlára, fizetésre, átutalásra, követelésre, csekkre és egyéb átruházható értékpapírra vonatkoznak, kivéve a követelésbehajtást;
e) azon ügyletek, beleértve a közvetítést is, amelyek törvényes fizetőeszközként szolgáló devizára, bankjegyre és érmére vonatkoznak, az érme‑ és bankjegygyűjtemények, azaz a szokásosan törvényes fizetőeszközként nem használt, illetve numizmatikai értékű, aranyból, ezüstből vagy más fémből készült érmék, valamint bankjegyek kivételével;
f) azon ügyletek, beleértve a közvetítést is – kivéve a kezelést és a letéti kezelést –, amelyek részvényekre, gazdasági társaságokban vagy egyesületekben való részesedésre, kötvényekre vagy egyéb értékpapírokra vonatkoznak, az áruk feletti rendelkezési jogot megtestesítő értékpapírok, valamint a 15. cikk (2) bekezdésében említett jogok, illetve értékpapírok kivételével;
g) a tagállamok által meghatározott befektetési alapok [helyesen: kollektív befektetési alapok] kezelése;
[…]”
5 Az említett irányelv 173. cikke a következőképpen rendelkezik:
„(1) Amennyiben az adóalany egyidejűleg használ fel termékeket és szolgáltatásokat olyan ügyletekhez, amelyek esetében a 168., 169. és 170. cikk értelmében adólevonási jog illeti meg, valamint olyan ügyletekhez, amelyekre vonatkozóan nincs adólevonási joga, akkor az előzetesen felszámított HÉA összege kizárólag olyan mértékben vonható le, amilyen mértékben az az először említett ügyletekhez köthető.
A levonási hányadot a 174. és 175. cikknek megfelelően az adóalany által lebonyolított összes ügyletre kell meghatározni.
(2) A tagállamok a következő intézkedéseket hozhatják:
a) engedélyezhetik az adóalanynak, hogy üzleti tevékenysége valamennyi részterületére külön levonási hányadot alkalmazzon, ha minden ilyen részterületről külön nyilvántartást vezet;
b) kötelezhetik az adóalanyt, hogy üzleti tevékenysége valamennyi részterületére külön levonási hányadot alkalmazzon, és hogy valamennyi ilyen részterületről külön nyilvántartást vezessen;
c) engedélyezhetik vagy kötelezővé tehetik, hogy az adóalany az adólevonást a termékek vagy szolgáltatások összességére vagy egy részére [helyesen: összességének vagy egy részének rendeltetése szerint] alkalmazza;
[…]”
6 Ugyanezen irányelv 174. cikkének (1) és (2) bekezdése a következőket írja elő:
„(1) A levonási hányad a következő összegekből álló törttel számítható ki:
a) a számlálóban a 168. és 169. cikk értelmében adólevonásra jogosító tevékenységből származó éves árbevétel HÉA nélküli teljes összege szerepel;
b) a nevezőben pedig mind a számlálóban szereplő, mind az adólevonásra nem jogosító tevékenységből származó éves árbevétel HÉA nélküli teljes összege szerepel.
[…]
(2) Az (1) bekezdéstől eltérve a levonási hányad kiszámításakor figyelmen kívül kell hagyni az alábbi összegeket:
a) az adóalany saját üzleti céljaira használt tágyi eszközök értékesítéséből származó árbevétel összege;
b) a kiegészítő jellegű ingatlan‑ és pénzügyi ügyletekből származó árbevétel összege;
c) a 135. cikk (1) bekezdésének b)–g) pontjában meghatározott ügyletekhez kapcsolódó árbevétel összege, amennyiben kiegészítő jellegű ügyletekről van szó.”
A portugál jog
7 A Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (a hozzáadottérték‑adóról szóló törvénykönyv, a továbbiakban: héatörvénykönyv) 9. és 23. cikkének az alapeljárásban alkalmazandó változata a héairányelvnek a jelen ítélet 3–6. pontjában említett rendelkezéseit ülteti át a portugál jogba.
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
8 A Rádio Popular olyan részvénytársaság, amelynek fő tevékenysége elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek értékesítéséből áll.
9 Ezenkívül számos olyan kiegészítő szolgáltatást kínál árucikkeinek a vevői számára, mint például a megvásárolt árucikkekre vonatkozó jótállás meghosszabbítása. E meghosszabbítás olyan biztosítási szerződésből ered, amellyel a biztosító kár esetén egy, a gyártó által nyújtott jótállással lefedett időszakon túli időszak alatt biztosítja a vevő számára a megvásárolt árucikk kijavítását vagy annak esetleges kicserélését. Ez a biztosítási szerződés egy biztosító és a Rádio Popular által értékesített árucikkek vevői között jön létre.
10 A biztosítási termékek értékesítésében közvetítőként eljárva a Rádio Popular a megkötött jótállás meghosszabbításának ellenszolgáltatásaként olyan összeget számláz az ügyfélnek, amely hozzáadódik a megvásárolt árucikk árához. A jótállás meghosszabbítására irányuló értékesítési tevékenységre tehát az áruk eladásakor kerül sor főszabály szerint ugyanazon tárgyi és személyi erőforrások felhasználásával, mint amelyeket ezen áruk eladására fordítanak.
11 Mivel úgy ítélte meg, hogy a jótállás meghosszabbításának értékesítése héamentes biztosítási ügyletnek minősül, a Rádio Popular nem számított fel ezen értékesítések után héát, ugyanakkor a 2014–2017. pénzügyi években folytatott tevékenysége egésze tekintetében teljes egészében levonta az előzetesen megfizetett héát.
12 A Rádio Popularnál e pénzügyi évekre vonatkozóan az AT által végzett ellenőrzéseket követően e hatóság arra a következtetésre jutott, hogy e társaság tévesen vonta le az említett pénzügyi években megfizetett héa teljes összegét, mivel a jótállások meghosszabbítására irányuló, Rádio Popular által megvalósított értékesítési ügyletek héamentesek, így nem jogosítanak héalevonásra. Mivel úgy ítélte meg, hogy a vegyes használatú termékek és szolgáltatások beszerzése után megfizetett adó csak a levonásra jogosító ügyletek éves összegének arányában vonható le, az említett hatóság a Rádio Popular tekintetében négy, héa és kiegyenlítő kamatok összesen 356 433,05 euró összegben való megfizetésére vonatkozó adóhatározatot hozott.
13 Azt követően, hogy a Rádio Popular e határozatok jogellenességének megállapítása érdekében kollektív választottbíróság létrehozását kérte, 2019. április 11‑én megalakult a Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (adóügyi választottbíróság [közigazgatási választottbírósági központ – CAAD], Portugália).
14 E bíróság szerint az alapeljárásban részt vevő felek között nem vitatott, hogy a Rádio Popularnak a jótállások meghosszabbításának értékesítéséből álló tevékenysége a biztosítási ügyletek héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontjában előírt adómentességének a hatálya alá tartozik, amely rendelkezést átültették a héatörvénykönyvbe. Mivel a Rádio Popular által végzett ügyletek e része ennélfogva nem jogosít adólevonásra, a kérdést előterjesztő bíróság jelzi, hogy főszabály szerint az ezen irányelv 173. és 174. cikkében a vegyes használatú termékekre és szolgáltatásokra előírt levonási hányadot kell alkalmazni.
15 A Rádio Popular azonban azzal érvel, hogy a jótállás meghosszabbítására irányuló értékesítési ügyletek olyan „pénzügyi ügyletek”, amelyek kiegészítő jellegűek az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek értékesítésének fő tevékenységéhez képest, így mind a héatörvénykönyv 23. cikkének (5) bekezdésében, mind pedig a héairányelv 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontjában előírt kivétel alapján a levonási hányad számítása céljából figyelmen kívül kell hagyni az ezen ügyletekhez kapcsolódó összeget. A „pénzügyi ügyletek” e rendelkezések értelmében vett fogalmát ugyanis tágan kell értelmezni, máskülönben sérülne az ezen irányelvet szabályozó semlegesség alapvető elve, valamint a versenytorzulás tilalmának az elve.
16 Az AT ezzel szemben azt állítja, hogy az említett ügyletek nem minősíthetők az említett rendelkezések értelmében véve sem „pénzügyi ügyletnek”, sem pedig „kiegészítő jellegű ügyleteknek”. E tekintetben rámutat egyrészt arra, hogy az olyan biztosítási ügyletek, mint amelyekről az alapügyben szó van, nem tekinthetők „pénzügyi ügyleteknek”, mivel a héairányelv egyértelműen különbséget tesz e két fogalom között. Másrészt a 2004. április 29‑i EDM‑ítéletre (C‑77/01, EU:C:2004:243) tekintettel a jótállás meghosszabbítására irányuló értékesítési ügyletek nem minősülnek „kiegészítő jellegű ügyleteknek”.
17 E tekintetben az AT többek között megjegyzi, hogy a jótállás meghosszabbítására irányuló értékesítéseket a Rádio Popular szokásszerűen valósítja meg, és azok a jótállás meghosszabbításának egyes vevője által fizetett összeg körülbelül 35%‑ának megfelelő nyereséget biztosítanak számára, amely nyereség a gazdasági életképességéhez szükséges.
18 A kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy ténybeli és jogi hibákat tartalmaz az AT azon értékelése, amely szerint ezen értékesítések nem kiegészítő jellegűek az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek értékesítéséhez képest. Arra is rámutat, hogy nem bizonyított, hogy a Rádio Popular gazdasági életképessége a jótállás meghosszabbításának értékesítésétől függ. Emlékeztetve a Bíróságnak a kiegészítő jellegű szolgáltatásokra vonatkozó állandó ítélkezési gyakorlatára, e bíróság többek között megjegyzi, hogy a Rádio Popular által a tevékenységéhez beszerzett termékek vagy igénybe vett szolgáltatások összértékének csak csekély, 0,62 %‑ra becsült hányada tulajdonítható a jótállás meghosszabbítására irányuló értékesítési ügyleteknek.
19 Mindenesetre felmerül a kérdés, hogy ezen ügyletek minősíthetők‑e a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) és c) pontjával összefüggésben értelmezett 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontja értelmében vett „pénzügyi ügyletnek”. A kérdést előterjesztő bíróság azon a véleményen van, hogy az említett rendelkezések együttes értelmezéséből kitűnik, hogy a biztosítási ügyletekhez kapcsolódó összegek nincsenek kizárva a levonási hányad kiszámításából.
20 E körülmények között a Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (adóügyi választottbíróság [közigazgatási választottbírósági központ – CAAD]) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjeszti a Bíróság elé:
„Pénzügyi ügyletnek minősülnek‑e az elektromos háztartási készülékek meghosszabbított jótállására vonatkozó, azon értékesítési közvetítő ügyletek, amelyeket egy olyan héaalany végez, amelynek fő tevékenysége elektromos háztartási készülékeknek a fogyasztó részére történő értékesítése, vagy a semlegesség és a tisztességtelen verseny tilalma elvének értelmében azok ugyanezen ügyletekkel egyenértékűnek minősülnek‑e azok értékének a levonási hányad kiszámítása során történő kizárása tekintetében a [héairányelv] 135. cikke (1) bekezdésének b) vagy c) pontja alapján?”
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
21 Előzetesen meg kell állapítani, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) és c) pontján kívül, amelyre a kérdést előterjesztő bíróság a kérdésében közvetlenül hivatkozik, ezen irányelv 174. cikkét, amely a levonási hányad kiszámításának módjára vonatkozik, szintén figyelembe kell venni e kérdés megválaszolása céljából.
22 Különösen ez utóbbi cikk (2) bekezdése bizonyos ügyletek, különösen a kiegészítő jellegű ügyletek tekintetében eltérést ír elő a levonási hányad e cikk (1) bekezdésében előírt kiszámítási módjától, amely (2) bekezdés értelmében az ezen ügyletekből származó árbevételt ki kell zárni az említett (1) bekezdésben említett levonási hányad kiszámítására szolgáló tört nevezőjéből.
23 E körülmények között az előterjesztett kérdést úgy kell értelmezni, mint amely lényegében annak meghatározására irányul, hogy a héairányelv 135. cikkének (1) bekezdésével összefüggésben értelmezett 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy az alkalmazandó a jótállás meghosszabbításának értékesítései során végzett olyan közvetítői ügyletekre, amelyeket az adóalany az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek fogyasztóknak való értékesítéséből álló főtevékenysége keretében végez, következésképpen pedig az ezen ügyletekből származó árbevétel összegét ki kell‑e zárni a levonási hányadnak a héairányelv 174. cikkének (1) bekezdésében említett kiszámítására szolgáló tört nevezőjéből.
24 E kérdés megválaszolása érdekében mindenekelőtt meg kell jegyezni, hogy az alapeljárásban részt vevő felek egyetértenek abban, hogy a jótállás meghosszabbításának értékesítései során végzett olyan közvetítői ügyleteket, mint amelyekről az alapügyben szó van, úgy kell tekinteni, hogy azok ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdése a) pontjának a hatálya alá tartoznak, és ennek alapján mentesek a héa alól.
25 Meg kell azonban állapítani, hogy a héairányelv 174. cikkének (2) bekezdésében előírt eltérés alá tartozó ügyletek között nem szerepelnek az ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontjában említett ügyletek.
26 Ennélfogva először azt kell megvizsgálni, hogy az olyan ügyletek, mint amelyekről az alapügyben szó van, valóban a héairányelv 135. cikke (1) bekezdése a) pontjának hatálya alá tartoznak‑e. Ha ez az eset áll fenn, másodszor azt kell meghatározni, hogy az ilyen ügyletek mindazonáltal tartozhatnak‑e ezen irányelv 174. cikke (2) bekezdése b) vagy c) pontjának hatálya alá, amely folytán az ezen ügyletekből származó árbevétel összegét ki kell zárni a levonási hányad e cikk (1) bekezdésében említett kiszámítására szolgáló tört nevezőjéből.
27 E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy az említett irányelv 135. cikkének (1) bekezdésében foglalt adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, tekintettel arra, hogy kivételnek minősülnek azon általános elv alól, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített valamennyi szolgáltatásnyújtás után héát kell fizetni (2020. október 8‑i United Biscuits [Pensions Trustees] és United Biscuits Pension Investments ítélet, C‑235/19, EU:C:2020:801, 29. pont).
28 A héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerint a tagállamok mentesítik az adó alól „a biztosítási és viszontbiztosítási ügyleteket, beleértve az ehhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatásokat”.
29 A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint a biztosítási ügyletekre az általánosan elfogadott fogalom szerint az jellemző, hogy a biztosító előre fizetendő díj ellenében vállalja, hogy a fedezett biztosítási esemény bekövetkezése esetén a szerződéskötéskor rögzített szolgáltatást nyújtja a biztosított részére. Ezen ügyletek a jellegükből adódóan azzal járnak, hogy szerződéses kapcsolat jön létre a biztosítási szolgáltatás nyújtója és a biztosított, tehát azon személy között, akinek kockázatait a biztosítás fedezi (2016. március 17‑i Aspiro ítélet, C‑40/15, EU:C:2016:172, 22. és 23. pont; 2021. március 25‑i Q‑GmbH ítélet [Különleges kockázatokkal szembeni biztosítás], C‑907/19, EU:C:2021:237, 32. pont).
30 Márpedig a jelen ügyben a kérdést előterjesztő bíróság által szolgáltatott információkból kitűnik, hogy a Rádio Populart magát nem köti a jótállásnak az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek vevői mint biztosítottak javára való meghosszabbítására irányuló biztosítási szerződés, hanem csupán közvetítőként jár el közöttük és az olyan biztosító között, amellyel e szerződést megkötötték, és amely továbbá vállalja az így biztosított kockázat fedezését.
31 Mindazonáltal meg kell vizsgálni, hogy az olyan ügyletek, mint amelyekről az alapügyben szó van, a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett „ehhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatásoknak” minősülnek‑e.
32 E tekintetben, amint az említett rendelkezés szövegéből kitűnik, e szolgáltatások adómentességéhez két együttes feltétel teljesülése szükséges: egyrészt az említett szolgáltatásoknak biztosítási ügyletekhez kell „tartozniuk”, másrészt azokat „biztosítási ügynököknek és képviselőknek” kell nyújtaniuk (2021. március 25‑i Q‑GmbH ítélet [Különleges kockázatokkal szembeni biztosítás], C‑907/19, EU:C:2021:237, 34. pont).
33 E feltételek közül az elsőt illetően emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság kimondta, hogy az „ehhez tartozó” kifejezés meglehetősen tág ahhoz, hogy olyan különböző szolgáltatásokat foglaljon magában, amelyeknek a célja biztosítási ügyletek megvalósítása, és különösen a kárrendezés, amely ezen ügyletek lényeges elemeinek egyikét képezi (2016. március 17‑i Aspiro ítélet, C‑40/15, EU:C:2016:172, 33. pont).
34 Mivel a tényállásnak a kérdést előterjesztő bíróság által előadott leírásából kitűnik, hogy az alapügyben szóban forgó szolgáltatás lényegében a megvásárolt árukra vonatkozó jótállás‑meghosszabbítás jelen ítélet 30. pontjában meghatározott biztosítási szerződés formáját öltő értékesítéséből áll, az ilyen szolgáltatást a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett biztosítási ügylethez tartozó szolgáltatásnak kell tekinteni.
35 Ami az említett feltételek közül a másodikat illeti, annak megállapítása érdekében, hogy azokat a szolgáltatásokat, amelyek tekintetében a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerinti adómentességet kérik, biztosítási ügynök vagy képviselő nyújtja‑e, nem a szolgáltató formális minőségére kell támaszkodni, hanem e szolgáltatásoknak a tartalmát magát kell vizsgálni (lásd ebben az értelemben: 2021. március 25‑i Q‑GmbH ítélet [Különleges kockázatokkal szembeni biztosítás], C‑907/19, EU:C:2021:237, 36. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
36 E vizsgálat keretében két feltétel teljesülését kell ellenőrizni. Először is, a szolgáltatónak jogviszonyban kell állnia a biztosítóval és a biztosítottal, e jogviszony pedig kizárólag akkor lehet közvetett, ha a szolgáltató a biztosítási ügynök vagy képviselő alvállalkozója. Másodszor, tevékenységének rendelkeznie kell a biztosításközvetítés olyan alapvető jellemzőivel, mint az ügyfelek biztosítási szerződések megkötése céljából történő felkutatása, valamint az ügyfelek és a biztosító közötti, ugyanezen céllal történő kapcsolatteremtés (2021. március 25‑i Q‑GmbH ítélet [Különleges kockázatokkal szembeni biztosítás], C‑907/19, EU:C:2021:237, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
37 A jelen esetben a Rádio Popularhoz hasonló szolgáltató eleve teljesíti ezeket a kritériumokat, mivel – amint a kérdést előterjesztő bíróság által szolgáltatott információkból kitűnik – e szolgáltató közvetlen kapcsolatban áll mind azon biztosítóval, amelynek a jótállás meghosszabbítását magában foglaló biztosítási termékeit értékesíti, mind pedig a biztosítottal az e termékeknek az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek eladása során való értékesítése céljából, és ennek során olyan tevékenységeket végez, amelyek lényegében olyan biztosításközvetítő feladathoz kapcsolódnak, mint az ügyfelek biztosítási szerződések megkötése céljából történő felkutatása, valamint az ügyfelek és a biztosító közötti, ugyanezen céllal történő kapcsolatteremtés.
38 Ebből következik, hogy – végső soron a kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálat fenntartása mellett – az alapügyben szereplőhöz hasonló, a jótállás meghosszabbításának értékesítése során végzett olyan közvetítő ügyletek, amelyeket valamely adóalany az elektromos háztartási készülékeknek és más informatikai, illetve távközlési árucikkeknek a fogyasztók részére történő értékesítéséből álló fő tevékenysége keretében végez, a héairányelv 135. cikk (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett, a biztosítási ügyletekhez tartozó biztosítási ügynöki és képviselői szolgáltatásoknak minősülnek.
39 Márpedig, amint a jelen ítélet 25. pontjában szerepel, az ilyen ügyletekre nem vonatkozik a levonási hányad számítási módszerétől való, ezen irányelv 174. cikkének (2) bekezdésében előírt eltérés, mivel e rendelkezés nem hivatkozik az említett irányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontjára.
40 Ennélfogva meg kell vizsgálni, hogy az olyan ügyletek, mint amelyekről az alapügyben szó van, annak ellenére, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett, biztosítási ügyletekhez tartozó biztosítási képviselői szolgáltatásoknak minősülnek, különösen az adósemlegesség elvére tekintettel minősíthetők‑e az ezen irányelv 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontja értelmében vett „kiegészítő jellegű pénzügyi ügyleteknek”.
41 Mivel a héairányelv 174. cikke (2) bekezdésének c) pontja az ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének b)–g) pontjában említett ügyletekre utal, először is hangsúlyozni kell, hogy az említett irányelv 135. cikkének (1) bekezdése egyértelmű különbséget tesz az e rendelkezés a) pontjában említett biztosítási ügyletek és az annak b)–g) pontjában említett ügyletek, különösen a pénzügyi jellegű ügyletek között.
42 Egyrészt ugyanis a héairányelv 135. cikke (1) bekezdése a) pontjának, másrészt pedig ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdése b)–g) pontjának szövegéből kitűnik, hogy e rendelkezések eltérő ügyletekre vonatkoznak, és hogy a biztosítási ügyleteket nem lehet a pénzügyi ügyletekkel azonosnak tekinteni, különösen az említett irányelv 174. cikkének (2) bekezdésében előírt eltérés alkalmazása céljából (lásd analógia útján: 2016. március 17‑i Aspiro ítélet, C‑40/15, EU:C:2016:172, 29. pont).
43 Ezt a megállapítást továbbá az adósemlegesség elve sem kérdőjelezheti meg. Bár az állandó ítélkezési gyakorlat szerint ezen elvvel ellentétes az, ha a hasonló és következésképpen egymással versenyző árukat vagy szolgáltatásokat a héa szempontjából eltérően kezelik (2013. január 17‑i BGŻ Leasing ítélet, C‑224/11, EU:C:2013:15, 65. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat), a Bíróság elé terjesztett iratok egyike sem teszi lehetővé annak megállapítását, hogy a biztosítási ügyletek és a pénzügyi ügyletek ezen ítélkezési gyakorlat értelemben véve „hasonló” ügyleteknek minősülnek.
44 Mindenesetre, amint a Bíróság már kimondta, az említett elv – egyértelmű rendelkezés hiányában – nem teszi lehetővé valamely adómentesség hatályának a kiterjesztését. Az említett elv ugyanis nem olyan elsődleges jogi szabály, amely meghatározhatja az adómentesség érvényességét, hanem értelmezési elv, amelyet az adómentességek szigorú értelmezésének elvével együttesen kell alkalmazni (2016. március 17‑i Aspiro ítélet, C‑40/15, EU:C:2016:172, 31. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).
45 Végül mutatis mutandis nem adható hely annak az értelmezésnek, amely szerint a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontjában szereplő „biztosítási ügyletek” fogalma és az ezen irányelv 174. cikke (2) bekezdésének b) pontjában szereplő „pénzügyi ügyletek” fogalma szinonimák.
46 A közös héarendszer megfelelő működése és egységes értelmezése főszabály szerint azzal jár, hogy a héairányelvben említett hasonló ügyleteket ne eltérő fogalmak határozzák meg aszerint, hogy azokra ezen irányelv egyik vagy másik rendelkezése vonatkozik‑e (lásd analógia útján: 2009. október 22‑i Swiss Re Germany Holding ítélet, C‑242/08, EU:C:2009:647, 31. pont).
47 Ebből következik, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett „biztosítási ügyletnek” minősülő ügylet nem minősülhet az ezen irányelv 135. cikke (1) bekezdésének b)–g) pontjával összefüggésben értelmezett 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontja értelmében vett pénzügyi és kiegészítő jellegű ügyletnek, függetlenül attól a kérdéstől, hogy az emellett az utóbbi rendelkezések értelmében véve „kiegészítő jellegűnek” minősül‑e.
48 A fenti megfontolások összességéből következik, hogy az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontját 135. cikkének (1) bekezdésével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy az nem alkalmazandó a jótállás meghosszabbításának értékesítései során végzett olyan közvetítői ügyletekre, amelyeket az adóalany az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek fogyasztóknak való értékesítéséből álló főtevékenysége keretében végez, így az ezen ügyletekből származó árbevétel összegét nem lehet kizárni a levonási hányadnak az ezen irányelv 174. cikkének (1) bekezdésében említett kiszámítására szolgáló tört nevezőjéből.
A költségekről
49 Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről.
A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott:
A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 174. cikke (2) bekezdésének b) és c) pontját 135. cikkének (1) bekezdésével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy az nem alkalmazandó a jótállás meghosszabbításának értékesítései során végzett olyan közvetítői ügyletekre, amelyeket az adóalany az elektromos háztartási készülékek és más informatikai, illetve távközlési árucikkek fogyasztóknak való értékesítéséből álló főtevékenysége keretében végez, így az ezen ügyletekből származó árbevétel összegét nem lehet kizárni a levonási hányadnak az ezen irányelv 174. cikkének (1) bekezdésében említett kiszámítására szolgáló tört nevezőjéből.
Aláírások
* Az eljárás nyelve: portugál.