Ediție provizorie
HOTĂRÂREA CURȚII (Camera a patra)
8 iulie 2021(*)
„Trimitere preliminară – Directiva 2006/112/CE – Taxa pe valoarea adăugată (TVA) – Scutiri – Articolul 135 alineatul (1) litera (a) – Noțiunile de «tranzacții de asigurare» și de «servicii conexe prestate de brokerii și agenții de asigurări» – Articolul 174 alineatul (2) – Drept de deducere – Prorata de deducere – Extindere de garanție privind aparatele electrocasnice și alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor – Noțiunea de «operațiuni financiare»”
În cauza C‑695/19,
având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul articolului 267 TFUE de Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD) [Tribunalul Arbitral Fiscal (Centrul de Arbitraj Administrativ – CAAD), Portugalia], prin decizia din 10 septembrie 2019, primită de Curte la 20 septembrie 2019, în procedura
Rádio Popular – Electrodomésticos SA
împotriva
Autoridade Tributária e Aduaneira,
CURTEA (Camera a patra),
compusă din domnul M. Vilaras, președinte de cameră, domnii N. Piçarra, D. Šváby și S. Rodin (raportor) și doamna K. Jürimäe, judecători,
avocat general: domnul H. Saugmandsgaard Øe,
grefier: domnul A. Calot Escobar,
având în vedere procedura scrisă,
luând în considerare observațiile prezentate:
– pentru Rádio Popular – Electrodomésticos SA, de A. M. Rosa da Silva Garcia, advogada;
– pentru guvernul portughez, de L. Inez Fernandes, R. Campos Laires, A. Homem și P. Barros da Costa, în calitate de agenți;
– pentru guvernul elen, de M. Tassopoulou, I. Kotsoni și K. Georgiadis, în calitate de agenți;
– pentru Comisia Europeană, de M. Afonso și L. Lozano Palacios, în calitate de agenți,
având în vedere decizia de judecare a cauzei fără concluzii, luată după ascultarea avocatului general,
pronunță prezenta
Hotărâre
1 Cererea de decizie preliminară privește interpretarea articolului 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 3, p. 7, denumită în continuare „Directiva TVA”).
2 Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Rádio Popular – Electrodomésticos SA (denumită în continuare „Rádio Popular”), pe de o parte, și Autoridade Tributária e Aduaneira (Autoritatea Fiscală și Vamală, Portugalia) (denumită în continuare „AT”), pe de altă parte, în legătură cu deducerea de către Rádio Popular a taxei pe valoarea adăugată (TVA) achitate anterior pentru efectuarea operațiunilor de vânzare de extinderi de garanție.
Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
3 Potrivit articolului 1 alineatul (2) al doilea paragraf din Directiva TVA:
„La fiecare operațiune, TVA, calculată la prețul bunurilor sau serviciilor la o cotă aplicabilă bunurilor sau serviciilor respective, este exigibilă după deducerea valorii TVA suportate direct de diferitele componente ale prețului.”
4 Articolul 135 din această directivă, care figurează în capitolul 3, intitulat „Scutiri pentru alte activități”, din titlul IX din această directivă, prevede la alineatul (1):
„Statele membre scutesc următoarele operațiuni:
(a) tranzacțiile de asigurare și reasigurare, inclusiv serviciile conexe prestate de brokerii și agenții de asigurări;
(b) acordarea și negocierea de credite și gestionarea creditelor de către persoana care le acordă;
(c) negocierea de garanții de credit sau de alte garanții sau orice tranzacții cu astfel de garanții, precum și gestionarea garanțiilor de credit de către persoana care acordă creditul;
(d) operațiuni, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente, plăți, viramente, creanțe, cecuri și alte instrumente negociabile, exceptând recuperarea creanțelor;
(e) operațiuni, inclusiv negocierea, privind monede, bancnote și monede utilizate ca mijloc legal de plată, cu excepția obiectelor de colecție, și anume monede de aur, argint sau din alt metal sau bancnote care nu sunt utilizate în mod normal ca mijloc legal de plată sau monede de interes numismatic;
(f) operațiuni, inclusiv negocierea, dar exceptând gestionarea sau păstrarea, cu acțiuni, titluri de participare, obligațiuni și alte valori mobiliare, dar exceptând documentele reprezentând titluri de proprietate asupra bunurilor și drepturile sau valorile mobiliare prevăzute la articolul 15 alineatul (2);
(g) gestionarea de fonduri comune de plasament, așa cum sunt definite de statele membre;
[…]”
5 Articolul 173 din directiva menționată prevede:
„(1) În cazul bunurilor sau serviciilor utilizate de o persoană impozabilă atât pentru operațiuni care dau drept de deducere în conformitate cu articolele 168, 169 și 170, cât și pentru operațiuni care nu dau drept de deducere a TVA, deducerea este permisă numai pentru partea din TVA care poate fi atribuită primelor tranzacții.
Pro rata de deducere se stabilește, în conformitate cu articolele 174 și 175, pentru toate operațiunile efectuate de persoana impozabilă.
(2) Statele membre pot adopta următoarele măsuri:
(a) să autorizeze persoanele impozabile să stabilească o pro rata pentru fiecare sector al activității sale, cu condiția să țină evidențe contabile distincte pentru fiecare sector;
(b) să oblige persoana impozabilă să stabilească o pro rata pentru fiecare sector al activității sale și să țină evidențe contabile distincte pentru fiecare sector;
(c) să autorizeze sau să oblige persoana impozabilă să efectueze deducerea pe baza utilizării tuturor bunurilor și serviciilor sau a unei părți a acestora;
[…]”
6 Articolul 174 alineatele (1) și (2) din aceeași directivă prevede:
„(1) Pro rata de deducere este compusă dintr‑un raport cuprinzând următoarele sume:
(a) la numărător, valoarea totală, fără TVA, a cifrei de afaceri anuale, aferente operațiunilor care dau drept de deducere conform articolelor 168 și 169;
(b) la numitor, valoarea totală, fără TVA, a cifrei de afaceri anuale aferente operațiunilor incluse la numărător și operațiunilor care nu dau drept de deducere.
[…]
(2) Prin derogare de la alineatul (1), următoarele sume sunt excluse de la calculul pro rata de deducere:
(a) valoarea cifrei de afaceri aferente livrărilor de bunuri de capital utilizate de persoana impozabilă în scopul desfășurării activității sale economice;
(b) valoarea cifrei de afaceri aferente operațiunilor imobiliare și financiare accesorii;
(c) valoarea cifrei de afaceri aferente operațiunilor prevăzute la articolul 135 alineatul (1) literele (b)-(g) în măsura în care operațiunile în cauză sunt accesorii.”
Dreptul portughez
7 Articolele 9 și 23 din Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Codul privind taxa pe valoarea adăugată, denumit în continuare „Codul privind TVA‑ul”), în versiunea aplicabilă litigiului principal, transpun în dreptul portughez dispozițiile Directivei TVA menționate la punctele 3-6 din prezenta hotărâre.
Litigiul principal și întrebarea preliminară
8 Rádio Popular este o societate pe acțiuni a cărei activitate principală constă în vânzarea de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor.
9 În plus, aceasta propune cumpărătorilor articolelor sale un număr de servicii complementare precum printre altele extinderea garanției pentru articolele achiziționate. Această extindere rezultă dintr‑un contract de asigurare prin care întreprinderea de asigurare îi garantează cumpărătorului, în caz de sinistru, repararea articolului cumpărat sau, eventual, înlocuirea acestuia, pentru o perioadă care depășește perioada acoperită de garanția furnizată de fabricant. Acest contract de asigurare este încheiat între o întreprindere de asigurare și cumpărătorii articolelor vândute de Rádio Popular.
10 Acționând în calitate de intermediar în vânzarea de produse de asigurare, Rádio Popular facturează clientului, în schimbul extinderii garanției subscrise, o sumă care se adaugă la prețul articolului cumpărat. Activitatea de vânzare de extinderi de garanție are loc astfel cu ocazia vânzării de articole și se efectuează prin utilizarea, în principiu, a acelorași resurse materiale și personale precum cele afectate acestei vânzări de articole.
11 Întrucât a considerat că vânzările de extinderi de garanție constituie tranzacții de asigurare scutite de TVA, Rádio Popular nu a decontat TVA‑ul aferent acestor vânzări, dar a dedus totuși integral TVA‑ul achitat anterior pentru ansamblul activității sale în cursul exercițiilor financiare 2014-2017.
12 În urma controalelor realizate de AT la Rádio Popular referitoare la exercițiile financiare respective, această autoritate a concluzionat că societatea a dedus în mod eronat integralitatea TVA‑ului achitat în cursul exercițiilor menționate, pentru motivul că operațiunile de vânzare de extinderi de garanție efectuate de Rádio Popular erau scutite de TVA și, așadar, nu dădeau dreptul la deducerea TVA‑ului. Întrucât a considerat că taxa achitată pentru achiziționarea de bunuri și de servicii cu folosință mixtă nu este deductibilă decât prorata cu valoarea anuală a operațiunilor care dau drept de deducere, autoritatea menționată a efectuat, în privința Rádio Popular, patru ajustări ale TVA‑ului și ale dobânzilor compensatorii, în valoare totală de 356 433,05 euro.
13 După ce Rádio Popular a solicitat constituirea unui tribunal arbitral colegial pentru a se constata nelegalitatea acestor ajustări, Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD) [Tribunalul Arbitral Fiscal (Centrul de Arbitraj Administrativ – CAAD), Portugalia] s‑a declarat constituit la 11 aprilie 2019.
14 Potrivit acestei instanțe, părțile din litigiul principal nu contestă că activitatea Rádio Popular care constă în vânzarea de extinderi de garanție beneficiază de scutirea referitoare la tranzacțiile de asigurare, prevăzută la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, care a fost transpus în Codul privind TVA‑ul. Întrucât această parte a operațiunilor efectuate de Rádio Popular nu conferă, așadar, drept de deducere, instanța de trimitere arată că ar trebui, în principiu, să se aplice prorata de deducere, astfel cum este prevăzută, pentru bunuri sau servicii cu folosință mixtă, la articolele 173 și 174 din această directivă.
15 Totuși, Rádio Popular arată că operațiunile de vânzare de extinderi de garanție sunt „operațiuni financiare” care au un caracter accesoriu în raport cu activitatea principală de vânzare de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor, așa încât, în temeiul excepției prevăzute atât la articolul 23 alineatul (5) din Codul privind TVA‑ul, cât și la articolul 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din Directiva TVA, sumele aferente acestor operațiuni trebuie excluse de la calculul proratei de deducere. Astfel, noțiunea de „operațiuni financiare”, în sensul acestor dispoziții, ar trebui interpretată în sens larg, în caz contrar existând riscul încălcării principiului fundamental al neutralității care guvernează această directivă, precum și a principiului nedenaturării concurenței.
16 AT susține, în schimb, că operațiunile respective nu pot fi calificate nici drept „operațiuni financiare”, nici drept „operațiuni accesorii” în sensul dispozițiilor menționate. AT arată în această privință, pe de o parte, că tranzacțiile de asigurare precum cele în discuție în litigiul principal nu pot fi asimilate unor „operațiuni financiare”, întrucât Directiva TVA face în mod clar o distincție între aceste două noțiuni. Pe de altă parte, având în vedere Hotărârea din 29 aprilie 2004, EDM (C‑77/01, EU:C:2004:243), operațiunile de vânzare de extinderi de garanție nu ar fi „operațiuni accesorii”.
17 În această privință, AT arată în special că vânzările de extinderi de garanție sunt efectuate în mod obișnuit de Rádio Popular și că acestea îi asigură un profit de aproximativ 35 % din suma plătită de fiecare persoană care achiziționează o extindere de garanție, acest profit fiind necesar pentru viabilitatea sa economică.
18 Instanța de trimitere consideră că aprecierea AT potrivit căreia aceste vânzări nu ar avea un caracter accesoriu în raport cu vânzările de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor este afectată de erori de fapt și de drept. Aceasta arată de asemenea că nu s‑a dovedit că viabilitatea economică a Rádio Popular depinde de vânzarea de extinderi de garanție. Amintind jurisprudența constantă a Curții referitoare la prestațiile accesorii, această instanță arată în special că numai un procent redus, estimat la 0,62 % din valoarea totală a bunurilor sau a serviciilor achiziționate de Rádio Popular pentru continuarea activității sale, ar putea fi atribuit operațiunilor de vânzare de extinderi de garanție.
19 În orice caz, s‑ar ridica problema dacă aceste operațiuni pot fi calificate drept „operațiuni financiare”, în sensul articolului 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din Directiva TVA coroborat cu articolul 135 alineatul (1) literele (b) și (c) din această directivă. Instanța de trimitere consideră că din coroborarea dispozițiilor menționate rezultă că sumele aferente unor tranzacții de asigurare nu sunt excluse de la calculul proratei de deducere.
20 În aceste condiții, Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa - CAAD) [Tribunalul Arbitral Fiscal (Centrul de Arbitraj Administrativ – CAAD)] a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarea întrebare preliminară:
„Operațiunile de intermediere a vânzării [de extinderi de garanție] pentru aparatele electrocasnice, efectuate de o persoană impozabilă în scopuri de TVA a cărei activitate principală constă în vânzarea de aparate electrocasnice către consumatori, constituie operațiuni financiare sau pot fi asimilate acestora în temeiul principiilor neutralității și nedenaturării concurenței în scopul excluderii valorii lor de la calculul proratei de deducere, în conformitate cu articolul 135 alineatul (1) litera (b) și/sau litera (c) din Directiva [TVA]?”
Cu privire la întrebarea preliminară
21 Cu titlu introductiv, trebuie arătat că, pe lângă articolul 135 alineatul (1) literele (b) și (c) din Directiva TVA, care este vizat în mod direct de instanța de trimitere în întrebarea sa, articolul 174 din această directivă, care privește modul de calcul al proratei de deducere, trebuie să fie de asemenea luat în considerare în vederea răspunsului la această întrebare.
22 În special, alineatul (2) al acestui din urmă articol prevede, pentru anumite operațiuni, în special pentru operațiuni cu caracter accesoriu, o derogare de la modul de calcul al proratei de deducere, astfel cum este prevăzut la alineatul (1) al acestui articol, în temeiul căruia valoarea cifrei de afaceri aferente acestor operațiuni trebuie exclusă de la numitorul fracției care servește la calculul proratei de deducere vizate la alineatul (1) menționat.
23 În aceste condiții, întrebarea adresată trebuie înțeleasă în sensul că urmărește să se stabilească în esență dacă articolul 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din Directiva TVA coroborat cu articolul 135 alineatul (1) din această directivă trebuie interpretat în sensul că se aplică operațiunilor de intermediere în vânzarea de extinderi de garanție care sunt efectuate de o persoană impozabilă în cadrul activității sale principale ce constă în vânzarea către consumatori de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor și dacă, prin urmare, valoarea cifrei de afaceri aferente acestor operațiuni trebuie exclusă de la numitorul fracției care servește la calculul proratei de deducere vizate la articolul 174 alineatul (1) din Directiva TVA.
24 Pentru a răspunde la această întrebare, este necesar să se arate, mai întâi, că părțile din litigiul principal sunt de acord în a considera că operațiunile de intermediere în vânzarea de extinderi de garanție, precum cele în discuție în litigiul principal, intră sub incidența articolului 135 alineatul (1) litera (a) din această directivă și sunt, în acest temei, scutite de TVA.
25 Cu toate acestea, trebuie să se constate că printre operațiunile vizate de derogarea prevăzută la articolul 174 alineatul (2) din Directiva TVA nu figurează operațiunile vizate la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din această directivă.
26 Prin urmare, este necesar să se verifice, într‑o primă etapă, dacă operațiunile precum cele în discuție în litigiul principal intră efectiv sub incidența articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA. În cazul în care există o asemenea situație, va fi necesar, într‑o a doua etapă, să se stabilească dacă asemenea operațiuni pot intra totuși sub incidența alineatului (2) litera (b) sau litera (c) al articolului 174 din această directivă, astfel încât valoarea cifrei de afaceri aferente acestor operațiuni trebuie exclusă de la numitorul fracției care servește la calculul proratei de deducere vizate la alineatul (1) al acestui articol.
27 În această privință, trebuie amintit că termenii folosiți pentru a desemna scutirile prevăzute la articolul 135 alineatul (1) din directiva menționată sunt de strictă interpretare, dat fiind că acestea constituie derogări de la principiul general potrivit căruia TVA‑ul este perceput pentru fiecare prestare de servicii efectuată cu titlu oneros de o persoană impozabilă care acționează ca atare [Hotărârea din 8 octombrie 2020, United Biscuits (Pensions Trustees) și United Biscuits Pension Investments, C‑235/19, EU:C:2020:801, punctul 29].
28 Potrivit articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, statele membre scutesc „tranzacțiile de asigurare și reasigurare, inclusiv serviciile conexe prestate de brokerii și agenții de asigurări”.
29 Conform jurisprudenței Curții, tranzacțiile de asigurare se caracterizează, după cum se admite în general, prin faptul că asigurătorul se obligă, în schimbul plății prealabile a unei prime, să acorde asiguratului, în cazul în care se realizează riscul acoperit, prestația convenită cu ocazia încheierii contractului. Ele presupun prin natura lor existența unui raport contractual între prestatorul serviciului de asigurare și persoana ale cărei riscuri sunt acoperite prin asigurare, și anume asiguratul [Hotărârea din 17 martie 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, punctele 22 și 23, precum și Hotărârea din 25 martie 2021, Q‑GmbH (Asigurare de riscuri speciale), C‑907/19, EU:C:2021:237, punctul 32].
30 Or, în speță, din informațiile furnizate de instanța de trimitere reiese că Rádio Popular nu este ea însăși obligată prin contractul de asigurare care prevede extinderea de garanție în favoarea cumpărătorilor de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor în calitate de asigurați, ci acționează numai în calitate de intermediar între aceștia și un asigurător cu care este încheiat contractul respectiv și care își asumă, în plus, acoperirea riscului astfel asigurat.
31 Cu toate acestea, trebuie să se examineze dacă operațiunile precum cele în discuție în litigiul principal constituie „servicii conexe prestate de brokerii și agenții de asigurări”, în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
32 În această privință, astfel cum reiese din modul de redactare a dispoziției menționate, scutirea acestor servicii este supusă respectării a două condiții cumulative: pe de o parte, serviciile menționate trebuie să fie „conexe” unor tranzacții de asigurare și, pe de altă parte, ele trebuie să fie „prestate de brokerii și agenții de asigurări” [Hotărârea din 25 martie 2021, Q‑GmbH (Asigurarea de riscuri speciale), C‑907/19, EU:C:2021:237, punctul 34].
33 În ceea ce privește prima dintre aceste condiții, trebuie amintit că Curtea a statuat că termenul „conexe” este suficient de larg pentru a acoperi diferite servicii care contribuie la realizarea unor tranzacții de asigurare și în special soluționarea daunelor, care constituie una dintre părțile esențiale ale acestor operațiuni (Hotărârea din 17 martie 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, punctul 33).
34 Din moment ce din descrierea faptelor efectuată de instanța de trimitere reiese că serviciul în discuție în litigiul principal constă în esență în vânzarea de extinderi de garanție privind articole cumpărate, care se prezintă sub forma unui contract de asigurare, astfel cum este caracterizat la punctul 30 din prezenta hotărâre, un asemenea serviciu trebuie considerat conex unei tranzacții de asigurare, în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
35 În ceea ce privește a doua dintre condițiile menționate, pentru a stabili dacă serviciile pentru care se solicită scutirea în temeiul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA sunt prestate de un broker sau de un agent de asigurări, nu trebuie să se ia în considerare calitatea formală a prestatorului, ci trebuie să se examineze însuși conținutul acestor servicii [a se vedea în acest sens Hotărârea din 25 martie 2021, Q‑GmbH (Asigurare de riscuri speciale), C‑907/19, EU:C:2021:237, punctul 36, precum și jurisprudența citată].
36 În cadrul acestei examinări, trebuie să se verifice dacă sunt îndeplinite două criterii. În primul rând, prestatorul trebuie să se afle într‑un raport cu asigurătorul și cu asiguratul, acest raport putând fi doar indirect dacă prestatorul este un subcontractant al brokerului sau al agentului. În al doilea rând, activitatea sa trebuie să acopere aspecte esențiale ale funcției de agent de asigurări, precum căutarea de clienți potențiali și punerea în legătură a acestora cu asigurătorul în scopul încheierii unor contracte de asigurare [Hotărârea din 25 martie 2021, Q‑GmbH (Asigurare de riscuri speciale), C‑907/19, EU:C:2021:237, punctul 37 și jurisprudența citată].
37 În speță, aceste criterii sunt îndeplinite a priori de un prestator precum Rádio Popular în măsura în care, astfel cum reiese din informațiile furnizate de instanța de trimitere, acest prestator este în contact direct atât cu asigurătorul, vânzând produsele de asigurare ale acestuia care cuprind extinderea de garanție, cât și cu asiguratul, în vederea vânzării produselor respective cu ocazia vânzării de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor, și în măsura în care, procedând astfel, desfășoară activități care țin în esență de funcția de agent de asigurări, precum căutarea de clienți și punerea în contact a acestora cu asigurătorul, în vederea încheierii unor contracte de asigurare.
38 Rezultă că, sub rezerva verificărilor pe care instanța de trimitere are, în definitiv, sarcina să le efectueze, operațiunile de intermediere în vânzarea de extinderi de garanție, precum cele în discuție în litigiul principal, care sunt efectuate de o persoană impozabilă în cadrul activității sale principale ce constă în vânzarea către consumatori de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor constituie servicii conexe prestate de brokerii și agenții de asigurări, în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA.
39 Or, astfel cum s‑a arătat la punctul 25 din prezenta hotărâre, asemenea operațiuni nu sunt vizate de derogarea de la modul de calcul al proratei de deducere prevăzute la articolul 174 alineatul (2) din această directivă, în măsura în care această dispoziție nu face trimitere la litera (a) a articolului 135 alineatul (1) din directiva menționată.
40 Prin urmare, este necesar să se examineze dacă operațiunile precum cele în discuție în litigiul principal, deși constituie servicii conexe prestate un agent de asigurări, în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, pot fi totuși calificate, în special în raport cu principiul neutralității fiscale, drept operațiuni financiare accesorii, în sensul literelor (b) și (c) ale articolului 174 alineatul (2) din această directivă.
41 În măsura în care articolul 174 alineatul (2) litera (c) din Directiva TVA face trimitere la operațiunile vizate la articolul 135 alineatul (1) literele (b)-(g) din această directivă, trebuie subliniat mai întâi că la articolul 135 alineatul (1) din directiva menționată se face o distincție clară între tranzacțiile de asigurare vizate la litera (a) a acestei dispoziții și operațiunile vizate la literele (b)-(g) ale acesteia, în special operațiunile de natură financiară.
42 Astfel, din modul de redactare a articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, pe de o parte, și a articolului 135 alineatul (1) literele (b)-(g) din această directivă, pe de altă parte, reiese că aceste dispoziții vizează operațiuni distincte și că tranzacțiile de asigurare nu pot fi asimilate operațiunilor financiare, în special în scopul unei aplicări a derogării prevăzute la articolul 174 alineatul (2) din directiva menționată (a se vedea prin analogie Hotărârea din 17 martie 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, punctul 29).
43 În continuare, această constatare nu poate fi repusă în discuție de principiul neutralității fiscale. Deși, desigur, potrivit unei jurisprudențe constante, acest principiu se opune ca mărfuri sau prestări de servicii asemănătoare, care sunt, așadar, în concurență unele cu altele, să fie tratate în mod diferit din punctul de vedere al TVA‑ului (Hotărârea din 17 ianuarie 2013, BGŻ Leasing, C‑224/11, EU:C:2013:15, punctul 65 și jurisprudența citată), niciun element din dosarul prezentat Curții nu permite să se considere că tranzacțiile de asigurare și operațiunile financiare constituie operațiuni „similare”, în sensul acestei jurisprudențe.
44 În orice caz, astfel cum a statuat deja Curtea, principiul menționat nu permite extinderea domeniului de aplicare al unei scutiri în lipsa unei dispoziții neechivoce. Într‑adevăr, principiul menționat nu este o normă de drept primar care poate determina validitatea unei scutiri, ci un principiu de interpretare care trebuie aplicat în paralel cu principiul potrivit căruia scutirile sunt de strictă interpretare (Hotărârea din 17 martie 2016, Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, punctul 31 și jurisprudența citată).
45 În sfârșit, mutatis mutandis, o interpretare potrivit căreia noțiunea de „tranzacții de asigurare”, care figurează la articolul 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, și cea de „operațiuni financiare”, care figurează la articolul 174 alineatul (2) litera (b) din această directivă, ar fi sinonime nu poate fi reținută.
46 Astfel, buna funcționare și interpretarea uniformă a sistemului comun al TVA‑ului presupun, în principiu, ca operațiuni similare vizate de Directiva TVA să nu fie desemnate prin noțiuni diferite după cum sunt vizate de una sau alta dintre dispozițiile acestei directive (a se vedea prin analogie Hotărârea din 22 octombrie 2009, Swiss Re Germany Holding, C‑242/08, EU:C:2009:647, punctul 31).
47 Rezultă că o operațiune calificată drept „tranzacție de asigurare”, în sensul articolului 135 alineatul (1) litera (a) din Directiva TVA, nu poate constitui o operațiune, de natură financiară și accesorie, în sensul articolului 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din această directivă coroborat cu articolul 135 alineatul (1) literele (b)-(g) din directiva menționată, indiferent de aspectul dacă aceasta este, în plus, „accesorie” în sensul acestor din urmă dispoziții.
48 Din ansamblul considerațiilor care precedă rezultă că este necesar să se răspundă la întrebarea adresată că articolul 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din Directiva TVA coroborat cu articolul 135 alineatul (1) din această directivă trebuie interpretat în sensul că nu se aplică unor operațiuni de intermediere în vânzarea de extinderi de garanție care sunt efectuate de o persoană impozabilă în cadrul activității sale principale ce constă în vânzarea către consumatori de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor, astfel încât valoarea cifrei de afaceri aferente acestor operațiuni nu trebuie exclusă de la numitorul fracției care servește la calculul proratei de deducere vizate la articolul 174 alineatul (1) din directiva menționată.
Cu privire la cheltuielile de judecată
49 Întrucât, în privința părților din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a patra) declară:
Articolul 174 alineatul (2) literele (b) și (c) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată coroborat cu articolul 135 alineatul (1) din această directivă trebuie interpretat în sensul că nu se aplică unor operațiuni de intermediere în vânzarea de extinderi de garanție care sunt efectuate de o persoană impozabilă în cadrul activității sale principale ce constă în vânzarea către consumatori de aparate electrocasnice și de alte articole din domeniul informaticii și al telecomunicațiilor, astfel încât valoarea cifrei de afaceri aferente acestor operațiuni nu trebuie exclusă de la numitorul fracției care servește la calculul proratei de deducere vizate la articolul 174 alineatul (1) din directiva menționată.
Semnături
* Limba de procedură: portugheza.