Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα

++++

Κύριε πρόεδρε,

Κύριοι δικαστές,

Η υπό κρίση αίτηση με την οποία ζητείται, σύμφωνα με το άρθρο 177 της Συνθήκης ΕΟΚ, η έκδοση προδικαστικής αποφάσεως έχει υποβληθεί στο πλαίσιο της υφιστάμενης μεταξύ του Apple and Pear Development Council ( στο εξής : Council ) και των Commissioners of Customs and Excise ( στο εξής : Commissioners ) διαφοράς .

Σύμφωνα με τον Finance Act του 1971, όπως ο νόμος αυτός τροποποιήθηκε, ιδίως, με τον Finance Act του 1977, οι Commissioners είναι αρμόδιοι για τον καθορισμό των προϋποθέσεων της υπαγωγής στον ΦΠΑ καθώς και την εξασφάλιση της είσπραξης του τελευταίου .

Το Council συστάθηκε κατ' εφαρμογή του Industrial Organisation and Development Act του 1947 με σχετική υπουργική απόφαση, την Apple and Pear Development Council Order του 1966 ( SΙ αριθ . 1579 ) και διατηρήθηκε σε ισχύ με την Apple and Pear Development Council Order του 1980 ( SΙ αριθ . 623 ). Η τελευταία απόφαση, όπως τροποποιήθηκε μεταγενέστερα, είναι αυτή που καθορίζει τις εξουσίες και τις αρμοδιότητες του Council για την κρίσιμη περίοδο . Οι αρμοδιότητες αυτές συνίστανται, ιδίως, στην προώθηση της παραγωγής στην Αγγλία και την Ουαλία των τυποποιημένων μήλων και αχλαδιών καθώς και τη διάθεσή τους στο εμπόριο, στον καθορισμό της εμπορικής ονοματολογίας και στην πραγματοποίηση ερευνών όσον αφορά διάφορα είδη καλλιέργειας και εμπορίας μήλων και αχλαδιών το Council οφείλει να ασκεί τις αρμοδιότητές του "κατά τον τρόπο που θεωρεί πλέον πρόσφορο για την αύξηση της αποδοτικότητας και της παραγωγής στον οικείο τομέα, τη βελτίωση και την ανάπτυξη των υπηρεσιών που παρέχει ή θα μπορούσε να παρέχει στο κοινό και τη δυνατότητα της παροχής αυτών των υπηρεσιών κατά τον πλέον οικονομικό τρόπο" ( άρθρο 3 της υπουργικής απόφασης του 1980 ).

Το Council, εκτός από ανεξάρτητα μέλη, απαρτίζεται και από αντιπροσώπους των παραγωγών και των απασχολούμενων στον τομέα αυτό προσώπων καθώς και άτομα με ειδικές γνώσεις στην εμπορία μήλων και αχλαδιών .

Σύμφωνα με την υπουργική απόφαση, οι παραγωγοί για εμπορικούς σκοπούς μήλων και αχλαδιών στην Αγγλία και την Ουαλία οι οποίοι εκμεταλλεύονται δύο τουλάχιστον εκτάρια γης καλλιεργούμενης με 50 ή περισσότερα τέτοιου είδους δένδρα οφείλουν να εγγραφούν στο Council και μπορεί να τους επιβληθεί η υποχρέωση καταβολής επιβαρύνσεων όσον αφορά την παραγωγή και τις πωλήσεις τους .

Σύμφωνα με το άρθρο 9 της υπουργικής απόφασης του 1980 "το Council μπορεί, για την αντιμετώπιση των διοικητικής ή άλλης φύσεως εξόδων, στα οποία υποβάλλεται ή πρόκειται να υποβληθεί κατά την άσκηση των αρμοδιοτήτων του, να επιβάλλει, κατόπιν εγκρίσεως του υπουργού, ετήσια επιβάρυνση με συντελεστή μη υπερβαίνοντα" ορισμένο ποσό καθοριζόμενο ( και τροποποιούμενο κατά διαστήματα ) ανά εκτάριο γης καλλιεργούμενης με μηλιές ή αχλαδιές, ενώ οι παραγωγοί έχουν τη δυνατότητα να επιλέγουν την καταβολή της επιβαρύνσεως μάλλον ανά 50 δένδρα παρά ανά εκτάριο, εφόσον η σχετική πυκνότητα είναι κατώτερη των 125 δένδρων ανά εκτάριο . Οι εκμεταλλευόμενοι μικρότερη έκταση γης ή λιγότερα δένδρα από το οριζόμενο κατώτατο όριο δεν καταβάλλουν επιβαρύνσεις .

Η επιβάρυνση επιβάλλεται ετησίως ανάλογα με τις τρέχουσες συνθήκες . Προκύπτει ότι οι κατά το σύστημα αυτό επιβληθείσες το 1982 επιβαρύνσεις απέφεραν 585 000 λίρες στερλίνες ( UKL ), ποσό που δαπανήθηκε, κατά μεγάλο μέρος, για διαφήμιση και έρευνα, έστω και αν χρειάστηκε, προφανώς, να αντιμετωπιστούν και διοικητικής φύσεως έξοδα .

Το Council εξουσιοδοτήθηκε επίσης να επιβάλει πρόσθετη επιβάρυνση προς αντιμετώπιση του κόστους συγκεκριμένων δραστηριοτήτων που είχε αποφασίσει . Μια τέτοια δραστηριότητα αναλήφθηκε για την προώθηση της πώλησης τυποποιημένων μήλων εκλεκτής ποιότητας . Η δραστηριότητα αυτή, γνωστή ως "Kingdom Scheme", στηριζόταν σε εθελοντική βάση και, με εξαίρεση μια αρχική κυβερνητική επιχορήγηση, αυτοχρηματοδοτούνταν .

Κατά τον Finance Act του 1972, όπως τροποποιήθηκε, ο ΦΠΑ οφείλεται για την παροχή εντός του Ηνωμένου Βασιλείου αγαθών και υπηρεσιών από ένα υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, το οποίο ενεργεί στο πλαίσιο των βιομηχανικών ή εμπορικών του δραστηριοτήτων, εκτός εάν η παροχή αυτή αποτελεί "απαλλασσόμενη παροχή" ή γίνεται κατ' άλλο και όχι εξ επαχθούς αιτίας τρόπο . Ο καταβαλλόμενος για τη λήψη εμπορευμάτων και υπηρεσιών φόρος καλείται φόρος καταβαλλόμενος σε προγενέστερο στάδιο . Ο πλήττων την παροχή εμπορευμάτων και υπηρεσιών φόρος καλείται φόρος καταβαλλόμενος σε μεταγενέστερο στάδιο . Οι φόροι που εισπράττονται σε προγενέστερο στάδιο μπορούν να αντισταθμίζονται από αυτούς που καταβάλλονται σε μεταγενέστερο στάδιο, εφόσον τα ληφθέντα αγαθά και υπηρεσίες χρησιμοποιούνται ή πρόκειται να χρησιμοποιηθούν για την άσκηση εμπορικής δραστηριότητας . Αν τα εν λόγω αγαθά και υπηρεσίες πρόκειται να χρησιμοποιηθούν εν μέρει για το σκοπό αυτό και εν μέρει για άλλους σκοπούς, οι Commissioners οφείλουν τότε να προβούν σε χωριστή λογιστική καταχώριση του μέρους του καταβληθέντος σε προγενέστερο στάδιο φόρου που αφορά τις υποκείμενες σε φορολόγηση παροχές .

Μεταξύ των ετών 1973 και 1981, οι Commissioners δέχτηκαν ότι το Council δεν υπόκεινταν στον ΦΠΑ όσον αφορά τις ετήσιες επιβαρύνσεις, εκτός αυτών που είχαν εισπραχθεί στο πλαίσιο του Kingdom Scheme, και ότι, εφόσον η άσκηση των αρμοδιοτήτων του για την προώθηση των πωλήσεων των μήλων και αχλαδιών υπαγόταν στις "εμπορικές δραστηριότητες", οι πλήττοντες τις προς τούτο αγορές φόροι μπορούσαν να εκπέσουν ή να επιστραφούν ως "φόροι καταβληθέντες σε προγενέστερο στάδιο", ασχέτως του αν οι δαπάνες αυτές είχαν διενεργηθεί στο πλαίσιο του Kingdom Scheme ή των γενικών δραστηριοτήτων . Εντούτοις, το 1981, οι Commissioners αναθεώρησαν την άποψή τους . 'Εκριναν ότι οι γενικές δραστηριότητες δεν αποτελούσαν, για το σκοπό του ΦΠΑ, εμπορικές δραστηριότητες με συνέπεια οι καταβληθέντες σε προγενέστερο στάδιο και αφορώντες τις δραστηριότητες αυτές φόροι να μην μπορούν να επιστραφούν στο Council .

Το ζήτημα ήχθη ενώπιον ενός value added tax tribunal ( ειδικού επί διαφορών σχετικών με το φόρο προστιθεμένης αξίας δικαστηρίου ), το οποίο δέχτηκε ότι το Council ασκούσε εμπορικές δραστηριότητες όσον αφορά όλες τις σχετικές με την προώθηση των πωλήσεων μήλων και αχλαδιών των παραγωγών ενέργειές του, οπότε ο εν λόγω οργανισμός μπορούσε να αξιώσει την επιστροφή όλων των καταβληθέντων σε προγενέστερο στάδιο φόρων .

Η απόφαση αυτή ανατράπηκε από το Divisional Court του High Court of Justice, η απόφαση του οποίου επικυρώθηκε από το Court of Appeal . Το τελευταίο έκρινε ότι, με εξαίρεση το Kingdom Scheme, δεν υπήρχε αντιπαροχή για τις παρεχόμενες από το Council υπηρεσίες και ότι, επομένως, δεν υφίσταντο φορολογητέες παροχές . Κατά συνέπεια, οι καταβληθείσες, σε προγενέστερο στάδιο, για τα ληφθέντα εμπορεύματα και υπηρεσίες επιβαρύνσεις όσον αφορά τις γενικές δραστηριότητες δεν μπορούσαν να εκπέσουν ή να επιστραφούν .

Το House of Lords, το οποίο δίκασε κατ' αναίρεση, έκρινε ότι το πρώτο ερώτημα που ετίθετο αφορούσε το ζήτημα αν οι σχετικές με τις γενικές δραστηριότητες επιβαρύνσεις αποτελούσαν ή όχι αντιπαροχή κατά την έννοια του άρθρου 6, παράγραφος 2, στοιχείο α ), του Finance Act του 1972, όπως έχει τροποποιηθεί . Στη διάταξη αυτή προβλέπεται ότι, "με την επιφύλαξη (( ορισμένων εξαιρέσεων )), στον όρο "παροχές" σ' αυτό το μέρος του νόμου νοούνται μεν όλες οι μορφές παροχών, όχι όμως και αυτές που γίνονται γι' άλλο εκτός εξ επαχθούς αιτίας λόγο ". Δεδομένου ότι ο νόμος του 1972 τροποποιήθηκε το 1977, προκειμένου να τεθεί σε εφαρμογή η έκτη οδηγία του Συμβουλίου ( 77/388/ΕΟΚ ) "περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας : κοινή φορολογική βάση" ( ΕΕ ειδ . έκδ . 09/001, σ . 49 ), το εν λόγω δικαστήριο έκρινε αναγκαίο να υποβάλει στο Δικαστήριο το εξής προδικαστικό ερώτημα :

"Αποτελούν η εκ μέρους του Apple and Pear Development Council άσκηση των αρμοδιοτήτων που αυτό έχει βάσει του άρθρου 3 του Apple and Pear Development Council Order 1980 ( SI αριθ . 623 ) (( όπως τροποποιήθηκε με το Apple and Pear Development Council ( Amendment ) Order 1980 ( SI αριθ . 2001 ) )) καθώς και η επιβολή, δυνάμει του άρθρου 9, παράγραφος 1, ετήσιας επιβαρύνσεως στους καλλιεργητές, προκειμένου ο εν λόγω οργανισμός να μπορεί να αντεπεξέρχεται στις διοικητικές και λοιπές δαπάνες στις οποίες έχει υποβληθεί ή πρόκειται να υποβληθεί κατά την άσκηση των αρμοδιοτήτων αυτών, '' παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας' ' κατά την έννοια του άρθρου 2 της έκτης οδηγίας του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών;"

Στο άρθρο 2, initio και σημείο 1, της έκτης οδηγίας ορίζεται :

"Στο φόρο προστιθεμένης αξίας υπόκεινται :

1 ) οι παραδόσεις αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών, που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας υπό υποκειμένου στο φόρο, που ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτή

..."

Το Council, υποστηριζόμενο από την Επιτροπή, ισχυρίζεται ότι οι επιβαρύνσεις που καταβάλλονται από τους παραγωγούς κατ' εφαρμογή του άρθρου 9 της υπουργικής απόφασης του 1980 αποτελούν αντιπαροχή ή αντάλλαγμα για την εκ μέρους του Council παροχή υπηρεσιών στους παραγωγούς κατά την έννοια της οδηγίας . Εφόσον έτσι έχουν τα πράγματα, θα πρέπει να εισπράττονται, για τις παροχές αυτές, φόροι σε μεταγενέστερο στάδιο ( φόροι των οποίων οι παραγωγοί θα μπορούν, σε πολλές περιπτώσεις, να ζητούν την έκπτωση από τους υπ' αυτών καταβαλλόμενους σε μεταγενέστερο στάδιο φόρους, ως φόρων που έχουν εισπραχθεί σε προγενέστερο στάδιο ), αλλά το Council θα μπορεί να εκπίπτει από τους εν λόγω φόρους αυτούς που έχει καταβάλει σε προγενέστερο στάδιο όσον αφορά τα εμπορεύματα και υπηρεσίες που του έχουν παρασχεθεί .

Το Ηνωμένο Βασίλειο και η Ομοσπονδιακή Δημοκρατία της Γερμανίας ισχυρίζονται ότι οι επιβαρύνσεις δεν αποτελούν αντιπαροχή έναντι υπηρεσιών . Εφόσον η άποψη αυτή είναι ορθή, το Council ναι μεν δεν θα φορολογηθεί για τα ποσά που εισπράττει σύμφωνα με τις γενικές δραστηριότητες αλλά δεν θα μπορεί να αξιώσει και την επιστροφή των καταβληθέντων σε προγενέστερο στάδιο φόρων για τις υπηρεσίες και τα εμπορεύματα που του έχουν παρασχεθεί . Το αποτέλεσμα αυτό θα του είναι λιγότερο ευνοϊκό απ' ό,τι θα συνέβαινε αν το Council όφειλε να καταβάλει ΦΠΑ για τις ετήσιες επιβαρύνσεις που εισπράττει . Σε τελευταία ανάλυση, η επιβάρυνση που καταβάλλουν οι παραγωγοί θα έπρεπε να αυξηθεί ώστε να μπορεί το Council να καταβάλλει τον ΦΠΑ για τα εμπορεύματα και τις υπηρεσίες που του παρέχονται .

Για να προκύψει υπαγωγή στον ΦΠΑ, πρέπει να υφίσταται ταυτόχρονα και συναλλαγή και υποκείμενο σε φόρο πρόσωπο . 'Οπως καταδεικνύεται από την απόφαση του Δικαστηρίου στην υπόθεση 89/81 ( υπόθεση Hong Kong Trade Development Council, Συλλογή 1982, σ . 1277 ), υφίσταται σχέση μεταξύ των δύο εννοιών και η λήψη υπόψη της μιας μπορεί να βοηθήσει στη διαπίστωση της άλλης σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση . Εντούτοις οι έννοιες αυτές διαφέρουν . Το ζήτημα που τίθεται εν προκειμένω δεν αφορά το αν το Council αποτελεί υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, αλλά αν υφίσταται, στην περίπτωση αυτή, φορολογητέα συναλλαγή . Αποτελούν η άσκηση των περιγραφεισών αρμοδιοτήτων και η καταβολή των επιβαλλόμενων με την υπουργική απόφαση ετήσιων επιβαρύνσεων "παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας" ( δηλαδή έναντι αντιπαροχής );

Η αντιπαροχή ή αντάλλαγμα δεν προσδιορίζεται, αυτή καθαυτή, στην έκτη οδηγία, καίτοι στην παράγραφο 1, στοιχείο α ), του άρθρου 11, μέρος Α, ορίζεται ότι "βάση επιβολής του φόρου είναι για τις παραδόσεις αγαθών και τις παροχές υπηρεσιών εκτός των αναφερομένων κατωτέρω στις περιπτώσεις β ), γ ) και δ ) οτιδήποτε αποτελεί την αντιπαροχή την οποία έλαβε ή πρόκειται να λάβει με τις πράξεις αυτές ο προμηθευτής ή ο παρέχων υπηρεσίες από τον αγοραστή, το λήπτη ή τρίτο πρόσωπο, συμπεριλαμβανομένων των επιδοτήσεων που συνδέονται αμέσως με την τιμή των πράξεων αυτών ".

Η δεύτερη οδηγία, η οποία αντικαταστάθηκε από την έκτη οδηγία όταν η τελευταί&a