Προτάσεις του γενικού εισαγγελέα

++++

Κύριε πρόεδρε,

Κύριοι δικαστές,

1 . Στο πλαίσιο διαφοράς που αφορούσε τη δυνατότητα χαρακτηρισμού ως "φόρου κύκλου εργασιών" εισφοράς που καταβάλλεται για την εκμετάλλευση αυτομάτων συσκευών ψυχαγωγίας, το Tribunal de grande instance της Coutances ζητεί από το Δικαστήριο την ερμηνεία του άρθρου 33 της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας : ομοιόμορφη φορολογική βάση ( ΕΕ ειδ . έκδ . 09/001, σ . 49 ), καθώς και δύο άρθρων ( 95 και 30 ) της Συνθήκης ΕΟΚ .

Είναι χρήσιμο να τονιστεί ότι πολυάριθμες υποθέσεις με το ίδιο αντικείμενο ( γίνεται λόγος για μερικές εκατοντάδες ) εκκρεμούν ενώπιον των γαλλικών δικαστηρίων . Τουλάχιστον τρία Tribunals de grande instance - του Argentan, του Verdun και της Nimes - υπέβαλαν στο Δικαστήριο ανάλογα ή και ίδια ερωτήματα με αυτά της παρούσης υποθέσεως . Για δύο άλλα, της Tarbes και της Foix, διαπιστώνεται ότι έχουν υποβάλει ερωτήματα, καίτοι αυτά δεν έχουν ακόμα περιέλθει στη γραμματεία δεκαέξι ακόμα - της Avranches, της Rennes, της Thionville, του Poitiers, του Quimper, του Laval, του Metz, του Agen, του Bernay, του Clermont-Ferrand, της Charleville-Mezieres, της Toulouse, της Limoges, του Saint-Malo, του Vesoul, της Chartres - είναι γνωστό ότι ανέστειλαν τη διαδικασία μέχρι να αποφανθεί το Δικαστήριο στην παρούσα υπόθεση .

Αντιθέτως, πέντε δικαστήρια έχουν ήδη αποφανθεί επί του ζητήματος, από τα οποία, όμως, μόνο το ένα - το Tribunal de grande instance του Cusset, στις 21 Μαΐου 1987 - χαρακτήρισε την εν λόγω εισφορά ως φόρο κύκλου εργασιών . Τα υπόλοιπα Tribunals de grande instance αποφάνθηκαν αρνητικώς, καίτοι στηριζόμενα σε διαφορετικές σκέψεις ειδικότερα : το Tribunal de grande instance του Montbeliard, στις 23 Ιουλίου 1986, με το σκεπτικό ότι φόρος που χαρακτηρίζεται ως έμμεση εισφορά από τον γενικό φορολογικό κώδικα δεν συνιστά φόρο κύκλου εργασιών το Tribunal de grande instance της Sens, στις 3 Ιουλίου 1986, με το σκεπτικό ότι οι ιδιώτες δεν μπορούν να επικαλούνται τις διατάξεις μιας οδηγίας προς στήριξη προσφυγής τους για φορολογικά θέματα ( αυτή είναι, ως γνωστό, η άποψη που διατύπωσε το Conseil d' Etat στην απόφασή του της 1ης Ιουλίου 1985, αριθ . 51811, RJF 10/85, σ . 1286 ) το Tribunal de grande instance της Auch, στις 26 Νοεμβρίου 1986, με το σκεπτικό ότι το ζήτημα του ορισμού του φόρου κύκλου εργασιών δεν εμπίπτει στο κοινοτικό δίκαιο αλλά στο εσωτερικό δίκαιο το Tribunal de grande instance της Nevers, στις 27 Νοεμβρίου 1986, με το σκεπτικό ότι ο εν λόγω φόρος είναι ετήσιος, ενώ ο προσφεύγων ζήτησε την απαλλαγή του για έξι μήνες .

Το ζήτημα, συνεπώς, που έχει τεθεί στο δικαστήριο δημιουργεί έντονο προβληματισμό στη Γαλλία και με ενδιαφέρον αναμένεται η απόφαση του Δικαστηρίου που θα το επιλύει .

2 . Στις 2 Ιουλίου 1985, η φορολογική υπηρεσία του Saint-Lo απέστειλε στον Gabriel Bergandi, έμπορο ο οποίος εκμεταλλεύεται επίσης αυτόματες συσκευές ψυχαγωγίας, πράξη επιβολής φόρου ύψους 111 000 FF ως ετήσιο φόρο επί των εν λόγω συσκευών . Υποστηρίζοντας ότι οι εν λόγω συσκευές υπόκεινται σε ΦΠΑ από 1ης Ιουλίου 1985 ο Bergandi ζήτησε μείωση του ποσού κατά το φόρο που αντιστοιχεί στο δεύτερο εξάμηνο του 1985 μετά την απόρριψη της διοικητικής του ενστάσεως ( 31 Δεκεμβρίου 1985 ), προσέφυγε κατά του διευθυντού των φορολογικών υπηρεσιών του διαμερίσματος της Μάγχης ενώπιον του Tribunal de grande instance της Coutances, καθ' ύλην αρμόδιου για την εκδίκαση διαφορών σχετικών με τους φόρους που χαρακτηρίζονται ως έμμεσοι φόροι και ισοδύναμες επιβαρύνσεις . Στο στάδιο εκείνο ζητούσε να υποχρεωθεί η εφορία να μειώσει κατά 38 000 FF το αρχικό ποσό, προσηυξημένο κατά τα πρόστιμα και να του επιστρέψει τα ήδη καταβληθέντα ποσά . Προς στήριξη των αιτημάτων αυτών υποστήριξε ότι η επιβολή επί των συσκευών παιγνίων κρατικού φόρου για την περίοδο από 1ης Ιουλίου έως 31ης Δεκεμβρίου 1985 είναι ασυμβίβαστη με το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας και με τα άρθρα 95 και 30 της Συνθήκης ΕΟΚ .

Με απόφαση της 18ης Σεπτεμβίου 1986 και κατ' εφαρμογή του άρθρου 177, το προαναφερθέν δικαστήριο ανέστειλε την έκδοση αποφάσεως και υπέβαλε στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα :

"1 ) Το άρθρο 33 της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ ( γνωστής ως έκτης οδηγίας ΦΠΑ ) πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι απαγορεύει τη συνέχιση υποβολής σε φόρο κύκλου εργασιών της παραδόσεως αγαθών ή της παροχής υπηρεσιών εφόσον, ως προς αυτές, θεσπίστηκε ο ΦΠΑ;

2 ) Ο όρος 3φόρος κύκλου εργασιών' ή 'φόρος που έχει το χαρακτήρα φόρου κύκλου εργασιών' , κατά το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας ΦΠΑ, πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι εφαρμόζεται επί φόρων που επιβάλλονται επί των εσόδων εκμεταλλεύσεως, είτε η βάση υπολογισμού της εκμεταλλεύσεως προσδιορίζεται σε συνάρτηση με τα πραγματικά έσοδα, είτε σε συνάρτηση με τα τεκμαρτά έσοδα, με στόχο την προσέγγγιση των πραγματικών εσόδων, όταν είναι δυσχερής ο ακριβής υπολογισμός τους;

3 ) Ειδικότερα, η έννοια του φόρου κύκλου εργασιών ή του φόρου που έχει το χαρακτήρα φόρου κύκλου εργασιών, κατά το άρθρο 33 της έκτης οδηγίας ΦΠΑ, περιλαμβάνει ετήσιο κατ' αποκοπή φόρο ο οποίος επιβάλλεται σε κάθε αυτόματη συσκευή που τοποθετείται σε δημόσιο χώρο και προσφέρει θέαμα, ακρόαμα, παίγνιο ή ψυχαγωγία και ο οποίος αποβλέπει στην αντικατάσταση φόρου κύκλου εργασιών που καταβάλλει ο εκμεταλλευόμενος τη συσκευή, έχει δε χονδρικώς διαβαθμιστεί κατά τρόπο που να λαμβάνει υπόψη την απόδοση κάθε τύπου συσκευής και, εμμέσως, τα έσοδα του προσώπου που την εκμεταλλεύεται;

4 ) Σε περίπτωση καταφατικής απαντήσεως στο πρώτο και τρίτο ερώτημα, η απαγόρευση επιβολής φορολογικής επιβαρύνσεως σωρευτικώς με τον ΦΠΑ και άλλους φόρους κύκλου εργασιών για τα ίδια έσοδα ή για τον ίδιο κύκλο εργασιών πρέπει να οδηγεί στο συμπέρασμα ότι όταν η εφαρμογή του ΦΠΑ άρχισε για πρώτη φορά στην αρχή του δευτέρου εξαμήνου ενός έτους και όταν οι φόροι κύκλου εργασιών, στους οποίους πρέπει να προστεθεί ο ΦΠΑ, καταβάλλονται άπαξ, στην αρχή του ημερολογιακού έτους ( εκτός αν χορηγείται προθεσμία καταβολής ), η επιβολή του ΦΠΑ πρέπει να συνεπάγεται την επιστροφή του καταβληθέντος ποσού ή τη μη καταβολή του ημίσεος των ποσών των φόρων που έχουν χαρακτήρα φόρου κύκλου εργασιών για το έτος κατά τη διάρκεια του οποίου τέθηκε σε εφαρμογή ο ΦΠΑ;

5 ) Το άρθρο 95 της Συνθήκης ΕΟΚ πρέπει να ερμηνευθεί υπό την έννοια ότι απαγορεύει την επιβάρυνση των εσόδων εκμεταλλεύσεως με φόρο του οποίου ο συντελεστής είναι τριπλάσιος για τα προϊόντα αλλοδαπής κυρίως καταγωγής σε σύγκριση με τα ομοειδή προϊόντα εγχώριας κυρίως παραγωγής; Η δυσμενής αυτή διάκριση επιτείνεται όταν τα ίδια έσοδα εκμεταλλεύσεως υπόκεινται τόσο σε ΦΠΑ όσο και σε έμμεση φορολογία, υπό μορφή άλλου φόρου;

6 ) Το άρθρο 30 της Συνθήκης ΕΟΚ μπορεί να ερμηνευτεί υπό την έννοια ότι συνιστά παράβαση της Συνθήκης ΕΟΚ η επιβολή, κατ' εφαρμογή της κοινοτικής νομοθεσίας, ΦΠΑ επί των εσόδων εκμεταλλεύσεως που προέρχονται από ορισμένα προϊόντα χωρίς να καταργηθούν οι προϋφιστάμενοι φόροι επί εσόδων εκμεταλλεύσεως των ίδιων αυτών προϊόντων και ενώ ορισμένα από τα υπό εκμετάλλευση προϊόντα δεν κατασκευάζονται πλέον στο έδαφος του κράτους μέλους που επιβάλλει τους διάφορους αυτούς φόρους και όταν, εν πάση περιπτώσει, η σώρευση των φόρων αυτών μπορεί να οδηγήσει σε μείωση των προϊόντων που προέρχονται από τη λοιπή Κοινότητα;"

3 . Κατά τον κρίσιμο χρόνο των περιστατικών οι αυτόματες συσκευές ψυχαγωγίας υπόκειντο σε φόρο δημοσίων θεαμάτων, σε ΦΠΑ και στον καλούμενο "κρατικό φόρο ". Ο πρώτος φόρος δεν ενδιαφέρει την παρούσα υπόθεση . Ο δεύτερος, ο οποίος ισχύει από 1ης Ιουλίου 1985, επιβλήθηκε με το άρθρο 16 του δημοσιονομικού νόμου 84-1208 του 1984 ( JΟRF 1984, σ . 4060 ). Η διάταξη αυτή κατάργησε το άρθρο 261-Ε-3 του γενικού φορολογικού κώδικα, ο οποίος εξαιρούσε από τον ΦΠΑ το προϊόν εκμεταλλεύσεως όλων των αυτομάτων συσκευών που υπόκεινται σε φόρο δημοσίων θεαμάτων . Η θέσπιση της διατάξεως αυτής επισπεύθηκε μετά την άσκηση προσφυγής, στηριζόμενης στο άρθρο 169 της Συνθήκης, την οποία άσκησε η Επιτροπή, στις 23 Δεκεμβρίου 1983, κατά της Γαλλικής Δημοκρατίας, κρίνοντας ότι η απαλλαγή αυτή είναι ασυμβίβαστη με το άρθρο 13, μέρος Β, στοιχείο στ ), της έκτης οδηγίας ( η υπόθεση η οποία έφερε τον αριθμό 287/83 διεγράφη με Διάταξη της 16ης Ιανουαρίου 1985 η οποία δεν δημοσιεύθηκε ).

Τέλος, ο κρατικός φόρος . Επιβλήθηκε με το άρθρο 33 του δημοσιονομικού νόμου του 1982, αριθ . 81-1160 ( JΟRF 1981, σ . 3539 ), με την αιτιολογία ότι για τις συσκευές παιγνίων "δεν καταβάλλεται, επί του παρόντος, φόρος κύκλου εργασιών" ( JΟRF, Συζητήσεις, Εθνοσυνέλευση 1981, σ . 3056 ). Σύμφωνα με την κυβερνητική πρόταση ο φόρος ήταν ετήσιος, κατ' αποκοπήν και ίσος προς 1 500 FF ανά συσκευή τροποποίηση, όμως, που έγινε δεκτή κατά τη συνεδρίαση της 27ης Νοεμβρίου 1981 κλιμάκωσε το ποσό του φόρου ανάλογα με τους τύπους των συσκευών . Σύμφωνα με τον αρμόδιο για τον προϋπολογισμό υπουργό Laurent Fabius, το σύστημα που διαμορφώθηκε ήταν ικανοποιητικό . Πράγματι, προέβαινε σε διάκριση "μεταξύ των συσκευών που έχουν πολύ μικρή απόδοση, για τις οποίες ο συντελεστής του φόρου θα είναι πολύ χαμηλός, τις ενδιάμεσες συσκευές για τις οποίες θα ισχύουν δύο συντελεστές, ένας μέσος συντελεστής για τους μεγάλους δήμους και ένας αρκετά χαμηλός συντελεστής για τις συσκευές που λειτουργούν περισσότερο από τρία χρόνια και απαντώνται συχνά σε μικρά καφενεία αγροτικών κοινοτήτων, ... και, τέλος, των συσκευών που χαρακτηρίζονται ως jackpot και αφορούν χρηματικά και τυχερά παίγνια, η φορολογία των οποίων θα είναι μεγαλύτερη ". Δηλαδή - όπως συνόψιζε ο υπουργός - η τροποποίηση ελάμβανε υπόψη "τις ανάγκες των δημοσίων οικονομικών, την απόδοση των συσκευών και τη διάκριση μεταξύ αγροτικών κοινοτήτων και μεγαλυτέρων δήμων μέσω της ηλικίας των συσκευών" ( JΟRF, Συζητήσεις, Γερουσία 1981, σ . 3253 ).

Συγκεκριμένα, το προαναφερθέν άρθρο 33 ρύθμισε το θέμα προσθέτοντας στον γενικό φορολογικό κώδικα τα άρθρα 564, στοιχείο στ ), και 564, στοιχείο ζ ). Το πρώτο ορίζει ότι ο εν λόγω φόρος επιβάλλεται επί των αυτομάτων συσκευών "που είναι εγκατεστημένες σε δημόσιους χώρους και παρέχουν θέαμα, ακρόαμα, παίγνιο ή ψυχαγωγία ". Ο φόρος είναι ετήσιος και το ύψος του κυμαίνεται ανάλογα με τον τύπο της συσκευής . Ειδικότερα :

- καταβάλλεται φόρος 500 FF :

α ) για τις συσκευές μικρών παιγνίων επιδεξιότητας οι αυτοματισμοί των οποίων συνίστανται στη διανομή σφαιριδίων και στην καταγραφή βαθμών, είναι δε καθαρώς μηχανικοί ( πρόκειται για τα κοινώς καλούμενα "ποδοσφαιράκια ")

β ) για τις συσκευές που αποτελούν αποκλειστικώς μικρογραφίες οχημάτων ή ζώων επί των οποίων επιβιβάζονται τα παιδιά

γ ) για τα αυτόματα ηλεκτρόφωνα που λειτουργούν με την εισαγωγή νομισμάτων ή κερμάτων (" juke-boxes ")

- υπόκεινται σε φόρο ύψους 5 000 FF οι συσκευές η λειτουργία των οποίων στηρίζεται στην τύχη, ακόμα και όταν το κέρδος είναι ανάλογο με την επιδεξιότητα του παίκτη και τα οποία παρέχουν κέρματα ψυχαγωγίας ή διάφορα δωρεάν παίγνια (" slot machines", "pin ball", "roll-a-top", "astoria", "rotamint" κλπ .). Ωστόσο, η κατασκευή, κατοχή, εγκατάσταση και εκμετάλλευση των συσκευών αυτών απαγορεύθηκε με το νόμο 83-628 της 12ης Ιουλίου 1983 ( JΟRF 1983, σ . 2154 )

- για όλες τις άλλες συσκευές ( όπως τα παίγνια βίντεο, τα διάφορα σφαιριστήρια, τα bowlings σε μικρογραφία ), ο φόρος είναι ύψους 1500 FF μειώνεται σε 1000 FF αν λειτουργούν περισσότερο από τρία χρόνια . Προβλεπόταν, εξάλλου, η επιβολή του μισού φόρου στην περίπτωση που οι συσκευές τίθενται σε λειτουργία στο δεύτερο εξάμηνο του έτους .

Σύμφωνα με το άρθρο 564, στοιχείο ζ ), ο φόρος επιβάλλεται στον εκμεταλλευόμενο τη συσκευή κατά το χρόνο της ετησίας δηλώσεως της θέσεώς της σε λειτουργία . Η καταβολή πρέπει να γίνει εντός 6 μηνών από της δηλώσεως ή, το βραδύτερο, την 31η Δεκεμβρίου του οικείου έτους . ( Βλέπε επίσης τις οδηγίες της 24ης Φεβρουαρίου 1982, στο ΒΟDGΙ 2 Ι-2-82 .) Ο φόρος επιβάλλεται σύμφωνα με τους κανόνες και κατά τις γενικές εγγυήσεις και κυρώσεις που ισχύουν για τους έμμεσους φόρους .

Πρέπει ακόμα &n