Generaladvokatens forslag til afgørelse

++++

Hr. praesident,

De herrer dommere,

1. I disse traktatbrudssager mod Kongeriget Spanien, Den Hellenske Republik og Den Italienske Republik er der nedlagt paastand om, at det fastslaas, at medlemsstaterne har tilsidesat deres forpligtelser i henhold til Traktatens artikel 95 ved ikke at have truffet de noedvendige foranstaltninger for at personer, som er fritaget for at betale mervaerdiafgift (herefter benaevnt "moms"), og som indfoerer goder, der allerede er paalagt en saadan afgift i andre medlemsstater, kan fradrage den resterende del af den i udfoerselsmedlemsstaten betalte moms, saafremt denne paa indfoerselstidspunktet stadig udgoer en del af godernes vaerdi.

2. Inden jeg behandler spoergsmaalet, om de paagaeldende stater faktisk har tilsidesat deres forpligtelser, skal jeg goere nogle bemaerkninger vedroerende Kongeriget Spaniens udtrykkelige opfordring til Domstolen om at aendre retspraksis (1) paa omraadet og navnlig om at aendre dens afgoerelse i sagen Schul I.

3. Jeg skal ikke paa dette sted give en ny detaljeret fremstilling af den problemstilling, som Domstolen dengang traf afgoerelse om. Jeg skal blot erindre om, at det blev fastslaaet, at der ved paalaeggelse af moms ved en privatpersons indfoersel af et gode, som ikke er fritaget for moms i udfoerselsmedlemsstaten, skal tages hensyn til den residualmoms, der stadig udgoer en del af godets vaerdi ved indfoerslen, naar lignende indenlandske leveringer ikke paalaegges moms. Endvidere blev det fastslaaet, at artikel 2 i sjette direktiv (2), som giver hjemmel til at laegge moms paa indfoersel af goder, ikke er i strid med artikel 95, naar blot der anvendes den af Domstolen anlagte fortolkning, hvorefter residualmomsen skal fradrages.

4. Kongeriget Spanien har anfoert, at den paagaeldende afgoerelse var af saerlig og midlertidig karakter, og at udsigterne til ophaevelse af graenserne i afgiftsmaessig henseende boer faa Domstolen til for fremtiden at overveje en aendring heraf, idet afgoerelsen medfoerer betydelige praktiske vanskeligheder. Navnlig favoriserer den de udfoerselsstater, som ikke tilbagebetaler den oprindeligt opkraevede moms, til skade for indfoerselsstaterne, hvis indtaegter uberettiget formindskes. En saadan ordning er ganske utilfredsstillende, hvorimod andre loesninger, som er anbefalet af Kommissionen i dennes direktivforslag eller i hvidbogen, eller af Raadet, men som sidstnaevnte endnu ikke har vedtaget, til gengaeld ville goere det muligt at loese problemet med at undgaa dobbelt beskatning paa hensigtsmaessig maade og samtidig medfoere en korrekt fordeling af den samlede moms mellem medlemsstaterne. Dette er ifoelge Spanien tilfaeldet med ordninger, som enten gaar ud paa fuldstaendig fritagelse for afgift ved udfoerslen og paalaeggelse af afgift ved indfoerslen, eller paa, at der kun opkraeves moms en gang (enten i udfoerselsstaten eller i forbrugsstaten) med senere udligning mellem medlemsstaterne. Derimod rammer den af Kommissionen anbefalede ordning de lande i Faellesskabet med den laveste levestandard meget haardt, idet der her sker den mest omfattende indfoersel af brugte goder.

5. Jeg vil ikke bestride, at de af Kongeriget Spanien fremfoerte argumenter kan vaere relevante, men jeg mener ikke, at Domstolen er det rette forum for en saadan diskussion. Der er her snarere tale om argumenter af politisk karakter, som viser noedvendigheden af en afgiftsharmonisering paa omraadet, end om retlige argumenter, som kan foranledige Domstolen til at tage sin tidligere praksis op til fornyet overvejelse.

6. Domstolen har i oevrigt i forvejen imoedegaaet hovedparten af de indsigelser, som er fremfoert i denne sag. I dommen Schul I gjorde visse medlemsstater gaeldende, at

"en ordning, der kan skabe fuldstaendig neutrale interne afgifter i handelen i Faellesskabet, kun kan indfoeres ved noeje at anvende princippet om afgiftens erlaeggelse i bestemmelsesmedlemsstaten, hvilket forudsaetter fuldstaendig afgiftsfritagelse for alle varer til eksport ... en loesning af denne art er udtryk for et politisk valg, som det tilkommer Faellesskabets politiske institutioner at traeffe" (3).

Domstolen udtalte hertil klart, at

"selv om indfoerelsen af en ordning, der giver fuldstaendig konkurrenceneutralitet og indebaerer fuldstaendig afgiftsfritagelse ved eksport er en opgave, der paahviler faellesskabslovgiveren, er Traktatens artikel 95 dog, saa laenge der ikke er indfoert en saadan ordning, til hinder for, at en indfoerende medlemsstat anvender sin momsordning paa indfoerte varer paa en maade, der principielt strider mod denne bestemmelse" (4).

7. Med andre ord kan den omstaendighed, at der ikke er sket harmonisering af momsen paa dette omraade, ikke paaberaabes til stoette for at goere indgreb i borgernes rettigheder i henhold til Traktatens artikel 95. Man kan hermed ogsaa afvise paa den ene side det af Graekenland og Italien fremfoerte om, at der foreligger et direktivforslag, samt de betragtninger om ligestilling af medlemsstaterne, som Spanien har paaberaabt sig til stoette for sin opfordring til Domstolen om at fravige princippet om, at residualmomsen skal fradrages. At der eventuelt i visse tilfaelde maatte opstaa budgetmaessige ulemper for medlemsstaterne, kan ikke aendre deres forpligtelse til at overholde det absolutte og ubetingede forbud mod at paalaegge indfoerte produkter hoejere afgifter end indenlandske produkter.

8. Endelig skal jeg ganske kort behandle det af Kongeriget Spanien fremfoerte argument om, at Kommissionen ikke har taget i betragtning, at goderne indirekte er belastet med andre afgifter, som saaledes skaber konkurrenceforvridning til skade for de lande, som ikke har indfoert saadanne afgifter. Disse lande kan dermed ifoelge Spanien blive tilskyndet til at indfoere tilsvarende afgifter, hvorved udsigten til en ophaevelse af graenserne i afgiftsmaessig henseende vil blive svaekket. Over for denne argumentation har Kommissionen efter min opfattelse helt berettiget anfoert, at den af den sagsoegte stat beskrevne situation under ingen omstaendigheder kan begrunde den overtraedelse af artikel 95, som en ordning med diskriminerende afgifter indebaerer. Lige saa vaegtigt er Kommissionens subsidiaere anbringende, hvorefter medlemsstaterne efter gaeldende faellesskabsret fortsat har mulighed for at indfoere ordninger med paalaeggelse af andre afgifter end moms, saa laenge de herved respekterer kravene i artikel 95, og ikke indfoerer nogen ulovlig forskelsbehandling i forhold til indfoerte produkter. Jeg skal endelig bemaerke, at fjernelsen af hindringer, som foelger af uligheder mellem afgiftsordninger, som ikke i sig selv er diskriminerende, henhoerer under artikel 99 og ikke artikel 95, som sigter mod direkte og oejeblikkeligt at fjerne diskriminerende og protektionistiske fiskale bestemmelser.

9. Jeg kan foelgelig kun opfordre Domstolen til at afvise den spanske regerings opfattelse og fastholde den loesning, som blev valgt i dommen Schul I, hvorefter medlemsstaterne ved paalaeggelse af afgift i form af moms skal sikre, at den residualmoms, der stadig udgoer en del af det indfoerte godes vaerdi, fradrages.

10. Jeg skal herefter undersoege, om de sagsoegte medlemsstater har tilsidesat de forpligtelser, der paahviler dem ud fra denne fortolkning af artikel 95.

11. Der er ikke nogen tvivl om, at medlemsstaterne skal give borgerne ret til at fradrage den residualmoms, som stadig udgoer en del af produktets vaerdi. Med andre ord udgoer en tilsidesaettelse af artikel 95, saaledes som bestemmelsen er fortolket i Domstolens praksis, utvivlsomt et traktatbrud. Kommissionens soegsmaal vedroerer imidlertid ikke direkte en tilsidesaettelse af bestemmelsen - hvilket i oevrigt reelt hverken er blevet bestridt af Spanien, af Graekenland eller, som det klart fremgik under retsmoedet, af Italien - men det forhold, at der i national ret ikke findes regler, der sikrer overholdelsen af artikel 95.

12. Indledningsvis skal jeg bemaerke, at selv om Traktatens umiddelbart anvendelige bestemmelser ikke kraever, at der vedtages "nationale gennemfoerelsesbestemmelser" (5), og der ikke er tvivl om, at borgerne under en retssag kan paaberaabe sig artikel 95, er der her kun tale om en "minimal retssikkerhedsgaranti", der ikke i sig selv er tilstraekkelig til at sikre en fuldstaendig gennemfoerelse af Traktaten (6).

13. Endvidere fremgaar det af Domstolens faste praksis (7), at

"medlemsstaterne paa et EF-reguleret omraade af hensyn til retssikkerheden og retsbeskyttelsen er forpligtet til at udforme deres retsregler saa utvetydigt, at de beroerte personer saettes i stand til paa tilstraekkelig klar og tydelig maade at kende deres rettigheder og forpligtelser, og domstolene i stand til sikre iagttagelsen heraf" (8).

14. Hvis man anvender disse principper paa det foreliggende tilfaelde, maa man konstatere, at den omstaendighed, at der ikke i de nationale retsordener findes saerlige bestemmelser, der skal sikre retten til at fradrage residualmomsen ved indfoerslen, i hvert fald er uforenelig med de krav om klarhed, tydelighed og utvetydighed, som Domstolen har opstillet. Den omstaendighed, at der ikke er truffet generelle foranstaltninger, der er behoerigt offentliggjort, har to foelger. For det foerste maa jeg nemlig her tilslutte mig Kommissionens paastand om, at de nationale forvaltningers tjenestegrene ikke vil gennemfoere principperne om ret til at fradrage residualmomsen uden instrukser herom fra hoejere sted. For det andet vil borgerne vaere i en situation, hvor den eneste tilgaengelige lovtekst vil vaere den nationale bestemmelse, som giver hjemmel til at paalaegge afgift ved indfoerslen, men ikke nogen mulighed for at fradrage residualmomsen, hvilket netop ellers skal sikre, at national ret er i overensstemmelse med faellesskabsretten. I en saadan situation vil borgerne efter min opfattelse vaere i fuldstaendig vildrede om, hvorvidt de kan paaberaabe sig faellesskabsretten. Jeg skal i denne forbindelse ogsaa paapege, at Domstolen allerede har afvist, at den omstaendighed, at borgerne efterhaanden faar stoerre kendskab til faellesskabsretten, kan begrunde nationale regler, der er i strid med umiddelbart anvendelige traktatbestemmelser (9).

15. Afslutningsvis skal jeg bemaerke, at Kommissionen, som oprindelig henviste til, at der ikke fandtes administrativt eller ved lov fastsatte bestemmelser, har anfoert, at den fremover vil anse cirkulaerer, som offentliggoeres i fornoedent omfang, for tilstraekkeligt. Er denne holdning forenelig med Domstolens praksis, hvorefter en national lovbestemmelse, som er i strid med faellesskabsretten, kun kan ophaeves ved bindende bestemmelser af samme karakter og ikke via cirkulaerer? Selv om Domstolen finder, at dette krav skal opretholdes i naervaerende sag, vil Kommissionen alligevel faa medhold. Domstolen vil nemlig i saa fald fastslaa traktatbruddet ud fra de anbringender, Kommissionen har fremfoert, og under henvisning til, at medlemsstaterne under alle omstaendigheder ikke har truffet de noedvendige foranstaltninger.

16. Man kan imidlertid rejse det spoergsmaal, om situationen i den foreliggende sag ikke er forskellig fra den situation, hvor den nationale lov er i strid med faellesskabsretten. Nationale love om paalaeggelse af moms ved indfoerslen er nemlig ikke i strid med faellesskabsretten, men er forenelige med faellesskabsretten, naar blot de fortolkes i overensstemmelse med artikel 95. Der er altsaa ikke tale om, at en tilsidesaettelse af faellesskabsretten skal bringes til ophoer, men om, at det skal praeciseres, hvorledes momsen i visse situationer skal beregnes ved indfoerslen. Hvor noedvendigt det end er at fastlaegge retningslinjerne for fortolkningen af en bestemmelse, kan man dog ikke sidestille dette med noedvendigheden af at ophaeve bestemmelsen, hvis den er i strid med faellesskabsretten. Med andre ord kan karakteren af de foranstaltninger, som er noedvendige for at sikre en korrekt anvendelse af faellesskabsretten, variere afhaengigt af, om der foreligger en direkte tilsidesaettelse af faellesskabsretten ved en lovbestemmelse, eller om overtraedelsen kun bestaar i, at nogle bestemmelser ikke fortolkes i overensstemmelse med Traktaten.

17. Jeg haelder til den opfattelse, at et cirkulaere netop i denne sag kan udgoere et tilstraekkeligt middel til at sikre, at loven fortolkes i overensstemmelse med faellesskabsretten, naar dette blot offentliggoeres saaledes, at borgerne informeres herom. En saadan loesning er saa meget mere anvendelig, naar henses til, at det er normalt at anvende cirkulaerer til at fastlaegge, hvorledes forvaltningen skal fortolke lovbestemmelser, og at cirkulaerer bl.a. spiller en vaesentlig rolle paa afgiftsomraadet.

18. Jeg opfordrer derfor Domstolen til at give Kommissionen medhold i sagerne mod Kongeriget Spanien, Den Hellenske Republik og Den Italienske Republik og tilpligte disse stater at betale sagsomkostningerne.

(*) Originalsprog: fransk.

(1) Dom af 5.5.1982 (sag 15/81, Schul I, Sml. s. 1409); dom af 21.5.1985 (sag 47/84, Schul II, Sml. s. 1491); dom af 23.1.1986 (sag 39/85, Bergeres-Becque, Sml. s. 259); dom af 25.2.1988 (sag 299/86, Drexl, Sml. s. 1213).

(2) Raadets direktiv 77/388/EOEF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1).

(3) Sag 15/81, jf. ovenfor, praemis 37.

(4) Sag 15/81, jf. ovenfor, praemis 38; min fremhaevelse.

(5) Dom af 15.10.1986 (sag 168/85, Kommissionen mod Italien, Sml. s. 2945, praemis 11).

(6) Dom af 15.10.1986, sag 168/85, jf. ovenfor, og dom af 20.3.1986 (sag 72/85, Kommissionen mod Nederlandene, Sml. s. 1219).

(7) Dom af 21.6.1988 (sag 257/86, Kommissionen mod Italien, Sml. s. 3249); jf. ligeledes dom af 30.1.1985 (sag 143/83, Kommissionen mod Danmark, Sml. s. 427).

(8) Sag 257/86, jf. ovenfor, praemis 12.

(9) Jf. foernaevnte dom af 15.10.1986, sag 168/85.