Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ

Г-Н PHILIPPE LÉGER

представено на 14 септември 2006 година(1)

Дело C-111/05

Aktiebolaget NN

срещу

Skatteverket

(преюдициално запитване, отправено от Regeringsrätten (Швеция)

„ДДС — Доставка и полагане на подводен кабел с оптични влакна между две държави-членки, които са отделени от международни води — Квалифициране на облагаемата дейност — Определяне на мястото на тази дейност“





1.     Предмет на настоящото преюдициално запитване е уточняването на начина, по който трябва да бъде изчислен данъкът върху добавената стойност (ДДС), дължим върху стойността на доставката и полагането на подводен кабел с оптични влакна между две държави-членки, които са отделени от международни води.

2.     По съществото си отправените въпроси се отнасят до квалифицирането на такава дейност и до географското определяне на нейното място с оглед на установяването на правомощията за облагане на държавите-членки. Най-напред трябва да се установи дали тази дейност следва да бъде квалифицирана като доставка на стока или като предоставяне на услуги. След това трябва да се определи дали посочената дейност трябва да бъде разделена на части в зависимост от географското местоположение на кабела и дали трябва да бъде обложена с ДДС за частта от кабела, която се намира извън територията на Общността.

I –    Правна уредба

 А –   Общностно право

3.     Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета(2) определя много широко приложно поле за прилагане на ДДС, като предвижда в своя член 2, точка 1, че с този данък се облага „ доставката на стоки или услуги, извършена възмездно на територията на страната от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество“.

4.     Според член 3, параграф 2 от Шеста директива понятието „вътрешността на страната“ съответства на територията, на която се прилага Договорът за създаване на Европейската общност, както е определена за всяка държава-членка в член 299 ЕО.

5.     Определенията на понятията „доставка на стоки“ и „предоставяне на услуги“ са дадени съответно в членове 5 и 6 от Шеста директива.

6.     Според член 5, параграф 1 от Шеста директива за „доставка на стока“ се счита прехвърлянето на правото на разпореждане с материално имущество като собственик.

7.     Член 6, параграф 1 от Шеста директива гласи, че за „доставка на услуги“ се счита всяка операция, която не е доставка на стока по смисъла на член 5 от същата директива.

8.     Най-накрая, в членове 8 и 9 от Шеста директива мястото на облагане на съответната дейност е определено в зависимост от това, дали същата е доставка на стока или предоставяне на услуги. Тези текстове имат за цел, както това личи от седмото съображение на посочената директива, да бъдат избегнати свързани с компетентността спорове между държавите-членки, по-конкретно що се отнася до доставката на стока, която е съчетана със сглобяване, и до предоставянето на услуги.

9.     Член 8, параграф 1 от Шеста директива е формулиран по следния начин:

„За място на доставката на стоки се счита:

a)      […] Когато стоките се монтират или сглобяват, с или без пробен пуск, от или за сметка на доставчика, за място на доставката се счита мястото на монтаж или сглобяване на стоките. В случаите, когато монтажът или сглобяването се извършва извън страната на доставчика, държавата-членка, в която се внасят стоките, взема необходимите мерки за избягване на двойното облагане на нейна територия;

[…]“ [неофициален превод]

10.   От своя страна член 9, параграф 1 от Шеста директива предвижда, че за място на доставката на услуга се счита мястото, където доставчикът е установил своята икономическа дейност или има постоянен обект, откъдето се доставя услугата, или, когато няма такова място на икономическа дейност или постоянен обект, мястото на неговия постоянен адрес или обичайно пребиваване.

11.   Член 9, параграф 2, буква a) от Шеста директива гласи въпреки това, че мястото на доставка на услуги, свързани с недвижим имот, е местонахождението на имота.

 Б –   Национално право

12.   Според Глава 1, член 1 от шведския Закон за ДДС (Mervärdesskattelagen(3)) данъкът се дължи, когато една дейност се счита за извършена във вътрешността на страната.

13.   В глава 1, член 6 от ML понятието „стоки“ е дефинирано като обозначаващо „материалните обекти“, към които спадат недвижимите имоти. Според глава 5, член 2, алинея първа стока, която по силата на договора между продавача и приобретателя трябва да бъде изпратена на последния, е продадена във вътрешността на страната, ако се намира в страната, когато продавачът, приобретателят или трето лице предприеме изпращането ѝ на приобретателя (точка 1), или когато стоката не се намира в страната при започване на транспорта, ако е сглобена или монтирана от продавача или за негова сметка (точка 2).

14.   Глава 1, член 6 от ML предвижда също така, че понятието „услуги“ обхваща всичко, което не следва да бъде считано за стока и което може да бъде доставено в рамките на професионална дейност.

15.   Според глава 5, член 4, алинея първа от ML услугите, отнасящи се до недвижим имот, са извършени във вътрешността на страната, ако там се намира недвижимият имот. Съгласно същата глава, член 6, четвърта точка услугите са извършени във вътрешността на страната, ако са изпълнени в Швеция и се отнасят до работи върху движими вещи, включително до надзора или изследванията, свързани с такива движими вещи.

16.   Глава 5, член 8, алинея първа от ML предвижда, по-конкретно, че за други услуги се счита, че дейността е извършена във вътрешността на страната, ако мястото на икономическа дейност на лицето, предоставящо услугата, е в Швеция или ако то има там постоянен обект, откъдето се доставя услугата. Препращащата юрисдикция все пак сочи, че тази разпоредба не би следвало да се прилага по отношение на услугите в сферата на телекомуникациите. Най-накрая, в същата алинея се уточнява, че услуги, които не са предоставят от мястото на икономическа дейност или постоянния обект в Швеция, нито в чужбина, се считат извършени във вътрешността на страната, ако местожителството или обичайното постоянно пребиваване на лицето, което ги извършва, е в Швеция.

II – Фактическа обстановка

17.   В основата на настоящото производство стои правният спор между дружеството Aktiebolaget NN(4), установено в Швеция, и Skatteverket (шведска данъчна администрация) по повод прилагането на ДДС върху стойността на доставката и полагането на подводен кабел с оптични влакна между Кралство Швеция и друга държава-членка, от която то е отделено с международни води.

18.   Според условията във връзка с дейността, която NN възнамерява да извърши, дружеството ще бъде собственик на кабела при започване на работите по прокарването. Собствеността върху кабела ще бъде прехвърлена на инвеститора едва след полагането на кабела и провеждането на първите изпитания на функционирането му.

19.   Кабелът ще бъде прикрепен и заровен на шведската континентална територия, а след това положен метър по метър на дъното на морето. По този начин той ще бъде прокаран най-напред в морските води на Швеция, т.е. във вътрешните води и в териториалните води на тази държава-членка, а после — в международните води. След това той ще бъде поставен в териториалните води и във вътрешните води на другата държава-членка и най-накрая ще бъде заровен на континенталната територия на тази държава.

20.   Ако състоянието на морското дъно позволява това, кабелът ще бъде заровен и в морското дъно. Също така, като се има предвид разстоянието между точките на прикрепване, може да се наложи при необходимост кабелът да бъде удължаван, което е относително сложна техническа операция.

21.   Инвеститорът, а не NN, ще трябва да преодолее евентуалните проблеми със сервитутите и да получи необходимите разрешения.

22.   При нормални условия стойността на кабела ще представлява между 80 и 85 % от общата стойност на дейността. Този дял обаче може да намалее, ако условията са неблагоприятни, като в случай на буря.

23.   За да установи как трябва да бъде определен ДДС върху стойността на такава дейност, NN поставя на Skatterättsnämnden (Комисия по данъчно право) следните два въпроса. От една страна, то пита дали полагането на подводен кабел между множество страни съставлява услуга, отнасяща се до недвижим имот по смисъла на глава 5, член 4 от ML, или работа върху движима вещ по смисъла на глава 5, член 6 от същия закон, или друг вид услуга, и в този случай — какъв е нейният вид.

24.   От друга страна, то пита дали Швеция е държавата, в която се изпълнява услугата, в случай на полагане на подводен кабел, което се извършва между земна точка, разположена в Швеция, и земна точка, разположена в друга страна, ако между тези две точки се намират морските води на тази страна и международните води.

25.   В предварителното си становище от 13 юни 2003 г. Skatterättsnämnden решава, че дейността, чието извършване се предвижда, трябва на основание глава 5, член 8, алинея първа от ML да се счита за услуга, доставена в Швеция.

26.   Той мотивира това решение със следните съображения. Най-напред, що се отнася до квалифицирането на дейността, посочва, че макар и оборотът, който NN реализира от полагането на кабела, да се състои в по-голямата си част от стойността на самия кабел, дейността в своята цялост трябва да се разглежда като предоставяне на услуги, като се има предвид по-конкретно сложното оборудване и уменията, които изисква.

27.   На следващо място, що се отнася до определянето на мястото, където се предоставят услугите, се обосновава с Решението по дело Berkholz(5) относно облагането на експлоатацията на игрални машини на борда на фериботи, плаващи между Германия и Дания. Изтъква, че в това решение Съдът е приел, че член 9 от Шеста директива не ограничава свободата на държавите-членки да определят облагането с данъци на услуги, предоставени извън пределите на териториалния им суверенитет, на борда на кораби, които попадат под тяхната юрисдикция.

28.   В посоченото решение Съдът също така бил изтъкнал, че приоритет има предвиденият в член 9, параграф 1 от Шеста директива критерий за привръзка на дейността към мястото, където доставчикът е установил своята икономическа дейност. Този критерий би могъл да не бъде приложен, само ако не води до разрешение, което е разумно от фискална гледна точка, или ако поражда спор с друга държава-членка.

29.   Skatterättsnämnden приема, че в конкретния случай доставената от NN услуга не притежавала характеристики, които да позволяват прилагането на други критерии за привръзка, различни от мястото, на което това дружество е установило своята дейност.

30.   NN обжалва постановеното от Skatterättsnämnden предварително становище. То прави искане пред Regeringsrätten (Върховен административен съд) да измени това становище и да постанови, че предвижданата дейност съставлява предоставяне на услуги, извършени върху недвижим имот, така че в Швеция би могло да се дължи ДДС само за частта от кабела, която се намира върху континенталната и морска територия на тази държава.

III – Преюдициалните въпроси

31.   Regeringsrätten сочи, че е изправен пред следните две тези. От една страна, NN поддържа, че подводен кабел, независимо от това дали е заровен или не, съставлява недвижим имот. От това следва, че отнасящите се до се такъв имот услуги, биха могли да бъдат да бъдат обложени в Швеция само за частта от кабела, която се намира се в тази държава.

32.   От друга страна, Skatteverket поддържа, че според тезата на NN от данъчна гледна точка дейността следва да бъде разделена на три части. Така щяло да има услуги, които се отнасят до намиращата се в Швеция част от кабела и се облагат в тази държава, услуги, които са свързани с намиращата се в другата държава-членка част от кабела и ще бъдат обложени в тази държава-членка, и на последно място — услуги, които съответстват на потопената в международни води част от кабела и няма да подлежат на облагане. Според Skatteverket такова разрешение, водещо до необлагане на част от дейността, противоречало на целта на член 9 от Шеста директива, която е да бъдат избегнати не само свързаните с компетентността спорове, а също така и случаите на необлагане.

33.   С оглед на тези съображения Regeringsrätten решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

„1)      Трябва ли облагаема дейност, отнасяща се до доставката и полагането на кабел, прокаран на територията на две държави-членки, както и извън територията на Общността, в която самият кабел представлява определено по-голямата част от общата стойност, да бъде анализирана като доставка на стока с оглед на прилагането на разпоредбите на Шеста директива [...] относно мястото на облагаемите дейности?

2)      Ако такава дейност, напротив, следва да бъде анализирана за предоставяне на услуги, трябва ли да се счита, че между услугата и недвижим имот е налице връзка, обуславяща прилагането на член 9, параграф 2, буква а) от Шеста директива за определяне на мястото на предоставяне?

3)      При утвърдителен отговор на първия или втория въпрос, следва ли член 8, параграф 1, буква a) от [Шеста] директива или евентуално член 9, параграф 2, буква a) от същата да бъде тълкуван в смисъл, че дейността трябва да бъде разделена на части в зависимост от географското местоположение на кабела?

4)      При утвърдителен отговор на третия въпрос, трябва ли член 8, параграф 1, буква a) от [Шеста] директива или евентуално член 9, параграф 2, буква a) във връзка с член 2, точка 1 и член 3, параграф 1 от същата да бъде схващан в смисъл, че не се дължи ДДС за частта от доставката или предоставянето на услуги, отнасящи се до зона, която не е част от територията на Общността?“

IV – Анализ

34.   Уместно е най-напред да се посочи накратко, че допустимостта на поставените от Regeringsrätten преюдициални въпроси, която страните не оспорват, изглежда безспорна, независимо от това че главното производство е образувано по обикновено искане на становище относно облагането с данък на дейност, която все още не е била осъществена към момента, когато искането е направено.

35.   Въпросът за допустимостта на преюдициални въпроси, поставени в такъв контекст, е разрешен в Решението от 12 ноември 1998 г. по дело Victoria Film(6). В това решение Съдът е приел за недопустими преюдициални въпроси, поставени от Skatterättsnämnden във връзка с искане на становище, като се е обосновал с това, че същият осъществява административна дейност и не му е възложено разрешаването на спор.(7).

36.   Същевременно в същото решение Съдът е посочил, че в случай че данъкоплатецът или данъчната администрация подадат жалба срещу предварително становище, постановено от Skatterättsnämnden, може да се приеме, че сезираната с жалбата юрисдикция действа като юрисдикция по смисъла на член 234 ЕО, тъй като трябва да осъществи контрол за законосъобразност на акт, уреждащ облагането на данъкоплатец (8).

37.   В съответствие с това указание Съдът многократно е разглеждал преюдициални въпроси, поставени от Regeringsrätten във връзка с жалба срещу предварително становище на Skatterättsnämnden(9).

 А –   По първия преюдициален въпрос

38.   С първия си преюдициален въпрос препращащата юрисдикция цели да се установи как трябва да бъде квалифицирана процесната дейност от гледна точка на Шеста директива. Така тя иска да се установи дали облагаема дейност, отнасяща се до доставката и полагането на кабел, прокаран на територията на две държави-членки, както и извън територията на Общността, в която цената на самия кабел представлява определено по-голямата част от общата стойност, да бъде анализирана като доставка на стока или като предоставяне на услуги по смисъла на Шеста директива.

39.   Отговорът на този въпрос предполага най-напред да се зададе въпросът дали доставката и полагането на кабела при обстоятелствата, описани от препращащата юрисдикция, трябва да бъдат считани за една-единствена дейност от гледна точка на Шеста директива, а не за две различни подлежащи на облагане поотделно дейности.

40.   Моето мнение, което съвпада с това на препращащата юрисдикция и встъпилите страни, е, че става въпрос за една-единствена дейност.

41.   В съответствие със съдебната практика съществуват различни хипотези, в които дейност, състояща се от множество елементи, т.е. било от съвкупност от предоставяне на услуги, било от доставка на стоки и от предоставяне на услуги, може да бъде анализирана като една-единствена дейност от гледна точка на ДДС.

42.   Такъв е случаят, например, когато единият от тези елементи съставлява главната престация, а другият или другите елементи имат само акцесорен характер спрямо нея. Тези престации се считат за акцесорни, тъй като сами по себе си не съставляват цел, а просто средство за ползване на главната престация при най-добри условия(10). Следователно те не са абсолютно необходими.

43.   Една комплексна дейност може да бъде анализирана като една-единствена дейност също така, когато всички елементи, от които се състои, изглеждат необходими. Така Съдът е приел, че такава дейност следва да бъде считана за една-единствена, когато различните ѝ съставни елементи са толкова тясно свързани, че обективно образуват една-единствена неделима икономическа престация, чието разделяне на части би било изкуствено(11). Струва ми се, че предвидената от NN дейност съответства на тази хипотеза.

44.   Наистина, при разглеждане на тази дейност, така както е описана от препращащата юрисдикция, се установява, че тя се състои от доставката и полагането на подводен кабел с оптични влакна, възможността за разпореждане с който ще бъде прехвърлена на инвеститора едва след приключване на прокарването и извършването на пробен пуск. Следователно предмет на договора, който NN и инвеститорът възнамеряват да сключат, е прехвърлянето на кабел, който е положен и годен да функционира.

45.   Поради това считам, че разделянето на самата доставка на кабела и на предоставянето на услуги, отнасящи се до неговото полагане, в рамките на този договор, който трябва да бъде сключен между едни и същи два стопански субекта, би било изкуствено. Анализът на една смесена операция не трябва да се отклонява от установения във връзка с ДДС принцип, според който трябва да се придържаме към икономическата реалност. Като се има предвид, че прехвърлянето на правото на разпореждане с кабела трябва да бъде извършено едва след неговото прокарване и изпитанията на функционирането му, да се счита, че предприемачът е придобил от една страна подводния кабел, а от друга — предоставянето на услуги, отнасящи се до поставянето му, не би съответствало на икономическата реалност. Следователно посочената дейност трябва да бъде анализирана като една-единствена дейност във връзка с прилагането на Шеста директива.

46.   След това трябва да се разгледа въпросът за начина, по който следва да бъде квалифицирана процесната дейност. В настоящото производство са изложени три становища.

47.   Skatteverket поддържа, че тази дейност трябва да бъде анализирана като предоставяне на услуги. Тя изтъква, че посочената дейност се характеризира с цяла серия от услуги, които не могат да бъдат считани за акцесорни. Тези услуги всъщност се състояли от предварителните проучвания, от работите по полагане на сушата и в морето, от удължаването на кабела на някои места, което съставлявало сложна техническа операция, и най-накрая — от контролните мерки. Skatteverket подчертава, че тези престации изискват специализирано оборудване и че така предоставените услуги са абсолютно необходими за постигане на желаната цел.

48.   NN сочи, че спорната дейност трябва да бъде считана за предоставяне на услуги, отнасящи се до недвижим имот. Според това дружество съгласно съдебната практика така положеният кабел съставлява недвижим имот, тъй като е присъединен към земята. Следователно неговото полагане трябва да попадне в приложното поле на член 5, параграф 5 от Шеста директива, според който държавите-членки могат да считат за доставка на стока по смисъла на член 5, параграф 1 от посочената директива предаването на някои строителни работи. Въпреки това, след като Кралство Швеция не се е възползвало от тази възможност, по отношение на процесната дейност следвало да се приложи член 6, параграф 1 от Шеста директива.

49.   Що се отнася до Комисията на Европейските общности, тя е на мнение, че посочената дейност трябва да бъде анализирана като доставка на стока по смисъла на член 5, параграф 1 от Шеста директива. Споделям това становище по следните съображения.

50.   Най-напред трябва да се посочи, че спорната дейност действително следва да попадне в приложното поле на член 5, параграф 1 от Шеста директива. Наистина, тази разпоредба дефинира понятието „доставка на стока“ като прехвърляне на правото на разпореждане с материално имущество като собственик. Съгласно съдебната практика това понятие трябва да бъде схващано в широк смисъл като включващо всяка дейност на прехвърляне на материално имущество от една страна, която овластява другата страна фактически да се разпорежда с това имущество, като че ли е негов собственик.(12). Изглежда безспорно, че един кабел с оптични влакна представлява материално имущество и че след приключване на неговото прокарване от NN и на изпитанията на функционирането му той ще бъде прехвърлен на инвеститора, което ще позволи на същия да се разпорежда с него като собственик.

51.   От друга страна, от член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива следва, че материално имущество може да бъде предмет на монтаж или сглобяване, с или без пробен пуск, извършено от доставчика или за негова сметка, без това задължително да води до отпадане на квалификацията „доставка на стока“ за дейността. Струва ми се също така възможно въз основа на тази разпоредба да се направи извод, че материално имущество може да бъде прикрепено към терена, така че да бъде присъединено към него, без това задължително да налага то да бъде квалифицирано като „строителни работи“по смисъла на член 5, параграф 5 от Шеста директива. Наистина, член 8, параграф 1, буква a) от посочената директива не прави разграничение между начините на монтаж.

52.   По същия начин член 5, параграф 5 от Шеста директива, който дава възможност на държавите-членки да квалифицират предаването на някои строителни работи като „доставка на стока“, не възпроизвежда посоченото в член 5, параграф 2, буква д) от Втора директива 67/228/ЕИО на Съвета(13), според който присъединяването на движима вещ към недвижим имот е приравнено към строителна работа(14).

53.   При разглеждане на съдържанието на Шеста директива по-нататък се установява, че тя не предоставя много критерии за разграничаване на смесените дейности, които трябва да бъдат квалифицирани като „доставка на стока“, от тези, които спадат към понятието „предоставяне на услуги“. Можем все пак да открием индиция в субсидиарния характер на понятието „предоставяне на услуги“ по отношение на понятието „доставка на стока“.

54.   Наистина, както вече посочих, понятието „предоставяне на услуги“ обхваща всички дейности, които не са доставка на стока по смисъла на член 5 от Шеста директива. Въз основа на това може да се заключи, че ако една смесена дейност може да бъде квалифицирана по единия или по другия начин, тъй като белезите, позволяващи едната квалификация, са също толкова, колкото и белезите, позволяващи другата квалификация, трябва да се приеме квалификацията „доставка на стока“.

55.   При липса на по-обширни критерии в Шеста директива, методът за квалифициране на смесена дейност трябва да бъде изведен от съдебната практика. Според трайно установената съдебна практика, за да се установи дали една смесена дейност съставлява доставка на стока или предоставяне на услуги, трябва да бъдат отчетени всички обстоятелства, при които протича въпросната дейност, за да се открият характерните за нея елементи(15).

56.   Съдът е извел този метод за анализ в Решението по делото Faaborg-Gelting Linien, посочено по-горе, във връзка с дейност, състояща се в сервирането на ястия за консумация на място в ресторант. Съдът е решил, че тази дейност трябва да бъде считана за предоставяне на услуги, тъй като доставката на храна е само един от съставните ѝ елементи и тъй като услугите преобладават в значителна степен.(16). Той е достигнал до тази квалификация, изхождайки от описание на въпросната дейност. Посочил е, че тази дейност се характеризира с приготвянето на продуктите, с тяхното физическо предаване в съд, с предоставянето на разположение на клиента на инфраструктура, включваща зала за хранене с принадлежащи помещения, както и на мебелировката и посудата, и най-накрая с обслужването, осигурено от персонал, който може в частност да даде съвети и обяснения за предлаганите ястия и напитки.(17).

57.   Тази метод за анализ е бил приложен и в Решението по дело Levob Verzekeringen и OV Bank, посочено по-горе, което считам за особено релевантно от гледна точка на настоящото дело, тъй като също се отнася до квалификацията на дейност, включваща едновременно доставката на една-единствена стока и предоставяне на услуги, които са неделими от тази доставка. Става въпрос за доставката на програмен продукт, който трябва да бъде специално приспособен към нуждите на потребителя. Съдът е приел, че тази дейност съставлява предоставяне на услуги, като е изходил не от простото описание на дейността, както в Решението по делото Faaborg-Gelting Linien, посочено по-горе, а е взел предвид следните критерии: значимостта на приспособяването на базовия програмен продукт с цел той да стане полезен за приобретателя, обхвата на работата, извършена за присопособяването на продукта, нейната продължителността и нейната стойност(18).

58.   Според представянето на фактите по делото, по което е постановено това решение, предоставянето на услуги, т.е. приспособяването на програмния продукт, неговото инсталиране и обучаването на персонала, са продължили повече от една година, започнали са с оценка на изискваното приспособяване, приключили са с тест на функционирането и са представлявали в общата стойност на дейността по-висок дял от този на стандартния програмен продукт(19).

59.   Считам, че от тази съдебна практика могат да бъдат изведени две съображения, които са релевантни за настоящото дело. Първото е, че не е достатъчно услугите, които се предоставят в рамките на процесната дейност, да са необходими или просто полезни на приобретателя на стоката, за да може дейността в нейната цялост да бъде квалифицирана като предоставяне на услуги. Услугите трябва да имат господстващо положение. Така, в Решението по дело Levob Verzekeringen и OV Bank, посочено по-горе, Съдът е направил извод за господстващото положение на работата по приспособяване на програмния продукт не само въз основа на нейната значимост за придаването на полезен характер на продукта за приобретателя, но също така въз основа на нейния обхват, продължителност и стойност.

60.   Следователно квалифицирането на процесната дейност предполага да се сравни значимостта в тази дейност на доставката на стоката и съответно — на предоставянето на услугите. Посочената дейност може да бъде квалифицирана като предоставяне на услуги само ако услугите имат доминиращо положение.(20).

61.   Второто съображение е, че критериите, които се взимат предвид при извършване на тази преценка, трябва да са обективни. Това изискване се налага логично, тъй като целта на Шеста директива е да основе общата система на ДДС на еднообразна дефиниция на облагаемите дейности(21). Обективността на такива критерии е оправдана и от необходимостта стопанските субекти да могат да предвидят начина, по който ще бъде квалифицирана една смесена дейност. Нека припомня, че условието за предвидимост на общностното право следва да бъде прилагано още по-стриктно, когато съответната правна уредба може да породи финансови задължения с цел заинтересованите лица да знаят със сигурност обхвата на задълженията, които тя им налага(22).

62.   Последиците от квалифицирането на смесена дейност като доставка на стока или като предоставяне на услуги могат да бъда значителни най-вече що се отнася до правилата относно мястото на облагане. Така по настоящото дело, ако дейността трябва да бъде анализирана като доставка на стока, тя ще попадне в приложното поле на член 8, параграф 1, буква a), второ изречение от Шеста директива, така че местоположението на кабела след неговото полагане ще определи правомощията за облагане на държавите-членки.

63.   Напротив, ако дейността трябва да се квалифицира като предоставяне на услуги, член 9 от Шеста директива предвижда алтернативни възможности. За място на облагаемата дейност ще се счита или мястото, където лицето, предоставящо услугата, е установило своята икономическа дейност, съгласно член 9, параграф 1 от Шеста директива, или мястото, където се намира кабелът, съгласно същия член, параграф 2. В първата хипотеза Кралство Швеция ще има право да обложи с данък цялата процесна дейност, каквото е становището на Skatteverket. Във втората хипотеза тази държава-членка ще може да обложи дейността само за частта от кабела, която се намира на нейната континентална и морска територия, както поддържа дружеството NN.

64.   По настоящото дело препращащата юрисдикция приканва Съда да уточни дали следва да бъде признато господстващо положение на услугите, които NN трябва да изпълни, след като тяхната стойност представлява едва между 10 и15 % от общата цена на дейността.

65.   Трудността на такава преценка се дължи на това, че тези услуги съответстват на работи, които са необходими за използването на подводния кабел с оптични влакна, че те имат силно технически характер и предполагат значителни средства като използването на специално оборудван кораб. Следователно по смисъла на цитираната по-горе съдебна практика по дело Madgett и Baldwin, те нямат акцесорен характер, т.е. не са просто средство за ползване на доставката при най-добри условия. Въпросът се изчерпва с това да се установи дали трябва да им бъде признато господстващо положение, след като цената на самия кабел, ако дейността протече при нормални условия, представлява 80 до 85 % от нейната обща стойност.

66.   С оглед на това, че цената на стоката представлява по-голямата част от общата стойност на дейността, считам, че на услугите не може да бъде признато господстващо положение.

67.   Както беше посочено, квалификацията на една смесена операция трябва да произтича от съпоставката между значимостта на доставката на стоката и тази на предоставянето на услуги и тази съпоставка трябва да бъде извършена въз основа на обективни критерии с цел да се достигне до предвидим за стопанските субекти резултат. Определено по-големият дял на цената на стоката в общата стойност на дейността е според мен критерий, който напълно отговаря на тези изисквания.

68.   Наистина, делът на цената на стоката и този на цената на услугите в общата стойност на дейността позволяват да бъдат съпоставени значимостта съответно на доставката на тази стока и на тези услуги въз основа на един и същи обективен критерий. Нещо повече, цената е най-подходящият критерий за преценка на икономическата стойност съответно на стоката и на услугите в една смесена дейност. Когато, както е в конкретния случай, цената на стоката значително надвишава цената на предоставянето на услугите, считам, че по-големият дял на цената на стоката в общата стойност на дейността трябва да е определящ при квалифициране на дейността.

69.   Следователно дейност с предмет прехвърлянето на кабел, който е положен и годен да функционира, при която цената само на кабела представлява 80—85 % от общата стойност на дейността, трябва да бъде считана за доставка на стока.

70.   Поради това предлагам на първия преюдициален въпрос да се отговори, че облагаема дейност, отнасяща се до доставката и полагането на кабел, прокаран между две държави-членки, както и извън територията на Общността, в която цената на самия кабел представлява определено по-голямата част от общата стойност на дейността, трябва да бъде анализирана като доставка на стока по смисъла на Шеста директива.

 Б –   По втория преюдициален въпрос

71.   Целта на втория преюдициален въпрос е да се установи дали процесната дейност може да бъде считана за предоставяне на услуги, свързани с недвижим имот, по смисъла на член 9, параграф 2, буква a) от Шеста директива или за нейно място трябва да бъде прието мястото, където лицето, което я предоставя, е установило своята икономическа дейност.

72.   Доколкото този въпрос предполага, че посочената дейност съставлява предоставяне на услуги, и доколкото предложих тя да бъде анализирана като доставка на стока, няма да разглеждам този въпрос.

 В –   По третия преюдициален въпрос

73.   С третия си преюдициален въпрос препращащата юрисдикция иска по същество да установи дали член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива трябва да бъде тълкуван в смисъл, че мястото на дейността трябва да бъде разделено в зависимост от географското местоположение на кабела с оглед на определянето на правомощията за облагане на държавите-членки.

74.   Следователно с този въпрос препращащата юрисдикция цели да се установи дали правомощията за облагане на Кралство Швеция и на другата държава-членка трябва да бъдат ограничени до частта от кабела, намираща се на съответните им територии. В противен случай член 8, параграф 1, буква а) от Шеста директива трябва да бъде тълкуван в смисъл, че предоставя на тези две държави-членки конкурентна компетентност въз основа на това, че кабелът се намира едновременно на всяка от техните територии.

75.   Не считам, че следва да се възприеме вторият начин на тълкуване. Подобно на NN, Skatteverket и Комисията, съм на мнение, че мястото на дейността трябва да бъде разделено на части в зависимост от географското местоположение на кабела с оглед на определянето на правомощията за облагане с данък на съответните държави-членки.

76.   Това становище се основава, съгласно обичайно следвания метод за анализ при тълкуване на разпоредба от общностното право(23), върху съдържанието на член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива, системата, в която е включена тази разпоредба, и преследваната от нея цел.

77.   Член 8 от Шеста директива съдържа колизионна норма, определяща мястото на облагане на доставка на стоки и следователно разграничаваща правомощията за облагане на свързаните с една и съща дейност държави-членки.

78.   Този член има предвид множество различни случаи на доставки на стоки. Той предвижда правила за привръзка относно доставките, които налагат изпращане или транспорт, посочени в неговия параграф 1, буква a), доставките, които не налагат изпращане или транспорт, посочени в неговия параграф 1, буква б), и доставките, извършени с кораб, самолет или влак, посочени в неговия параграф 1, буква в).

79.   Член 8, параграф 1, буква a), второ изречение от Шеста директива предвижда съща така правило за специфична компетентност, когато стоката се монтира или сглобява, с или без пробен пуск.

80.   Уместно е тук да се припомни накратко, че приложното поле на член 8 от Шеста директива е било значително стеснено с Директива 91/680/ЕИО на Съвета(24). Премахването на фискалните граници между държавите-членки и свързаната с него отмяна на данъчното облагане на вноса и освобождаването от данък на износа, считано от 1 януари 1993 г., е наложило да се приемат преходни правила за определяне на мястото на облагаемите дейности, когато става въпрос за вътреобщностни придобивания. Тези преходни правила се съдържат в член 28б от Шеста директива.

81.   Все пак не считам, че посочените правила са приложими в настоящия случай. Наистина, преходният режим се отнася до дейности, при които има преместване на стока от една държава-членка в друга. Член 28б, Б, параграф 1, първо изречение, първа алинея, второ тире от Шеста директива изрично сочи, че преходните му разпоредби трябва да се приложат само когато стоките не са доставени след сглобяване или монтаж с или без пробен пуск от или за сметка на доставчика. Следователно в конкретния случай трябва да се приложи именно член 8, параграф 1, буква a), второ изречение от Шеста директива.

82.   Беше посочено, че тази разпоредба предвижда, че стока, която е била обект на монтаж или сглобяване, е свързана с мястото, където е извършен този монтаж или сглобяване. Следователно, когато става въпрос за стока, чийто монтаж се състои в присъединяването ѝ към терена, мястото, където тя е присъединена към терена, определя коя държава е оправомощена да обложи въпросната дейност.

83.   Посочената разпоредба е със сигурност аналогична с член 9, параграф 2, буква a) от Шеста директива, според която мястото на предоставяне на услуги, свързани с недвижим имот, е местонахождението на имота. В тези две хипотези физическото местонахождение на стоката, т.е. нейното географско местоположение, определя правомощията за облагане.

84.   Предимството на тези критерии е, че свързват правомощията за облагане с материален белег, който може да бъде лесно и обективно установен. Те изглеждат съща така разумни от гледна точка на логиката, залегнала в основата на ДДС, според която става въпрос за данък върху потреблението. Мястото, където се извършва монтажът на стоката, действително съответства на мястото, където тази стока се „потребява“ от приобретателя, също както местонахождението на недвижимия имот може да бъде считано за място, където свързаните с този имот услуги се доставят на техния приобретател.

85.   Най-накрая, член 8, параграф 1, буква a), второ изречение от Шеста директива и член 9 от същата, както това следва от нейното седмо съображение, са насочени към избягването на свързани с компетентността спорове между държавите-членки. Както Съдът е приел във връзка с член 9 от Шеста директива, трябва да бъдат избегнати, от една страна, свързани с компетентността спорове, които могат да доведат до двойно облагане, и от друга — необлагането на приходи.(25). Както Съдът прие наскоро в Решението от 15 септември 2005 г. по дело Köhler(26), този анализ на целите на член 9 от Шеста директива може да бъде приложен към член 8 от посочената директива, тъй като тази разпоредба, също както член 9 попада в Дял VI от Шеста директива, отнасящ се до мястото на облагаемите дейности.

86.   Вярно е, че като цяло целта и последиците от прилагането на правилата относно компетентността, съдържащи се в членове 8 и 9 от Шеста директива са правомощията за облагане да бъдат предоставени на една-единствена държава-членка. Същото се отнася до разпоредбите на член 8, параграф 1, буква а), второ изречение от Шеста директива и на член 9, параграф 2, буква a) от същата. Наистина, стока, която е монтирана или сглобена, по принцип се намира на територията на една-единствена държава. Следователно опасността от възникване на свързан с компетентността спор е предотвратена посредством предоставянето на данъчната компетентност на една-единствена държава.

87.   Въпреки това член 8, параграф 1, буква a), второ изречение от Шеста директива трябва да бъде приложен и позволява разрешаването на свързани с компетентността спорове и когато, както е в конкретния случай, процесната стока е монтирана на територията на две държави-членки.

88.   В такава хипотеза съдържанието на тази разпоредба, нейният контекст и целта ѝ оправдават тълкуване в смисъл, че правомощията за облагане трябва да бъдат предоставени на всяка държава-членка за частта от стоката, монтирана на нейната територия.

89.   Наистина, това разрешение изглежда най-съобразено с буквата на въпросната разпоредба, която свързва правомощията за облагане с ДДС с мястото, където е извършен монтажът или сглобяването. То изглежда разумно и от гледна точка на логиката, залегнала в основата на Шеста директива, тъй като в конкретния случай кабелът е прокарван метър по метър на територията на всяка от засегнатите държави. Следователно доставката на стоката и оттам нейното „потребяване“ от приобретателя действително се извършват последователно на територията на всяка от тези държави.

90.   Най-накрая, опасността от спор за компетентност между двете засегнати държави е разрешен чрез определянето на техните граници. Всъщност в тази хипотеза определянето на мястото на дейността съгласно член 8, параграф 1, буква a), второ изречение от Шеста директива е напълно съпоставимо с предвиденото относно транспортните услуги в член 9, параграф 2, буква б) от Шеста директива, според който „място на предоставяне на транспортни услуги е мястото, където се извършва транспортът, като се има предвид реализираният пробег“. Опасността от двойно данъчно облагане ще бъде избягната, тъй като всяка държава ще може да обложи дейността само за частта от кабела, която се намира на нейната територия, а тези територии не се припокриват.(27).

91.   Наистина, както посочих, действието по място на Шеста директива е определено в нейния член 3 чрез позоваване на разпоредбите на член 299 ЕО. Припомням, че този член определя действието по място на Договора за ЕО, като посочва пълното наименование на всяка държава-членка, без да се позовава на географските части на държавите-членки.(28). От това следва изводът, че член 299 ЕО препраща към националните разпоредби, с които всяка държава-членка определя своята територия(29). Следователно по този начин Шеста директива препраща към националните законодателства за определянето на границите на териториалната данъчна компетентност на всяка държава-членка.

92.   Ако разгледаме въпроса за полагането на подводен кабел, свързващ две държави-членки, всяка от тези държави ще има следователно право да обложи дейността за частта от кабела, която се намира на нейната континентална територия и във вътрешните ѝ води. Тя ще може също така да обложи тази дейност за частта от посочения кабел, намираща се в нейните териториални води, тъй като съгласно международното морско право упражнява суверенитета си върху тяхното дъно.(30).

93.   Възможно е също така държава-членка да реши да обложи процесната дейност за частта от кабела, намираща се в нейната изключителна икономическа зона или върху континенталния ѝ шелф, тъй като може да упражнява върху тях макар и по-ограничени суверенни права, по-конкретно в областта на експлоатацията на морското дъно и на неговите недра(31). Във връзка с това Съдът вече е приел, че общностното право, в конкретния случай Директива 94/23/ЕИО на Съвета(32), е приложимо в изключителната икономическа зона и върху континенталния шелф на държава-членка, когато тя упражнява суверенни права по отношение на тях.(33). Въз основа на това съдът е заключил, че държавата не е изпълнила задълженията си, като не е предприела необходимите мерки за прилагане на изискванията на посочената директива.

94.   Това, което при всяко положение ми се струва важно на този етап от анализа, е, че разпределянето на правомощията за облагане между държавите-членки в зависимост от частта от кабела, намираща се на съответните им континентални и морски територии, не води до свързани с териториалната компетентност спорове и оттам — до припокриване на данъчния суверенитет.

95.   Наистина, както правилно отбелязва Skatteverket, разпределянето на правомощията за облагане на такава дейност може все пак до доведе до затруднения между държавите-членки. Тези затруднения не би трябвало да се отнасят до облагането на цената на самия кабел. Наистина, изглежда логично правото на всяка държава за облагане на тази цена да бъде определено в зависимост от дължината на кабела, който се намира на нейната континентална и морска територия, спрямо общата дължина на посочения кабел.

96.   В замяна на това, разпределянето на правомощията за облагане на цените на услугите може да повдигне повече въпроси. Наистина, може да се постави въпросът дали тези цени трябва да бъдат събрани и дали правото да бъдат обложени трябва да бъде разпределено по същия начин, както цената на самия кабел, т.е. пропорционално на дължината му, която се намира на територията на всяка държава, или трябва да направи разграничение между услугите, извършени на точно определено място, като удължаване на кабела между две точки на прикрепване, и другите услуги.

97.   Смятам, че ако бъдат изправени пред такава алтернатива, държавите-членки ще имат основание да прибягнат към най-лесното разрешение. Наистина, може да се окаже трудно и относително произволно да се определят със сигурност услугите, свързани с точно определено място, и тези, отнасящи се до целия кабел, като тестовете и изпитанията на функционирането.

98.   Тези затруднения са съпоставими с това, което представлява, например, определянето на мястото на облагане на доставките на стоки и предоставянето на услуги, извършени по повод на строителство на мост, свързващ две държави-членки. Поради значимостта на тези затруднения и за опростяване на процедурата по начисляване на данъка Съветът на Европейския съюз е разрешил, както това му е позволено от член 27, параграф 1 от Шеста директива, на засегнатите държави-членки да приемат, че строежът се намира на територията на една-единствена държава(34). Такова разрешение все пак изглежда трудно приложимо, когато, както е в конкретния случай, двете държави-членки са разделени от пространство, което не е част от територията на Общността.

99.   По-склонен съм следователно да приема разрешението, според което всички услуги, отнасящи се до полагането и изпитанията на функционирането, са свързани с кабела в неговата цялост и тяхното място трябва да бъде определено във всяка от държавите-членки пропорционално на дължината на кабела, намиращ се на тяхна територия, спрямо общата дължина на посочения кабел. Струва ми се, че няма да се стигне до противоречие с това разрешение, ако в конкретния случай се приеме, че доставката на кабела и полагането му от NN трябва да бъдат считани за една-единствена дейност от гледна точка на облагането с ДДС.

100. С оглед на тези съображения предлагам на третия преюдициален въпрос да се отговори, че член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива трябва да бъде тълкуван в смисъл, че определянето на мястото на дейността с оглед на установяването на правомощията за облагане на държавите-членки трябва да бъде разделено в зависимост от географското местоположение на кабела.

 Г –   По четвъртия преюдициален въпрос

101. С четвъртия си преюдициален въпрос препращащата юрисдикция иска да установи дали член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива във връзка с член 2, точка 1 и член 3, параграф 1 от същата трябва да бъде тълкуван в смисъл, че ДДС не се дължи за частта от доставката на стоката, която се отнася до пространство, намиращо се извън територията на Общността.

102. Така тя цели да се установи дали общностното право трябва да бъде схващано в смисъл, че дейността не подлежи на облагане с данък за частта от кабела, която е разположена в международните води.

103. Както NN, Skatteverket и Комисията, смятам, че не се дължи ДДС за частта от кабела, която се намира извън територията на Общността.

104. Както посочих, член 2, точка 1 от Шеста директива предвижда, че ДДС се дължи за облагаемите дейности, извършени във вътрешността на страната, а това понятие съгласно член 3, параграф 2 от същата директива съответства на приложното поле на Договора за ЕО, така както е определено за всяка държава-членка в член 299 ЕО.

105. Следователно с тези разпоредби Шеста директива ограничава своето приложно поле до териториите, определени от всяка от 25-те държави-членки за тяхна национална територия, върху която упражняват данъчния си суверенитет. Съобразно с международното морско право държавите по принцип не притежават никакви суверенни права в открито море с изключение на суверенитета, който упражняват по отношение на корабите, плаващи под тяхно знаме.(35).

106. Както Съдът е приел в Решението по делото Комисия/Франция, посочено по-горе(36), Шеста директива не съдържа никакво правило, по силата на което държавите-членки да трябва да наложат ДДС върху частите от пробега при транспортни услуги, извършени извън териториалните граници на тези държави, в международното пространство.

107. Разбира се, що се отнася до предоставянето на услуги на борда на кораб, Съдът е приел, че Шеста директива не съдържа забрана за това държавите-членки да разпрострат приложното поле на своето данъчно законодателство извън териториалните си граници, доколкото не навлизат в правомощията на други държави(37). Съдът е приел също така в Решението по делото Köhler, посочено по-горе, че това съображение е валидно и при облагане с данък на доставките на стоки(38).

108. Все пак, според мен това разширяване на приложното поле е валидно, когато предоставянето на услуги или доставката на стока се извършва на борда на превозно средство, в което се състои връзката с данъчната компетентност на държавата-членка. Така в Решението по дело Köhler, посочено по-горе, е ставало въпрос за тълкуването на член 8, параграф 1, буква в) от Шеста директива, според която за място на доставка на стоки се счита мястото, откъдето започва превозът на пътниците, когато доставката се извършва на борда на кораб, самолет или влак и по време на частта от превоза на пътници, извършена във вътрешността на Общността. Този анализ е потвърден с Решението по дело Berkholz, посочено по-горе, в което Съдът изрично е свързал това разпростиране на правомощията с упражняването от страна на съответната държава-членка на нейната юрисдикция на борда на кораба, където се предоставят услугите(39).

109. Следователно това разпростиране на приложното поле на Шеста директива, което Съдът допуска в този точно определен контекст, според мен не поставя под въпрос принципа, според който това приложно поле е ограничено до територията на държавите-членки, определена от тяхното собствено законодателство.

110. Поради това предлагам на четвъртия преюдициален въпрос да се отговори, че член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива във връзка с членове 2 и 3 от нея трябва да бъде тълкуван в смисъл, че ДДС не се дължи за частта от доставката на стоката, която се отнася до пространство, намиращо се извън територията на Общността.

V –    Заключение

111. С оглед на изложените по-горе съображения предлагам да се отговори по следния начин на преюдициалните въпроси, поставени от Regeringsrätten:

„1)      Облагаема дейност, отнасяща се до доставката и полагането на кабел, прокаран между две държави-членки, както и извън територията на Общността, в която цената на самия кабел представлява определено по-голямата част от общата стойност на дейността, трябва да бъде анализирана като доставка на стока по смисъла на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, изменена с Директива 95/7/ЕО на Съвета от 10 април 1995 година за въвеждане на нови мерки за опростяване във връзка с данъка върху добавената стойност — обхват на някои освобождавания от данъка и практически подробности по тяхното прилагане.

2)      Член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива 77/388, изменена с Директива 95/7, трябва да бъде тълкуван в смисъл, че определянето на мястото на дейността с оглед на установяването на правомощията за облагане на държавите-членки трябва да бъде разделено в зависимост от географското местоположение на кабела.

3)      Член 8, параграф 1, буква a) от Шеста директива 77/388, изменена с Директива 95/7, във връзка с членове 2 и 3 от нея трябва да бъде тълкуван в смисъл, че ДДС не се дължи за частта от доставката на стоката, която се отнася до пространство, намиращо се извън територията на Общността.“

1 – Език на оригиналния текст: френски.

2 – Директива от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, (ОВ L 145, стр. 1), изменена с Директива 95/7/ЕО на Съвета от 10 април 1995 година за въвеждане на нови мерки за опростяване във връзка с данъка върху добавената стойност — обхват на някои освобождавания от данъка и практически подробности по тяхното прилагане (ОВ L 102, стр. 18, наричана по-нататък „Шеста директива“).

3 – SFS 1994, № 200, наричан по-нататък „ML“.

4 – Наричано по-нататък „NN“.

5 – Решение от 4 юли 1985 г. (дело 168/84, Recueil, стр. 2251).

6 – Дело C-134/97, Recueil, стр. I-7023.

7 – Точка 18.

8 – Вж. бележка под линия 7.

9 – Решение от 8 март 2001 г. по дело Skandia (C-240/99, Recueil, стр. I-1951), Решение от 1 април 2004 г. по дело Stenholmen (C-320/02, Recueil, стр. I-3509) и Решение от 20 януари 2005 г. по дело Hotel Scandic Gåsabäck (C-412/03, Recueil, стр. I-743).

10 – Вж. по-конкретно Решение от 22 октомври 1998 г. по дело Madgett и Baldwin (C-308/96 и C-94/97, Recueil, стр. I-6229, точка 24), относно доставянето от хотелиер на неговите клиенти на услуги по организиране на екскурзии и транспорт до неговия хотел, Решение от 25 февруари 1999 г. по дело CPP (C-349/96, Recueil, стр. I-973, точка 30) относно доставянето на застрахователни и други услуги на притежатели на кредитни карти и Решение от 15 май 2001 г. по дело Primback (C-34/99, Recueil, стр. I-3833, точка 45), относно доставянето от търговец на мебели на кредит на неговите клиенти за финансиране на покупките, направени в неговия магазин.

11 – Решение от 27 октомври 2005 г. по дело Levob Verzekeringen и OV Bank (C-41/04, Recueil стр. I-9433, точка 22).

12 – Вж. по-конкретно Решение от 8 февруари 1990 г. по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe (C-320/88, Recueil, стр. I-285, точка 7) и Решение от 21 април 2005 г. по дело HE (C-25/03, Recueil, стр. I-3123, точка 64).

13 – Директива от 11 април 1967 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота — Структура обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа — Структура и способи за прилагане на общата система на данък върху добавената стойност (ОВ 71, 1967 г., стр. 1303, наричана по-нататък „Втора директива“).

14 – Член 5, параграф 2, буква д) от Втора директива е гласял:

„[Счита се] също за доставка по смисъла на параграф 1 […] предаването на строителна работа, включително на такава, която се отнася до присъединяването на движима вещ към недвижим имот.“

15 – Решение от 2 май 1996 г. по дело Faaborg-Gelting Linien (C-231/94, Recueil, стр. I-2395, точка 12) и Решение по дело Levob Verzekeringen и OV Bank, посочено по-горе (точка 27).

16 – Решение по дело Faaborg-Gelting Linien, посочено по-горе, точка 14.

17 – Вж. Бележка под линия 16, точки 13 и 14.

18 – Точка 28.

19 – От представянето на фактите следва, че цената на програмния продукт била 713 000 USD, докато цената на приспособяването била между 793 000 USD и 970 000 USD, в които не били включени 15 000 USD — разноски по инсталирането в информационната система на приобретателя и по обучение на неговия персонал.

20 – Решение по дело Faaborg-Gelting Linien, посочено по-горе, точка 14.

21 – Решение по дело Shipping and Forwarding Enterprise Safe, посочено по-горе, точки 7 и 8. Виж също така Решение от 26 юни 2003 г. по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C-305/01, Recueil, стр. I-6729, точка 38) и Решение от 21 февруари 2006 г. по дело University of Huddersfield (C-223/03, Recueil, стр. І-1751, точки 40 и 48).

22 – Решение от 21 февруари 2006 г. по дело Halifax и др. (C-255/02, Recueil, стр. І-1609, точка 72 и цитираната съдебна практика) и Решение по дело University of Huddersfield, посочено по-горе (точка 49).

23 – Виж относно скорошно приложение в областта на ДДС във връзка с член 9 от Шеста директива, Решение от 9 март 2006 г. по дело Gillan Beach (C-114/05, Recueil, стр. І-2427, точка 21).

24 – Директива от 16 декември 1991 година относно допълнение на общата система на данъка върху добавената стойност и за изменение на Директива 77/388/ЕИО с оглед на премахването на фискалните граници (ОВ L 376, стр. 1).

25 – Решение от 12 май 2005 г. по дело RAL (Channel Islands) и др. (C-452/03, Recueil, стр. I-3947, точка 23).

26 – C-58/04, Recueil, стр. I-8219, точка 22.

27 – В Решението от 13 март 1990 г. по дело Комисия/Франция (C-30/89, Recueil, стр. I-691, точка 16) Съдът е приел, че по този начин специфичната привръзка за транспортните услуги, която дерогира общия режим на определяне на мястото на предоставяне на услугите, предвиден в член 9, параграф 1 от Шеста директива, цели да осигури облагането с ДДС от всяка държава-членка на транспортните услуги за частите от пробега, извършени на нейната територия.

28 – Член 299, параграф 1 ЕО гласи:

„Настоящият договор се прилага за Кралство Белгия, Кралство Дания, Федерална република Германия, Република Гърция, Кралство Испания, Френската република, Ирландия, Италианската република, Великото херцогство Люксембург, Кралство Нидерландия, Република Австрия, Португалската република, Република Финландия, Кралство Швеция, Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия.“

29 – Решение от 10 октомври 1978 г. по дело Hansen (148/77, Recueil, стр. 1787, точка 9).

30 – Вж. във връзка с това член 2 от Конвенцията на Организацията на обединените нации по морско право (наричана по-нататък „Конвенцията от Монтего бей“), подписана на 10 декември 1982 г. в Монтего бей, одобрена от името на Европейската общност с Решение 98/392/ЕО на Съвета от 23 март 1998 година (ОВ L 179, стр. 1) и ратифицирана от всички държани-членки на Европейския съюз.

31 – Вж. членове 56 и 77 от Конвенцията от Монтего бей, що се отнася съответно до изключителната икономическа зона и до континенталния шелф.

32 – Директива от 21 май 1992 година за опазване на естествените местообитания и на дивата флора и фауна (ОВ L 206, стр. 7).

33 – Решение от 20 октомври 2005 г. по дело Комисия/Обединено кралство (C-6/04, Recueil, стр. I-9017, точка 117).

34 – Вж. по-конкретно Решение 2005/713/ЕО на Съвета от 11 октомври 2005 година, с което на Федерална република Германия и на Кралство Нидерландия е разрешено да приложат мярка, дерогираща член 3 от Шеста директива (ОВ L 271, стр. 39). Вж. също така Решение 95/114/ЕО на Съвета от 30 март 1995 година, с което на Федерална република Германия и на Великото херцогство Люксембург е разрешено да приложат мярка, дерогираща член 3 от Шеста директива (ОВ L 80, стр. 46).

35 – Вж. членове 89 и 92 от Конвенцията от Монтего бей.

36 – Точка 17.

37 – Решение от 23 януари 1986 г. по дело Trans Tirreno Express (283/84, Recueil, стр. 231, точка 20).

38 – Точка 25.

39 – Точка 16.