EU tax law WEB Belvedere Costruzioni - C-500/10

1. 

Italian tasavalta on pyrkinyt vähentämään verotuomioistuimissa olevien keskeneräisten töiden huomattavaa määrää antamalla lainsäädäntöä, jossa säädetään, että silloin kun veroviranomainen on hävinnyt asian kahdessa ensimmäisessä oikeusasteessa ja kun oikeusriita on ollut vireillä yhteensä yli 10 vuotta, veroviranomaisen viimeiseen oikeusasteeseen jättämä valitus on ratkaistava ilman tuomiota pääasiassa.

2. 

Commissione tributaria centrale, Sezione di Bologna, jossa on vireillä tällaisia menettelyjä, haluaa tietää, että kun oikeusriita koskee arvonlisäveroa, sopiiko tällainen säännös yhteen tehokkaan veronkannon varmistamista koskevan jäsenvaltion velvollisuuden kanssa.

3.

SEU 4 artiklan 3 kohdan (aiemmin EY 10 artiklan) mukaan jäsenvaltioiden on varmistettava perussopimuksista tai unionin toimielinten säädöksistä johtuvien velvoitteiden täyttäminen, helpotettava unionin tehtävien suorittamista ja pidätyttävä kaikista toimenpiteistä, jotka ovat omiaan vaarantamaan unionin tavoitteiden saavuttamista. Arvonlisäverolainsäädännössä säädetään lisäksi erityisistä velvollisuuksista.

4.

Tärkeimmät arvonlisäverosäännökset ovat 1.1.2007 lähtien olleet direktiivissä 2006/112. ( 2 ) Pääasian tosiseikkojen tapahtumahetkellä ne olivat kuudennessa direktiivissä. ( 3 ) Kansallinen tuomioistuin viittaa erityisesti jälkimmäisen direktiivin 2 ja 22 artiklaan.

5.

Kuudennen direktiivin 2 artiklassa säädetään seuraavaa:

”Arvonlisäveroa on kannettava:

1.   verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta;

2.   tavaroiden maahantuonnista.” ( 4 )

6.

Kuudennen direktiivin 22 artiklan otsikkona on ”Sisäisen järjestelmän velvoitteet”. Kansallinen tuomioistuin siteeraa artiklan kolmea kohtaa:

”4.   Verovelvollisen on tehtävä ilmoitus jäsenvaltion vahvistamassa määräajassa. – –

5.   Verovelvollisen on maksettava arvonlisäveron nettomäärä ilmoituksen tekemisen yhteydessä. – –

– –

8.   Jäsenvaltiot voivat säätää muista velvoitteista, joita ne pitävät välttämättöminä veron asianmukaisesti kantamiseksi ja veropetosten estämiseksi, – –” ( 5 )

7.

Kansallinen tuomioistuin siteeraa myös asiassa C-132/06, komissio vastaan Italia, annetun tuomion 37–39 kohtaa: ( 6 )

8.

Mainitussa tuomiossa yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että Italian veroarmahdus (lain nro 289/2002 8 ja 9 §), joka korvasi kuudennen direktiivin 2 ja 22 artiklasta johtuvat velvoitteet muilla velvoitteilla, jotka eivät edellytä mainittujen määrien maksamista, hyvin vähän aikaa sen jälkeen kun verovelvollisille annettu määräaika suorittaa normaalisti määräytyvä arvonlisävero oli päättynyt, vei sisällön näiltä artikloilta. Laki johti lähes verovapautukseen, ja häiritsi vakavasti yhteisen arvonlisäverojärjestelmän moitteetonta toimintaa sekä vääristi verotuksen neutraalisuuden periaatetta, koska sillä luotiin huomattavan erilaisia tapoja verovelvollisten kohteluun Italiassa, ja se loukkasi velvollisuutta varmistaa veronkannon yhtenäisyys kaikissa jäsenvaltioissa. ( 7 )

9.

Yhteisöjen tuomioistuin katsoi tämän vuoksi, että Italia ei ollut noudattanut kuudennen direktiivin 2 ja 22 artiklan ja EY 10 artiklan mukaisia velvoitteitaan, koska se oli säätänyt yleisestä ja erotuksettomasta luopumisesta tiettyjen verokausien aikana suoritettujen verollisten liiketoimien tarkastuksista.

10.

Veroriitoja käsittelivät Italiassa 1.4.1996 asti paikalliset ja maakunnalliset ensimmäisen ja toisen oikeusasteen verotuomioistuimet, ja lopullisena muutoksenhakutuomioistuimena toimi Commissione tributaria centrale Roomassa. Järjestelmä korvattiin 1.4.1996 ( 8 ) alueellisilla ja maakunnallisilla verotuomioistuimilla, ja Corte di cassazione nimettiin muutoksenhakutuomioistuimeksi. Commissione tributaria centrale periaatteessa lakkautettiin. Sille ei enää voinut jättää uusia valituksia, mutta se jatkoi toimintaansa alueellisissa tai maakunnallisissa jaostoissa, kunnes kaikki mainittuna päivänä vireillä olleet asiat olisi saatu käsitellyiksi. Tämä ei ole vielä toteutunut. ( 9 )

11.

Säännös, jota kansallisen tuomioistuimen ennakkoratkaisukysymys koskee, ( 10 ) tuli voimaan 26.5.2010. Sen sanamuoto on seuraava:

”Jotta verotusta koskevien oikeudenkäyntien kesto vastaisi [Euroopan ihmisoikeussopimuksen] mukaista oikeudenkäyntien kohtuullista kestoa – ja kun otetaan huomioon, että edellä mainitun sopimuksen 6 artiklan 1 kappaleen mukaista ’kohtuullista aikaa’ ei noudateta – on säädettävä, että verotusta koskevat vireillä olevat oikeusriidat, jotka on pantu vireille valituksilla, jotka on kirjattu ensimmäisen oikeusasteen rekisteriin yli kymmenen vuotta ennen tämän asetuksen muuntamisesta annetun lain voimaantulopäivää, ja jotka veroviranomainen on hävinnyt ensimmäisessä ja toisessa oikeusasteessa, ratkaistaan seuraavien sääntöjen mukaisesti:

12.

Belvedere Costruzioni Srl (jäljempänä Belvedere) ilmoitti vuotta 1980 koskevassa arvonlisäveron vuosi-ilmoituksessaan 24288000 Italian liiran (ITL) suuruisen arvonlisäverosaatavan. Se jätti vuotta 1981 koskevan vuosi-ilmoituksen myöhässä, 8.4.1982. Vuotta 1982 koskevassa arvonlisäveroilmoituksessaan se vähensi 22264000 liiraa, ( 12 ) jonka se ilmoitti olevan vuotta 1981 koskevasta ilmoituksesta ilmenevä arvonlisäverosaatava.

13.

Elokuussa 1985 veroviranomainen teki Belvederen vuoden 1982 verotusta koskevan veronoikaisupäätöksen, koska yhtiö oli jättänyt vuotta 1981 koskevan vuosi-ilmoituksen myöhässä ja koska 22264000 liiran saatavaa ei tämän vuoksi voitu vähentää.

14.

Ensimmäisen oikeusasteen verotuomioistuimessa Belvedere väitti, ettei vaade johtunut verovuodesta 1981 vaan vuotta 1980 koskevassa vuosi-ilmoituksessa ilmoitetusta saatavasta. Belvedere katsoi, että oikeus vähentää jonakin vuonna liikaa maksettu arvonlisävero seuraavina vuosina menetetään vain siinä tapauksessa, että arvonlisäverosaatavaa ei kirjata asianmukaiselle tilikaudelle eikä sitä ilmoiteta vuosi-ilmoituksessa. Koska Belvedere ei ollut syyllistynyt näihin kahteen laiminlyöntiin, se katsoi, että sillä oli edelleen oikeus vähentää vuotta 1980 koskevasta ilmoituksesta ilmenevä arvonlisäverosaatava vuotta 1982 koskevassa ilmoituksessa.

15.

Veroviranomainen katsoi, että vuotta 1981 koskeva arvonlisäveroilmoitus oli jätetty määräajan jälkeen, joten se oli vaikutukseton. Tämän vuoksi oli katsottava, että kyseisenä vuonna ei ollut pyydetty mitään saatavan palautusta ja että yhtiön aikomusta vähentää arvonlisäverosaatava vuonna 1982 ei ollut ilmaistu. Tämän vuoksi se, että vuotta 1982 koskevassa ilmoituksessa vähennettiin saatava, joka ei ilmennyt vuotta 1981 koskevasta pätevästä ilmoituksesta, oli lainvastaista.

16.

Lokakuussa 1986 ensimmäisen oikeusasteen verotuomioistuin ratkaisi asian Belvederen hyväksi. Toukokuussa 1990 toisen oikeusasteen tuomioistuin hylkäsi veroviranomaisen valituksen. Heinäkuussa 1990 veroviranomainen jätti uuden valituksen kansalliselle tuomioistuimelle. Vuonna 2008 se ilmaisi pysyvänsä valituksen takana. Kummankin asianosaisen väitteet ovat olennaisilta osiltaan samat kuin alemmissa oikeusasteissa.

17.

Syyskuussa 2010 Commissione tributaria centrale esitti ennakkoratkaisukysymyksen unionin tuomioistuimelle. Riidanalaisen säännöksen mukaan sen on ratkaistava asia automaattisesti määräyksellä, josta tulee oikeusvoimainen ja jonka seurauksena veroviranomaisen kolmessa oikeusasteessa ajama vaade raukeaa lopullisesti. Kansallinen tuomioistuin tiedustelee viitaten asiassa C-132/06 annettuun tuomioon, onko tämä unionin lainsäädännön nojalla sallittua. Se pyytää tämän vuoksi vastausta seuraavaan kysymykseen:

”Ovatko perustamissopimuksen 10 artikla, josta on tullut SEU 4 artikla, ja [kuudennen direktiivin] 2 ja 22 artikla esteenä Italian lainsäädännön säännöille, jotka sisältyvät 25.3.2010 annetun asetuksen nro 40, joka on muunnettu 22.5.2010 annetuksi laiksi nro 73, 3 §:n 2 bis momenttiin ja joiden mukaan veroasioita käsittelevä tuomioistuin ei saa lausua sellaisen verovaateen olemassaolosta, jonka periäkseen veroviranomainen on tehnyt määräajassa valituksen riitauttaakseen itselleen epäedullisen päätöksen, ja jossa siten todellisuudessa säädetään, että vaaditusta arvonlisäverosaatavasta luovutaan kokonaan, kun sekä ensimmäisessä että toisessa oikeusasteessa sitä on pidetty perusteettomana, jolloin luopumisesta hyötyvän verovelvollisen ei tarvitse maksaa vaadittua saatavaa edes osittain?”

18.

Italian hallitus ja komissio ovat esittäneet kirjallisia ja suullisia huomautuksia.

19.

Pääasia koskee arvonlisäverovuosia 1980–1982. Koska Commissione tributaria centraleen ei ole jätetty uusia valituksia vuoden 1996 jälkeen, kaikki riidanalaiseen säännökseen liittyvät riita-asiat koskevat tätä edeltäviä vuosia. Tämän vuoksi olen komission kanssa samaa mieltä siitä, että kaikki unionin lainsäädännössä jäsenvaltiolle asetetut velvollisuudet perustuvat kuudenteen direktiiviin eivätkä direktiiviin 2006/112, jota on sovellettu vasta 1.1.2007 alkaen.

20.

Kantani sen suhteen, onko EY 10 artikla vai SEU 4 artiklan 3 kohta asian kannalta merkityksellinen perussopimuksen määräys, ei ehkä ole yhä selkeä, sillä riidanalainen säännös annettiin toukokuussa 2010 eli Lissabonin sopimuksen tultua voimaan. Koska näissä kahdessa artiklassa kuitenkin määrätään pohjimmiltaan samoista toimimis- ja pidättäytymisvelvollisuuksista, ero on pelkästään muodollinen.

21.

Muunnetun asetuksen 3 §:n 2 bis momentin a ja b kohdassa säädetään huomattavan erilaisista asian ratkaisemista koskevista edellytyksistä sen mukaan, onko asia vireillä Commissione tributaria centralessa vai Corte di cassazionessa. Esimerkkinä voidaan mainita, että ensin mainitussa tuomioistuimessa asia ratkaistaan automaattisesti ilman veron maksamista, kun taas jälkimmäisessä tuomioistuimessa asia voidaan ratkaista 90 päivän kuluessa tehdystä hakemuksesta ja verovelvollisen on maksettava viisi prosenttia riidanalaisesta määrästä. ( 13 )

22.

Nyt käsiteltävä ennakkoratkaisupyyntö koskee ainoastaan a kohtaa. Kysymystä b kohdan mukaisten sääntöjen sallittavuudesta ei ole esitetty. Tämä näkökohta on otettu esille toisessa unionin tuomioistuimelle esitetyssä ennakkoratkaisupyynnössä, ( 14 ) joka ei kuitenkaan koske arvonlisäveroa eli unionissa yhdenmukaistamisen kohteena ollutta veroa vaan yhdenmukaistamatonta välitöntä osinkoveroa, jota on ilmeisesti sovellettu unionin ulkopuolelle sijoittautuneeseen yhtiöön.

23.

Vaikka b kohta voi joiltakin osin toimia valaisevana vertailukohtana a kohtaan, mielestäni on tärkeää välttää näiden kahden yhdistämistä. Erityisesti en – toisin kuin komissio – luottaisi käsiteltävän asian yhteydessä tapaan, jolla Corte di cassazione on kuvaillut tai tulkinnut b kohtaa mainittua toista asiaa koskevassa ennakkoratkaisupyynnössä.

24.

Pääasian riita koskee verovelvollisen oikeutta siirtää vaadittu arvonlisäverosaatava sen oletettua syntymisvuotta seuraavalle toiselle vuodelle, mikäli välissä olevaa vuotta koskevaa veroilmoitusta ei jätetty ajoissa. Oikeudelliseen kysymykseen näyttää liittyvän suhteellinen painoarvo, joka on annettava näille kahdelle – mahdollisesti osittain ristiriidassa olevalle – Italian arvonlisäverolainsäädännön menettelysäännökselle.

25.

Pääasian ratkaisu ei kuitenkaan ole olennainen ennakkoratkaisukysymyksen kannalta, eikä ole merkityksellistä pohtia, olisiko Belvederen vai veroviranomaisen voitettava asia (tai olisiko jommankumman niistä pitänyt voittaa asia).

26.

Merkityksellistä on se, että menettely aloitettiin ensimmäisessä oikeusasteessa yli kymmenen vuotta ennen riidanalaisen säännöksen voimaantuloa (vaikka tämä onkin edellytys, jonka kaikki Commissione tributaria centralessa nyt käsiteltävänä olevat valitukset täyttävät välttämättä, sillä uusia valituksia ei ole ollut mahdollista jättää vuoden 1996 jälkeen) ja että veroviranomainen on hävinnyt asian ensimmäisessä ja toisessa oikeusasteessa. Näin ollen riidanalaisessa säännöksessä säädetyt kriteerit asian automaattiseksi ratkaisemiseksi Commissione tributaria centralessa täyttyvät. On tarkasteltava sitä, sopiiko tällainen automaattinen ratkaiseminen mainittujen kriteerien perusteella yhteen unionin lainsäädännön kanssa.

27.

Komissio on huomauttanut, että ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuin perusteli Belvederen hyväksi tekemäänsä päätöstä ainoastaan kahdeksan rivin verran, kun taas ensimmäinen muutoksenhakutuomioistuin ilmaisi perustelunsa neljällä rivillä.

28.

Tämäkin seikka vaikuttaa olevan vailla merkitystä ennakkoratkaisukysymykselle, joka koskee kaikkia Commissione tributaria centralessa käsiteltävänä olevia asioita. Se ei myöskään vaikuta olevan erityisen merkityksellinen muiltakaan osin, sillä veroviranomaisen ensimmäiseen valitukseen sisältyi ainoastaan 12 riviä oikeudellisia perusteluja (jotka se laajensi 24 rivin mittaisiksi toisessa valituksessaan).

29.

Komission mukaan on välttämätöntä edetä nojautuen kansallisen tuomioistuimen ennakkoratkaisukysymyksessä esittämään tulkintaan riidanalaisesta säännöksestä, jossa ”todellisuudessa säädetään, että vaaditusta arvonlisäverosaatavasta luovutaan kokonaan”, kun riidanalaisessa säännöksessä asetetut kriteerit täyttyvät.

30.

Tällä perusteella se katsoo, että riidanalainen säännös on yleinen luopuminen, jollaista yhteisöjen tuomioistuin kritisoi asiassa C-132/06, ja että se on unionin lainsäädännön vastainen pohjimmiltaan mainitussa tuomiossa esitetyistä syistä. Komissio väittää, että riidanalaisella säännöksellä yksinkertaisesti hävitetään kokonainen veroviranomaisten saatavien luokka ilman tapauskohtaisten olosuhteiden arviointia. Komissio totesi kuitenkin istunnossa, ettei Italiaa vastaan ole aloitettu jäsenyysvelvoitteiden noudattamatta jättämistä koskevaa menettelyä riidanalaisen säännöksen osalta.

31.

Italian hallitus väittää, että toisin kuin asiassa C-132/06 tarkastellun veroarmahduksen tapauksessa, riidanalainen säännös on yksinomaan menettelysääntö, joka koskee verotuomioistuinten menettelyä ja jota sovelletaan sen jälkeen, kun valtio on käyttänyt toimivaltaansa ja suorittanut velvollisuutensa maksettavien arvonlisäveromäärien tarkastamiseksi ja kantamiseksi. Vaikka unionin tuomioistuinta periaatteessa sitookin kansallisen tuomioistuimen tulkinta kansallisesta lainsäädännöstä, käsiteltävää asiaa koskeva ennakkoratkaisupyyntö on sikäli puutteellinen, ettei siinä selvitetä, miksi riidanalaista säännöstä on pidettävä yleisenä luopumisena. Unionin tuomioistuimen on tämän vuoksi otettava huomioon Italian hallituksen oma selvitys.

32.

Toissijaisesti Italian hallitus väittää, että toisin kuin asiassa C-132/06 tarkastellun veroarmahduksen tapauksessa, riidanalainen säännös ei häiritse vakavasti yhteisen arvonlisäverojärjestelmän moitteetonta toimintaa, vääristä verotuksen neutraalisuuden periaatetta eikä suosi veropetokseen syyllistyneitä verovelvollisia. ( 15 ) Italian hallituksen mukaan sitä päinvastoin sovelletaan ainoastaan asioihin, joissa tarve täyttää Euroopan ihmisoikeussopimuksessa määrätty riita-asioiden oikea-aikaisen ratkaisemisen vaatimus ja pyrkimys keventää yhä pitkäkestoisempien menettelyjen ylikuormittamaa tuomioistuinjärjestelmää ovat merkittävämpiä kuin pienenevä yleinen intressi ajaa verovaateita, jotka on jo hylätty ensimmäisessä ja toisessa oikeusasteessa.

33.

Vaikka riidanalaisen säännöksen tulkinta onkin kansallisten tuomioistuinten tehtävä, en ole samaa mieltä siitä, että unionin tuomioistuinta sitoo ehdottomasti ennakkoratkaisukysymyksessä esitetty kyseisen säännöksen kuvaus, jonka mukaan se merkitsee täydellistä luopumista vaaditusta arvonlisäverosaatavasta. Säännöksen vaikutus voidaan varmistaa sen sanamuodosta. Kansallinen tuomioistuin haluaa tietää, voidaanko tätä vaikutusta pitää asiassa C-132/06 annetussa tuomiossa tarkoitettuna ”yleisenä ja erotuksettomana luopumisena verollisten liiketoimien tarkastuksista” tai tällaiseen luopumiseen nähden riittävän samankaltaisena, jotta sitä voidaan pitää yhtä lailla unionin lainsäädännön vastaisena. Kysymyksessä ei oleteta, että riidanalaista säännöstä voidaan pitää tällaisena. Jos kansallinen tuomioistuin olisi tehnyt niin, sen oma tulkinta olisi jo tuonut vastauksen.

34.

Jos unionin tuomioistuin kuitenkin katsoo mainitun tulkinnan sitovan sitä, sen olisi vastattava kysymykseen myöntävästi.

35.

Riidanalaisen säännöksen vaikutus vaikuttaa huomattavan erilaiselta kuin asiassa C-132/06 tarkasteltujen säännösten vaikutus.

36.

Jälkimmäisissä säännöksissä ( 16 ) myönnettiin laaja vapautus veroviranomaisen suorittamasta verotuksesta tai tutkinnasta sellaisten arvonlisäveron määrien osalta, joita ei ollut ilmoitettu ajoissa, minkä vastineeksi oli suoritettava maksu, jonka suuruus vaihteli myöhemmin maksettavaksi ilmoitetun määrän puolikkaasta täysin nimelliseen veron määrään. Kuten yhteisöjen tuomioistuin totesi, ( 17 ) näillä säännöksillä ”[suosittiin] veropetokseen syyllistyneitä verovelvollisia”. Yhteisöjen tuomioistuin katsoi lisäksi seuraavaa: ( 18 )”Veroarmahduksen mahdollistaminen hyvin vähän aikaa sen jälkeen, kun verovelvollisten määräaika suorittaa arvonlisävero oli päättynyt, ja normaalisti määräytyvään veroon verrattuna hyvin vähäisen määrän vaatiminen merkitsevät kuitenkin, että kyseisen toimen seurauksena verovelvolliset, joita asia koskee, välttivät lopullisesti arvonlisäveroa koskevat velvoitteensa, vaikka kansalliset veroviranomaiset olisivat voineet normaalisti määräytyvän veron vanhentumisajankohtaa edeltävien neljän vuoden aikana paljastaa vähintään osan näistä verovelvollisista. Tässä mielessä laki nro 289/2002 saattaa kyseenalaiseksi jokaista jäsenvaltiota koskevan velvoitteen varmistaa oikea veron kanto.”

37.

Samaa ei voida sanoa käsiteltävässä asiassa riidanalaisesta säännöksestä. Kuten Italian hallitus ja komissio katsovat, sitä sovelletaan tuomioistuinvaiheeseen eikä hallinnolliseen vaiheeseen, josta veroviranomainen vastaa. Säännöksen menettelyllistä luonnetta korostaa se, että sitä ei sovelleta yksinkertaisesti arvonlisäveroon, kuten asianlaita oli asiassa C-132/06 tarkasteltujen säännösten tapauksessa, vaan Commissione tributaria centralen käsiteltävinä oleviin kaikenlaisia veroja koskeviin valituksiin. Veroviranomaisen suorittamasta tutkinnasta tai verotuksesta ei ole myönnetty vapautusta. Kaikki kyseiset tapaukset oli tutkittu, ja maksettavaksi todetut määrät oli kannettu ennen kuin riidanalainen säännös annettiin. Mainitussa säännöksessä asetetaan määräaika veroviranomaisen lopulliselle valitukselle sen kannalta kielteisestä tuomioistuinratkaisusta, mutta se ei nimenomaisesti hyödytä veropetokseen syyllistyneitä. Vaikuttaakin epätodennäköiseltä (toivottavasti hyvin epätodennäköiseltä), että tällaiset henkilöt voittaisivat tuomioistuimessa käsiteltävän riita-asian veroviranomaisen kanssa kahdesti – ei ainoastaan ensimmäisessä oikeusasteessa vaan myös muutoksenhakutuomioistuimessa. Lisäksi riidanalainen säännös tuli voimaan yli 14 vuotta sen ajankohdan jälkeen, kun lopullinen valitus olisi viimeistään voitu tehdä, siis ei ”hyvin vähän aikaa sen jälkeen, kun verovelvollisten määräaika suorittaa arvonlisävero oli päättynyt”. ( 19 )

38.

Tämän vuoksi ei voida väittää, että riidanalainen säännös ”saattaa kyseenalaiseksi jokaista jäsenvaltiota koskevan velvoitteen varmistaa oikea veron kanto” samalla tavalla kuin asiassa C-132/06 tarkastellut säännökset.

39.

Komissio korostaa jäsenvaltioiden velvollisuuksia ”[toteuttaa] kaikki lainsäädännölliset ja hallinnolliset toimenpiteet sen varmistamiseksi, että arvonlisävero kannetaan täysimääräisesti sen alueella”, ”[taata], että verovelvollisille asetettuja velvollisuuksia noudatetaan”, ”taata yhteisön omien varojen tehokas kantaminen” ja varmistaa, ettei ”näin luoda merkittäviä eroja verovelvollisten kohtelussa”. ( 20 )

40.

Tällaisia velvollisuuksia ei kuitenkaan voida laajentaa sen varmistamiseen, että veroviranomainen voi periaatteessa jatkaa tuomioistuinratkaisuista valittamista, kunnes saadaan sen kannalta myönteinen ratkaisu. Mikään unionin lainsäädäntöön sisältyvä periaate ei myöskään edellytä, että käytettävissä on oltava enemmän kuin yksi valitusmahdollisuus. Commissione tributaria centrale itse on esimerkki ensimmäisen ja viimeisen oikeusasteen tuomioistuimen tietyistä menettelytavoista. Tietyissä muissa oikeusjärjestyksissä ei ole ehdotonta valitusoikeutta, ja valituslupa voidaan harvoin myöntää asianosaiselle, joka on aiemmin hävinnyt asian kahdessa peräkkäisessä oikeusasteessa. Kaikissa järjestelmissä on oltava vaihe, jonka jälkeen uutta valitusta ei voi enää tehdä. Missään järjestelmässä ei ole takeita siitä, että lopullinen ratkaisu on kiistattomasti oikein juridisesti.

41.

Riidanalaisessa säännöksessä asetetaan määräaika veroviranomaisen lopulliselle valitukselle sen kannalta kielteisistä ensimmäisen ja toisen oikeusasteen ratkaisuista. Se siis koskee tilannetta, jossa mainittu viranomainen on toteuttanut aiheellisiksi katsotut toimenpiteet varmistaakseen maksettavaksi toteamansa arvonlisäveron kantamisen mutta jossa sekä ensimmäisen oikeusasteen tuomioistuin että muutoksenhakutuomioistuin ovat katsoneet, että vaadittua arvonlisäveroa ei tosiasiallisesti ollut maksettava. En voi hyväksyä sitä, että tällainen toimenpide sinänsä olisi jäsenvaltion laiminlyönti, joka koskee arvonlisäverojärjestelmän asianmukaisen täytäntöönpanon varmistamista.

42.

Istunnossa komissio oli samaa mieltä siitä, että jäsenvaltiolla ei ollut yleistä velvollisuutta varmistaa, että veroviranomainen voi tehdä toisen valituksen arvonlisäveroa koskevissa riita-asioissa, mutta katsoi, että silloin kun tällainen valitus voidaan tavallisesti tehdä, ei ole sallittua ”uhrata” mielivaltaisesti määriteltyä valitusten osajoukkoa sen jälkeen kun ne on tehty mutta ennen kuin ne voidaan ratkaista.

43.

Minusta vaikuttaa siltä, että riidanalainen säännös ei koske mielivaltaisesti määriteltyä valitusten osajoukkoa. Se koskee kaikkia Commissione tributaria centralessa käsiteltävinä olevia valituksia, joissa veroviranomainen on hävinnyt asian ensimmäisessä ja toisessa oikeusasteessa ja jotka kaikki ovat olleet vireillä yli 10 (käytännössä 14) vuotta. Kuudennen direktiivin 22 artiklan mukainen jäsenvaltion velvollisuus varmistaa arvonlisäveron asianmukainen laskeminen ja kantaminen merkitsee noudattamista paljon lyhyemmässä määräajassa. ( 21 ) Voidaan hyvinkin väittää, että Italia laiminlöi kyseisen velvollisuuden, koska se ei varmistanut, että verotusta koskevat riidat ratkaistiin kohtuullisessa ajassa sen jälkeen kun lopullinen arvonlisäveroilmoitus olisi pitänyt tehdä, huolimatta kahdesta saman asianosaisen hyväksi tehdystä tuomioistuinratkaisusta. Mielestäni ei voida väittää, että se on laiminlyönyt velvollisuutensa ratkaisemalla tällaisia riita-asioita 14 vuoden jälkeen ainoalla tavalla, jossa ei voitu tehdä vääryyttä asianosaiselle, jonka hyväksi aiemmat tuomiot oli annettu. (Korostan, että nämä huomautukset koskevat riidanalaista säännöstä, eivät toista säännöstä, joka on Corte di cassazioneen jätettyjen valitusten kohteena, eivätkä näiden kahden säännöksen välistä suhdetta.)

44.

Komissio viittasi myös yhteisöjen tuomioistuimen tuomioihin asiassa Lucchini ( 22 ) ja varsinkin asiassa Fallimento Olimpiclub. ( 23 ) Kumpikin asia koski oikeusvoiman periaatteen soveltamista Italian lainsäädännössä. Asiassa Lucchini yhteisöjen tuomioistuin katsoi, että unionin oikeus on esteenä sellaisen kansallisen oikeuden säännöksen soveltamiselle, jossa säädetään mainitusta periaatteesta, siltä osin kuin sen soveltaminen estää perimästä takaisin valtiontukea, jonka on todettu komission lopulliseksi jääneellä päätöksellä olevan yhteismarkkinoille soveltumaton. Asiassa Fallimento Olimpiclub, jossa yhteisöjen tuomioistuin viittasi asiaan Lucchini, se katsoi, että mainittua säännöstä ei voida soveltaa oikeudenkäynnissä, jossa on kyse arvonlisäverosta sellaiselta verovuodelta, jonka osalta mitään lopullista tuomioistuinratkaisua ei vielä ole annettu, sikäli kuin säännöksen soveltaminen estää kansallista tuomioistuinta ottamasta huomioon arvonlisäveroon liittyviä väärinkäytöksiä koskevia unionin sääntöjä. Komissio pyrkii rinnastamaan toisiinsa kyseiset unionin oikeuden vastaiset oikeusvoiman periaatteen soveltamiset ja riidanalaisen säännöksen, mikäli jälkimmäinen näyttää tekevän ensimmäisen muutoksenhakutuomioistuimen päätöksestä oikeusvoimaisen ja samalla vievän (muussa tapauksessa) viimeiseltä muutoksenhakutuomioistuimelta mahdollisuuden ratkaista kysymykset yhteensopivuudesta unionin oikeuden kanssa.

45.

En pidä tätä rinnastusta pätevänä. Asia Lucchini koski varsin erityistä tilannetta, jossa oli kyse periaatteista, jotka koskevat toimivallan jakoa jäsenvaltioiden ja yhteisön välillä valtiontukiasioissa, sillä komissiolla on yksinomainen toimivalta tutkia kansallisen valtiontukitoimenpiteen soveltuvuus yhteismarkkinoille. Vaikka asia Fallimento Olimpiclub oli läheisemmin nyt käsiteltävään asiaan liittyvä sikäli, että se koski arvonlisäveroa, siinä selvitettiin erityisesti sitä, onko oikeusvoiman periaatteen tulkinta, jonka mukaan arvonlisäveroa koskevissa riita-asioissa jossakin toisessa asiassa annetulla lainvoimaisella tuomiolla, jossa on ratkaistu sellainen keskeinen seikka, joka on yhteinen tälle ja muille oikeudenkäyntiasioille, on sitova oikeusvaikutus tämän seikan osalta, vaikka lainvoimaisessa tuomiossa olisikin kyse eri verokaudesta, yhdenmukainen tehokkuusperiaatteen kanssa. Kumpikaan näistä tilanteista tai mikään rinnastettavissa oleva tilanne ei ole vallitsevana käsiteltävässä asiassa, joka on ratkaistava erityispiirteidensä perusteella.

46.

Komissio on lisäksi tähdentänyt, että arvonlisävero muodostaa yhden perustan unionin ”omille varoille”, joiden tehokkaasta kantamisesta jäsenvaltiot vastaavat. ( 24 )

47.

Tämä pitää tietenkin paikkansa. Arvonlisäveroihin perustuvat omat varat on määritelty 0,30 prosentiksi yhdenmukaisesta arvonlisäveron määräytymisperusteesta kunkin jäsenvaltion osalta. ( 25 ) Koska teoreettinen yhdenmukainen peruste muunnetaan tosiasiallisesti kannetuista määristä, ( 26 ) jäsenvaltioiden tehokas veronkanto vaikuttaa unionin budjettituloihin.

48.

Tehokkaan veronkannon vaatimus ei kuitenkaan voi olla ehdoton. Veronkannon kustannukset ja todennäköisyys on punnittava suhteessa mahdollisiin tuloihin. Riidanalaisen säännöksen tapauksessa kustannuksia ei koituisi ainoastaan veroviranomaiselle menettelyn vuoksi vaan myös valtiolle, jonka on pidettävä Commissione tributaria centrale toiminnassa todennäköisesti hyvin kauan. Veronkannon todennäköisyyteen ei vaikuta ainoastaan se, että on annettu kaksi veroviranomaisen kannalta kielteistä ratkaisua, vaan yksinkertaisesti myös ajan kulku, jonka seurauksena osaa määristä ei voida periä edes myöhemmän myönteisen ratkaisun tapauksessa. Lisäksi velvollisuutta kantaa veroa on punnittava suhteessa velvollisuuteen antaa verovelvolliselle mahdollisuus päättää tilit kohtuullisessa ajassa kunkin arvonlisäverokauden päättymisen jälkeen. Mikäli oikeusriita on ollut vireillä huomattavan kauan, joskus väistämättä tulee vaihe, jossa tällaisia näkökohtia on pidettävä tärkeämpinä kuin velvollisuutta ajaa kaikkia arvonlisäverovaateita. Riidanalaisessa säännöksessä asetetut kriteerit eivät vaikuta tässä yhteydessä kohtuuttomilta.

49.

Komissio viittaa lain nro 289/2002 16 §:ää koskevaan Corte di cassazionen oikeuskäytäntöön; mainitun lain 8 ja 9 §:ää tarkasteltiin komission kanteessa asiassa C-132/06, ja yhteisöjen tuomioistuin totesi niiden olevan ristiriidassa unionin lainsäädännön kanssa. Lain 16 §:n nojalla verovelvollinen voi saada minkä tahansa vireillä olevan asian ratkaistuksi missä tahansa verotuomioistuimessa maksamalla 10 prosenttia riidanalaisesta määrästä tai 150 euroa, jos riidanalainen määrä on alle 2000 euroa. Corte di cassazione on todennut, että mainittua pykälää vaivaa sama ristiriita kuin lain nro 289/2002 8 ja 9 §:ää. Komissio väittää, että tällainen toteamus on merkityksellinen arvioitaessa riidanalaista säännöstä, joka sen mukaan on ”käytännössä samanlainen”.

50.

Lain nro 289/2002 16 §:n yhteensopivuus unionin lainsäädännön kanssa ei ole tarkasteltavana tässä menettelyssä eikä unionin tuomioistuimen tehtävänä ole lausua näkemystä tässä vaiheessa. Totean kuitenkin, että se eroaa riidanalaisesta säännöksestä ainakin yhdellä merkittävällä tavalla: sitä sovelletaan kaikkiin verotuomioistuimissa vireillä oleviin menettelyihin riippumatta niiden kestosta. Tämän vuoksi se vaikuttaa huomattavasti enemmän ”yleiseltä luopumiselta” kuin riidanalainen säännös, jota sovelletaan ainoastaan kolmannen oikeusasteen menettelyihin, kun menettely on kaiken kaikkiaan ollut vireillä yli 10 (käytännössä 14) vuotta. Näin ollen en usko, että mitään lain nro 289/2002 16 §:ää koskevaa kansallista oikeuskäytäntöä voidaan pitää käsiteltävän asian kannalta merkityksellisenä.

51.

Komissio korostaa, että riidanalaiseen säännökseen sisältyy kaikkien kyseessä olevien oikeusriitojen ratkaiseminen ja että siinä ei oteta huomioon mahdollista veroviranomaisen hyväksi tehtävän ratkaisun todennäköisyyttä. Se vertaa riidanalaista säännöstä muihin Italian lainsäädännön säännöksiin, joissa mahdollistetaan veroviranomaisen ja verovelvollisen välisten oikeusriitojen sovintoratkaisut viranomaisen suorittaman oikeusriidan tapauskohtaisen arvioinnin perusteella ja/tai se, että verovelvollinen maksaa osan vaaditusta määrästä. Komissio pitää riidanalaista säännöstä pikemminkin asiassa C-132/06 annetussa tuomiossa tarkoitettuna yleisenä luopumisena kuin tapauskohtaisena ratkaisuna, jota se näyttää pitävän hyväksyttävänä.

52.

En pidä tätä väitettä vakuuttavana.

53.

On totta, että asianosainen, joka on hävinnyt asian kahdessa ensimmäisessä oikeusasteessa, voi tehdä toisen valituksen. Lisäksi tällainen asianosainen yleensä arvioi jokseenkin täsmällisesti intressinsä ja menestymisen mahdollisuutensa ennen toisen valituksen tekemistä. Veroviranomaisen kaltainen julkisyhteisö voi myös toivoa oikeusvarmuuteen liittyvistä yleisemmistä syistä saavansa yleisen edun mukaisesti ratkaisun lopulliseen valitukseen.

54.

Yhtäältä riidanalainen säännös näyttää tosiasiallisesti korvaavan veroviranomaisen arvion asian ajamiseen liittyvästä intressistään lähes tilastotieteellisellä arviolla siitä todennäköisyydestä, että ratkaisuun saadaan muutos valituksen avulla. Mikäli tämä todennäköisyys on pieni, kuten riidanalaisen säännöksen perusteella vaikuttaa olevan, lopullisesta valituksesta tehtävän ratkaisun puuttuminen vaikuttaa vähemmän ongelmalliselta, joskaan ei ihanteelliselta.

55.

Toisaalta neuvoteltu tapauskohtainen sovinto, jossa veroviranomainen luopuu maksettavaksi toteamastaan vaateesta täysimääräisesti, minkä vastineeksi on maksettava osa kyseisestä määrästä, ei vaikuta sen paremmalta toimintamallilta. Se tuottaa väistämättä joko enemmän tai vähemmän veroja kuin merkityksellisen lainsäädännön asianmukaisen tulkinnan perusteella olisi pitänyt kantaa, mutta siinä edelleen luovutaan mahdollisuudesta saada lopulliselta muutoksenhakutuomioistuimelta ratkaisu kyseisestä tulkinnasta.

56.

Kumpaakaan vaihtoehtoa ei voida pitää ihanteellisena kaikkien maksettavien verojen kantamiseksi, mutta kumpikaan niistä ei vaikuta hylättävältä tai olevan rinnastettavissa asiassa C-132/06 annetussa tuomiossa tarkoitettuun yleiseen luopumiseen.

57.

Sen sijaan tarve noudattaa ”kohtuullisen ajan” vaatimusta, josta määrätään Euroopan ihmisoikeussopimuksen 6 artiklan 1 kappaleessa ( 27 ) (ja Euroopan unionin perusoikeuskirjan 47 artiklassa, joka koskee jäsenvaltioita silloin, kun ne soveltavat unionin oikeutta), vaikuttaa selkeältä ja erityisen vahvalta perustelulta riidanalaiseen säännökseen sisältyvän kaltaiselle säännölle. Oikeusvarmuuden vaatimuksen kannalta kymmenen vuotta tuntuu erityisen pitkältä ajalta pitää oikeudenkäynti vireillä, ellei tämä ole asian erityisten olosuhteiden vuoksi perusteltua. ( 28 ) Riidanalaista säännöstä sovelletaan käytännössä ainoastaan menettelyihin, jotka olivat huhtikuussa 2010 olleet vireillä kolmannessa oikeusasteessa vähintään 10 (käytännössä 14) vuotta ja joiden kokonaiskesto on siten ollut tuntuvasti pidempi. Vaikka näin pitkä kesto sinänsä onkin ilmeisen vakava ongelma, joka jäsenvaltion on ratkaistava, ( 29 ) en usko, että unionin lainsäädännössä säädetty velvollisuus varmistaa arvonlisäverojen tehokas kantaminen voi edellyttää sitä, että ylläpidetään yli 10 tai 14 vuotta oikeudellisesti epävarmaa tilannetta sellaisen riidanalaisen veron määrän osalta, josta verovelvollinen on jo saanut kaksi myönteistä ratkaisua.

58.

Edellä esitettyjen seikkojen perusteella katson, ettei riidanalaista säännöstä käsiteltävässä asiassa voida rinnastaa asiassa C-132/06 tarkasteltuihin säännöksiin ja että kyseessä ei ole Italian laiminlyönti, joka koskee arvonlisäverojärjestelmän asianmukaisen soveltamisen varmistamista.

59.

Yksi riidanalaisen säännöksen näkökohta vaikuttaa kuitenkin kyseenalaiselta muun muassa asiassa C-132/06 annetun yhteisöjen tuomioistuimen tuomion perusteella suhteessa verotuksen neutraalisuuden vaatimukseen eli velvollisuuteen, ”että näin ei saada luoda merkittäviä eroja verovelvollisten kohtelussa, olipa kyse kohtelusta yhdessä jäsenvaltiossa tai koko yhteisön alueella”. ( 30 )

60.

Komissio ottaa tämän näkökohdan esille kysymällä, että jos muunnetun asetuksen 3 §:n 2 bis momentin tavoitteena oli tosiaan vähentää Commissione tributaria centralessa ja Corte di cassazionessa vireillä olevien asioiden määrää, miksi sitä sovellettiin ainoastaan menettelyihin, jotka olivat olleet vireillä yli kymmenen vuotta tiettynä ajankohtana, eikä kaikkiin menettelyihin silloin, kun saavuttivat kymmenen vuoden määräajan.

61.

Tämä kysymys ei minusta vaikuta osuvalta käsiteltävässä asiassa, josta on syytä muistaa, että se koskee ainoastaan Commissione tributaria centralessa käsiteltävänä olevia asioita. Kun riidanalainen säännös tuli voimaan, kaikki mainitussa tuomioistuimessa käsiteltävänä olleet valitukset olivat olleet vireillä yli 10 vuotta eikä sille enää voinut jättää uusia valituksia.

62.

Kokonaisuudessaan 3 §:n 2 bis momentilla kuitenkin luodaan arvonlisäveroa koskevissa oikeudenkäynneissä erilainen kohtelu lopullisten valitusten välille niiden jättämisajankohdan mukaan eikä niiden vireilläoloajan keston mukaan. ( 31 ) Vaikka 10 vuoden kriteeriä voidaan pitää objektiivisena (joskin kaikkien määräaikojen tapaan mielivaltaisena) erityispiirteenä, kun sitä tarkastellaan Euroopan ihmisoikeussopimuksen 6 artiklan 1 kappaleessa ja perusoikeuskirjan 47 artiklassa tarkoitetun ”kohtuullisen ajan” vaatimuksen valossa, mielestäni ei voida hyväksyä sitä, että tällä kriteerillä olisi erilaisia vaikutuksia yksinkertaisesti sen ajankohdan mukaan, jona lopullinen valitus tehtiin.

63.

En kuitenkaan pidä tätä riittävänä perusteena, jonka perusteella riidanalaisen säännöksen sinänsä on katsottava olevan ristiriidassa Italian sen velvollisuuden kanssa, jonka mukaan on varmistettava arvonlisäverojen tehokas kantaminen ja arvonlisäverojärjestelmän mukaisten verovelvollisten velvollisuuksien tehokas noudattaminen. Voidaan edellyttää kaikkien muunnetun asetuksen 3 §:n 2 bis momentin soveltamisalaan kuuluvien tilanteiden yhdenmukaista kohtelua ainakin siltä osin kuin ne koskevat arvonlisäveroa. Jos Corte di cassazionessa vireillä olevia valituksia kohdeltaisiin samalla tavalla kuin Commissione tributaria centralessa vireillä olevia valituksia aina, kun menettelyn kesto ylittää 10 vuoden määräajan, tämä ongelma voitaisiin ehkä poistaa. Sama voisi päteä myös, jos tällä hetkellä Corte di cassazionessa käsiteltäviin valituksiin sovellettava kohtelu laajennettaisiin koskemaan myös Commissione tributaria centralessa käsiteltäviä valituksia. En kuitenkaan usko, että unionin tuomioistuimen tehtävänä on lausua näkemystä kummastakaan tai mistään muustakaan toimintamallista tämän ennakkoratkaisupyynnön yhteydessä. Tällaiset seikat eivät ole merkityksellisiä tarkasteltaessa kysymystä siitä, onko unionin lainsäädännön asianmukainen tulkinta esteenä riidanalaisen säännöksen kaltaiselle toimenpiteelle erikseen tarkasteltuna.

64.

Ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa Commissione tributaria centralen esittämään kysymykseen seuraavasti:

SEU 4 artiklan 3 kohta (aiemmin EY 10 artikla) ja jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 2 ja 22 artikla eivät ole esteenä kansalliselle säännökselle, jossa säädetään verovelvollisen ja veroviranomaisen välisistä arvonlisäveroa koskevista oikeusriidoista, että kun menettelyn aloittamisesta ensimmäisessä oikeusasteessa on kulunut kymmenen vuotta, veroviranomaisen sen kannalta kielteisten kahden ensimmäisen oikeusasteen tuomioiden jälkeen tekemä toinen valitus ratkaistaan automaattisesti toisessa muutoksenhakutuomioistuimessa ilman ratkaisua pääasiasta.