EU tax law WEB van Putten and Others - C-578/10

1.

Pamatbrīvības kopā ar Savienības pilsonību, šķiet, veido visaptverošu tiesiskās aizsardzības pamatu attiecībā uz Savienības pilsoņu veiktajām pārrobežu darbībām. Šobrīd izskatāmās lietas tomēr atklāj iespējamu nepilnību: šajā gadījumā attiecībā uz kāda priekšmeta, konkrēti – privāta mehāniskā transportlīdzekļa – bezatlīdzības nodošanu lietošanā, kas notiek pārrobežu līmenī.

2.

Kaut arī uz šo lietu apstākļiem var attiecināt vienu no pamatbrīvībām, tai skaitā Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvību, Savienības tiesības tomēr ierobežo iespējamos nodokļu maksājumus saistībā ar transportlīdzekļa izmantošanu uzņemošajā valstī ( 2 ). Nīderlande tomēr balstās uz pieņēmumu, ka šajā gadījumā nav piemērojama neviena no pamatbrīvībām. Tā apliekot ar nodokli ārvalstīs izīrēta transportlīdzekļa izmantošanu valsts teritorijā tāpat kā pirmreizējo reģistrēšanu un kā reģistrācijas nodokli prasot aptuveni pusi no transportlīdzekļa vērtības.

3.

Atbilstošo Savienības tiesisko regulējumu veido LESD 21. pants, kurā paredzētas Savienības pilsoņu tiesības uz brīvu pārvietošanos, un LESD 63. pants, kurā paredzēta kapitāla brīva aprite.

4.

Izvērtējot kapitāla brīvu apriti, ir jāņem vērā Padomes 1988. gada 24. jūnija Direktīva 88/361/EEK par Līguma 67. panta īstenošanu ( 3 ). Tās I pielikumā ir ietverta kapitāla aprites tipu nomenklatūra, kuras XI sadaļa attiecas uz personīgā kapitāla apriti. Tajā cita starpā ir minēti šādi darījumi:

[..]

[..]”

5.

Šīs nomenklatūras ievada trešajā daļā tomēr ir minēts, ka tā nav izsmeļoša:

“Šī nomenklatūra nav pilnīgs kapitāla aprites jēdzienu saraksts – no tā izriet XIII sadaļas virsraksts – F. “Citi kapitāla aprites tipi – Dažādi”. Nomenklatūra šā iemesla dēļ nav jāinterpretē kā ierobežojums šīs direktīvas 1. pantā minētā kapitāla aprites pilnīgas liberalizācijas principa piemērojumam.”

6.

Nīderlandes tiesisko regulējumu Hoge Raad [Augstākā tiesa] atbilstoši Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (1992. gada Likums par nodokli, ar ko apliek vieglās automašīnas un motociklus; turpmāk tekstā – “likums”) ir atspoguļojusi šādi:

7.

Ar apzīmējumu “nodoklis, ar ko apliek vieglās automašīnas un motociklus”, Nīderlandē tiek piemērots nodoklis vieglajām automašīnām un motocikliem (likuma 1. panta 1. punkts). Nodoklis tiek piemērots, reģistrējot vieglās automašīnas un motociklus Nīderlandes transportlīdzekļu reģistrā, kā arī lietojot nereģistrētu vai citā valstī, nevis Nīderlandē reģistrētu vieglo automašīnu vai motociklu uz Nīderlandes publiskajiem ceļiem, ja šo transportlīdzekli faktiski izmanto Nīderlandē dzīvojoša fiziska persona vai tajā reģistrēta sabiedrība.

8.

Nodokļa tarifa apmērs attiecībā uz vieglo automašīnu – neskarot likuma 9. panta 1. punktā paredzētos palielinājumus un samazinājumus – ir 45,2 % no kataloga neto cenas, t.i., no kataloga cenas, atskaitot tajā iekļauto pievienotās vērtības nodokli. Ar kataloga cenu ir saprotama ražotāja vai importētāja Nīderlandes pārdevējiem pārdošanai gala patērētājiem ieteiktā cena. Attiecībā uz jauniem (t.i., nelietotiem) transportlīdzekļiem ir piemērojama kataloga cena transportlīdzekļa numura zīmju izsniegšanas dienā; attiecībā uz lietotiem transportlīdzekļiem – transportlīdzekļa pirmreizējās nodošanas ekspluatācijā Nīderlandē vai ārpus tās brīdī piemērojamā kataloga cena. Pēdējā minētā cena ir piemērojama arī tad, ja nodokļa parāds pastāv nevis Nīderlandē, bet citā valstī reģistrēta transportlīdzekļa izmantošanas uz publiskajiem ceļiem dēļ.

9.

Piemērojot nodokli lietotām vieglajām automašīnām, tiek ņemts vērā iepriekšējās lietošanas laiks (likuma 10. pants). Atkarībā no transportlīdzekļa pirmreizējās nodošanas ekspluatācijā brīža nodokļa summa tiek samazināta atbilstoši noteiktai procentu likmei.

10.

L. A. K. van Putena [L. A. C. van Putten] un P. Muks [P. Mook] ir Nīderlandes pilsoņi, savukārt G. Franka [G. Frank] ir Vācijas pilsone. Laikā, kad finanšu pārvaldes ierēdņi konstatēja, ka šīs personas uz publiskajiem ceļiem ir vadījušas vieglo automašīnu, kurai ir nevis Nīderlandes, bet gan Beļģijas vai Vācijas reģistrācijas numurs, visas šīs personas dzīvoja Nīderlandē.

11.

Transportlīdzeklis, kuru vadīja van Putena, piederēja viņas Beļģijā dzīvojošajam tēvam. 2005. gada 28. martā veiktās pārbaudes brīdī viņa šo transportlīdzekli Nīderlandē uz laiku bija izmantojusi privātiem mērķiem. Tādējādi viņai tika lūgts samaksāt nodokli EUR 5955 apmērā.

12.

Muks bija izmantojis transportlīdzekli, kas piederēja vienam no tā Vācijā dzīvojošajiem ģimenes locekļiem. 1999. gada 19. augustā veiktās pārbaudes brīdī viņš bija saņēmis transportlīdzekli Vācijā un uz laiku izmantojis to Nīderlandē un Vācijā privātiem braucieniem. Viņam tika piemērots nodokļa maksājums 4097 Nīderlandes guldeņu, t.i., EUR 1859 apmērā.

13.

Frankas izmantotais transportlīdzeklis piederēja viņas Vācijā dzīvojošajam draugam, un viņš to bija izmantojis uzturēšanās pie viņas Nīderlandē laikā. 2005. gada 18. janvārī veiktās pārbaudes brīdī Franka uz laiku bija izmantojusi šo transportlīdzekli Nīderlandē privātiem mērķiem. Viņai tika piemērots nodokļa maksājums EUR 6709 apmērā.

14.

Lai noskaidrotu, vai šī aplikšana ar nodokli ir bijusi tiesiska, Hoge Raad jautā, vai attiecībā uz šajās trīs lietās pastāvošajiem faktiskajiem apstākļiem ir piemērojamas Savienības tiesības:

Lieta C-578/10:

Vai, ņemot vērā EKL 18. pantu (tagad – LESD 21. pants), Kopienu tiesības ir piemērojamas tādai situācijai, kurā dalībvalsts iekasē nodokli par transportlīdzekļa pirmreizējās ekspluatēšanas tās ceļu tīklā uzsākšanu gadījumā, ja šis transportlīdzeklis ir reģistrēts citā dalībvalstī, to ir aizdevis šīs citas dalībvalsts rezidents un pirmās minētās dalībvalsts rezidents to ir izmantojis braukšanai šīs pirmās dalībvalsts teritorijā?

Lieta C-579/10:

Vai, ņemot vērā EKL 18. pantu (tagad – LESD 21. pants), Kopienu tiesības ir piemērojamas tādai situācijai, kurā dalībvalsts iekasē nodokli par transportlīdzekļa pirmreizējās ekspluatēšanas tās ceļu tīklā uzsākšanu gadījumā, ja šis transportlīdzeklis ir reģistrēts citā dalībvalstī, to ir aizdevis šīs citas dalībvalsts rezidents un pirmās minētās dalībvalsts rezidents to ir izmantojis privātiem braucieniem starp šīm divām dalībvalstīm?

Lieta C-580/10:

Vai, ņemot vērā EKL 18. pantu (tagad – LESD 21. pants), Kopienu tiesības ir piemērojamas tādai situācijai, kurā dalībvalsts iekasē nodokli par transportlīdzekļa pirmreizējās ekspluatēšanas tās ceļu tīklā uzsākšanu gadījumā, ja šis transportlīdzeklis ir reģistrēts citā dalībvalstī, to ir aizdevis šīs citas dalībvalsts rezidents un pirmās minētās dalībvalsts rezidents, kuram ir citas dalībvalsts pilsonība, to ir izmantojis privātiem braucieniem pirmās dalībvalsts teritorijā?

15.

Ar Tiesas priekšsēdētāja 2011. gada 1. februāra rīkojumu šīs trīs lietas tika apvienotas. Tiesvedībā, iesniedzot rakstveida apsvērumus, iestājās Nīderlandes Karaliste, Somijas Republika un Eiropas Komisija. Mutvārdu process netika uzsākts.

16.

Transportlīdzekļu aplikšana ar nodokli nav tikusi saskaņota un katrā dalībvalstī tā ir ļoti atšķirīga. Dalībvalstis tādējādi ir tiesīgas īstenot to nodokļu kompetenci šajā jomā ar nosacījumu, ka tas tiek veikts, ievērojot Savienības tiesības ( 4 ).

17.

Šajā ziņā lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas vienīgi uz šīs aplikšanas ar nodokli saderīgumu ar Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvību. Tomēr, tā kā pār šo tiesisko regulējumu prevalē arī citas pamatbrīvības ( 5 ), es vispirms izvērtēšu pakalpojumu sniegšanas brīvību un kapitāla brīvu apriti.

18.

Pārrobežu mērogā veiktu transportlīdzekļa lietošanas tiesību nodošanu varētu uzskatīt par pakalpojumu sniegšanu LESD 57. panta izpratnē. Atbilstoši šai tiesību normai pakalpojumus uzskata par pakalpojumiem, ja tos parasti sniedz par atlīdzību.

19.

Ja transportlīdzekļa nodošana lietošanā tiek aplūkota tikai teorētiski, to varētu uzskatīt par pakalpojumu sniegšanu, jo parasti tā notiek par atlīdzību, piemēram, kā transportlīdzekļa īre ( 6 ) vai līzings ( 7 ).

20.

Tomēr, aplūkojot konkrēto šīs lietošanas juridisko formu, to vairs nevar uzskatīt par pakalpojumu, kas tiek sniegts par atlīdzību. Šajās lietās transportlīdzekļi ir nodoti lietošanā tieši kā bezatlīdzības lietošanas tiesību piešķīrums.

21.

Klasificējot darbības ar mērķi piemērot pakalpojumu sniegšanas brīvību, Tiesa šaubu gadījumā ņem vērā konkrētos pakalpojumu raksturojošos apstākļus. Ja pakalpojumam nav ekonomiska rakstura, Tiesa noraida šīs brīvības piemērojamību. Tā, piemēram, Tiesa nav piemērojusi šo brīvību attiecībā uz mācībām skolās, kas ir valsts izglītības sistēmas daļa un ko finansē no valsts līdzekļiem, tomēr ir to attiecinājusi uz mācībām, ko nodrošina izglītības iestādes, kas ir finansētas galvenokārt no privātiem līdzekļiem ( 8 ).

22.

Līdzīgi arī transportlīdzekļu nodošanas lietošanā gadījumā ir jāņem vērā konkrētie apstākļi. Uz šajā lietā izskatāmo bezatlīdzības nodošanas lietošanā gadījumu pakalpojumu sniegšanas brīvība līdz ar to neattiecas ( 9 ).

23.

Pirmajā brīdī arī kapitāla brīvas aprites saskaņā ar LESD 63. pantu piemērojamības iespējamība šķiet visai attālināta. Tomēr mēdz pastāvēt arī tādi darījumi, kuri pēc savas būtības līdzinās bezatlīdzības nodošanai lietošanā un uz kuriem ir attiecināma šī brīvība: mantojumi un īpašuma dāvinājumi.

24.

Attiecībā uz LESD 63. pantu no pastāvīgās judikatūras izriet, ka, tā kā Līgumā jēdziens “kapitāla aprite” nav definēts, par vērtīgu norādi ir atzīstama Direktīvas 88/361 I pielikumā pievienotā nomenklatūra, ievērojot, ka atbilstoši šī pielikuma ievada trešajai daļai tajā ietvertā nomenklatūra nav izsmeļoša attiecībā uz kapitāla aprites jēdzienu ( 10 ).

25.

Šajā ziņā Tiesa jau ir nospriedusi, ka mantojumi un dāvinājumi, kas ietilpst Direktīvas 88/361 I pielikuma XI sadaļā ar nosaukumu “Personīgā kapitāla aprite”, ir uzskatāmi par kapitāla apriti LESD 63. panta izpratnē, izņemot gadījumus, kad to būtiskās sastāvdaļas ir saistītas tikai ar vienas dalībvalsts teritoriju ( 11 ).

26.

Nepieciešamā pārrobežu elementa esamība šajā lietā ir acīmredzama: citā dalībvalstī dzīvojošas personas nodod transportlīdzekļus lietošanā personām, kuras dzīvo Nīderlandē un tur izmanto šos transportlīdzekļus.

27.

Izšķiroša nozīme tomēr ir tam, vai šo nodošanu lietošanā var uzskatīt par kapitāla apriti.

28.

Attiecībā uz nodokļa atskaitījumu par summu, kas atbilst trešām personām, kuras ir citas dalībvalsts rezidentes, veikto ziedojumu vērtībai, Tiesa ir nospriedusi, ka, lai lemtu, vai uz attiecīgo valsts tiesisko regulējumu attiecas Līguma noteikumi par kapitāla apriti, nav nozīmes tam, vai minētie ziedojumi ir veikti naudā vai tie ir bijuši materiāli ( 12 ).

29.

Transportlīdzekļa nodošana bezatlīdzības lietošanā pēc būtības neatšķiras no materiāla dāvinājuma. Īpašums gan ir jāatdod atpakaļ, bet to ir iespējams uz laiku izmantot bez atlīdzības. Šo ar izmantošanu saistīto priekšrocību saņēmējs – tāpat kā dāvinājuma gadījumā – saņem galīgi. Tam var būt nemaznozīmīga ekonomiskā vērtība, kuru precīzi ir iespējams noteikt, veicot salīdzinājumu ar atbilstošas automašīnas īrēšanas izmaksām.

30.

Spriedums, kas attiecās uz materiālu dāvinājumu ( 13 ), nenoliedzami nebija saistīts ar attiecībā uz dāvinājuma saņēmēju noteiktiem pasākumiem, bet gan ar to ņemšanu vērā nodokļu ziņā attiecībā uz dāvinājuma devēju. Tomēr saistībā ar kapitāla brīvu apriti nav nozīmes tam, vai ierobežojumi ir noteikti attiecībā uz pakalpojuma sniedzēju vai pakalpojuma saņēmēju. Tādējādi lielākā daļa no mantojuma jomā izskatāmajām lietām attiecas uz nodokļa uzlikšanu mantojuma saņēmējam ( 14 ).

31.

Līdz ar to pārrobežu mēroga transportlīdzekļa bezatlīdzības nodošana lietošanā ir uzskatāma par kapitāla apriti LESD 63. panta izpratnē.

32.

Kapitāla aprites bezatlīdzības darījumu gadījumā pastāvošās tipiskās ierobežojuma definīcijas šajās lietās tomēr nav atbilstošas. Rezidentu īstenotās transportlīdzekļu izmantošanas aplikšana ar nodokli nevar nedz atturēt nerezidentus veikt ieguldījumus attiecīgajā dalībvalstī vai turpināt veikt šādus ieguldījumus ( 15 ), nedz arī samazināt mantojuma vērtību ( 16 ).

33.

Tomēr aplikšana ar nodokli var atturēt personas, kas izmanto lietošanai nodoto transportlīdzekli, piekrist attiecīgajai priekšrocībai un izmantot to. Būtībā nodoklis var vairākkārt pārsniegt izmantošanas vērtību. Šis šķērslis bezatlīdzības pārrobežu pakalpojuma akceptēšanai ierobežo kapitāla brīvu apriti ( 17 ).

34.

Turklāt, raugoties no personas, kas gūst labumu no nodošanas lietošanā, viedokļa, runa ir vismaz par nelabvēlīgāku attieksmi pret pārrobežu nodošanu lietošanā salīdzinājumā ar valsts teritorijas ietvaros veiktu nodošanu lietošanā. Tā kā valsts teritorijas ietvaros veiktas nodošanas lietošanā gadījumā reģistrācijas nodoklis par transportlīdzekli jau ir ticis samaksāts, personai, kas gūst labumu no nodošanas lietošanā, nav jāuztraucas par aplikšanu ar nodokli ( 18 ). Hoge Raad nav jautājusi, kādā mērā šī nevienlīdzīgā attieksme varētu būt pamatota; turklāt arī šajā gadījumā ir piemērojami turpmāk norādītie apsvērumi saistībā ar pamatojamību ( 19 ).

35.

Līdz ar to uz lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvertajiem jautājumiem ir jāatbild, ka nodoklis, ko dalībvalsts iekasē, ja tās teritorijā dzīvojoša persona tās ceļu tīklā privātām vajadzībām izmanto transportlīdzekli, kurš ir reģistrēts citā dalībvalstī un kuru ir aizdevis šīs citas dalībvalsts rezidents, ierobežo kapitāla brīvu apriti LESD 63. panta izpratnē.

36.

Gadījumā, ja Tiesa nepiekristu manam viedoklim par kapitāla brīvas aprites piemērošanu, es pakārtoti izvērtēšu jautājumu par to, vai ir piemērojama arī Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvība.

37.

Ar LESD 20. pantu ikvienai personai, kurai ir kādas dalībvalsts pilsonība, ir piešķirts Savienības pilsoņa statuss. Līdz ar to visas trīs attiecīgās personas ir Savienības pilsoņi. Kā vairākkārtēji uzsvērusi Tiesa, Savienības pilsonība ir paredzēta kā dalībvalstu pilsoņu pamata statuss ( 20 ).

38.

Atbilstoši LESD 21. panta 1. punktam ikvienam Savienības pilsonim ir tiesības brīvi pārvietoties un uzturēties dalībvalstu teritorijā. Šīs tiesību normas piemērošana šajās lietās rada divas savstarpēji cieši saistītas problēmas. Pirmkārt, iesniedzējtiesa jautā, vai šajā gadījumā ir runa par pilnībā iekšējām situācijām. Otrkārt, rodas jautājums, vai lietošanā nodoto ārvalstīs reģistrēto transportlīdzekļu izmantošanas aplikšana ar nodokli ierobežo tiesības brīvi pārvietoties un uzturēties dalībvalstu teritorijā.

39.

Eiropas Savienības pilsonības mērķis nav paplašināt Līguma materiālās piemērošanas jomu un attiecināt to uz iekšējām situācijām, kam nav nekādas saistības ar Savienības tiesībām ( 21 ).

40.

Pretēji Nīderlandes viedoklim es tomēr uzskatu, ka ir acīmredzams, ka šī lieta neattiecas uz pilnībā iekšēju situāciju. Attiecīgais Nīderlandes nodokļa režīms attiecas vienīgi uz ārvalsts transportlīdzekļiem, jo tas ir saistīts ar to, ka izmantotie transportlīdzekļi nav reģistrēti Nīderlandē. Līdz ar to praksē tas ir piemērojams arī pārrobežu mēroga transportlīdzekļu bezatlīdzības nodošanai lietošanā Nīderlandē dzīvojošām personām. Savukārt valsts ietvaros veiktai bezatlīdzības nodošanai lietošanā šis nodoklis nav piemērojams, jo šādā gadījumā transportlīdzekļi ir reģistrēti Nīderlandē ( 22 ).

41.

Tomēr rodas jautājums, vai netiek ierobežota Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvība.

42.

Hoge Raad ( 23 ), pamatojoties uz LESD 21. panta 1. punkta formulējumu, aizstāv viedokli, saskaņā ar kuru aplikšana ar nodokli apdraud šajā tiesību normā paredzēto aizsardzības jomu: tiesības brīvi pārvietoties Nīderlandes teritorijā tiek ierobežotas ar transportlīdzekļu izmantošanas aplikšanu ar nodokli. Attiecīgās personas var izmantot transportlīdzekļus pārvietošanās vajadzībām, tikai nomaksājot attiecīgu nodokli.

43.

Šī apgalvojuma pamatojumam var minēt spriedumu, kurā Tiesa bija konstatējusi ierobežojuma esamību situācijā, kad kāds Beļģijas reģions bija pieņēmis tiesību normas, kas citos Beļģijas reģionos dzīvojošajiem pilsoņiem padarīja mazāk pievilcīgu iespēju dzīvot kādā konkrētā Beļģijas teritorijas daļā ( 24 ). Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvības apmērs ir ierobežots tikai ar pilnībā iekšēju situāciju izslēgšanu, proti, ar Beļģijas pilsoņu, kuri nekad nav izmantojuši savas tiesības uz brīvu pārvietošanos, izslēgšanu ( 25 ).

44.

Šajās lietās es tomēr nedomāju, ka būtu saprātīgi padziļināti izvērtēt šo – nebūt ne neproblemātisko ( 26 ) – judikatūru, jo pastāv pietiekami daudz sasaistes punktu ar pārrobežu pārvietošanās brīvību.

45.

Brīvību šķērsot dalībvalstu robežas, nenoliedzami, aizsargā LESD 21. pantā paredzētā pamatbrīvība. Iespējas, ko piedāvā Līgums saistībā ar brīvu pārvietošanos, nevarētu efektīvi izmantot, ja dalībvalsts pilsonim varētu liegt tās izmantot to šķēršļu dēļ, kurus viņa dzīvošanai uzņēmējvalstī rada viņa izcelsmes valsts, sodot viņu par šo tiesību izmantošanu ( 27 ). Līdz ar to LESD 21. pants nepieļauj tādus pasākumus, kas var atturēt Savienības pilsoni no došanas uz citām dalībvalstīm vai var apgrūtināt vai padarīt mazāk pievilcīgu šīs brīvības izmantošanu ( 28 ).

46.

Šobrīd izskatāmajās lietās pastāv pārrobežu pārvietošanās brīvības ierobežojumi, jo ārvalstīs bez atlīdzības aizdotu transportlīdzekļu izmantošanai valsts teritorijā tiek piemērots nodoklis puses no transportlīdzekļa vērtības apmērā. Šī ārvalstīs aizdota transportlīdzekļa gadījuma rakstura izmantošanas aplikšana ar nodokli ir pielīdzināma šīs izmantošanas aizliegumam. Nodoklis, kura apmērs ir aptuveni puse no transportlīdzekļa vērtības, būtībā vairākkārtēji pārsniedz izmantošanas ekonomisko vērtību.

47.

Šajā ziņā nav nozīmes tam, vai konkrētā gadījumā Savienības pilsoņi saistībā ar transportlīdzekļa nodošanu lietošanā paši ir šķērsojuši dalībvalstu robežas un vai attiecīgā nodokļa piemērošana šo robežu šķērsošanu ir padarījusi mazāk pievilcīgu. Tieši pretēji – pietiek ar to, ka strīdīgais nodoklis ierobežo attiecīgo Savienības pilsoņu pārrobežu attiecības.

48.

Transportlīdzekļu – kā arī citu objektu – bezatlīdzības nodošana lietošanā ir pušu starpā pastāvošo attiecību izpausme, vai tās būtu saistītas ar ģimeni vai draudzību ( 29 ).

49.

Ja šīs attiecības pārsniedz dalībvalstu robežas, parasti tas nozīmē, ka attiecīgās personas iepriekš ir šķērsojušas šīs robežas. Kā pamatoti norādījusi Komisija, LESD 21. pantā paredzētās pamatbrīvības mērķis tieši ir aizsargāt Savienības pilsoņu veiktās pārrobežu neekonomiskās darbības un tātad it īpaši sociāla rakstura pārrobežu attiecības.

50.

Dalībvalsts, kas iekasē nodokli par pārrobežu mēroga transportlīdzekļa bezatlīdzības nodošanu lietošanā, tādējādi apdraud pārvietošanās brīvības izmantošanu. Līdz ar to šī aplikšana ar nodokli ir LESD 21. pantā paredzētās pamatbrīvības ierobežojums.

51.

Gadījumā, ja Tiesa nekonstatētu kapitāla brīvas aprites ierobežojumu, tai uz uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem būtu jāatbild, ka nodoklis, ko dalībvalsts iekasē, ja tās teritorijā dzīvojoša persona tās ceļu tīklā privātām vajadzībām izmanto transportlīdzekli, kurš ir reģistrēts citā dalībvalstī un kuru tai ir aizdevis šīs citas dalībvalsts rezidents, ierobežo LESD 21. panta 1. punktā paredzēto Savienības pilsoņu pārvietošanās brīvību.

52.

Kaut arī Somija ir norādījusi uz iespējamā ierobežojuma pamatojumu, Hoge Raad nav paudusi lūgumu izvērtēt šādu pamatojumu. Pat ģenerāladvokāts van Hiltens šajā ziņā nav uzdevis nekādus jautājumus, bet ir vienīgi paudis savas šaubas par pamatojuma iespējamību ( 30 ).

53.

Tādēļ vēlos papildus norādīt vienīgi šādus apsvērumus:

54.

No pastāvīgās judikatūras izriet, ka dalībvalsts var uzlikt nodokli, reģistrējot transportlīdzekli, ko sabiedrība, kuras juridiskā adrese ir citā dalībvalstī, ir nodevusi tāda darba ņēmēja rīcībā, kura dzīvesvieta atrodas šajā dalībvalstī, ja ir paredzēts, ka šis transportlīdzeklis lielākoties tiks pastāvīgi lietots pirmās dalībvalsts teritorijā, vai ja tas faktiski jau šādi tiek izmantots ( 31 ). Ja šādu pastāvīgu izmantošanu vai atbilstošu izmantošanu nevar konstatēt, attiecīgajam nodoklim, pirmkārt, ir nepieciešams “cits” pamatojums ( 32 ) un, otrkārt, tam ir jābūt samērīgam ar attiecīgās izmantošanas ilgumu attiecīgajā dalībvalstī ( 33 ).

55.

Tā kā Nīderlandes tiesiskā regulējuma mērķis, visticamāk, ir cīņa pret izvairīšanos no nodokļu maksāšanas, ir jānorāda, ka Tiesa jau ir nospriedusi, ka vispārējā prezumpcija par izvairīšanos no nodokļu maksāšanas vai krāpniecību nodokļu jomā nevar balstīties uz to, ka citā dalībvalstī reģistrēts darba devējs nodod uzņēmumam piederošu transportlīdzekli attiecīgajā dalībvalstī dzīvojošam darba ņēmējam profesionāliem mērķiem, pat – profesionāliem un privātiem mērķiem. Šī prezumpcija tādējādi nevar pamatot arī tādu nodokli, kurš ierobežo vienas no Līgumā paredzētajām pamatbrīvībām izmantošanu ( 34 ).

56.

Līdz ar to viss liecina par labu pieņēmumam, ka arī citās dalībvalstīs reģistrētu transportlīdzekļu bezatlīdzības nodošana lietošanā nevar tikt atzīta par pamatojumu izvairīšanās no nodokļu maksāšanas prezumēšanai.

57.

Savukārt, ņemot vērā izvairīšanās no nodokļu maksāšanas risku, šķiet, nevar izslēgt, ka var tikt veikta pienācīga citās dalībvalstīs reģistrēto transportlīdzekļu bezatlīdzības nodošanas lietošanā uzraudzība un piemērots efektīvs sods par šo uzraudzības pasākumu apiešanu. Tomēr, tā kā lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu šāds tiesiskais regulējums nav minēts, šādas sistēmas nosacījumi nav tuvāk jāizvērtē.

58.

Tādēļ es iesaku Tiesai uz uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt šādi:

nodoklis, ko dalībvalsts iekasē, ja tās teritorijā dzīvojoša persona tās ceļu tīklā privātām vajadzībām izmanto transportlīdzekli, kurš ir reģistrēts citā dalībvalstī un kuru tai ir aizdevis šīs citas dalībvalsts rezidents, ierobežo LESD 63. pantā paredzēto kapitāla brīvu apriti.