Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

FÖRSLAG TILL AVGÖRANDE AV GENERALADVOKAT

MACIEJ SZPUNAR

föredraget den 4 februari 2015(1)

Mål C-584/13

Directeur général des finances publiques

mot

Mapfre Asistencia compania internacional de seguros y reaseguros

och

Mapfre Warranty SpA

mot

Directeur général des finances publiques

(begäran om förhandsavgörande från Cour de cassation (Frankrike))

”Beskattning – Mervärdesskatt – Tillämpningsområde – Undantag från skatteplikt – Begreppet försäkringstransaktioner – Begreppet tillhandahållande av tjänster – Betalning av ett schablonbelopp som ersättning för en garanti för fel i begagnade bilar”





1.        Undantag från mervärdesskatteplikt vid försäkringstransaktioner har redan varit föremål för en rad avgöranden av domstolen. Såsom framgår av förevarande mål har dessa avgöranden emellertid inte kunnat undanröja alla tvivel kring detta undantag. Domstolen kommer således ha tillfälle att precisera sin praxis på detta område, framför allt vad beträffar definitionen av begreppet försäkringstransaktioner.

 Tillämpliga bestämmelser

 Unionsrätt

2.        I förevarande mål är bestämmelserna i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund(2) (nedan kallat sjätte direktivet) tillämpliga i tiden. I artikel 2.1 i samma direktiv anges följande:

”Mervärdesskatt skall betalas för

1)      leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap.”

3.        I artikel 13 B a i sjätte direktivet föreskrivs följande:

”Utan att det påverkar tillämpningen av övriga gemenskapsbestämmelser, skall medlemsstaterna undanta följande verksamheter från skatteplikt och fastställa de villkor som krävs för att säkerställa en riktig och enkel tillämpning och förhindra eventuell skatteflykt, skatteundandragande eller missbruk:

a)      Försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, däribland närstående tjänster som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter.

4.        I artikel 33.1 i sjätte direktivet föreskrivs följande:

”Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemenskapsbestämmelser, särskilt dem som fastställs i gällande allmänna gemenskapsbestämmelser om innehav, flyttning och övervakning av punktskattepliktiga varor, får detta direktiv inte hindra en medlemsstat från att behålla eller införa skatter på försäkringsavtal, skatter på vadslagning och spel, punktskatter, stämpelskatter och, mer generellt, alla skatter, tullar eller avgifter som inte kan karakteriseras som omsättningsskatter, under förutsättning att dessa skatter, tullar eller avgifter inte leder till gränsformaliteter i handeln medlemsstater emellan.”

 Fransk rätt

5.        Enligt fransk rätt är försäkringstransaktioner befriade från mervärdesskatt enligt artikel 261 C i den allmänna lagen om skatter och avgifter (Code général des impôts, nedan kallad den allmänna lagen om skatter). På grundval av artikel 991 i nämnda lag ska försäkringsavtal som ingåtts på franskt territorium omfattas av skatter på försäkringsavtal, vilka ska betalas årligen.

 Bakgrund, förfarande och tolkningsfrågan

6.        Mapfre Warranty SpA (tidigare Nuovi Servizi Auto, nedan kallat bolaget Mapfre Warranty) är ett bolag bildat enligt italiensk rätt som bedriver verksamhet i Frankrike under namnet NSA Sage. Verksamheten består i att erbjuda en garanti(3) för fel i begagnade bilar. I praktiken erbjuder professionella återförsäljare av begagnade bilar köpare en kompletterande garanti för fel i vissa särskilt angivna delar under en bestämd period från inköpet av den begagnade bilen. För det fall att ett fel som omfattas av garantin uppkommer under garantiperioden ska köparen av bilen vända sig till den bilverkstad som valts ut (det behöver inte vara den bilverkstad som tillhör återförsäljaren av bilen), som gör en bedömning av reparationskostnaderna och överlämnar denna till bolaget Mapfre Warranty. När bolaget godkänt denna kostnadsberäkning utför bilverkstaden reparationen och bolaget Mapfre Warranty betalar kostnaderna för den. Under den del av den period som det nationella målet avser var bolaget Mapfre Warranty, genom bolaget Mapfre Asistencia compania internacional de seguros y reaseguros (nedan kallat bolaget Mapfre Asistencia), försäkrat mot förluster som kan uppkomma till följd av denna verksamhet. Jag kommer senare i detta förslag till avgörande i detalj befatta mig med den verksamhet som Mapfre Warranty bedrev samt rättsförhållandet mellan Mapfre Warranty och olika aktörer i transaktionen, eftersom denna fråga står i centrum i den nationella tvisten.

7.        Mapfre Warranty anser att dess verksamhet utgör tillhandahållande av tjänster som ska beskattats i enlighet med det allmänna systemet och betalade mervärdesskatt på de transaktioner som bolaget utförde. Genom beslut av den 23 oktober 2007, avseende perioden 1 april 2004–31 januari 2005, ålade den behöriga skattemyndigheten bolaget att för nämnda transaktioner betala skatt på försäkringsavtal på grundval av artikel 991 i den allmänna lagen om skatter. Såväl bolaget Mapfre Warrantys begäran om omprövning till skattemyndigheten som dess överklagande till Tribunal de grande instance de Lyon (förstainstansrätten i Lyon) samt överklagandet till Cour d’appel de Lyon (appellationsdomstolen i Lyon), avvisades. Bolaget överklagade då målet till Cour de cassation (kassationsdomstolen tillika den hänskjutande domstolen). Samtidigt pågår en tvist mellan bolaget Mapfre Asistencia och skattemyndigheten om den skattesats på försäkringsavtal som ska tillämpas på avtalet mellan bolagen Mapfre Warranty och Mapfre Asistencia, vilken också ska avgöras av den hänskjutande domstolen (denna gång till följd av ett överklagande av skattemyndigheten). Denna domstol har förenat de båda målen men tolkningsfrågan har enbart framställts i samband med Mapfre Warrantys överklagande, i det andra målet har det nämligen inte ställts några frågor avseende tolkningen av unionsrätten.

8.        Mot denna bakgrund beslutade den hänskjutande domstolen att vilandeförklara målet och ställa följande fråga till domstolen:

”Ska artiklarna 2 och 13 B a i … sjätte direktiv[et] … tolkas så, att en tjänst som tillhandahålls av en ekonomisk aktör, oberoende av en återförsäljare av begagnade bilar och mot betalning av ett schablonbelopp, och som består i garanti mot mekaniska fel som kan uppkomma på vissa delar i begagnade bilar ska omfattas av kategorin försäkringstransaktioner vilka är undantagna från mervärdesskatt eller om de, tvärtom, ska omfattas av kategorin tjänster?”

9.        Beslut att begära förhandsavgörande registrerades vid domstolen den 19 november 2013. Parterna i det nationella målet, den franska regeringen och Europeiska kommissionen har inkommit med skriftliga yttranden. Samma parter var representerade vid förhandlingen den 12 november 2014.

 Rättslig bedömning

10.      Den hänskjutande domstolen vill få klarhet i huruvida en tjänst som en aktör, oberoende av en återförsäljare av begagnade bilar, tillhandahåller under en viss tid och mot förskottsbetalning av ett bestämt belopp, och som består i att lämna en garanti som täcker kostnaderna för reparationer av dessa bilar i händelse av tekniska fel som täcks av denna garanti, ska omfattas av begreppet försäkringstransaktioner, i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet, och av den anledningen är undantagen från mervärdesskatt.

11.      För att kunna bedöma denna fråga måste begreppet försäkringstransaktioner definieras och därefter ska den typ av tjänster som det rör sig om i det nationella målet undersökas mot bakgrund av denna definition.

 Begreppet försäkringstransaktioner

12.      Enligt fast praxis utgör undantagen från skatteplikt i artikel 13 i sjätte direktivet självständiga unionsrättsliga begrepp som måste ges en unionsrättslig definition för undvikande av skillnader vid tillämpningen av mervärdesskattesystemet medlemsstaterna emellan.(4) Begreppet försäkringstransaktioner i artikel 13 B a i sjätte direktivet måste således också definieras självständigt och inte med stöd av den tolkning av begreppet som eventuellt görs i den nationella lagstiftningen.

13.      Sjätte direktivet innehåller inte någon definition av begreppet försäkringstransaktion. Kommissionen lämnade visserligen ett förslag till utkast till direktiv som innehåller en sådan definition.(5) Den lyder på följande sätt:

”Försäkring och återförsäkring: ett åtagande genom vilket en person till en annan person, som motprestation för betalning, är skyldig att, om en risk förverkligas, överlämna en ersättning eller förmån enligt villkoren för åtagandet.”

Detta förslag har hittills emellertid inte antagits. Jag anser inte heller att denna definition undanröjer samtliga tvivel i förevarande mål.

14.      Direktiv 73/239/EEG av den 24 juli 1973 om samordning av lagar och andra författningar angående rätten att etablera och driva verksamhet med annan direkt försäkring än livförsäkring(6) innehåller inte heller någon definition av begreppet försäkringsavtal eller försäkringstransaktioner.(7)

15.      Förarbetena till sjätte direktivet ger inte heller mycket vägledning om vare sig definitionen av begreppet försäkringstransaktioner eller skälen till att de ska undantas från mervärdesskatt.(8)

16.      Domstolen har i sin praxis utvecklat vissa stolpar till stöd för tolkningen av det begrepp som är föremål för bedömning. Dessa har sammanfattats i domen BGŻ Leasing.(9) Enligt denna rättspraxis kännetecknas en försäkringstransaktion, på ett allmänt vedertaget vis, av att en försäkringsgivare åtar sig att, mot förskottsbetalning av en premie, tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks för det fall försäkringsfall inträffar. Dessutom innefattar försäkringstransaktioner till sin natur ett avtalsförhållande mellan den som tillhandahåller försäkringstjänsten och den person, nämligen den försäkrade, vars risk täcks av försäkringen. Begreppet försäkringstransaktioner i artikel 13 B a i sjätte direktivet är i princip tillräckligt omfattande för att innefatta försäkringsskydd som ges av en beskattningsbar person som inte själv är försäkringsgivare, men som inom ramen för en kollektiv försäkring ger sina kunder ett sådant försäkringsskydd genom prestationerna från en försäkringsgivare som svarar för försäkringsrisken.(10) Domstolen slog i samma dom fast att avtalsförhållandet mellan försäkringsgivaren och den försäkrade kan upprättas av tredje part som tillhandahåller tjänster i eget namn men för den försäkrades räkning.(11)

17.      Utgör den typ av tjänst som är aktuell i det nationella målet således en försäkringstransaktion i ovannämnda mening?

 Bedömning av garantin för fel i begagnade bilar med avseende på begreppet försäkringstransaktioner

18.      Det förefaller i princip som att den tjänst som en aktör, oberoende av en återförsäljare av begagnade bilar, tillhandahåller mot förskottsbetalning av ett bestämt belopp och som består i att täcka kostnaderna för reparationer av dessa bilar i händelse av fel som omfattas av avtalet – kostnader som hade åvilat köparen om ett sådant avtal inte hade funnits – ska omfattas av begreppet försäkringstransaktioner i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet. Bolaget Mapfre Warranty har såväl i sin argumentation vid den hänskjutande domstolen, vilken bifogats begäran om förhandsavgörande, som i de yttranden som har inkommit i förevarande mål emellertid ifrågasatt en sådan klassificering av de transaktioner som är föremål för det nationella målet. Det är nödvändigt att granska dessa konstateranden för att kunna göra en mer ingående bedömning av nämnda kategori av transaktioner.

 Rättsförhållandet mellan olika aktörer som deltar i transaktionen

19.      Bolaget Mapfre Warranty har framför allt bestritt att det föreligger ett avtalsförhållande mellan bolaget och köparen av bilen. Bolaget har anfört att ett sådant förhållande enbart finns mellan bolaget och återförsäljaren av bilen som enbart överlåter fullgörandet av skyldigheter som åvilar bolaget i egenskap av återförsäljare gentemot köparen enligt lag eller genom avtal på tredje man. Bolaget Mapfre Warranty har anfört att även återförsäljaren av bilen betalar premien för den garanti som bolaget lämnar genom att minska dess marginal för att göra bilen som erbjuds till försäljning mer attraktiv.

20.      Det ankommer naturligtvis på den nationella domstolen att fastställa rättsförhållanden mellan olika aktörer som deltar i transaktionen. Omständigheterna i målet förefaller enligt min mening tala emot bolaget Mapfre Warrantys konstateranden. Jag anser dock inte att denna fråga är av relevans för tolkningen av artikel 13 B a i sjätte direktivet.

21.      Vad beträffar frågan om det finns ett rättsförhållande mellan Mapfre Warranty och köparen av bilen ska följande omständigheter beaktas. För det första följer av avtalet, något som parterna inte har ifrågasatt, att köparen av bilen i händelse av fel som omfattas av avtalet inte är skyldig att lämna bilen för reparation till den verkstad som tillhör säljaren eller som angetts av säljaren, utan kan välja vilken verkstad som helst. Verkstaden kontaktar bolaget Mapfre Warranty för att komma överens om ett kostandsförslag för reparation, och bolaget betalar därefter kostnaderna för reparationen. Säljaren av bilen deltar inte på något sätt i genomförandet av garantiavtalet.

22.      För det andra följer av formuläret om att omfattas av den garanti som lämnas av bolaget Mapfre Warranty som den franska regeringen inlämnat vid förhandlingen, vars riktighet bolaget inte har ifrågasatt, att garantin inte ersätter säljarens lagstadgade skyldigheter eller ansvar som åligger honom eller henne på annan grund, framför allt vad gäller dolda fel. Detta motsägs av bolaget Mapfre Warrantys påståenden om att den garanti som bolaget lämnat enbart utgjorde ett sätt att fullgöra de skyldigheter som åligger säljaren, eftersom garantin tvärtom uttryckligen inte befriar denna från sina skyldigheter. De risker som täcks av garantin kan uppstå för köparen av bilen och består i att kostnaderna för reparation av bilen som uppkommer vid ett eventuellt fel måste betalas. Det vore inte logiskt om köparen av bilen skulle behöva betala extra för tjänster som redan tillkommer köparen enligt lag eller på annan grund.(12)

23.      Bolaget Mapfre Warranty har för det tredje påstått att säljaren av bilen betalar premien för den garanti som bolaget lämnar genom att dra av den från priset. I det fallet skulle nämnda garanti inte utgöra en frivillig tjänst som tillhandahålls på begäran av köparen av bilen till en extra kostnad, utan ingå i försäljningserbjudandet för bilen. Detta verkar enligt min mening inte vara förenligt med kärnan i denna typ av tjänster. Även om vi utgår från att det faktiskt förhåller sig på det sättet så är det klarlagt att premien har ett nära samband med varje konkret bil och storleken på premien beror på sådana faktorer som bilens ålder och mätarställning samt garantitiden. Dessutom kommer premien slutligen alltid att betalas av köparen av bilen, även om den ingår i bilens pris.

24.      Såsom redan anförts ankommer det på den nationella domstolen att bedöma rättsförhållandet mellan olika aktörer i det enskilda fallet. Detta bör emellertid inte påverka tolkningen av artikel 13 B a i sjätte direktivet. Oberoende av om köparen av bilen sluter avtal med bolaget Mapfre Warranty, och återförsäljaren av bilen enbart agerar som mellanhand, eller om återförsäljaren sluter avtal i eget namn men för köparens räkning, eller om återförsäljaren av bilen överför rättigheterna enligt det avtal som återförsäljaren slutit i eget namn och för egen räkning med bolaget Mapfre Warranty till köparen, är begreppet försäkringstransaktioner i ovannämnda direktivbestämmelse tillräckligt vidsträckt för att omfatta samtliga dessa situationer.

25.      I var och en av dessa situationer föreligger samtliga komponenter som kännetecknar försäkringstransaktioner. Det finns en försäkrad, köparen av bilen, och en försäkringsgivare, i förevarande fall bolaget Mapfre Warranty. Det föreligger en risk som består i att köparen av bilen måste bära kostnaderna för reparation om fel för vilka garanti lämnas uppkommer, vilka försäkringsgivaren har åtagit sig att täcka. Slutligen betalas en premie som täcks av köparen av bilen, oavsett om den ingår i inköpspriset för bilen eller betalas extra. Jag anser att detta räcker för att fastställa att det föreligger ett rättsförhållande mellan försäkringsgivaren och den försäkrade, vilket krävs enligt EU-domstolens praxis för att en transaktion ska anses utgöra en försäkringstransaktion i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet.

 Problematiken med så kallad sammanslagning

26.      Bolaget Mapfre Warranty har också anfört att det för att en transaktion ska betraktas som en försäkringstransaktion i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet krävs att försäkringsgivaren hanterar och neutraliserar den försäkrade risken genom sammanslagning (det vill säga genom att i allmänhet fördela risken mellan försäkringstagarna och att balansera risken med hjälp av reserver som består av betalda premier, vars storlek beräknas på grundval av statistiska uppgifter). Bolaget Mapfre Warranty har anfört att dess verksamhet enbart består i att överta den skyldighet som åligger återförsäljaren av bilen att reparera denna. Bolaget anlitar därefter en underleverantör som valts av köparen av bilen för att utföra reparationen.

27.      Jag finner inte dessa argument övertygande. För det första bär, såsom anförts ovan, inte återförsäljaren av bilen de risker mot vilka garantier lämnas, utan köparen. Den garanti som lämnas av bolaget Mapfre Warranty befriar inte återförsäljaren från dess skyldigheter gentemot köparen som följer av lagstiftning eller avtal.

28.      För det andra går försäkringen i huvudsak (i vart fall när det rör sig om egendomsförsäkring) ut på att den försäkrade mot betalning av ett bestämt men begränsat penningbelopp befriar sig från risken mot att i framtiden eventuellt behöva lida en allvarlig ekonomisk skada.

29.      Det är utrett att de belopp som bolaget Mapfre Warranty tar ut i form av premier inte återbetalas till köpare av bilar om garantitiden löper ut utan att fel uppkommer eller om reparationskostnaden var lägre än premien, men samtidigt åligger det inte köparen av bilen att göra extra betalningar för det fall att fel uppkommer, vars kostnad är högre än den premie som betalats. De premier som bolaget Mapfre Warranty tar ut utgör således inte någon form av förskottsbetalning för kostnaderna för en eventuell reparation, utan är en typisk försäkringspremie som fullständigt befriar den försäkrade från de risker för vilka försäkringen tecknats.

30.      Bolaget Mapfre Warranty fördelar dessutom de risker för vilka försäkringen tecknats på så sätt att de premier som betalats för samtliga bilar för vilka garanti lämnats täcker kostnaderna för reparation av de bilar hos vilka fel faktiskt uppkommit. I annat fall skulle dess verksamhet vara meningslös i ekonomiskt avseende. Däremot är frågan avseende det sätt på vilket bolaget Mapfre Warranty beräknar premien och det sätt på vilket reparationskostnaderna hanteras (till exempel genom att köpa reservdelar från producenter till grossistpriser eller genom att anförtro vissa reparationer till de verkständer som valts ut av bolaget), en intern organisationsfråga inom bolaget som inte har någon som helst betydelse för kvalificeringen av den verksamhet som bolaget bedriver som försäkringsverksamhet. Det skulle till och med strida mot principen om skatteneutralitet att låta de undantag som föreskrivs i sjätte direktivet bero på interna aspekter vad gäller det sätt på vilket olika företag bedriver ekonomisk verksamhet, vilka inte har någon betydelse för kärnan i de transaktioner som utförs av företaget.

31.      Detsamma gäller den omständigheten att bolaget Mapfre Warranty i sin tur var försäkrat mot ekonomiska förluster i bolaget Mapfre Asistencia. Den omständigheten att den verksamhet som bedrevs hade försäkrats mot ekonomiska förluster innebär inte att den inte längre utgör försäkringsverksamhet. Ingen statistisk metod garanterar ofelbarhet, försäkringsverksamhet kan således även vara förlustbringande. Enligt artikel 4.1 i sjätte direktivet avses med mervärdesskattskyldig person varje person som bedriver ekonomisk verksamhet, ”oberoende … resultat”. Jag kan inte se varför detta inte skulle gälla med avseende på verksamhet som är undantagen från skatteplikt.

32.      Sammanfattningsvis anser jag att klassificeringen av transaktioner som försäkringstransaktioner i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet inte är beroende av det sätt på vilket försäkringsgivaren hanterar den risk som försäkringen gäller och beräknar lämplig premie.

 Problematiken med en skillnad i behandling i skattemässigt hänseende av liknande tjänster

33.      Bolaget Mapfre Warranty har även anfört att de kompletterande garantier som lämnas mot betalning av tillverkare eller återförsäljare av bilar betraktas som kundservice efter försäljning och är mervärdesskattepliktiga. Bolaget Mapfre Warranty anser dessutom att ett undantag från mervärdesskatteplikt för transaktioner som genomförs av bolaget Mapfre Warranty i egenskap av försäkringstransaktioner strider mot principen om skatteneutralitet och innebär en skillnad i behandling av liknande tjänster.

34.      Jag anser emellertid att dessa båda typer av tjänster inte liknar varandra. En tillverkare som lämnar garanti för sin produkt garanterar att den kommer att fungera felfritt under en viss period. Detta innebär att denne i princip, om än inte helt och hållet, har inflytande över detta. Tillverkaren bär således inte någon betydande risk när den lämnar garanti, eftersom denne mycket exakt kan förutse den period under vilken det med stor sannorlikhet inte kommer att uppkomma några fel i produkten. Garantier för fel i produkten måste naturligtvis åtföljas av en skyldighet att reparera eller byta ut den utan kostnad om ett sådant fel skulle uppkomma. Garantin skulle annars vara meningslös i ekonomiskt hänseende. Inte ens i ett sådant fall täcker tillverkaren kostnaderna för reparation som utförts av en godtycklig verkstad som valts ut av köparen av produkten, utan denne utför själv reparationen eller anförtror den till en auktoriserad servicestation. Den behåller således kontrollen över kostnaderna för reparationen. På samma sätt kan återförsäljare av begagnade bilar som känner till det skick i vilket varje bil befinner sig garantera att bestämda fel inte kommer att uppkomma i en konkret bil under en bestämd period och vid behov erbjuda gratis reparation i den egna verkstaden eller av en underleverantör som anges av återförsäljaren. Detta är en del av en så kallad kundservice efter försäljning som är nära kopplad till den sålda varan och ska redan av det skälet beskattas på samma sätt som leverans av varan.(13)

35.      Tillverkare och säljare åtar sig således inte att fullgöra en viss handling om en viss risk realiseras, utan garanterar i stället att risken inte kommer att uppstå och försäkran om reparationer eller utbyte av den produkt för vilken garanti lämnas utgör en del av fullgörandet av skyldigheten gentemot köparen. Den skyldighet som följer av garantin är således accessorisk i förhållande till avtalets huvudsakliga föremål, nämligen att sälja varan.

36.      Försäkringsgivare som varken är tillverkare eller säljare av den försäkrade bilen befinner sig i en helt annan situation och har därför inget inflytande över det tekniska skick i vilket bilen befinner sig och känner inte ens till det. Försäkringsgivaren tillhandahåller således försäkring mot risker som inte är beroende av denna. Den kan enbart statistiskt, för ett tillräckligt stort antal försäkringstagare, förutse sannolikheten för att risken kommer att realiseras och den genomsnittliga skadan, vilket möjliggör för denne att beräkna en lämplig premie. Det rör sig således om en helt annan mekanism för verksamheten än garantier som lämnas av tillverkare eller säljare. Det ekonomiska syftet med en sådan verksamhet skiljer sig också och kan därför omfattas av andra skatteregler.

 Sammanfattning

37.      Med beaktande av vad ovan anförts anser jag att en tjänst som en aktör, oberoende av en återförsäljare av begagnade bilar, tillhandahåller under en viss period och mot förskottsbetalning av ett bestämt belopp, och som består i att lämna en garanti som täcker kostnaderna för reparationer av dessa bilar i händelse av tekniska fel som täcks av garantin, ska omfattas av begreppet försäkringstjänster, i den mening som avses i artikel 13 B a i sjätte direktivet, och är således undantagen från mervärdesskatteplikt.

38.      I förevarande fall är det utrett att bolaget Mapfre Warranty är en ekonomisk aktör som är fristående i förhållande till återförsäljare av begagnade bilar och tolkningsfrågan avser just en sådan situation. Denna slutsats bör emellertid inte tolkas e contrario på så sätt att transaktioner som utförs av vissa aktörer beroende av tillverkare eller säljare av vissa produkter som framför allt bedriver verksamhet i form av försäkringsbolag inte utgör försäkringstransaktioner.

 Frågan huruvida de i det nationella målet aktuella försäkringstransaktionerna skiljer sig från transaktioner som består i leverans av begagnade bilar

39.      Bolaget Mapfre Warranty har slutligen anfört att de transaktioner som bolaget utför, även om de skulle anses utgöra försäkringstransaktioner, ska påföras mervärdesskatt, eftersom de har ett så nära samband med transaktioner, som består i försäljning av begagnade bilar för vilka garanti lämnas, att de utgör en transaktion som ska beskattas enhetligt. Den hänskjutande domstolen har inte uttryckligen påtalat detta problem i tolkningsfrågan, men eftersom denna fråga enligt mitt förmenande är av betydelse för en korrekt beskattning av den transaktion som är föremål för det nationella målet är det lämpligt att lösa den.

40.      Det framgår av domstolens fasta praxis att varje tillhandahållande i mervärdesskattehänseende i regel ska anses som fristående och självständigt men att flera formellt sett fristående tillhandahållanden, som skulle kunna utföras separat och som därmed var för sig skulle vara skattepliktiga eller undantagna från skatteplikt, under vissa omständigheter, ska anses utgöra en enda transaktion när de inte är självständiga. Detta skulle framför allt vara fallet om ett försök att skilja tillhandahållandena från varandra i ekonomiskt hänseende föreföll konstlat eller när det underordnade tillhandahållandet skattemässigt ska behandlas på samma sätt som det huvudsakliga tillhandahållandet. Denna fråga ska bedömas utifrån de faktiska omständigheterna i det enskilda målet, vilket således ankommer på den nationella domstolen. Det ankommer emellertid på EU-domstolen att tillhandahålla de nationella domstolarna alla uppgifter om unionsrättens tolkning som dessa kan behöva när de ska avgöra de mål som anhängiggjorts vid dem.(14)

41.      Domstolen har med avseende på försäkringstransaktioner slagit fast att samtliga försäkringstransaktioner till sin natur har ett samband med det objekt som försäkringen avser. Det går emellertid inte att enbart på grundval av ett sådant samband säga huruvida det är fråga om en enda sammansatt transaktion i mervärdesskattehänseende. Om samtliga försäkringstransaktioner omfattades av mervärdesskatteplikt med anledning av att de objekt som försäkringarna gäller omfattas av sådan skatteplikt, skulle det nämligen innebära att själva syftet, nämligen att undanta försäkringstransaktioner från skatteplikt, förlorade sin verkan.(15)

42.      I förevarande fall räcker det enligt min mening att konstatera att garantin utgör tillhandahållande av en tjänst som har samband med leverans av en bil och att garantin har ett fristående självständigt ekonomiskt innehåll. Köparen av bilen kan köpa och använda den utan garanti för fel, köparen kan även sluta garantiavtal med en annan ekonomisk aktör än Mapfre Warranty, utan att utnyttja de förmedlingstjänster som återförsäljaren av begagnade bilar tillhandahåller. Den omständigheten, att den här aktuella garantin lämnas av en aktör som är oberoende av återförsäljaren av bilar, är också av avgörande betydelse. Garantin kan således inte anses utgöra en garanti som har lämnats av återförsäljaren. Bolaget Mapfre Warranty har slutligen förbehållit sig rätten att under vissa omständigheter häva garantiavtalet, vilket på intet sätt påverkar köpeavtalet. Jag anser att dessa omständigheter klart visar att en sådan garanti som den som är föremål för det nationella målet inte har något oupplösligt samband med levaransen av bilen och följaktligen inte måste beskattas på samma sätt som leveransen.

 Förslag till avgörande

43.      Mot bakgrund av vad som anförts ovan föreslår jag att domstolen ska besvara Cour de cassations fråga enligt följande:

En tjänst som en aktör, oberoende av en återförsäljare av begagnade bilar, tillhandahåller under en viss tid och mot förskottsbetalning av ett bestämt belopp, och som består i att lämna en garanti som täcker kostnaderna för reparationer av dessa bilar i händelse av tekniska fel som täcks av denna garanti, ska omfattas av begreppet försäkringstransaktioner i den mening som avses i artikel 13 B a i rådets sjätte direktiv 77/388/EEG av den 17 maj 1977 om harmonisering av medlemsstaternas lagstiftning rörande omsättningsskatter – Gemensamt system för mervärdesskatt: enhetlig beräkningsgrund och är av det skälet undantagen från mervärdesskatt.

1 – Originalspråk: polska.

2 – EGT L 145, s. 1, svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 28).

3 – Bolaget Mapfre Warranty har betecknat den tjänst som bolaget tillhandahåller som garanti (franska: garantie), vilket även jag kommer att göra i förevarande förslag till avgörande. Det ska emellertid beaktas att det här rör sig om en garanti i vid bemärkelse som omfattar samtliga mekanismer som skyddar mot förmögenhetsförlust (se G. Cornu, Vocabulaire juridique, 8ème éd., Paris, PUF 2009, s. 436). En sådan garanti ska skiljas från en avtalad kvalitetsgaranti som tillhandahålls av säljaren av varan till köparen, eller från ansvar för fel i varan. Se avseende denna fråga även punkterna 33–35 i förevarande förslag till avgörande.

4 – Se särskilt dom Stichting Uitvoering Financiële Acties (dom 348/87, EU:C:1989:246, punkt 11, och Abbey National (C-169/04, EU:C:2006:289, punkt 38 och där angiven rättspraxis).

5 – Förslaget till direktiv om ändring av direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, i fråga om behandling av försäkringstjänster och finansiella tjänster (KOM(2007)0747 slutlig. Direktiv 2006/112 ersatte sjätte direktivet. Motsvarigheten till befrielsen i artikel 13 B a i sjätte direktivet återfinns i artikel 135.1 a i direktiv 2006/112.

6 – EGT L 228, s. 3; svensk specialutgåva, område 6, volym 1, s. 146–159.

7 – I domen CPP (C-349/96, EU:C:1999:93, punkt18) slog domstolen visserligen fast att begreppet försäkring inte ska tolkas annorlunda inom ramen för sjätte direktivet än inom ramen för direktiv 73/239. I det målet rörde det sig emellertid enbart om begreppets tillämpningsområde, det vill säga om det förutom kompensation även omfattar andra former av stöd för skadelidande, och inte om dess definition. Enligt min mening måste inte begreppet försäkringstransaktioner vid tillämpningen av bestämmelserna om mervärdesskatt definieras mot bakgrund av bestämmelser om försäkringsverksamhet, eftersom syftet med dessa bestämmelser skiljer sig åt.

8 – Se generaladvokaten N. Fennellys förslag till avgörande i mål CPP (C-349/96, EU:C:1998:281, punkt 26).

9 – C-224/11, EU:C:2013:15.

10 – Dom BGŻ Leasing (C-224/11, EU:C:2013:15, punkterna 58 och 59 och där angiven rättspraxis).

11 – Ibidem, punkterna 62 och 63).

12 – Det ska i detta sammanhang påpekas att det teoretiskt sätt naturligtvis kan uppkomma en sådan situation där en tredje man mot ett schablonbelopp övertar de skyldigheter som åligger återförsäljaren av fordonet enligt lagstiftning eller på annan grund (till exempel enligt avtal). I det fallet ska sådana transaktioner också anses utgöra försäkringstransaktioner, men den försäkrade är säljaren av fordonet och inte köparen. Det rör sig emellertid inte om sådana transaktioner i det nationella målet och tolkningsfrågan har ställts i ett annat sammanhang.

13 – Se avseende denna fråga även punkterna 39–42 i detta förslag till avgörande.

14 – Dom BGŻ Leasing (C-224/11, EU:C:2013:15, punkterna 29–33 och där angiven rättspraxis).

15 – Ibidem, punkt 36.