Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL

YVES BOT

prezentate la 9 iulie 2015(1)

Cauza C-335/14

Les Jardins de Jouvence SCRL

împotriva

État belge

[cerere de decizie preliminară formulată de cour d’appel de Mons (Belgia)]

„Trimitere preliminară – Fiscalitate – A şasea directivă 77/388/CEE – Scutiri – Articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) – Activităţi de interes general – Prestări de servicii direct legate de ajutorul social și de securitatea socială efectuate de organisme de drept public sau de alte organisme recunoscute ca având un caracter social – Reşedinţe cu servicii”





1.        Prezenta cauză privește interpretarea articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare(2). Această dispoziţie prevede că sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată (denumită în continuare „TVA”) prestarea de servicii și livrarea de bunuri direct legate de ajutorul social și securitatea socială, inclusiv cele prestate de cămine de bătrâni, de organisme de drept public sau de alte organisme recunoscute de statul membru în cauză ca având un caracter social.

2.        Această cauză oferă în special Curţii ocazia de a interpreta noțiunea „ajutor social”, în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, pentru a determina dacă prestarea de servicii efectuată de o reşedinţă cu servicii poate fi considerată direct legată de ajutorul social în sensul acestei dispoziţii.

3.        În prezentele concluzii, vom explica motivele pentru care considerăm că articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă trebuie interpretat în sensul că o reşedinţă cu servicii precum cea în discuție în litigiul principal, care oferă persoanelor cu vârsta de minimum șaizeci de ani locuințe speciale care să le permită să aibă o viață independentă, precum și prestări de servicii conexe, cu titlu oneros, accesibile şi altor persoane decât pensionarii din reședința cu servicii, şi care nu beneficiază de niciun ajutor financiar de stat, poate să fie calificată drept „organism recunoscut […] ca având un caracter social” şi poate să fie considerată ca efectuând prestări de servicii „direct legate de ajutorul social”, în sensul acestei dispoziţii. În acest scop, instanței naționale îi va reveni sarcina de a stabili dacă, ţinând seama de obiectul de activitate al reşedinţei cu servicii şi de conţinutul serviciilor pe care aceasta le propune, calificarea în discuţie depăşeşte puterea de apreciere conferită statelor membre de dispoziţia menţionată în vederea realizării unei astfel de calificări şi dacă activităţile reşedinţei cu servicii intră sub incidenţa ajutorului social. În această privință, instanţa naţională va trebui să ia în considerare o serie de elemente care vor permite să se stabilească dacă aceste activităţi urmăresc ajutorarea persoanelor aflate în dificultate. Instanței naționale îi va reveni de asemenea sarcina de a stabili dacă prestările de servicii pe care reşedinţa cu servicii le propune sunt esenţiale pentru exercitarea unor astfel de activităţi.

I –    Cadrul juridic

A –    Dreptul Uniunii

4.        Articolul 13 secţiunea A din A șasea directivă prevede:

„(1)      Fără a aduce atingere altor dispoziții comunitare, statele membre scutesc, în conformitate cu condițiile pe care acestea le stabilesc în scopul de a asigura aplicarea corectă și directă a unor asemenea scutiri și de a preveni orice posibilă evaziune, fraudă sau abuz, următoarele:

[…]

(g)      prestarea de servicii și livrarea de bunuri direct legate de ajutorul social și securitatea socială, inclusiv cele prestate şi livrate de cămine de bătrâni, de organisme de drept public sau de alte organisme recunoscute de statul membru în cauză ca având un caracter social;

[…]

(2)      (a)   Statele membre pot acorda altor organisme decât cele de drept public fiecare dintre scutirile prevăzute la alineatul (1) literele (b), (g), (h), (i), (l), (m) și (n) din prezentul articol sub rezerva respectării, în fiecare caz în parte, a uneia sau a mai multe dintre următoarele condiții:

–        nu este necesar ca organismele în cauză să urmărească în mod sistematic obținerea unui profit, iar orice profituri eventuale nu se distribuie, ci se alocă în scopul continuării sau al îmbunătățirii serviciilor prestate;

–        este necesar ca aceste organisme în cauză să fie gestionate și administrate în mod esenţial cu titlu gratuit de către persoane care nu au, fie prin ele însele, fie prin intermediari, interese directe sau indirecte în rezultatele activităților respective;

–        organismele în cauză au obligația de a practica prețuri aprobate de autoritățile publice sau care nu depășesc asemenea prețuri aprobate sau, pentru operațiunile care nu sunt supuse aprobării, prețuri mai mici decât cele practicate pentru operațiuni similare de întreprinderile comerciale supuse [TVA-ului];

–        este necesar ca scutirile să nu fie susceptibile de a cauza denaturări ale concurenței în dezavantajul întreprinderilor comerciale supuse [TVA-ului].

(b)      Prestarea de servicii sau livrarea de bunuri nu este scutită, în temeiul alineatului (1) literele (b), (g), (h), (i), (l), (m) și (n) anterioare, dacă:

–        livrarea sau prestarea nu este esențială pentru operațiunile scutite;

–        scopul principal al livrării sau prestării este obținerea de venituri suplimentare pentru organismul în cauză prin operațiuni care se află în concurență directă cu cele efectuate de întreprinderile comerciale supuse [TVA-ului].” [traducere neoficială]

B –    Dreptul belgian

5.        Articolul 44 alineatul 2 punctul 2 din Codul privind taxa pe valoarea adăugată (code de la taxe sur la valeur ajoutée)(3), în forma aflată în vigoare până la 21 iulie 2005, prevede că sunt scutite de TVA prestările de servicii și livrările de bunuri direct legate de ajutorul social, efectuate de organisme care au drept misiune să asigure îngrijiri persoanelor în vârstă, care sunt recunoscute ca atare de autoritatea competentă și care, atunci când este vorba despre organisme de drept privat, acționează în condiții sociale comparabile cu cele ale unor organisme de drept public.

6.        Legea bugetului din 11 iulie 2005 (loi-programme du 11 juillet 2005)(4), intrată în vigoare la 22 iulie 2005, a modificat această dispoziţie. Noul articol 44 alineatul 2 punctul 2 prevede, aşadar, că sunt scutite de TVA prestarea de servicii și livrarea de bunuri direct legate de ajutorul social, securitatea socială și protecția copiilor și tinerilor, efectuate de organisme de drept public sau de alte organisme recunoscute de autoritatea competentă ca având un caracter social. Această dispoziţie nouă vizează tocmai „organismele care au drept misiune să asigure îngrijiri persoanelor în vârstă”.

7.        Articolul 2 punctul 1 din Decretul din 5 iunie 1997 privind casele de odihnă, reședințele cu servicii și centrele de primire de zi pentru persoane în vârstă, precum şi înfiinţarea Consiliului Valon pentru Vârsta a Treia (décret relatif aux maisons de repos, résidences-services et aux centres d’accueil de jour pour personnes âgées et portant création du Conseil wallon du troisième âge, du 5 juin 1997)(5) defineşte noţiunea de casă de odihnă ca fiind o „unitate destinată cazării persoanelor cu vârsta de minimum șaizeci de ani care au în această unitate reședința obișnuită și beneficiază de servicii colective familiale, menajere, de sprijin în viața cotidiană și, dacă este necesar, de îngrijiri de infirmerie sau paramedicale”.

8.        În ceea ce priveşte reşedinţa cu servicii, aceasta este definită la articolul 2 punctul 2 din Decretul din 5 iunie 1997 drept „una sau mai multe clădiri, indiferent de denumirea acestora, care constituie un ansamblu funcțional ce oferă persoanelor cu vârsta de minimum șaizeci de ani locuințe speciale care să le permită să aibă o viață independentă și dispun în mod obligatoriu de servicii la care acestea pot recurge liber”. Această dispoziţie precizează şi că „spațiile, echipamentele și serviciile colective ale reședinței cu servicii pot fi de asemenea accesibile altor persoane cu vârsta de minimum șaizeci de ani”.

9.        În decizia de trimitere, cour d’appel de Mons (Curtea de Apel din Mons) (Belgia) precizează că o reşedinţă cu servicii practică prețuri definite sub controlul ministère des Affaires économiques (Ministerul Afacerilor Economice).

II – Situația de fapt din litigiul principal și întrebările preliminare

10.      Les Jardins de Jouvence SCRL (denumită în continuare „societatea Les Jardins de Jouvence”) este o societate de drept belgian care a fost înfiinţată în anul 2004. Scopul său este de a exploata și de a administra instituții care oferă servicii de îngrijire, precum și de a exercita toate activitățile care țin direct sau indirect de îngrijirile medicale și asistența acordată bolnavilor şi persoanelor în vârstă cu handicap.

11.      Societatea Les Jardins de Jouvence a notificat la 20 octombrie 2004 administrației fiscale începutul activității sale, desemnând ca activitate „închirierea de garsoniere destinate unor persoane fără handicap”. La 27 octombrie 2006, autorităţile valone competente au acordat societăţii menţionate o autorizație provizorie de funcționare pentru perioada cuprinsă între 28 iunie 2006 și 27 iunie 2007. La 27 martie 2007, în cadrul unei adunări generale a asociaților, s-a decis extinderea obiectului de activitate al societății la „exploatarea de restaurante, de cafenele, de taverne, de snack-baruri, de saloane de primire și de consum sau a oricărei alte unități similare”, precum și la „[e]xploatarea de saloane de coafură, de saloane de cosmetică și de manichiură”.

12.      Concret, societatea menţionată pune la dispoziţia locatarilor săi locuințe proiectate pentru una sau două persoane, care includ o bucătărie utilată, un living, o cameră și o baie utilată. Pe lângă locuință, sunt propuse locatarilor, precum și altor persoane care nu sunt locatari diferite servicii prestate cu titlu oneros, şi anume: un restaurant-bar, un salon de coafură și de cosmetică, o sală de kinetoterapie, activități de ergoterapie, o spălătorie, un dispensar în care se poate efectua recoltarea de sânge şi un cabinet medical.

13.      Pentru a-și putea exploata activitatea de reședință cu servicii, societatea Les Jardins de Jouvence a realizat lucrări imobiliare importante și a instalat echipamentele necesare obiectului său de activitate. Aceste lucrări, iniţiate la începutul lunii august 2004 şi încheiate în luna septembrie 2006, urmăreau anexarea unei noi clădiri – dedicată reședinței cu servicii a acestei societăţi – la casa de odihnă existentă.

14.      Considerând că este persoană impozabilă în scopuri de TVA, societatea menţionată a dedus, în declaraţiile sale fiscale pentru anii 2004-2006, TVA-ul plătit pentru construirea acestei noi clădiri.

15.      La 5 octombrie și la 14 noiembrie 2006, administraţia fiscală pentru întreprinderi şi venituri, departamentul TVA, a efectuat o verificare a documentelor contabile ale societăţii Les Jardins de Jouvence în scopul aplicării legislaţiei în materie de TVA pentru perioada 30 august 2004-30 septembrie 2006. Potrivit unui proces-verbal întocmit la 25 ianuarie 2007, administrația fiscală aprecia că societatea este o persoană impozabilă scutită de TVA și că toate operațiunile realizate de reședința cu servicii erau scutite de la plata TVA-ului în temeiul articolului 44 alineatul 2 punctul 2 din Codul privind TVA-ul, în versiunea în vigoare până la 21 iulie 2005. Această administraţie a concluzionat că persoana impozabilă scutită nu putea recupera taxele aferente construirii, achiziționării imobilelor prin încorporare, precum și tuturor cheltuielilor sale. În consecință, potrivit administraţiei, societatea menţionată avea obligația de a plăti statului belgian suma de 663 437,25 euro reprezentând taxele deduse în mod eronat în declarațiile fiscale.

16.      Pe de altă parte, administraţia menţionată a considerat că, întrucât societatea Les Jardins de Jouvence este o persoană impozabilă scutită, ar fi trebuit plătite o taxă de 12 % pentru lucrările de construcţie a imobilului stricto sensu şi, respectiv, o taxă de 21 % pentru lucrările de grădinărit pe baza facturilor emise de antreprenori, fără exercitarea vreunui drept de deducere de către această societate.

17.      Prin urmare, în temeiul procesului-verbal menționat anterior, statul belgian solicită suma de 436 132,69 euro reprezentând TVA-ul datorat, 43 610 euro cu titlul de amenzi fiscale proporţionale, precum şi dobânzi legale la rata de 0,80 % pe lună de întârziere, care se calculau pentru TVA-ul datorat începând de la 21 octombrie 2006.

18.      Prin scrisoarea din 25 ianuarie 2007, autoritatea de control în materie de TVA din Dour (Belgia) a comunicat societății Les Jardins de Jouvence decizia sa de a lichida contul său curent pentru TVA-ul datorat, cu efect de la 30 septembrie 2006.

19.      În urma acestui proces-verbal, societăţii în cauză i s-a notificat un titlu executoriu la 13 februarie 2007. Aceasta a formulat opoziţie prin cererea depusă la 20 februarie 2007 la grefa tribunal de première instance de Mons (Tribunalul de Primă Instanță din Mons). Prin hotărârea pronunțată la 19 iunie 2012, instanţa a respins acțiunea introdusă de societate, care, în consecință, a formulat apel.

20.      Întrucât cour d’appel de Mons are anumite îndoieli privind interpretarea care trebuie dată articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

„(1)      O reședință cu servicii, în sensul [Decretului din 5 iunie 1997, care exploatează,] în scop lucrativ, locuințe speciale proiectate pentru una sau două persoane, care includ o bucătărie utilată, un living, o cameră și o baie utilată, care să le permită astfel să aibă o viață independentă, precum și diferite servicii facultative furnizate cu titlu oneros, în scop lucrativ, care nu sunt limitate numai la pensionarii din reședința cu servicii (exploatarea unui restaurant-bar, a unui salon de coafură și de estetică, a unei săli de kinetoterapie, activități de ergoterapie, o spălătorie, un dispensar [în cadrul căruia se pot desfăşura activităţi de] recoltare de sânge, un cabinet medical), este un organism care are, în esență, caracter social şi care efectuează «[prestări] de servicii și [livrări] de bunuri direct legate de ajutorul social şi de securitatea socială» în sensul articolului 13 secțiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă […]?

(2)      Răspunsul la această întrebare este diferit în cazul în care reședința cu servicii în discuție obține, pentru prestarea serviciilor în cauză, subvenții sau orice altă formă de avantaj sau de intervenție financiară din partea autorităților publice?”

III – Analiza noastră

21.      Prin intermediul întrebărilor formulate, care, în opinia noastră, ar trebui analizate împreună, instanța de trimitere solicită Curţii să se pronunţe asupra aspectului dacă, în esență, articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă trebuie interpretat în sensul că o reşedinţă cu servicii precum cea în discuție în litigiul principal, care oferă persoanelor cu vârsta de minimum șaizeci de ani locuințe speciale care să le permită să aibă o viață independentă, precum și prestări de servicii conexe, cu titlu oneros, accesibile şi altor persoane decât locatarii din reședința cu servicii, şi care nu beneficiază de niciun ajutor financiar de stat, trebuie calificată drept „organism recunoscut […] ca având un caracter social” şi trebuie să se considere că efectuează prestări de servicii „direct legate de ajutorul social şi de securitatea socială”, în sensul acestei dispoziţii.

22.      În realitate, dispoziţia menţionată prevede două condiţii cumulative pentru a beneficia de scutirea de TVA. Mai întâi, organismul în cauză trebuie să fie recunoscut ca având un „caracter social”. Apoi, prestarea de servicii şi livrarea de bunuri efectuate de acest organism trebuie să fie „direct legate de ajutorul social şi de securitatea socială”(6). În timp ce jurisprudenţa privind prima condiţie este suficient de edificatoare pentru a ne ajuta să oferim un răspuns util instanței de trimitere, situaţia este diferită în cazul celei de a doua condiţii, care, din câte ştim, nu a făcut obiectul interpretării până în prezent.

A –    Cu privire la noțiunea „organisme recunoscute […] ca având un caracter social”

23.      Astfel cum am arătat la punctul anterior, jurisprudenţa referitoare la interpretarea noțiunii „organisme recunoscute […] ca având un caracter social”, în sensul celei de A șasea directive, este relativ abundentă.

24.      Astfel, Curtea a statuat că, în ceea ce privește această noţiune, revine, în principiu, dreptului național al fiecărui stat membru să instituie normele potrivit cărora o asemenea recunoaștere poate fi acordată organismelor care o solicită. Statele membre dispun de o putere de apreciere în această privință(7).

25.      Cu toate acestea, „pentru a stabili organismele al căror «caracter social», în sensul articolului 13 secțiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, trebuie recunoscut pentru aplicarea acestei dispoziții, revine autorităților naționale, în conformitate cu dreptul Uniunii și sub controlul instanțelor naționale, să ia în considerare mai multe elemente. Printre acestea pot figura existența unor dispoziții specifice, fie că sunt naționale sau regionale, legislative sau administrative, fiscale sau de securitate socială, caracterul de interes general al activităților efectuate de persoana impozabilă în cauză, faptul că alte persoane impozabile care desfășoară aceleași activități beneficiază deja de o recunoaștere similară, precum și faptul că costurile prestărilor în discuție sunt eventual suportate în mare parte de case de sănătate sau de alte organisme de securitate socială”(8).

26.      În speță, considerăm că reşedinţele cu servicii fac, într-adevăr, obiectul unor dispoziţii specifice în cadrul reglementării regionale belgiene.

27.      Astfel, rezultă din înscrisurile din dosar că articolul 2 punctul 2 din Decretul din 5 iunie 1997 defineşte în mod specific ceea ce trebuie înţeles prin „reşedinţă cu servicii”. Pe de altă parte, potrivit acestui decret, pentru a putea fi deschise şi a funcţiona, reşedinţele cu servicii trebuie să obţină o autorizaţie din partea autorităţilor publice(9). În special, aceste reşedinţe cu servicii trebuie să respecte anumite norme comune pentru casele de odihnă, precum cele privind modalităţile de adaptare a preţului cazării sau al primirii, contabilitatea, capacităţile minime şi maxime de cazare sau de primire, cerinţele în materie de experienţă şi de calificare, precum şi cerinţele minime de activitate şi de prezenţă impuse pentru exercitarea funcţiei de director(10). De asemenea, pentru a obţine autorizaţia, reşedinţele cu servicii trebuie să respecte anumite norme privind modalităţile de asigurare a permanenţei, astfel încât să se poată interveni în caz de necesitate pentru asistarea locatarilor, precum şi normele referitoare la serviciile facultative pe care administratorul, la cererea locatarilor, trebuie să le organizeze sau să le pună la dispoziţia acestora(11).

28.      În opinia noastră, caracterul de interes general al activităţilor propuse de societatea Les Jardins de Jouvence este incontestabil. Amintim, astfel, că aceasta are drept obiect de activitate închirierea de locuinţe persoanelor fără handicap cu vârsta de minimum șaizeci de ani, precum şi exercitarea tuturor activităților legate direct sau indirect de îngrijirile medicale și asistența acordate în special bolnavilor şi bătrânilor cu handicap.

29.      Societatea Les Jardins de Jouvence consideră că faptul că reşedinţa sa cu servicii urmăreşte un scop lucrativ şi faptul că nici aceasta, nici locatarii săi nu beneficiază de niciun fel de subvenţii sau ajutoare financiare din partea autorităţilor publice – spre deosebire de casele de odihnă – demonstrează că aceasta nu poate fi calificată drept „organism recunoscut […] ca având un caracter social” în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă.

30.      Nu împărtășim această părere. Mai întâi, amintim că statele membre dispun de o putere de apreciere în ceea ce priveşte recunoaşterea unui astfel de caracter. Apoi, reiese din jurisprudență că noțiunea „organism” care figurează la dispoziţia menţionată este suficient de largă pentru a include entităţi private care urmăresc un scop lucrativ(12). În sfârşit, deşi Curtea a oferit autorităţilor naţionale câteva elemente necesare pentru ca acestea să poată stabili dacă un organism este sau nu este recunoscut ca având un „caracter social”, în sensul dispoziţiei respective, elementul referitor la eventualele ajutoare financiare acordate de statul membru nu este decât unul dintre elementele pe care statele membre le „pot” lua în considerare. Aceste elemente nu constituie o listă exhaustivă de criterii pe care organismul în cauză trebuie să le întrunească. Prin urmare, pornind de la un ansamblu de elemente care vor constitui o serie de indicii, autorităţile naţionale vor putea stabili dacă un astfel de organism poate fi calificat drept „organism recunoscut […] ca având un caracter social” în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă.

31.      În consecință, ținând seama de elementele care precedă, apreciem că societatea Les Jardins de Jouvence poate fi calificată drept „organism recunoscut […] ca având un caracter social”, în sensul acestei dispoziţii. Instanței naționale îi va reveni sarcina de a stabili, având în vedere obiectul de activitate al societăţii în cauză şi conţinutul serviciilor oferite de aceasta, dacă respectiva calificare depăşeşte puterea de apreciere conferită statelor membre de dispoziţia menţionată în vederea efectuării unei astfel de calificări.

B –    Cu privire la noțiunea „prestare de servicii şi livrare de bunuri direct legate de ajutorul social şi de securitatea socială”

32.      De la bun început, în opinia noastră, putem exclude serviciile furnizate de societatea Les Jardins de Jouvence din categoria prestărilor de servicii direct legate de securitatea socială. Astfel, aceasta din urmă cuprinde totalitatea regimurilor care asigură protecţia cetăţenilor prin acordarea de indemnizaţii pentru diverse riscuri sociale, precum boala, maternitatea, bătrâneţea sau chiar accidentele de muncă. În mod evident, societatea Les Jardins de Jouvence nu are drept obiect de activitate prestarea unor astfel de servicii. De asemenea, această societate nu are drept obiect de activitate nici livrarea de bunuri.

33.      Prin urmare, analiza noastră ne pune în situaţia de a aborda următoarele aspecte. Mai întâi, va trebui să stabilim ce acoperă noțiunea „ajutor social”, în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă. Apoi, vom explica ce trebuie să se înţeleagă, în opinia noastră, prin noţiunea „direct legate”, în sensul acestei dispoziţii. În sfârşit, va trebui să stabilim dacă folosirea conjuncţiei „şi” între noţiunile „ajutor social” şi „securitate socială” implică faptul că prestarea de servicii trebuie să fie, în mod obligatoriu, direct legată de aceste două noţiuni. Astfel, dacă analiza noastră ne va determina să concluzionăm că prestarea de servicii efectuată de societatea Les Jardins de Jouvence intră sub incidenţa ajutorului social, dar că utilizarea conjuncţiei menţionate presupune că prestarea în cauză este acoperită simultan atât de această noţiune, cât şi de cea de securitate socială, atunci reşedinţele cu servicii, precum cea în discuție în litigiul principal, nu vor putea fi considerate drept persoane impozabile scutite.

34.      Mai întâi, în ceea ce priveşte noțiunea de ajutor social, constatăm că, deşi jurisprudenţa cu privire la articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă este relativ abundentă, Curtea nu a dat niciodată o definiţie a acestei noţiuni în contextul celei de A șasea directive. Cel mult, în Hotărârea Kügler(13), Curtea a arătat că „serviciile de îngrijiri generale și de menaj prestate de un serviciu de îngrijiri ambulatorii unor persoane în stare de dependență fizică sau economică […] sunt, în principiu, legate de ajutorul social, astfel încât intră sub incidenţa noțiunii «prestare de servicii direct legată de ajutorul social şi de securitatea socială», prevăzută la litera (g) din reglementarea menționată”(14).

35.      Secţiunea A din articolul 13 din A șasea directivă este intitulată „Scutiri pentru anumite activități de interes general”. Aceasta face parte din titlul X din respectiva directivă, intitulat la rândul său „Scutiri”. Astfel cum a precizat Curtea în Hotărârea Kingscrest Associates şi Montecello(15), în ceea ce privește obiectivele urmărite de scutirile prevăzute la articolul 13 secţiunea A alineatul (1) literele (g) și (h) din A șasea directivă, reiese din această dispoziție că scutirile menţionate, în temeiul cărora anumitor servicii din sectorul social prestate în interes general li se aplică un tratament mai favorabil din punctul de vedere al TVA-ului, sunt destinate să reducă costurile acestor servicii şi să le facă astfel mai accesibile particularilor care pot beneficia de ele(16).

36.      Având în vedere această jurisprudenţă, înţelegem că scutirea de TVA în cadrul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă urmăreşte să faciliteze accesul la prestările de servicii considerate de utilitate socială – în sensul că ele sunt concepute pentru a ajuta persoanele aflate în nevoie –, aceste servicii intrând, în mod normal, sub incidenţa prerogativelor de putere publică. Prin urmare, sintagma „assistance sociale” [N. T.: asistență socială] se referă la ajutorul acordat persoanei, ceea ce ni se pare, de altfel, a fi confirmat de modificarea acestei dispoziţii [în versiunea în limba franceză] prin Directiva 2006/112, aceasta din urmă folosind noțiunea „aide sociale” [N. T.: ajutor social](17).

37.      Deşi reiese dintr-o jurisprudență constantă că termenii folosiţi pentru a desemna scutirile care figurează la articolul 13 din A șasea directivă sunt de strictă interpretare, considerăm totuşi că interpretarea pe care Curtea trebuie să o dea noțiunii „ajutor social” nu trebuie să fie de natură să priveze dispoziţia în care este inclusă de orice efect util(18), cu atât mai mult cu cât această dispoziţie urmăreşte să favorizeze accesul la servicii considerate ca fiind de utilitate socială.

38.      Spre deosebire de prestarea de servicii care intră în domeniul securităţii sociale, ajutorul social se caracterizează prin evaluarea individuală a nevoilor(19). În opinia noastră, tocmai pentru motivul că aceste nevoi nu sunt acoperite de securitatea socială, devine necesară, chiar vitală pentru persoana în cauză, asumarea acoperirii lor de către un organism de drept public sau recunoscut de către statul membru ca având un caracter social. Astfel, acesta este cazul îngrijirii persoanelor în vârstă sau a celor cu handicap, care necesită furnizarea de locuinţe şi de îngrijiri adaptate la starea lor de vulnerabilitate.

39.      Nevoile acestor persoane nu sunt neapărat doar fizice. Serviciile pot consta de asemenea în acordarea unui ajutor financiar destinat să remedieze lipsa de resurse economice care le plasează într-o situaţie de sărăcie gravă.

40.      A priori, activităţile organismelor private precum societatea Les Jardins de Jouvence intră sub incidenţa ajutorului social, în măsura în care constau în oferirea de locuinţe adaptate persoanelor în vârstă. Este adevărat că, spre deosebire de alte organisme, precum casele de odihnă, în cadrul cărora pensionarii sunt adesea persoane în vârstă neautonome, care necesită asistenţă medicală în toate activităţile zilnice, reşedinţele cu servicii precum societatea Les Jardins de Jouvence oferă locuinţe unor persoane în vârstă autonome. Nu este mai puţin adevărat că acestea din urmă, ţinând seama de schimbările care survin în viaţa lor, nu mai pot trăi în acelaşi mod în care o făceau înainte. Prin urmare, ele optează să locuiască în cadrul unei structuri pe care o consideră adaptată la nevoile lor specifice, precum prezenţa necesară a unui ascensor, un apartament mai mic şi amenajat în aşa fel încât căderile să poată fi evitate mai uşor sau chiar o serie adaptată de tehnici de automatizare a locuinței. Reşedinţa cu servicii este o structură în cadrul căreia aceste persoane pot avea certitudinea că vor primi ajutor în caz de nevoie şi care le oferă toate garanţiile pentru a nu îşi face griji în privinţa propriului confort. De asemenea, ele ştiu că, într-o astfel de structură, se vor oferi cu siguranţă servicii care le vor permite să nu se preocupe de logistica de zi cu zi (menaj, pregătirea meselor) sau de eventualele deplasări cu maşina, întrucât anumite servicii vor fi oferite la faţa locului, precum salonul de coafură sau de manichiură.

41.      În ședință, AXA Belgium SA, intervenientă în cauza principală, a arătat că, în opinia sa, activităţile legate de ajutorul social trebuie să fie în mod obligatoriu desfăşurate de o autoritate publică, ceea ce nu ar fi cazul în speță. Nu împărtășim această părere. În special, ar fi paradoxal, în opinia noastră, să considerăm că un organism care nu este de drept public, care acţionează în scop lucrativ şi care nu primeşte niciun ajutor financiar poate fi recunoscut ca având un caracter social, în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, şi să apreciem că activitatea acestuia nu poate fi recunoscută ca intrând sub incidenţa ajutorului social tocmai din cauza faptului că organismul în cauză nu beneficiază de niciun ajutor financiar public.

42.      În orice caz, considerăm că instanței naționale îi va reveni sarcina de a stabili dacă un organism recunoscut ca având un caracter social desfăşoară activităţi legate de ajutorul social, în sensul acestei dispoziţii. În această privință, instanţa naţională va trebui să ia în considerare o serie de elemente care vor permite să se stabilească dacă aceste activităţi urmăresc să ajute persoane aflate în dificultate.

43.      În ceea ce priveşte, în continuare, noțiunea de prestare de servicii „direct legată” de ajutorul social prevăzută la articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, reiese din jurisprudența Curții că această noţiune sugerează faptul că respectivele prestări sunt legate de activitatea de ajutor social atunci când sunt realizate în mod efectiv în calitate de prestări accesorii acestei activităţi(20).

44.      În această privință, subliniem că articolul 13 secţiunea A alineatul (2) litera (b) prima liniuță din A șasea directivă prevede că prestarea de servicii şi livrarea de bunuri nu sunt scutite în temeiul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din această directivă dacă ele nu sunt esenţiale pentru operaţiunile scutite. În plus, Curtea a arătat că o prestare poate fi considerată accesorie unei prestări principale atunci când nu constituie un scop în sine, ci mijlocul de a beneficia, în cele mai bune condiţii, de serviciul principal al prestatorului(21).

45.      În opinia noastră şi ținând seama de aspectele analizate mai sus, este cert că prestările de servicii propuse de societatea Les Jardins de Jouvence sunt direct legate de ajutorul social, în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă.

46.      Astfel, după cum am văzut, reşedinţele cu servicii urmăresc să ofere persoanelor în vârstă posibilitatea de a locui într-un mediu adaptat situaţiei lor. Serviciile obligatorii şi facultative propuse de societatea Les Jardins de Jouvence le permit să se bucure, în cele mai bune condiţii posibile, de serviciul principal, şi anume punerea la dispoziţie a unor locuinţe adaptate, într-un mediu ospitalier. Activitatea acestei societăţi formează un tot, care ni se pare indivizibil. Ce s-ar întâmpla dacă societatea menţionată ar pune la dispoziţia locatarilor doar locuinţe? Ar mai alege aceştia să locuiască în reşedinţa în cauză? Considerăm că răspunsul este negativ. În plus, raţiunea de a fi a reşedinţelor cu servicii, astfel cum sugerează denumirea lor, este de a oferi persoanelor în vârstă o locuinţă cu servicii à la carte care să le permită să trăiască în mod autonom şi în deplin confort psihologic.

47.      În schimb, situaţia este diferită în cazul prestării de servicii către persoane care nu locuiesc în reşedinţă. Este evident că, într-un asemenea caz, această prestare nu mai este accesorie prestării principale, ci complet separată de ea. În consecință, această prestare nu îndeplineşte, în opinia noastră, condiția prevăzută la articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, şi anume cea de a fi direct legată de ajutorul social.

48.      În sfârşit, în ceea ce priveşte folosirea conjuncţiei „şi” în această dispoziţie, nu credem că trebuie să se considere că ea are un efect cumulativ. Remarcăm în această privință că, în Hotărârile Comisia/Franța(22) şi Dornier(23), în cadrul scutirii prevăzute la articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (b) din A șasea directivă, Curtea pare să fi exclus efectul cumulativ al conjuncţiei. Astfel, în prima hotărâre, Curtea a arătat că dispoziţia „nu conţine nicio definiţie a noțiunii de operaţiuni «direct legate» de spitalizare sau de îngrijiri medicale”(24).

49.      Pe de altă parte, faptul de a conferi un efect cumulativ folosirii conjuncţiei menţionate ar aduce atingere, în opinia noastră, obiectivului urmărit de articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă, şi anume să se asigure posibilitatea ca scutirea anumitor prestări de servicii de interes general efectuate în sectorul social să reducă costurile acestor servicii şi să le facă astfel mai accesibile particularilor care pot beneficia de ele.

50.      În acest sens, este important să remarcăm faptul că nu toate serviciile legate de ajutorul social intră neapărat în domeniul securităţii sociale. De altfel, potrivit societăţii Les Jardins de Jouvence, acesta ar fi şi cazul serviciilor pentru care locatarii nu beneficiază de niciun ajutor din partea Institut national d’assurance maladie invalidité (Institutul Naţional pentru Asigurări de Sănătate şi Invaliditate), organismul care finanţează securitatea socială.

51.      Având în vedere cele de mai sus, apreciem că o reşedinţă cu servicii precum cea în discuție în litigiul principal poate fi considerată ca efectuând prestări de servicii „direct legate de ajutorul social”, în sensul articolului 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă. Instanței naționale îi va reveni sarcina de a stabili dacă activităţile acestei reşedinţe cu servicii intră sub incidenţa ajutorului social. În această privință, instanţa naţională va trebui să ia în considerare o serie de elemente care vor permite să se stabilească dacă aceste activităţi urmăresc ajutorarea persoanelor aflate în dificultate. Instanței naționale îi va reveni de asemenea sarcina de a stabili dacă prestarea de servicii propusă de reşedinţa cu servicii menţionată este esenţială pentru exercitarea unor astfel de activităţi.

IV – Concluzie

52.      Având în vedere toate considerațiile de mai sus, propunem Curţii să răspundă cour d’appel de Mons după cum urmează:

„Articolul 13 secţiunea A alineatul (1) litera (g) din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare trebuie interpretat în sensul că o reşedinţă cu servicii precum cea în discuție în litigiul principal, care oferă persoanelor cu vârsta de minimum șaizeci de ani locuințe speciale care să le permită să aibă o viață independentă, precum și servicii conexe prestate cu titlu oneros, accesibile şi altor persoane decât locatarii din reședința cu servicii, şi care nu beneficiază de niciun ajutor financiar de stat, poate să fie calificată drept «organism având un caracter social» şi poate fi considerată ca efectuând prestări de servicii «direct legate de ajutorul social», în sensul acestei dispoziţii.

În acest scop, instanței naționale îi va reveni sarcina de a stabili:

–        dacă, ţinând seama de obiectul de activitate al reşedinţei cu servicii şi de conţinutul serviciilor pe care le propune, această calificare depăşeşte puterea de apreciere conferită statelor membre de dispoziţia menţionată în vederea realizării unei astfel de calificări;

–        dacă activităţile respectivei reşedinţei cu servicii intră sub incidenţa ajutorului social. În această privință, instanţa naţională va trebui să ia în considerare o serie de elemente care vor permite să se stabilească dacă aceste activităţi urmăresc ajutorarea persoanelor aflate în dificultate şi

–        dacă prestarea de servicii propusă de reşedinţa cu servicii este esenţială pentru exercitarea unor astfel de activităţi.”


1 – Limba originală: franceza.

2 – JO L 145, p. 1, denumită în continuare „A șasea directivă”.

3 – Moniteur belge din 3 iulie 1969, p. 7046.

4 – Moniteur belge din 12 iulie 2005, p. 32180.

5 – Moniteur belge din 26 iunie 1997, p. 17043, denumit în continuare „Decretul din 5 iunie 1997”.

6 – Hotărârea Kingscrest Associates şi Montecello (C-498/03, EU:C:2005:322, punctul 34).

7 – Hotărârea Zimmermann (C-174/11, EU:C:2012:716, punctul 26 și jurisprudența citată).

8 – Ibidem (punctul 31 și jurisprudența citată). Pentru o interpretare mai recentă a Curţii şi în temeiul Directivei 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată (JO L 347, p. 1, rectificare în JO 2007, L 335, p. 60, Ediţie specială, 09/vol. 03, p. 7), a se vedea Hotărârea „go fair” Zeitarbeit (C-594/13, EU:C:2015:164, punctele 21, 26 şi 29).

9 – A se vedea articolul 5 alineatul 1 primul paragraf din decretul menţionat.

10 – A se vedea articolul 5 alineatul 5 al doilea paragraf din Decretul din 5 iunie 1997, care face trimitere la materiile vizate la punctele 1-8 de la alineatul (2) al acestuia.

11 – A se vedea articolul 5 alineatul 5 al doilea paragraf punctele 3 și 4 din acest decret.

12 – Hotărârea „go fair” Zeitarbeit (C-594/13, EU:C:2015:164, punctul 27 și jurisprudența citată).

13 – C-141/00, EU:C:2002:473.

14 – Punctul 44.

15 – C-498/03, EU:C:2005:322.

16 – Punctul 30.

17 – A se vedea articolul 132 alineatul (1) litera (g) din această directivă.

18 – Hotărârea Zimmermann (C-174/11, EU:C:2012:716, punctul 22 și jurisprudența citată).

19 – A se vedea Hotărârile Frilli (1/72, EU:C:1972:56, punctul 14), Biason (24/74, EU:C:1974:99, punctul 10) şi Hosse (C-286/03, EU:C:2006:125, punctul 37).

20 – A se vedea Hotărârea CopyGene (C-262/08, EU:C:2010:328, punctele 38 și 39, precum și jurisprudența citată).

21 – Ibidem (punctul 40).

22 – C-76/99, EU:C:2001:12.

23 – C-45/01, EU:C:2003:595.

24 – Hotărârea Comisia/Franța (C-76/99, EU:C:2001:12, punctul 22). Sublinierea noastră.