Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Edizzjoni Provviżorja

KONKLUŻJONIJIET WATHELET – KAWŻA C-453/15

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI

WATHELET

ippreżentati fis-7 ta’ Settembru 2016 (1)

Kawża C-453/15

A,

B

[talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali, il-Ġermanja)]

“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Tassazzjoni – Taxxa fuq il-valur miżjud –Direttiva 2006/112/KE – Artikolu 56 – Post tal-provvista ta’ servizzi – Kunċett ta’ ‘drittijiet simili’ – Trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra”





1.        F’din il-kawża li tikkonċerna l-bejgħ “ta’ dritt li wieħed iniġġes”, ma nistax ma niċċitax din ir-riflessjoni ta’ B. Le Bars (2): “[bil-] leġiżlazzjoni internazzjonali u Komunitarja, l-arja u l-‘patoloġija’ tagħha, jiġifieri t-tniġġis, jinsabu fil-fruntieri tal-qasam kummerċjali. Tali approċċ jista’ jidher immorali peress li l-kunċett ta’ dritt huwa tradizzjonalment assoċjat ma’ kontenut pożittiv, li ma huwiex il-każ tat-tniġġis. Barra minn hekk, il-kunċett li aġenti privati jistgħu jagħmlu profitt mit-tniġġis, billi jeżerċitaw funzjoni ta’ intermedjarji finanzji fil-kwoti ta’ emissjonijiet, jidher inammissibbli” [traduzzjoni libera].

2.        Ovvjament dan ma huwiex is-suġġett ta’ dan ir-rinviju għal deċiżjoni preliminari mill-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali, il-Ġermanja), li wasal fir-Reġistru tal-Qorti tal-Ġustizzja fl-24 ta’ Awwissu 2015, li, fir-rigward tal-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra, tistaqsi lill-Qorti tal-Ġustizzja dwar l-interpretazzjoni tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva 2006/112/KE (3). L-imsemmi rinviju ġie deċiż fil-kuntest ta’ proċeduri kriminali mibdija fil-Ġermanja kontra A u B dwar kompliċità fi frodi fiskali.

3.        Fil-qosor, tqum il-kwistjoni jekk kwota ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra fis-sens tal-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87/KE (4) – li jawtorizza l-emissjoni ta’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat – tikkostitwixxix “dritt simili” fis-sens tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

I –    Il-kuntest ġuridiku

A –    Id-dritt tal-Unjoni

4.        L-Artikolu 56(1) tad-Direttiva tal-VAT jipprovdi:

“1.      Il-post ta’ provvista tas-servizzi li ġejjin lil konsumaturi stabbiliti barra mill-Komunità, jew lil persuni taxxabbli stabbiliti fil-Komunità imma mhux fl-istess Stat Membru bħall-fornitur, għandu jkun il-post fejn il-konsumatur stabbilixxa n-negozju tiegħu jew għandu stabbiliment fiss li għalih jingħata s-servizz, jew, fin-nuqqas ta’ post bħal dan, il-post fejn hu jkollu l-indirizz permanenti tiegħu jew fejn normalment ikun residenti:

(a)      trasferimenti u ċessjonijiet ta’ drittijiet ta’ l-awtur, brevetti [privattivi], liċenzji, trejdmarks u drittijiet simili;

[...]”

5.        L-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87 jipprovdi:

“Għall-finijiet ta’ din id-Direttiva għandhom japplikaw id-definizzjonijiet li ġejjin:

(a)      ‘kwota ta’ emissjoni’ tfisser id-dritt ta’ emissjoni ta’ tunnellata metrika ta’ l-ekwivalenti tad-dijossidu tal-karbonju matul perjodu taż-żmien speċifikat, li għandha tkun valida biss sabiex tissodisfa l-ħtiġiet ta’ din d-Direttiva u għandha tkun trasferibbli skond id-disposizzjonijiet ta’ dan id-Direttiva;

[...]”

B –    Id-dritt Ġermaniż

6.        Skont l-Artikolu 3a tal-Umsatzsteuergesetz (liġi dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud, iktar ’il quddiem l-“UStG”), intitolat “Il-post tal-provvista ta’ servizzi oħra”, fil-verżjoni tagħha applikabbli għall-fatti tat-tilwima fil-kawża prinċipali:

“1.      Bla ħsara għall-Artkoli 3b u 3f, is-servizzi oħra għandhom jiġi pprovduti fil-post fejn l-imprenditur jeżerċita l-attività tiegħu. Meta dak is-servizz huwa pprovdut minn stabbiliment fiss, dan għandu jitqies bħala l-post tal-provvista.

[...]

3.      Jekk id-destinatarju ta’ wieħed mis-servizzi l-oħra msemmija fil-paragrafu 4 huwa impriża, b’deroga mill-paragrafu 1, is-servizz għandu jitqies li ġie pprovdut fil-post fejn id-destinatarju jeżerċita l-attività tiegħu. Madankollu, jekk is-servizz jiġi pprovdut fl-istabbiliment fiss tal-impriża, huwa l-post ta’ dan l-istabbiliment li huwa determinanti. Jekk id-destinatarju ta’ wieħed mis-servizzi l-oħra msemmija fil-paragrafu 4 ma huwiex impriża u huwa għandu d-domiċilju tiegħu jew is-sede tiegħu fit-territorju ta’ pajjiż terz, is-servizz għandu jitqies li ġie pprovdut fid-domiċilju jew fis-sede tiegħu […].

4.      Għall-finijiet tal-paragrafu 3, il-kliem ‘servizzi l-oħra’ jfissru:

1)      iċ-ċessjoni, it-trasferiment u l-użu ta’ brevetti, ta’ drittijiet tal-awtur, ta’ drittijiet relatati u ta’ drittijiet simili oħra;

[...]”

II – Il-kawża prinċipali u d-domanda preliminari

7.        A u B, li jaħdmu għal kumpannija kbira ta’ konsulenza fiskali, ġew ikkundannati mil-Landgericht Hamburg (qorti reġjonali ta’ Hamburg, il-Ġermanja) għall-ħlas ta’ multa minħabba kompliċità fi frodi fiskali fil-kuntest ta’ kawża li tikkonċerna sistema ta’ frodi tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) implementata minn imputat ieħor, G, minn April 2009 sa Marzu 2010 u intiża sabiex tevadi l-imsemmija taxxa fl-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra.

8.        F’din is-sistema ta’ frodi kienu implikati diversi kumpanniji. Kumpannija E, stabbilita fil-Ġermanja u effettivament ikkontrollata minn G, xtrat barra mill-pajjiż kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra eżenti mill-VAT u biegħethom mill-ġdid lil kumpannija I stabbilita fil-Lussemburgu, immexxija wkoll minn G. Din tal-aħħar ħarġet, bħala fatturi, noti ta’ kreditu favur il-kumpannija E li kienu jsemmu l-VAT applikabbli fl-Ġermanja u biegħet mill-ġdid dawn il-kwoti lil kumpannija C, stabbilita fil-Ġermanja, fejn in-noti ta’ kreditu stabbiliti għal din it-tranżazzjoni kienu wkoll isemmu l-VAT applikabbli fil-Ġermanja.

9.        Fid-dikjarazzjonijiet provviżorji tal-VAT tat-tieni, tat-tielet u tar-raba trimestru tal-2009, il-kumpannija E iddikjarat il-prodott tal-bejgħ tal-kwoti lill-kumpannija I billi pproċediet, fuq il-bażi tal-fatturi foloz ta’ allegati fornituri nazzjonali, għal tnaqqis tat-taxxa tal-input fuq il-valur miżjud imħallsa. Għal Jannar u Marzu 2010, hija ma ppreżentatx dikjarazzjoni provviżorja. B’hekk hija evitat il-ħlas ta’ ammont totali ta’ EUR 11 484 179.12. Il-kumpannija I, min-naħa tagħha, iddikjarat, għall-perijodi ta’ bejn April u Lulju 2009, Settembru 2009 u Jannar 2010 u Marzu 2010, is-servizzi pprovduti lill-kumpannija C bħala tranżazzjonijiet eżenti mill-VAT u naqqset indebitament il-VAT li kienet tidher fuq in-noti ta’ kreditu maħruġa favur il-kumpannija E bħala taxxa tal-input imħallsa, u b’hekk evitat li tħallas is-somma ta’ EUR 10 667 491.10.

10.      A u B wettqu, b’effett mill-aħħar ta’ Mejju 2009, attività ta’ konsulenza fiskali favur il-kumpannija I u ġew inkarigati minn G sabiex ifasslu rapport qasir fuq is-sitwazzjoni ta’ din il-kumpannija fil-qasam tal-VAT. F’dan ir-rapport, huma indikaw li l-kumpannija I setgħet issemmi l-VAT applikabbli fil-Ġermanja u tnaqqasha bħala taxxa tal-input imħallsa biss jekk hija kellha stabbiliment fil-Ġermanja fejn teżerċita l-attivitajiet korrispondenti u li l-fatturi maħruġa qabel it-twaqqif ta’ stabbiliment fil-Ġermanja kellhom jiġu kkoreġuti.

11.      Fid-dawl ta’ kuntratt b’data retroattiva ta’ kiri ta’ uffiċċji fil-Ġermanja b’effett mill-1 ta’ April 2009, A u B, li ma kinux jafu bir-rwol li kienet qegħda twettaq il-kumpannija I fis-sistema ta’ frodi fiskali, ippreparaw, f’isimha, dikjarazzjonijiet provviżorji tal-VAT ikkoreġuti għal April u Mejju 2009, li huma bagħtu fit-12 ta’ Awwissu 2009 lill-awtorità tat-taxxa. Huma semmew, f’dawn id-dikjarazzjonijiet, il-VAT imsemmija fin-noti ta’ kreditu maħruġa favur il-kumpannija E bħala taxxa tal-input imħallsa, u dan fl-ammont ta’ EUR 147 519.80 għal April 2009 u ta’ EUR 1 146 788.70 għal Mejju 2009, għalkemm huma qiesu li kien “probabbli ħafna” li l-kumpannija I ma kellhiex stabbiliment fil-Ġermanja.

12.      Adita b’appell fuq punti ta’ liġi mis-sentenza tal-Landgericht Hamburg (qorti reġjonali ta’ Hamburg) ippreżentat minn A u B kif ukoll mill-uffiċċju tal-prosekutur, il-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali) esponiet li l-kwistjoni dwar jekk l-akkużati kinux ħatja ta’ kompliċità fi frodi fiskali skont id-dritt kriminali Ġermaniż tiddependi fuq il-kwistjoni dwar jekk huma kinux intenzjonalment ippreżentaw dikjarazzjonijiet provviżorji tal-VAT mhux korretti lill-awtorità tat-taxxa, li fihom tnaqqsu indebitament taxxi tal-input imħallsa fir-rigward tan-noti ta’ kreditu għas-servizzi pprovduti mill-kumpannija E. Billi A u B ma kinux jafu bl-involviment tal-kumpanniji E u I fis-sistema ta’ frodi tal-VAT implementata minn G, il-qorti tar-rinviju tkompli billi tgħid li dan seta’ jkun il-każ biss jekk l-ebda tnaqqis ta’ taxxa tal-input imħallsa ma seta’ jsir fir-rigward tan-noti ta’ kreditu maħruġa favur il-kumpannija E, għaliex dawn ma setgħux isemmu VAT. Hija tippreċiża, madankollu, li fir-rigward tal-fatturi indirizzati lill-kumpannija I, li għandha s-sede tagħha fil-Lussemburgu, dan kien il-każ biss jekk il-post tal-provvista li tikkonsisti fit-trasferiment ta’ kwoti ma kienx jinsab fil-Ġermanja. Madankollu, ir-referenza għall-VAT mill-kumpannija E fil-konfront tal-kumpannija I kienet illegali biss jekk, skont l-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, il-post tal-provvista ma kienx dak tal-fornitur tas-servizzi, il-kumpannija E, iżda dak tad-destinatarju, il-kumpannija I, b’mod li l-provvista ma kinitx taxxabbli fil-Ġermanja.

13.      Il-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali) tinnota li din l-aħħar kundizzjoni tippreżupponi li, fl-2009, il-post tal-provvista għat-trasferimenti ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra kellu jkun, fis-sens tal-Artikolu 3a(4) tal-UStG, fil-verżjoni tagħha applikabbli għall-fatti fil-kawża prinċipali, ibbażat fuq l-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, il-post li fih id-destinatarju kien stabbilixxa s-sede tal-attività ekonomika tiegħu jew li fih kellu stabbiliment stabbli, liema fatt jimplika l-kwistjoni dwar jekk dawn il-kwoti jikkostitwixxux “dritt simili” fis-sens ta’ dawn id-dispożizzjonijiet.

14.      Il-qorti tar-rinviju tqis fuq dan is-suġġett li l-interpretazzjoni tal-kunċett ta’ “drittijiet simili”, fis-sens tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT ma hijiex daqstant ċara li ma tħalli lok għal ebda dubju raġonevoli. Madankollu, hija propensa li taħseb li dawn il-kwoti huma “simili” fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, billi l-kelma “simili” tfisser “li għandhom ċerti karatteristiċi korrispondenti” jew “li jixxiebħu”, sa fejn id-drittijiet iċċitati f’din id-dispożizzjoni huma kkaratterizzati mill-fatt li l-leġiżlatur jagħti lid-detentur dritt assolut b’tali mod li jagħtih kompetenza esklużiva sabiex jużahom u jużufruwixxi minnhom, billi jeskludi persuni oħra. F’dan is-sens, il-kwoti ta’ emissjonijiet huma komparabbli mad-drittijiet ta’ proprjetà intellettwali.

15.      Huwa f’dawn iċ-ċirkustanzi li l-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domanda preliminari li ġejja:

“L-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva [tal-VAT] [...] għandu jiġi interpretat fis-sens li kwota ta’ emissjoni fis-sens tal-Artikolu 3(1) tad-Direttiva 2003/87[...], li tagħti d-dritt ta’ emissjoni ta’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat, tikkostitwixxi “dritt simili” fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni?”

III – Il-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja

16.      Osservazzjonijiet ġew ippreżentati minn A, B, il-Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof (prosekutur ġenerali tar-Repubblika federali fi ħdan il-qorti tal-ġustizzja federali, il-Ġermanja), il-Gvern Ġermaniż u dak Elleniku, kif ukoll mill-Kummissjoni Ewropea. Il-partijiet kollha, ħlief il-Gvern Elleniku, instemgħu waqt is-seduta tat-13 ta’ Lulju 2016.

IV – Evalwazzjoni

A –    Sinteżi tal-osservazzjonijiet tal-partijiet

17.      A u B iqisu li r-risposta għad-domanda li saret għandha tkun fis-sens li “kwota ta’ emissjoni” fis-sens tal-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87 ma tikkostitwixxix “dritt simili” fis-sens tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

18.      A jinnota li l-aħħar artikolu jsemmi ħames drittijiet li jaqgħu fil-qasam tal-proprjetà intellettwali u jispiċċa din l-enumerazzjoni b’kunċett “li jkopri kollox” ta’ “drittijiet simili”. Filwaqt li, skont il-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali), il-kelma użata fil-verżjoni Ġermaniża (“ähnlich”) tfisser li d-drittijiet l-oħra għandhom ikunu drittijiet li għandhom ċerti karatteristiċi korrispondenti jew “li huma komparabbli” mad-drittijiet imsemmija espressament, A jargumenta li, madankollu, minn verżjonijiet lingwistiċi oħra tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li, minflok sempliċi komparabbiltà, għandu jkun hemm rabta stretta bejn id-drittijiet li jissemmew espressament fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT u dawk li jaqgħu taħt il-kunċett ta’ “drittijiet simili”. Għaldaqstant għandu jiġi eżaminat qabelxejn liema huma l-karatteristiċi essenzjali tad-drittijiet li jissemmew espressament. Kwota ta’ emissjoni għandha wkoll tippreżenta dawn il-karatteristiċi sabiex taqa’ taħt il-kunċett ta’ “drittijiet simili”.

19.      Fil-fehma ta’ A, huwa dubjuż kemm il-kunċett ta’ “dritt assolut” fid-dritt Ġermaniż u li tagħmel riferiment għalih il-qorti tar-rinviju, jista’ jkun rilevanti. Barra minn hekk, kwota ma tistax tkun dritt assolut, imma tagħti lid-detentur tagħha biss “dritt ta’ tolleranza” (Duldungsanspruch) li jista’ jiġi invokat biss fil-konfront tal-Istat. Dan id-dritt ta’ tolleranza huwa effettivament komparabbli ma’ kreditu li jaqa’ taħt id-dritt privat, anki jekk jiġi rreġistrat f’reġistru pubbliku.

20.      Il-kliem “cession” (“trasferiment”) u “concession” (“ċessjoni”) użati fil-verżjoni Franċiża u l-ekwivalenti tagħhom fil-verżjonijiet lingwistiċi oħra huma element determinanti, li juru li dan huwa biss każ ta’ ċessjoni ta’ dritt intiż għall-użu, billi d-drittijiet kollha li jissemmew espressament jistrieħu fuq provvista ta’ servizzi intellettwali proprja. Għalhekk, kwota ta’ emissjoni tkun estranja fil-konfront tad-drittijiet ta’ proprjetà intellettwali li huma kkaratterizzati mill-fatt li d-detentur jista’ jċedi fid-diskrezzjoni tiegħu lil kull persuna oħra idea li hija ġuridikament tiegħu sabiex tiġi eżerċitata, mingħajr ma jitlef id-dritt inizjali tiegħu u mingħajr ma jkun obbligat jittrasferih lil min ikun jista’ jużah.

21.      Din l-interpretazzjoni hija kkonfermata mill-isfond storiku tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, li joriġina mill-formulazzjoni tal-Artikolu 9(2)(e) tas-Sitt Direttiva 77/388/KEE (5), li kien isemmi t-trasferiment ta’ privattivi, ta’ trade marks u drittijiet simili, kif ukoll iċ-ċessjoni ta’ liċenzji li jikkonċernaw dawn id-drittijiet. Minn dan jirriżulta li d-“drittijiet simili” għandhom, huma wkoll, jistgħu jkunu s-suġġett tal-għoti ta’ liċenzja, li ma huwiex il-każ ta’ kwota ta’ CO2.

22.      Barra minn hekk, ma hijiex neċessarja interpretazzjoni tad-Direttiva tal-VAT li tmur lil hinn mill-formulazzjoni tagħha. Din l-interpretazzjoni tkun tammonta għal applikazzjoni ġenerali tal-prinċipju tal-pajjiż ta’ destinazzjoni għall-iskambju ta’ servizzi bejn impriżi meta dan il-prinċipju sar applikabbli bħala regola ġenerali biss wara l-fatti fil-kawża prinċipali, wara l-emenda ta’ dik id-direttiva bid-Direttiva 2008/8/KE (6).

23.      B iżid li r-riżultat tal-interpretazzjoni tad-Direttiva tal-VAT mitluba f’din il-kawża għandu jiġi kkunsidrat fil-kuntest tal-konsegwenzi li jwasslu għal responsabbiltà kriminali, li jimplika li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni l-prinċipji applikabbli f’dan il-qasam u b’mod partikolari l-prinċipji ta’ ċertezza legali, ta’ nullum crimen, nulla poena sine lege, ta’ preċiżjoni, ta’ projbizzjoni tal-applikazzjoni b’analoġija fid-dritt kriminali u tal-prinċipju ta’ omoġeneità. Fid-dawl tal-prinċipju ta’ preċiżjoni, huwa problematiku li r-responsabbiltà kriminali tiddependi fuq il-kunċett wiesgħa żżejjed ta’ “dritt simili”. Għalhekk, l-unika interpretazzjoni possibbli ta’ dan il-kunċett hija dik li tirrikjedi li tiġi stabbilita rabta intrinsika bejn id-“dritt simili” u d-drittijiet l-oħra msemmija fid-dispożizzjoni u li jmorru lil hinn minn kull komparabbiltà.

24.      Bil-kontra, il-prosekutur ġenerali tar-Repubblika federali fi ħdan il-qorti tal-ġustizzja federali, il-Gvern Ġermaniż u dak Elleniku kif ukoll il-Kummissjoni jikkunsidraw li l-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li l-kwota fis-sens tal-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87 tikkostitwixxi “dritt simili”.

25.      Il-prosekutur ġenerali tar-Repubblika federali fi ħdan il-qorti tal-ġustizzja federali jinnota li l-lista ta’ drittijiet li tissemma fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT ma hijiex omoġena u li d-drittijiet huma suġġetti għal regoli differenti.

26.      Fir-rigward tad-determinazzjoni tal-post tal-provvista, il-fattur determinanti huwa l-fatt li dawn id-drittijiet jagħtu possibbiltà ta’ użu ekonomiku mid-destinatarju li jmur lil hinn minn sempliċi użu tad-dritt fih innifsu. Il-post tal-provvista għandu għaldaqstant ikun il-post ta’ stabbiliment tad-destinatarju fil-każ fejn l-ispiża tal-provvista ta’ servizzi effettwata bejn persuni taxxabbli hija inkluża fil-prezz tal-oġġett. Sabiex jiġi stabbilit il-post tal-provvista, il-karatteristiċi determinanti tad-drittijiet imsemmija f’dan l-artikolu huma għaldaqstant li jagħtu drittijiet ta’ użu pożittivi lid-detentur tagħhom, liema drittijiet jivvantaġġawh ekonomikament sabiex ikompli jżid il-valur miżjud għaliex jużahom huwa stess jew għaliex ibigħhom u jittrasferihom lil terzi. Issa, kwota ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra għandha dawn il-karatteristiċi predominanti.

27.      Il-Gvern Ġermaniż jinnota, qabelxejn, li t-trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra jikkostitwixxi provvista ta’ servizzi fis-sens tal-Artikolu 24(1) tad-Direttiva tal-VAT u li l-oġġett tat-trasferiment huwa d-dritt ta’ emissjoni mogħti mill-kwota. Huwa josserva, sussegwentement, li t-tassazzjoni tad-drittijiet imsemmija fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT issir, b’deroga mill-prinċipju msejjaħ tal-oriġini (li jirriżulta mill-Artikolu 43 tad-Direttiva tal-VAT fis-seħħ sal-31 ta’ Diċembru 2009), fl-Istat tad-destinatarju, bil-kundizzjoni li dan ikun stabbilit f’pajjiż terz jew li tkun persuna taxxabbli stabbilita fi Stat Membru differenti minn dak tal-fornitur.

28.      Fl-aħħar nett, fil-fehma ta’ dan il-Gvern, sabiex dritt ikun “simili”, għandu jiġi eżaminat jekk huwiex komparabbli mad-drittijiet imsemmija fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT u jekk jippreżentax l-istess karatteristiċi bħal dawn id-drittijiet. Ma huwiex neċessarju li dan id-dritt ikun identiku għal dawn u, għaldaqstant, “dritt simili” ma jeżistix biss fil-qasam tal-proprjetà intellettwali. Billi josserva li l-enumerazzjoni f’dan l-artikolu tinkludi biss drittijiet protetti, li huma kkaratterizzati mill-fatt li l-leġiżlatur jagħti lid-detentur dritt assolut fis-sens li huwa għandu kompetenza esklużiva sabiex jużah u jisfruttah, huwa jqis li l-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra jistgħu jitqiesu li huma simili.

29.      Fil-fatt, huwa biss id-detentur tal-kwota li huwa awtorizzat jitfa’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat. L-esklużività tad-dritt ta’ operat tirriżulta minn attribuzzjoni li tidher fir-reġistru tal-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjoni u d-detentur tal-kont għandu l-possibbiltà li jiddisponi minn dik il-kwota billi jużaha sabiex jissodisfa l-obbligi tiegħu ta’ restituzzjoni, jew inkella billi jbigħha u jittrasferixxiha fuq il-kont ta’ detentur ieħor ta’ kont.

30.      Huwa jżid li l-għan tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT jimmilita favur l-applikazzjoni tiegħu għall-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra, peress li l-użu tad-drittijiet ta’ emissjoni mogħtija mill-kwoti normalment iseħħ fil-post fejn ix-xerrej jeżerċita l-attività ekonomika tiegħu.

31.      Ir-Repubblika Ellenika tqis li mill-kliem tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li l-enumerazzjoni li hemm fih ma hijiex eżawrjenti. Id-drittijiet fuq l-assi mhux materjali li jissemmew hemmhekk għandhom il-karatteristika prinċipali li joffru lid-detentur tagħhom is-setgħa esklużiva li juża u jisfrutta dawk id-drittijiet, billi jeskludi persuni oħra. Għalhekk, id-“drittijiet simili” jistgħu jitiqiesu bħala drittijiet li jagħtu lid-detentur tagħhom din is-setgħa assoluta, jew inkella bħala drittijiet li l-esklużività tal-użu tagħhom hija ggarantita minn drittijiet ta’ kreditu jew minn drittijiet oħra.

32.      Għandha tagħmel parti minn din il-kategorija, minħabba n-natura tagħha u l-karatteristiċi tagħha, il-kwota li tawtorizza l-emissjoni ta’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat. Fil-fatt, billi huwa fatt li kull detentur tad-dritt imsemmi fl-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87 jidher fir-reġistru tal-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjoni previst fl-Artikolu 19 ta’ din id-direttiva, il-pożizzjoni tad-detentur u d-dritt ta’ użu esklużiv tiegħu huma ggarantiti b’mod sħiħ. Huwa wkoll determinati li kull min jikser id-dispożizzjonijiet tad-dritt nazzjonali adottati skont din id-direttiva jesponi ruħu għal sanzjonijiet. Is-setgħa mogħtija lid-detentur ta’ dan id-dritt tixbah għaldaqstant is-setgħa korrispondenti mogħtija lid-detentur ta’ wieħed mid-drittijiet mhux materjali msemmija espressament fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

33.      Skont il-Kummissjoni, l-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra jikkostitwixxi provvista ta’ servizzi, fis-sens tal-Artikolu 24(1) tad-Direttiva tal-VAT.

34.      Il-Kummissjoni tosserva li, prima facie, ma huwiex evidenti li l-kunċett ta’ “drittijiet simili” jinkludi l-kwoti ta’ emissjoni, billi s-sitwazzjonijiet ġuridiċi msemmija espressament fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT jikkonċernaw il-protezzjoni tal-proprjetà intellettwali, filwaqt li l-kwoti jirrappreżentaw awtorizzazzjoni mill-Istat jew mill-awtoritajiet ta’ emissjoni ta’ gassijiet serra. Madankollu, jistgħu jiġu kkonstatati punti ta’ xebh importanti bejn il-proprjetà intellettwali u dawn il-kwoti.

35.      Il-kwistjoni dwar jekk dritt partikolari jippreżentax xebh mad-drittijiet imsemmija fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT titlob qabelxejn risposta fid-dawl tal-ispirtu u tal-iskop ta’ din id-dispożizzjoni.

B –    Analiżi

1.      Osservazzjonijiet preliminari

36.      Qabelxejn, nixtieq nippreċiża li r-risposta tal-Qorti tal-Ġustizzja għandha tirrigwarda biss l-interpretazzjoni tad-Direttiva tal-VAT u mhux il-konsegwenzi li din jista’ jkollha fuq il-livell kriminali fil-proċedura fil-kawża prinċipali, li jaqgħu fil-kompetenza esklużiva tal-qorti tar-rinviju, liema qorti ma tistaqsix lill-Qorti tal-Ġustizzja fuq dan is-suġġett. Dawn il-konklużjonijiet ser jieħdu inkunsiderazzjoni din il-konstatazzjoni.

37.      Il-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali) tistaqsi fuq il-kwistjoni dwar jekk l-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li kwota fis-sens tal-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87/KE li tagħti d-dritt ta’ emissjoni ta’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat, tikkostitwixxix “dritt simili” fis-sens tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

38.      Qabelxejn, il-Qorti tal-Ġustizzja għad ma kellhiex l-opportunità li tinterpreta dan il-kunċett fis-sens tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

39.      Sussegwentement, mill-1 ta’ Jannar 2010, ir-regola ġenerali hija llum li l-post tal-provvista ta’ servizzi huwa l-indirizz fejn hija stabbilita s-sede tad-destinatarju, filwaqt li r-regoli fis-seħħ applikabbli għal din il-kawża jipprevedu l-prinċipju tal-pajjiż ta’ oriġini.

40.      Din ir-regola ġdida li tistabbilixxi l-prinċipju tal-pajjiż ta’ destinazzjoni tinsab illum fl-Artikolu 44 tad-Direttiva tal-VAT emendata bid-Direttiva 2008/8. Barra minn hekk, permezz tad-Direttiva 2010/23/UE, li daħlet fis-seħħ fid-9 ta’ April 2010 (7), il-leġiżlatur tal-Unjoni indika li huwa telaq mill-prinċipju li t-trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjoni fis-sens tad-Direttiva 2003/87 għandu jiġi intaxxat fl-Istat Membru tas-sede tal-akkwirent (pajjiż ta’ destinazzjoni). Permezz ta’ din id-direttiva, huwa introduċa fid-Direttiva tal-VAT Artikolu 199a ġdid li jipprovdi espressament li l-Istati Membri jistgħu jipprovdu li persuna responsabbli għall-ħlas tal-VAT għandha tkun il-persuna taxxabbli li hija d-destinatarju ta’ trasferiment ta’ kwota ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra, u dan sabiex jiġu llimitati l-possibbiltajiet ta’ frodi karusell fl-ambitu tal-VAT. Din id-dispożizzjoni li tillimita din il-possibbiltà għal perijodu li jintemm fit-30 ta’ Ġunju 2015, ġiet estiża sal-31 ta’ Diċembru 2018 bid-Direttiva 2013/43/UE (8).

41.      Għalhekk, tqum il-kwistjoni dwar jekk, qabel dawn l-emendi u minbarra l-formulazzjoni tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, kienx diġà jirriżulta mir-ratio legis tagħha jew ta’ dispożizzjonijiet oħra, jew anki minn elementi oħra, li l-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra kellhom, fid-dawl tal-karatteristiċi tagħhom, jitqiesu li jidħlu fil-kategorija ta’ “drittijiet simili” fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni.

2.      Fuq in-natura ġuridika tal-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra

42.      Skont l-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87, kwota ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra tawtorizza l-emissjoni ta’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat.

43.      Għandu jiġi nnotat li t-terzi li ma jgawdux minn din il-kwota ma għandhomx dan id-dritt. Għaldaqstant il-valur ekonomiku tagħha huwa sinjifikattiv, għaliex huma biss dawk li għandhom l-awtorizzazzjonijiet riżultanti mill-kwoti li jistgħu jeżerċitaw l-attivitajiet imsemmija fl-Anness I tad-Direttiva 2003/87. Il-kwota hija, għalhekk, kundizzjoni sabiex l-impriża tkun tista’ tkompli toħloq il-valur miżjud. Id-dritt riżultanti ta’ emissjoni tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju jista’ barra minn hekk jiġi ttrasferit liberament u nnegozjat fil-kuntest tal-proċedura prevista għal dan l-iskop.

44.      It-trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra jikkostitwixxi provvista ta’ servizzi fis-sens tal-Artikolu 24(1) tad-Direttiva tal-VAT (l-operazzjoni kkunsidrata f’din il-kawża tikkonsisti fl-“assenjazzjoni ta’ proprjetà intanġibbli” (9), jiġifieri l-kapaċità ta’ emissjoni ta’ ċerta kwantità ta’ CO2 matul perijodu partikolari, kapaċità li hija rrappreżentata minn att li jikkostitwixxi titolu).

45.      Hekk kif isostni l-Gvern Ġermaniż, l-oġġett tat-trasferiment huwa għaldaqstant id-dritt ta’ emissjoni mogħti mill-kwota.

46.      Madankollu, id-Direttiva 2003/87 ma tipprovdix indikazzjonijiet dwar in-natura ġuridika ta’ dawn il-kwoti (10). Barra minn hekk, kif innotajt iktar ’il fuq, il-Qorti tal-Ġustizzja għad ma kellhiex għalfejn tiddeċiedi dwar dan is-suġġett.

47.      F’dak li jikkonċerna d-Direttiva 2003/87, fil-fatt, “[m]uch debate on emissions trading concerns the legal basis of the scheme and its implementation into existing legal systems. The legal nature of allowances is a very controversial issue, as the [Directive 2003/87] does not contain any mention of it. Nevertheless allowances have aspects of both administrative grants or licences and of private property and it is understood that different conclusions as to their legal nature have already been reached in certain Member States” u “it is also discussed if emission allowances may be defined as intangible goods instead of concessions” (11).

48.      Barra minn hekk, “[t]he treatment of the quotas under tax law, accounting standards and financial services regulation is particularly relevant, as if it differs among countries, it may seriously affect the development of the emissions trading market” u “[w]ith regard to the tax regime applicable to emission allowances, currently there are no authoritative accounting pronouncements in either International Financial Reporting Standards (IFRS) or United States Generally Accepted Accounting Principles (US GAAP) that specifically address accounting for emissions trading schemes. Both the International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) and the Emerging Issues Task Force (EITF) have considered accounting for emissions trading schemes, but in practice no guidance has been implemented” (12).

49.      Id-duttrina tat interpretazzjonijiet differenti lin-natura ġuridika tal-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra (13). Pereżempju, skont il-leġiżlatur Franċiż, il-kwoti ta’ emissjonijiet huma beni mobbli mmaterjalizzati esklużivament b’reġistrazzjoni f’isem id-detentur (14). Fil-Belġju, ma hemmx definizzjoni tan-natura ġuridika tal-kwoti, imma jitqiesu bħala beni mobbli mhux materjali (15). Xi kultant, id-duttrina Belġjana qieset (16) il-kwoti bħala strumenti finanzjarji, għaliex hemm suq sekondarju bbażat fuq il-kwoti għall-prodotti finanzjarji dderivati.

50.      Fil-fehma tiegħi, il-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra għandhom jitqiesu bħala beni mobbli mhux materjali li magħhom hemm anness dritt għall-proprjetà rregolat.

51.      Il-karatteristiċi ta’ dan id-dritt għall-proprjetà huma b’mod partikolari s-segwenti: i) dan huwa dritt li jista’ jissarraf fi flus (il-prezz tal-kwoti trasferibbli jista’ jvarja skont l-offerta u d-domanda fuq is-suq); ii) l-usus (huwa dritt li jista’ jiġi użat, għaliex jippermetti lid-detenturi li jkompli attività industrijali); iii) l-abusus (huwa dritt li jista’ jiġi ttrasferit b’mod kuntrattwali lil detentur ieħor). Barra minn hekk, huwa dritt suġġett għal iskrizzjoni f’reġistru pubbliku (id-Direttiva 2003/87 timponi dan l-obbligu fuq l-Istati Membri u fuq id-detenturi tad-dritt sabiex tiżgura l-infurzabbiltà fir-rigward ta’ terzi kif ukoll il-koerenza tas-sistema ta’ kwoti). Fl-aħħar nett, huwa dritt limitat rationae temporis (17) (għaliex il-kwoti jistgħu jieqfu jeżistu bi tpaċija mal-emissjonijiet reali, jew inkella permezz ta’ talba għal distruzzjoni mressqa mid-detentur tagħhom).

3.      Il-komparabbiltà tal-kwoti ta’ emissjonijiet mad-drittijiet ta’ proprjetà intellettwali

52.      F’dak li jirrigwarda l-post tal-provvista ta’ servizzi, huwa xieraq li tingħata prijorità lid-dispożizzjonijiet speċifiċi tal-Artkoli 44 et seq (Kapitolu 3, Taqsima 2) tad-Direttiva tal-VAT. Huwa biss fil-każ li dawn id-dispożizzjonijiet ma jkunux applikabbli li s-sede tal-attività ekonomika tal-fornitur għandha, skont l-Artikolu 43 tad-Direttiva tal-VAT, titqies bħala l-post tal-provvista ta’ servizzi (f’dan il-każ, dan għandu jkun is-sede tal-kumpannija “E” fil-Ġermanja).

53.      Kif tinnota l-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali), f’dak li jikkonċerna t-trasferiment ta’ drittijiet, l-applikazzjoni tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT għandha tittieħed inkunsiderazzjoni. Skont dan l-artikolu, f’dan il-każ, il-post tal-provvista ta’ servizzi għandu jkun, bħala prinċipju, is-sede tal-attività ekonomika tad-destinatarju, jiġifieri l-kumpannija I fil-Lussemburgu f’din il-kawża.

54.      Jien naħseb (bħall-Kummissjoni) li l-ewwel kundizzjoni stabbilita minn din id-dispożizzjoni, li għandu jkun hemm provvista ta’ servizzi favur persuni taxxabbli fi Stat Membru differenti minn dak tal-fornitur, hija inkontestabbilment issodisfatta, billi l-fornitur kien fil-Ġermanja u d-destinatarju kien fil-Lussemburgu. L-istess japplika għat-tieni kundizzjoni, jiġifieri li l-provvista ta’ servizzi tikkonsisti fi “trasferimenti u ċessjonijiet” ta’ ċerti drittijiet. F’dan ir-rigward, għandu jiġi miċħud l-argument ta’ A ppreżentat waqt is-seduta, li jgħid li d-drittijiet imsemmija fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT bħala “drittijiet simili” jistgħu jkunu s-suġġett kemm ta’ trasferimenti kif ukoll ta’ ċessjonijiet, li ma huwiex il-każ fil-kwoti ta’ emissjonijiet li ma jistgħux jiġu ttrasferiti. Fil-fatt, l-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT jipprospetta żewġ ipoteżi li għaldaqstant ma humiex kumulattivi. Barra minn hekk, kif innota l-prosekutur ġenerali tar-Repubblika federali fi ħdan il-qorti tal-ġustizzja federali, fil-Ġermanja u fl-Awstrija, id-drittijiet tal-awtur ma jistgħux jiġu ttrasferiti (hija possibbli biss liċenzja).

55.      Dan iwassalna għat-tielet kundizzjoni, li timponi li l-kwoti fis-sens tal-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87 għandhom jikkostitwixxu “drittijiet simili” għad-“drittijiet ta’ l-awtur, brevetti [privattivi], liċenzji, trejdmarks”. Il-kelma “simili” hija importanti hawnhekk, għaliex it-teżi ta’ A effettivament issostni li dawn id-drittijiet għandhom ikunu “identiċi”, li manifestament ma huwiex ir-rekwiżit stabbilit fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

56.      Mir-rinviju għal deċiżjoni preliminari jirriżulta li l-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali) ixxaqleb sabiex tqis li din il-kundizzjoni hija ssodisfatta wkoll u ninnota li l-partijiet kollha fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja (ħlief A u B) jaqblu ma’ din it-teżi.

57.      Skont il-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali), l-opinjoni li d-dritt irrappreżentat minn kwota ta’ emissjoni jikkostitwixxi “dritt simili” fis-sens tal-Artikolu 3a(4)(1) tal-UStG, u għaldaqstant anki fis-sens tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, hija l-ewwel nett konformi mal-opinjoni, sal-lum unanima fil-Ġermanja, tad-duttrina (18), tal-awtorità tat-taxxa (19) u tal-ġurisprudenza (20).

58.      Jiena naqbel ma’ din l-opinjoni li jidhirli li hija konformi mal-istruttura u mal-iskop tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, anki jekk it-tranżazzjonijiet ġuridiċi li jissemmew espressament fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT jikkonċernaw il-protezzjoni tal-proprjetà intellettwali u industrijali (21), filwaqt li l-kwoti msemmija fid-Direttiva 2003/87 jikkostitwixxu awtorizzazzjoni mill-Istat jew mill-awtoritajiet pubbliċi għal emissjoni ta’ gassijiet serra (22) u dan għar-raġunijiet li ġejjin.

59.      L-ewwel nett, mill-kliem ta’ din id-dispożizzjoni jirriżulta b’mod ċar li l-lista li tinsab fiha hija illustrattiva u mhux eżawrjenti. Il-leġiżlatur tal-Unjoni manifestament għażel li ma jillimitax id-drittijiet imsemmija f’din id-dispożizzjoni biss għad-drittijiet ta’ proprjetà industrijali jew tal-proprjetà intellettwali inġenerali.

60.      It-tieni nett, jiena naħseb (bħall-prosekutur ġenerali tar-Repubblika federali fi ħdan il-qorti tal-ġustizzja federali) li l-lista manifestament ma hijiex omoġena, għaliex b’“liċenzji”, hija tirreferi għal varji drittijiet ta’ operat li jistgħu jkunu differenti mid-drittijiet ta’ protezzjoni intellettwali li jissemmew espressament. Iżda jista’ jkun hemm liċenzji fuq drittijiet oħra minbarra d-drittijiet tal-awtur jew id-drittijiet mogħtija minn privattiva jew trade mark.

61.      It-tielet nett, il-fatt li r-regolamenti applikabbli għall-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra huma differenti minn dawk applikabbli għad-drittijiet li jissemmew espressament fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT ma għandux importanza. Barra minn hekk, l-istess ħaġa tgħodd għalihom: it-trade marks u l-privattivi għandhom jiġu rreġistrati filwaqt li d-drittijiet tal-awtur jitnisslu mill-ħolqien tax-xogħol protett. Barra minn hekk, it-tul tal-validità rispettiva tagħhom huwa differenti. Fil-verità, l-element determinanti ma huwiex il-komparabbiltà tad-drittijiet fihom infushom, imma dak tat-trasferiment tagħhom (trasferiment jew ċessjoni). Fil-fatt, dan huwa l-kriterju komuni li jippermetti t-tassazzjoni armonizzata fuq id-dħul mill-bejgħ; jista’ jkun hemm provvista taxxabbli ta’ servizzi fis-sens tad-direttiva biss fil-każ ta’ trasferiment u, f’dan il-każ, il-post tal-provvista għandu jiġi ddeterminat (23).

62.      Barra minn hekk, ħarsa iktar mill-qrib turi li hemm punti ta’ xebh importanti bejn il-proprjetà industrijali u l-kwoti ta’ emissjoni:

a)       it-tnejn li huma huma drittijiet protetti, irrappreżentati minn att li jikkostitwixxi titolu li d-detentur jista’ jittrasferixxi lil terzi (billi biss id-detentur ta’ kwota huwa awtorizzat iwettaq emissjoni ta’ tunnellata metrika tal-ekwivalenti tad-diossidu tal-karbonju matul perijodu ta’ żmien speċifikat (24));

b)       kif indikat il-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali) fid-domanda preliminari tagħha (25), it-tnejn li huma huma kkaratterizzati mill-fatt li l-leġiżlatur jagħti lid-detentur dritt assolut, fis-sens li huwa għandu kompetenza esklużiva sabiex juża u jopera dak id-dritt, b’esklużjoni ta’ persuni oħra, anki jekk id-dritt tal-proprjetà intellettwali għandu l-karatteristiċi kollha ta’ dritt ta’ proprjetà, jiġifieri, usus, fructus u abusus, filwaqt li d-dritt għall-proprjetà tal-kwoti ta’ emissjoni ma jistax jipproduċi frott ċivili (fructus, jiġifieri permezz ta’ liċenzja);

c)       iż-żewġ kategoriji jinkludu drittijiet li jistgħu jissarrfu fi flus, għaliex il-valur tad-drittijiet tal-awtur, tal-privattivi u tat-trade marks bħall-valur tal-kwoti ta’ emissjonijiet huma ddeterminati skont l-offerta u d-domanda fuq is-suq;

d)       bħall-kwoti ta’ emissjoni, ċerti drittijiet ta’ proprjetà intellettwali huma suġġetti għal reġistrazzjoni f’reġistru pubbliku. L-esklużività tad-dritt ta’ operat jirriżulta mill-għoti b’mod ċar fir-reġstru tal-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjoni. Il-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra għandhom identifikazzjoni elettronika ċara u jistgħu jidhru biss fuq isem detentur wieħed. Konsegwentement, huwa biss dan tal-aħħar li għandu l-possibbiltà li jiddisponi mill-kwota ta’ emissjoni billi jużaha sabiex jissodisfa l-obbligu tiegħu ta’ restituzzjoni (skont il-leġiżlazzjoni fil-qasam tal-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjoni), jew inkella billi jbigħha u jittrasferixxiha fuq isem detentur ieħor;

e)       iż-żewġ kategoriji tad-drittijiet huma suġġetti għal limitazzjoni rationae temporis, anke jekk it-“tul tal-ħajja” tad-dritt ta’ proprjetà intellettwali huwa itwal;

f)       barra minn hekk, fiż-żewġ każijiet, wara t-trasferiment, id-detentur tad-dritt ma jibqax iktar awtorizzat sabiex juża d-dritt inkwistjoni. Konsegwentement, it-trasferiment tal-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra jivvantaġġa ekonomikament lid-detentur tiegħu u huwa komparabbli, mill-perspettiva tal-VAT, maċ-ċessjoni ta’ privattivi, ta’ trade marks, ta’ liċenzji jew tad-drittijiet tal-awtur.

63.      Ir-raba nett, kif tinnota l-Kummissjoni, il-kwistjoni dwar jekk dritt partikolari jippreżentax xebh mad-drittijiet imsemmija fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT titlob qabelxejn risposta fid-dawl tal-ispirtu u tal-iskop ta’ din id-dispożizzjoni. Minn qari sinottiku tal-permessi 4, 10, 17, 19, 20, 22 u 23 kif ukoll tal-Artkoli 45, 52, 53, 55 u 56 tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li, sabiex jiġi evitat id-distorsjoni tal-kompetizzjoni fuq is-suq intern għall-kunsinna ta’ oġġetti u l-provvista ta’ servizzi intra-Komunitarji favur persuni taxxabbli, għandu jiġi applikat, sa fejn possibbli, il-prinċipju tal-pajjiż ta’ destinazzjoni, jiġifieri t-tassazzjoni għandha sseħħ fl-Istat Membru tad-destinatarju tal-kunsinna jew tal-provvista. Din il-prattika tikkorrispondi wkoll mal-prinċipju stess tal-VAT bħala taxxa ġenerali fuq il-konsum (26), li tinġabar bħala prinċipju fil-post tal-konsum.

64.      Mir-ratio legis tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT jirriżulta li, sabiex jiġi ddeterminat jekk pożizzjoni ġuridika hijiex “simili”, jeħtieġ li jkun magħruf jekk, fil-mument tat-trasferiment, l-applikazzjoni tal-prinċipju tal-pajjiż ta’ destinazzjoni jqajjimx problema jew le. Fil-każ tad-drittijiet iskritti f’reġistru pubbliku, l-akkwirent, is-sede tiegħu u, għaldaqstant, anki l-pajjiż ta’ destinazzjoni jistgħu jiġu ddeterminati faċilment u b’ċertezza ġuridika kbira. Dan huwa l-każ tal-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra. Għaldaqstant għandu jiġi rriżervat lilhom trattament identiku fil-qasam tal-VAT.

65.      Għalkemm il-kwoti ta’ emissjoni ma għandhomx l-istess skop bħad-dritt tal-proprjetà intellettwali (li jipproteġi attività umana kreattiva), il-komparabbiltà ta’ dawn iż-żewġ kategoriji għall-analiżi tal-Artikolu 56 tad-Direttiva tal-VAT jidhirli li hija stabbilita.

66.      F’dan ir-rigward, dak li huwa importanti mill-perspettiva tat-trattament fiskali huwa l-potenzjal ta’ dawn id-drittijiet li joħolqu valur miżjud. Din il-kundizzjoni hija ssodisfatta f’dan il-każ, għaliex, permezz tat-trasferiment tal-kwoti jew taċ-ċessjoni ta’ dritt ta’ privattivi, jew anki ta’ drittijiet tal-awtur, id-detentur tad-dritt jeżerċita d-dritt tiegħu li jiddisponi minnhom inkambju għal ċertu prezz.

4.      Il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja

67.      Għalkemm l-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT għad ma kienx is-suġġett ta’ interpretazzjoni ġurisprudenzjali, nistgħu nispiraw rwieħna mill-fatt li madankollu l-Qorti tal-Ġustizzja kellha okkażjoni li tinterpreta punti oħra tal-istess paragrafu.

68.      Fis-sentenza tas-16 ta’ Settembru 1997, von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:406), il-Qorti tal-Ġustizzja interpretat permezz ta’ rinviju għal deċiżjoni preliminari l-kontenut tal-ex Artikolu 9(2)(e) tas-Sitt Direttiva 77/388 (27). F’dik is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja analizzat jekk is-servizzi ta’ arbitru jidħlux fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-kunċett ta’ “servizzi simili” komparabbli mas-servizzi pprovduti minn avukati jew konsulenti.

69.      Għalkemm l-Avukat Ġenerali Fennelly kien issuġġerixxa lill-Qorti tal-Ġustizzja interpretazzjoni wiesgħa tal-kunċett, billi enfasizza l-fatt li ma kienx neċessarju li jiġi applikat il-prinċipji ta’ interpretazzjoni eiusdem generis, għaliex tali sitwazzjoni ma kinitx ser tkun konformi mal-istruttura u mal-iskop tas-sitt direttiva (28), il-Qorti tal-Ġustizzja ma kinitx segwiet din l-interpretazzjoni.

70.      Il-Qorti tal-Ġustizzja kienet enfasizzat fis-sentenza tagħha li:

–        il-leġiżlatur Komunitarju ma kienx qed jirreferi għall-professjonijiet imma għas-servizzi, billi l-professjonijiet jissemmew f’dik id-dispożizzjoni biss bħala mezz sabiex jiġu ddefiniti l-kategoriji ta’ servizzi li jissemmew fiha (29);

–        il-kliem “servizzi simili” ma jirreferux għall-element komuni tal-attivitajiet varji msemmija fit-tielet inċiż tal-Artikolu 9(2)(e) tas-Sitt Direttiva 77/388, imma għal servizzi simili għal kull waħda minn dawn l-attivitajiet, meqjusa waħedhom (30);

–        servizz għandu jiġi kkunsidrat bħala simili għall-attivitajiet imsemmija f’dan l-artikolu, meta t-tnejn li huma jkollhom l-istess skop (31).

71.      Ħdax-il sena wara, bis-sentenza tagħha tas-6 ta’ Novembru 2008, Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet (C-291/07, EU:C:2008:609), il-Qorti tal-Ġustizzja kkjarifikat il-ġurisprudenza fuq iċċitata.

72.      Din il-kawża kienet tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-istess dispożizzjoni bħal dik li kienet wasslet għas-sentenza von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:406). Fondazzjoni rregolata mid-dritt Svediż kienet teżerċita kemm attivitajiet ekonomiċi kif ukoll attivitajiet oħra u l-kwistjoni li qamet kienet marbuta mal-konsegwenzi fiskali ta’ ċerti servizzi ta’ konsulenza li l-fondazzjoni riedet tuża biss għall-attivitajiet tagħha li ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva tal-VAT.

73.      Il-Qorti tal-Ġustizzja fakkret fil-punt 24 tas-sentenza tagħha li l-għan tar-regoli li jiddeterminaw il-post ta’ tassazzjoni tal-provvista ta’ servizzi huwa li jiġu evitati, minn naħa, il-kunflitti ta’ kompetenza li jistgħu jwasslu għal taxxi doppji u, min-naħa l-oħra, in-nuqqas ta’ tassazzjoni tad-dħul. Hija kompliet ir-raġunament tagħha, billi tat interpretazzjoni teleoloġika tad-dispożizzjoni inkwistjoni billi semmiet li l-Artikolu 9(2)(e) (32) ma jippreċiżax jekk l-applikazzjoni tiegħu kinitx suġġetta għall-kundizzjoni li l-persuna taxxabbli li tibbenefika minn provvista ta’ servizzi tużax jew le dik il-provvista għall-attività ekonomika tagħha (33).

74.      Barra minn hekk, hija żiedet li din l-interpretazzjoni:

–        hija konformi mal-għan imfittex mill-artikolu inkwistjoni li huwa dak ta’ regola ta’ kunflitt tal-liġijiet sabiex jiġi evitat ir-riskju ta’ taxxa doppja jew ta’ nuqqas ta’ tassazzjoni (34);

–        hija konformi mal-għanijiet u mar-regoli ta’ funzjonament tas-sistema Komunitarja tal-VAT sa fejn hija tiżgura li l-konsumatur finali tal-provvista tas-servizzi jħallas l-ispiża finali tal-VAT dovuta (35);

–        hija wkoll konformi mal-prinċipju ta’ ċertezza legali u tippermetti li jitnaqqas il-piż fuq il-kummerċjanti li joperaw fis-suq uniku kollu kif ukoll li tiffaċilita l-moviment liberu tas-servizzi (36).

75.      Din l-interpretazzjoni estensiva ġiet ikkonfermata mill-Qorti tal-Ġustizzja f’kawża li tikkonċerna l-eżenzjoni ta’ tranżazzjonijiet ta’ mmaniġġjar ta’ -patrimonju permezz ta’ titoli. B’hekk, fil-punt 54 tas-sentenza tad-19 ta’ Lulju 2012, Deutsche Bank (C-44/11, EU:C:2012:484), il-Qorti tal-Ġustizzja enfasizzat li:

“Sa fejn l-immaniġġjar ta’ portfoll imwettaq minn Deutsche Bank fil-kawża prinċipali huwa servizz ta’ natura finanzjarja u sa fejn l-Artikolu 56(1)(e) tad-Direttiva [tal-VAT] ma għandux jiġi interpretat b’mod strett (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tas-26 ta’ Settembru 1996, Dudda, C-327/94, Ġabra p. I-4595, punt 21, kif ukoll Levob Verzekering u OV Bank, iċċitata iktar ’il fuq, punt 34 u l-ġurisprudenza ċċitata), għandu jiġi kkunsidrat li din l-attività, inkwantu tranżazzjoni finanzjarja, taqa’ taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tal-Artikolu 56(1)(e) tad-Direttiva [tal-VAT]” (enfasi miżjud minni).

76.      F’din l-aħħar sentenza Levob Verzekeringen u OV Bank (C-41/04, EU:C:2005:649), il-Qorti tal-Ġustizzja kellha tiddeċiedi dwar il-post ta’ tassazzjoni ta’ “servizzi ta’ konsulenti, inġiniera, uffiċji ta’ konsulenza, avukati, accountants u servizzi simili” u kienet indikat li d-dispożizzjoni rilevanti tad-Direttiva ma kinitx tirrigwarda “professjonijiet bħal dawk ta’ avukati, konsulenti, accountants, jew inġiniera, iżda s-servizzi li dawn il-professjonisti jipprovdu u dawk li huma simili għalihom” (37).

77.      Din l-interpretazzjoni teleoloġika ta’ dawn id-dispożizzjonijiet tad-Direttiva tal-VAT hija, barra minn hekk, konformi mal-prinċipju ġenerali ta’ interpretazzjoni tad-dritt tal-Unjoni, kif imfisser mill-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Cilfit et (38). F’dan ir-rigward, kull dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni għandha tiġi kkunsidrata fil-kuntest tagħha u għandha tiġi interpretata fid-dawl tad-dispożizzjonijiet kollha ta’ dan id-dritt, tal-għanijiet tiegħu u tal-istat ta’ evoluzzjoni tiegħu fid-data li fiha tiġi applikata d-dispożizzjoni inkwistjoni.

78.      Trasposti għal din il-kawża, il-prinċipji li jirriżultaw mill-ġurisprudenza ċċitata jwasslu għall-konklużjoni li l-kwoti ta’ emissjoni jidħlu fil-kategorija ta’ “drittijiet simili” imsemmija fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT. Mhux biss id-dritt li huma jagħtu huwa komparabbli mill-pespettiva tal-karatteristiċi tiegħu mad-drittijiet ta’ proprjetà intellettwali, iżda wkoll din l-interpretazzjoni hija kompatibbli mal-għan speċifiku tal-Artikolu 56 li huwa dak li jiġi evitati l-taxxa doppja u r-riskju ta’ nuqqas ta’ tassazzjoni.

79.      Billi l-użu tad-drittijiet ta’ emissjoni mogħtija permezz tal-kwoti abitwalment isir fil-post fejn ix-xerrej tal-kwoti jeżerċita l-attività ekonomika tiegħu, kemm jekk ix-xerrej stess juża installazzjoni li tipproduċi emissjonijiet li għalihom kwoti għandhom jiġu restitwiti jew jekk ibigħ dawn il-kwoti mill-ġdid, l-applikazzjoni tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT twassal għalhekk għal soluzzjoni razzjonali mill-perspettiva fiskali, twassal għaldaqstant għal soluzzjoni razzjonali mill-perspettiva fiskali, peress li s-servizzi kkonċernati huma suġġetti għas-sistema tal-VAT tal-Istat Membru li fuq it-territorju tiegħu l-persuni li jkunu xtraw il-kwoti jeżerċitaw l-attività ekonomika tagħhom (39).

5.      Fuq il-prattika fl-Istati Membri

80.      Din il-kwistjoni għandha tiġi analizzata mhux biss għaliex, fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja sostniet li l-Istati Membri l-oħra kollha kienu adottaw l-istess pożizzjoni bħalha, imma wkoll għaliex hija tista’ tikkonferma l-analiżi tiegħi, fin-nuqqas ta’ interpretazzjoni oħra fl-Istati li tista’ tikkorrispondi aħjar mal-iskop tas-sistema tal-VAT inġenerali u tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, b’mod partikolari.

a)      Il-pożizzjoni tal-kumitat konsultattiv dwar il-VAT

81.      Dan il-kumitat, stabbilit bis-saħħa tal-Artikolu 398 tad-Direttiva tal-VAT, li huwa kompost minn rappreżentanti tal-Istati Membri u tal-Kummissjoni, wasal għall-istess konklużjoni.

82.      F’konformità mal-proposta tal-Kummissjoni, il-kumitat konsultattiv dwar il-VAT qies li l-kwoti ta’ emissjoni rregolati mid-Direttiva 2003/87 jaqgħu taħt l-Artikolu 9(2)(e) tas-sitt direttiva. Il-kontenut ta’ din id-dispożizzjoni jikkorrispondi fil-maġġoranza kbira tiegħu ma’ dak tal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

83.      Fl-14 ta’ Ottubru 2004, huwa adotta l-linji gwida li ġejjin:

“Id-delegazzjonijiet jaqblu unanimament li t-trasferimenti ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra, imsemmija fl-Artikolu 12 tad-Direttiva 2003/87/KE [...], li jitwettqu bi ħlas minn persuna taxxabbli, jikkostitwixxu provvisti ta’ servizzi taxxabbli għall-finijiet tal-VAT li jaqgħu taħt l-Artikolu 9(2)(e) tad-Direttiva 77/388/KEE. L-ebda waħda mill-eżenzjonijiet previsti fl-Artikolu 13 tad-Direttiva 77/388/KEE ma għandhom jiġu applikati għal dawn it-trasferimenti ta’ kwoti”.

b)      Il-prattika tal-Istati Membri

84.      Fil-maġġoranza kbira tal-Istati Membri (21 minn 25 (40) sistemi ġuridiċi eżaminati), dispożizzjoni nazzjonali li tikkorrispondi mal-Artikolu 56(1) tad-Direttiva tal-VAT hija applikabbli għall-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra. Din il-kostatazzjoni hija bbażata fuq l-atti nazzjonali li ġew allineati permezz tal-linji gwida maħruġa mill-kumitat konsultattiv dwar il-VAT fl-2004 (41).

85.      F’dan il-kuntest, għandu jiġi nnotat li f’żewġ Stati Membri (l-Estonja, is-Slovakkja), iċ-ċessjonijiet ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra ġew previsti espressament bħala punt distint fil-liġi nazzjonali li tittrasponi l-Artikolu 56(1) tad-Direttiva tal-VAT.

86.      F’numru ta’ Stati Membri oħra (il-Belġju, il-Bulgarija, ir-Repubblika Ċeka, l-Irlanda, Franza (42), il-Litwanja, l-Ungerija, l-Awstrija, is-Slovenja, il-Finlandja (43), l-Isvezja, ir-Renju Unit), ingħataw pariri jew inħarġu ċirkulari jew rakkomandazzjonijiet mill-amministrazzjonijiet kompetenti sabiex it-trasferimenti tal-imsemmija kwoti jitqiesu li jaqgħu taħt id-dispożizzjoni nazzjonali korrispondenti mal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

87.      Fi tliet Stati Membri oħra (Spanja, l-Italja (44), il-Polonja), mill-prattiki amministrattivi fil-forma ta’ deċiżjonijiet individwali meħuda mill-awtoritajiet tat-taxxa jirriżulta li t-trasferimenti ta’ kwoti ta’ gassijiet serra ġew meqjusa li jikkostitwixxu tranżazzjonijiet li għalihom il-post tal-provvista jinsab fil-post fejn huwa stabbilit id-destinatarju.

88.      Fl-aħħar nett, f’erba’ Stati Membri oħra, xogħlijiet preparatorji (id-Danimarka, il-Lussemburgu, il-Pajjiżi l-Baxxi), jew korrispondenza bejn il-ministeri (il-Latvja), jikkonstataw perspettiva simili.

89.      F’dan ir-rigward, huwa importanti li jiġi enfasizzat li, filwaqt li f’ċerti sistemi ġuridiċi, it-trasferimenti ta’ kwoti ġew espressament ikklassifikati bħala “drittijiet simili” (il-Finlandja, l-Italja, il-Pajjiżi l-Baxxi, is-Slovenja, l-Isvezja), jeżistu oħrajn fejn dawn it-trasferimenti ta’ kwoti ta’ emissjoni ġew sempliċement ikklassifikati bħala li jaqgħu taħt id-dispożizzjoni nazzjonali li tikkorrispondi mal-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT, mingħajr ebda preċiżazzjoni dwar il-kategorija speċifika li taħtha jaqgħu dawn il-kwoti (il-Belġju, il-Bulgarija, ir-Repubblika Ċeka, id-Danimarka, il-Ġermanja, l-Irlanda, Spanja, Franza, l-Italja, il-Latvia, il-Lussemburgu, l-Ungerija, l-Awstrija, il-Polonja, ir-Renju Unit), jew anki billi jippreċiżaw kategorija speċifika ta’ “trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra” (l-Estonja, is-Slovakkja), differenti mill-kategoriji imsemmija espressament fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

90.      Barra minn hekk, għandu jiġi nnotat li l-ġurisprudenza f’dawn l-Istati Membri differenti li tindirizza l-kwistjoni tal-iffissar tal-post ta’ tassazzjoni tat-trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra qabel l-2010 tidher pjuttost skarsa.

91.      Għal dak li jirrigwarda l-ordinamenti ġuridiċi l-oħra (il-Greċja, Ċipru, Malta, ir-Rumanija), ma kienx possibbli li jiġi identifikat jekk u/jew kif it-trasferimenti ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra ġew ikklassifikati għall-finijiet tal-VAT u, għalhekk, liema kien il-post tal-provvista għal dawn it-trasferimenti.

92.      Jirriżulta minn dak kollu li ntqal li l-kunċett ta’ “drittijiet simili” msemmi fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li dan jinkludi wkoll il-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra.

V –    Konklużjoni

93.      Għal dawn ir-raġunijiet u filwaqt li nfakkar li llum il-ġurnata, ir-regola ġenerali hija li l-post tal-provvista ta’ servizz huwa l-post fejn huwa stabbilit id-destinatarju, nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja li tirrispondi għad-domanda preliminari li saret mill-Bundesgerichtshof (qorti tal-ġustizzja federali, il-Ġermanja) kif ġej:

Il-kunċett ta’ “drittijiet simili” imsemmi fl-Artikolu 56(1)(a) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretat fis-sens li dan jinkludi wkoll il-kwoti kif iddefiniti fl-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87/KE tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill, tat-13 ta’ Ottubru 2003, li tistabbilixxi skema għall-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra ġewwa l-Komunità u li temenda d-Direttiva 96/61/KE.

1 – Lingwa oriġinali: il-Franċiż.

2 – B. Le Bars, “La nature juridique des quotas d’émission de gaz à effet de serre après l’ordonnance du 15 avril 2004, Réflexions sur l’adaptabilité du droit des biens”, La Semaine juridique, Édition générale Nru 28, 7 ta’ Lulju 2004, doctrine 148.

3 – Direttiva tal-Kunsill tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1), fil-verżjoni tagħha fis-seħħ fl-2009 (iktar ’il quddiem id-“Direttiva tal-VAT”).

4 – Direttiva tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill tat-13 ta’ Ottubru 2003 li tistabbilixxi skema għall-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra ġewwa l-Komunità u li temenda d-Direttiva 96/61/KE (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 15, Vol. 7, p. 631).

5 – Direttiva tal-Kunsill tas-17 ta’ Mejju 1977 fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23).

6 – Direttiva tal-Kunsill tat-12 ta’ Frar 2008 li temenda d-Direttiva 2006/112/KE fir-rigward tal-post tal-forniment [provvista] ta’ servizzi (ĠU 2008, L 44, p. 11).

7 – Direttiva tal-Kunsill tas-16 ta’ Marzu 2010 li temenda d-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, fir-rigward ta’ applikazzjoni fakultattiva u temporanja tal-mekkaniżmu tar-reverse charge fil-konfront tal-fornimenti ta’ ċerti servizzi suxxettibbli għal frodi (ĠU 2010, L 72, p. 1). Il-premessa 3 tad-Direttiva 2010/23 tikklassifika t-trasferiment ta’ kwoti ta’ emissjonijiet bħala “partikolarment soġġetti għal frodi”.

8 – Direttiva tal-Kunsill tat-22 ta’ Lulju 2013 li temenda d-Direttiva 2006/112/KE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, rigward applikazzjoni fakultattiva u temporanja tal-mekkaniżmu tar-reverse charge fir-rigward ta’ fornimenti ta’ ċerti prodotti u servizzi li jistgħu jkunu soġġetti għal frodi (ĠU 2013, L 201, p. 4).

9 – Artikolu 25(a) tad-Direttiva tal-VAT.

10 – F’dak li jikkonċerna t-trattament fiskali, ara r-rapport imfassal għall-Kummissjoni (Direttorat Ġenerali “Tassazzjoni u Unjoni Doganali”) minn Copenhagen Economics, Tax treatment of ETS allowances, Options for improving transparency and efficiency, October 2010.

11 – Ħafna mid-dibattitu dwar l-iskambju ta’ kwoti ta’ emissjonijiet jirrigwarda l-bażi legali ta’ din is-sistema u l-implementazzjoni tagħha fis-sistemi ġuridiċi eżistenti. In-natura ġuridika tal-kwoti ta’ emissjonijiet hija problema kontroversjali ħafna, fid-dawl tal-fatt li d-Direttiva 2003/87 ma tinkludi l-ebda referenza f’dan ir-rigward. Madankollu, il-kwoti għandhom karatteristiċi fl-istess waqt ta’ konċessjonijiet jew liċenzji amministrattivi kif ukoll ta’ proprjetà privata u, apparentement, ċerti Stati Membri waslu għal konklużjonijiet differenti dwar din in-natura ġuridika. Id-diskussjoni tirrigwarda wkoll il-kwistjoni dwar jekk il-kwoti ta’ emissjonijiet jistgħux jiġu ddefiniti bħala beni mhux materjali (u mhux liċenzji amministrattivi) (traduzzjoni tiegħi). Ara Colangelo, M., Creating property rights, Law and Regulation of Secondary Trading in the European Union, Martinus Nijhoff, 2012, p. 162 u 165 (li jirreferi għal Jacometti, V., Lo scambio di quote di emissione. Analisi di un nuovo strumento di tutela ambientale in prospettiva comparatistica, Milan, Giuffrè, 2010).

12 – It-trattament tal-kwoti ta’ emissjonijiet fil-liġi fiskali, fir-regoli tal-kontabbiltà u fil-leġiżlazzjoni dwar is-servizzi finanzji huwa rilevanti b’mod partikolari għaliex, li kieku kien differenti skont il-pajjiż, dan jista’ serjament itellef l-iżvilupp tas-suq tal-kwoti ta’ emissjonijiet. F’dak li jikkonċerna s-sistema fiskali applikabbli għall-kwoti ta’ emissjonijiet, fil-preżent ma hemm l-ebda dikjarazzjonijiet awtorevoli dwar il-kontabbiltà la fl-International Financial Reporting Standards (IFRS) u lanqas fil-United States Generally Accepted Accounting Principles (US GAAP), li indirizzaw speċifikament il-kontabbiltà tas-sistemi ta’ kwoti ta’ emissjonijiet. Fl-istess waqt l-International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) u l-Emerging Issues Task Force (EITF) eżaminaw il-kontabbiltà tas-sistemi ta’ kwoti ta’ emissjonijiet, imma fil-prattika ma ġew implementati l-ebda linji gwida (traduzzjoni tiegħi). Colangelo), op. cit., p. 169 u 170.

13 – Ara Le Bars, B., “La nature juridique des quotas d’émission de gaz à effet de serre après l’ordonnance du 15 avril 2004, Réflexions sur l’adaptabilité du droit des biens”, La Semaine juridique, Édition générale Nru 28, 7 ta’ Lulju 2004, doctrine 148; Richelle, I., “Emission Trading : Accounting Tax Regime in Beglium”, Bulletin for International Taxation, Awwissu/Settembru 2008, p. 414 sa 421 (ara wkoll Richelle, I., “Emission trading : accounting and tax aspects”, f’Lang, M., u Vanistendael, F., (edituri), Accounting and Taxation & Assessment of ECJ Case Law, EATLP International Tax Series, 2007, vol. 5).

14 – Ara l-Artikolu L-229-18-II tal-kodiċi dwar l-ambjent, introdott b’digriet tal-15 ta’ April 2004.

15 – Ara Richelle, I., op. cit. p. 418.

16 – Voir Richelle, I., op. cit. p. 416.

17 – Dan ma huwiex terminu ta’ preskrizzjoni, imma terminu marbut mal-eżistenza tad-dritt innifsu.

18 – Ara Küffner/Stöcker/Zugmaier, UStG, aġġornament Nru 114, Artikolu 3a, punt 121; Meyer-Holiatz/Nagel/Krüger f’Elspas/Salje/Stewing, Emissionshandel, Kapitolu 45, punti 3 et seq; Adam/Hentschke/Kopp-Assenmacher, Handbuch des Emissionshandelsrechts, Kapitolu 8.7.

19 – Ara ċ-ċirkulari tal-ministeru tal-finanzi federali tal-Ġermanja tat-2 ta’ Frar 2005, BStBI. I 2005, p. 494 (ara l-Anness I tal-osservazzjonijiet tal-Kummissjoni).

20 – Ara s-sentenza tal-21 ta’ Ġunju 2013, Finanzgericht Düsseldorf (qorti tal-finanzi ta’ Düsseldorf), 1 K 2550/11 U.

21 – Huwa interessanti li jiġi nnotat hawnhekk li, skont l-Artikolu 7 tar-Regolament tal-Kunsill (KE) Nru 1777/2005, tas-17 ta’ Ottubru 2005, li jistabbilixxi miżuri ta’ implimentazzjoni għad-Direttiva 77/388/KEE dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2005, L 288, p. 1), l-għoti tad-drittijiet ta’ xandir bit-televiżjoni ta’ logħbiet tal-futbol minn korpi stabbiliti f’pajjiż terz lil persuni taxxabbli stabbiliti fil-Komunità huwa assimilat ma’ drittijiet ta’ proprjetà intellettwali msemmija iktar ’il fuq.

22 – Ara l-Artkoli 4 et seq u l-Artikolu 13 tad-Direttiva 2003/87. L-emissjonijiet ta’ gassijiet serra ġġenerati minn attività fis-sens tad-Direttiva 2003/87 jirrikjedu awtorizzazzjoni li l-operatur ta’ installazzjoni jista’ jitlob taħt il-kundizzjonijiet imsemmija fl-Artikolu 6 ta’ din id-direttiva. Fil-kuntest tas-sistema ta’ skambju ta’ kwoti ta’ emissjonijiet fl-Unjoni Ewropea, l-operaturi ta’ installazzjonijiet għandhom kull sena jirrestitwixxu numru ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra li jikkorrispondi mal-emissjonijiet effettivi tagħhom. Jekk operatur ibaxxi l-emissjonijiet tal-installazzjoni tiegħu, huwa jista’ jbigħ fuq is-suq il-kwoti ta’ emissjonijiet li huwa ma jkollux bżonn. Fil-każ kuntrarju, huwa jkollu jixtri l-kwoti ta’ emissjonijiet sabiex jissodisfa l-obbligu tiegħu ta’ restituzzjoni. Jekk operatur ta’ installazzjoni ma jissodisfax dan l-obbligu ta’ restituzzjoni huwa jkun suġġett għal sanzjonijiet finanzjarji.

23 – Ovvjament din id-determinazzjoni ma hijiex neċessarja għat-trasferimenti eżenti [ara, pereżempju, l-Artikolu 135(1)(f) u (j) sa (l) tad-Direttiva tal-VAT].

24 –      Ara l-Artikolu 3(a) tad-Direttiva 2003/87.

25 –      Ara l-punti 29 et seq.

26 – Ara l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva tal-VAT.

27 – Li jikkorrispondi mal-kontenut tal-attwali Artikolu 56(1)(ċ) tad-Direttiva tal-VAT.

28 – Ara l-konklużjonijiet tiegħu fil-kawża von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:218, punti 17 u 23).

29 – Ara s-sentenza tas-16 ta’ Settembru 1997, von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:406, punt 15).

30 – Ara s-sentenza tas-16 ta’ Settembru 1997, von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:406, punt 20).

31 – Ara s-sentenza tas-16 ta’ Settembru 1997, von Hoffmann (C-145/96, EU:C:1997:406, punt 21).

32 – Illum l-Artikolu 56(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT.

33 – Ara s-sentenza tas-6 ta’ Novembru 2008, Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet (C-291/07, EU:C:2008:609, punt 28).

34 – Ara s-sentenza tas-6 ta’ Novembru 2008, Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet (C-291/07, EU:C:2008:609, punt 30). Skont ġurisprudenza stabbilita sewwa tal-Qorti tal-Ġustizzja, l-għan tad-dispożizzjonijiet li jiddeterminaw il-post ta’ tassazzjoni tal-provvista ta’ servizzi huwa dak li jiġu evitati, minn naħa, kunflitti ta’ kompetenza li jistgħu jwasslu għal taxxi doppji u, min-naħa l-oħra, in-nuqqas ta’ tassazzjoni tad-dħul (sentenza tat-30 ta’ April 2015, SMK, C-97/14, EU:C:2015:290).

35 – Ara s-sentenza tat-8 ta’ Novembru 2008, Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet (C-291/07, EU:C:2008:609, punt 32).

36 – Ara s-sentenza tat-8 ta’ Novembru 2008, Kollektivavtalsstiftelsen TRR Trygghetsrådet (C-291/07, EU:C:2008:609, punt 33).

37 – Sentenza tas-27 ta’ Ottubru 2005, Levob Verzekeringen u OV Bank (C-41/04, EU:C:2005:649, punt 37).

38 – Ara s-sentenza tas-6 ta’ Ottubru 1982, Cilfit et (283/81, EU:C:1982:335, punt 20).

39 – Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-12 ta’ Mejju 2005, RAL (Channel Islands) et (C-452/03, EU:C:2005:289, punt 33).

40 – Ovvjament is-sistema Ġermaniża ma ġietx analizzata; ma kellix l-informazzjoni neċessarja sabiex neżamina s-sistema ġuridika Portugiża u r-Repubblika tal-Kroazja kien għadha ma hijiex membru tal-Unjoni Ewropea fl-2009.

41 – Għal lista tal-linji gwida miftehma mill-kumitat konsultattiv dwar il-VAT, ara s-sit tal-internet fuq l-indirizz li ġej: http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/key_documents/vat_committee/guidelines-vat-committee-meetings_fr.pdf.

42 – Ninnota li fi Franza, li ressqet it-talba għall-linji gwida tal-kumitat konsultattiv dwar il-VAT, dwar il-kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra mill-perspettiva tal-VAT, ġie deċiż f’Ġunju 2009 li t-trasferimenti tal-imsemmija kwoti jiġu temporanjament eżentati mill-VAT bħala tranżazzjonijiet relatati ma’ titoli.

43 – Id-duttrina Finlandiża tikkonstata li ma huwiex ċar li l-Istati Membri kollha adottaw din l-opinjoni, filwaqt li, fil-Belġju, jissemma “consensus”.

44 – Għandu jiġi ppreċiżat li l-proċedura quddiem l-amministrazzjoni fiskali Taljana tikkonċerna xerrej ta’ kwoti ta’ emissjonijiet ta’ gassijiet serra stabbilit fl-Isvizzera.