Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Edizzjoni Provviżorja

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI

KOKOTT

ippreżentati fid-19 ta’ Jannar 2017 (1)

Kawża C-6/16

Eqiom SAS, li kienet Holcim France SAS

Enka SA

vs

Ministre des finances et des comptes publics

[talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Conseil d'État (kunsill tal-Istat, Franza)]

“Leġiżlazzjoni fiskali – Libertà ta’ stabbiliment (Artikolu 43 KE) – Moviment liberu tal-kapital (Artikolu 56 KE) – Direttiva 90/435/KEE – Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji – Taxxa f’ras il-għajn fuq dividendi li jitħallsu – Prevenzjoni tal-evażjoni fiskali – Abbuż ta’ dritt”







I –    Introduzzjoni

1.        Fil-qofol tagħha, din il-proċedura tikkonċerna l-kwistjoni dwar iċ-ċirkustanzi li fihom Stat Membru jista’ jċaħħad, għal raġunijiet tal-prevenzjoni tal-evażjoni fiskali, l-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn li normalment tingħata għall-ħlas tad-dividendi minn kumpannija sussidjarja residenti lill-kumpannija omm tagħha mhux residenti.

2.        Din il-kwistjoni tqum fil-kuntest ta’ dispożizzjoni Franċiża li għandha taħdem kontra l-invokazzjoni abbużiva ta’ din l-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn li fil-prinċipju hija stipulata mill-Artikolu 5 tad-Direttiva 90/435/KEE (2) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji”) li hija applikabbli ratione temporis għall-fatti ta’ din il-kawża. Fil-kuntest tal-applikazzjoni ta’ din id-dispożizzjoni, l-ammnistrazzjoni fiskali rrifjutat li teżenta mit-taxxa f’ras il-għajn id-dividendi ta’ kumpannija residenti fi Franza lill-kumpannija omm Lussemburgiża tagħha. Min-naħa tagħha, l-impriża residenti fil-Lussemburgu kienet taħt il-kontroll indirett ta’ kumpannija b’sede fl-Isvizzera u l-prova mitluba minħabba din iċ-ċirkustanza, li l-istruttura tal-katina ta’ ishma ma kinitx immotivata b’mod predominanti minn kunsiderazzjonijiet fiskali, ma ġietx prodotta.

3.        Hija inkwistjoni l-kompatibbiltà tal-miżura Franċiża, li fil-prinċipju meħuda kontra forma tal-hekk imsejjaħ “Directive Shopping” (3), mad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji u mal-libertajiet fundamentali. L-importanza għalkollox partikolari ta’ din il-kwistjoni ntweriet reċentement bl-intensifikazzjoni ġenerali tal-effetti ta’ ġlieda kontra l-prattiki fiskali abbużivi fil-livell Ewropew (4) u dak internazzjonali (5). Filwaqt li huwa xieraq li l-evażjoni fiskali tiġi miġġielda b’mod konsistenti diġà minħabba raġunijiet ta’ ekwità fiskali, xorta waħda dejjem għandu jiġi osservat il-prinċipju ta’ proporzjonalità f’din il-kwistjoni.

II – Il-kuntest ġuridiku

A –    Id-dritt tal-Unjoni

4.        Il-kuntest tad-dritt primarju ta’ din il-kawża huwa kkostitwit mid-dispożizzjonijiet relatati mal-libertà ta’ stabbiliment u mal-moviment liberu tal-kapital. Billi fil-kawża prinċipali għandha tiġi evalwata l-legalità tat-tassazzjoni fuq tat-tqassim ta’ profitti li sar fis-snin 2005 u 2006, fir-risposta għad-domandi preliminari għandu jsir riferiment ukoll għad-dispożizzjonijiet tat-trattati fil-verżjoni tat-Trattat ta’ Amsterdam (6).

5.        Id-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji hija rilevanti fil-livell tad-dritt sekondarju. Kif speċifikat fl-Artikolu 1(1) tagħha, din għandha tkun applikata minn kull Stat Membru:

“[…]

–        għat-tqassim tal-qligħ irċevut mill-kumpanji ta’ dan l-Istat li jkun ġej mill-kumpanniji sussidjarji fl-Istati Membri l-oħra,

[…]”

6.        Fir-rigward ta’ tali tqassim tal-profitti, l-Artikolu 5 tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji jistabbilixxi:

“Il-profitti li sussidjarja tqassam lill-kumpannija parent għandhom ikunu eżentati mit-taxxa f’ras il-għajn.”

7.        L-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji jaqra:

“Din id-Direttiva ma għandhiex tipprekludi l-applikazzjoni tad-dispożizzjonijiet domestiċi jew dawk imsejsa fuq ftehimijiet meħtieġa għall-prevenzjoni tal-frodi jew l-abbuż.”

B –    Id-dritt nazzjonali

8.        Kif speċifikat fl-Artikolu 119a(2) tal-verżjoni rilevanti hawnhekk tal-Code général des impôts Franċiż (kodiċi ġenerali tat-taxxa Franċiż, iktar ’il quddiem is-“CGI”), il-profitti li jitqassmu minn persuni ġuridiċi Franċiżi lil persuni li ma għandhomx id-domiċilu fiskali jew is-sede tagħhom fi Franza, huma suġġetti għat-taxxa f’ras il-għajn.

9.        Skont l-Artikolu 119b(1) tas-CGI, moqri flimkien mal-paragrafu 2 tal-istess artikolu, it-tqassim ta’ profitti lil persuna ġuridika huwa eżentat minn din it-taxxa f’ras il-għajn taħt ċerti kundizzjonijiet. Fosthom, inter alia, il-persuna ġuridika għandha tipproduċi prova, fil-konfront tad-debitur jew tal-persuna li tiżgura l-ħlas tat-tqassim tiegħu, li hija effettivament il-benefiċjarja tad-dividendi. Barra minn hekk, il-post tal-amministrazzjoni effettiva tagħha jrid ikun jinsab fi Stat Membru tal-Unjoni, irid ikollha waħda mill-forom elenkati fl-Anness tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji u, addizzjonalment, irid ikollha sehem ta’ mill-inqas 20 % fil-kapital tal-persuna ġuridika li tqassam id-dividendi.

10.      Madankollu, skont l-Artikolu 119b(3) tas-CGI, l-eżenzjoni ma tapplikax meta d-dividendi mqassma jkunu ta’ vantaġġ għal persuna ġuridika kkontrollata direttament jew indirettament minn resident wieħed jew iktar ta’ Stati li ma humiex membri tal-Unjoni, sakemm din il-persuna ġuridika tiġġustifika li din il-katina ta’ ishma ma għandhiex bħala għan prinċipali jew bħala wieħed mill-għanijiet prinċipali tagħha dak li tibbenefika mill-eżenzjoni.

III – Il-kawża prinċipali u l-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja

11.      Din il-kawża toriġina minn tilwima bejn l-impriżi Eqiom SAS u Enka SA (iktar ’il quddiem ukoll ir-“rikorrenti fil-kawża prinċipali”) fuq naħa waħda u l-amministrazzjoni fiskali Franċiża fuq in-naħa l-oħra.

12.      Fis-snin 2005 u 2006, il-predeċessur legali tal-kumpannija Eqiom, residenti fi Franza, qassmet dividendi lill-kumpannija omm tagħha Enka, b’sede fil-Lussemburgu, li fl-istess ħin hija l-unika azzjonista. Fiż-żmien inkwistjoni, l-ishma ta’ din tal-aħħar kienu kważi kompletament miżmuma minn kumpannija residenti f’Ċipru, li min-naħa tagħha kienet ikkontrollata minn kumpannija b’sede fl-Isvizzera.

13.      Fir-rigward tad-dividendi mqassma, l-amministrazzjoni kompetenti ma tatx eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn skont l-Artikolu 119b(1), moqri flimkien mal-paragrafu 2 tas-CGI. Għall-kuntrarju, din kienet tal-fehma li t-tqassim kien jaqa’ fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-eċċezzjoni prevista fil-paragrafu 3 tad-dispożizzjoni msemmija, billi l-benefiċjarja ma setgħetx tipproduċi prova li l-benefiċċju tal-eżenzjoni ma huwiex l-għan prinċipali tal-katina ta’ ishma jew wieħed mill-għanijiet prinċpali tagħha. Il-kumpanniji kkonċernati ppreżentaw rikors kontra din id-deċiżjoni.

14.      Il-Conseil d’État (kunsill tal-Istat), li issa huwa adit bil-kawża, iqis li d-dritt tal-Unjoni huwa determinanti għall-eżitu tal-kawża u, għalhekk, fit-30 ta’ Diċembru 2015 għamel id-domandi li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja, skont l-Artikolu 267 TFUE:

1)Meta leġiżlazzjoni nazzjonali ta’ Stat Membru tuża, fid-dritt nazzjonali, il-fakultà offruta mill-Artikolu 1(2) tad-Direttiva 90/435/KE, tat-23 ta’ Lulju 1990, hemm lok għal kontroll tal-atti jew ftehimiet adottati għall-implementazzjoni ta’ din il-fakultà fir-rigward tad-dritt primarju tal-Unjoni Ewropea?

2)      Id-dispożizzjonijiet tal-Artikolu 1(2) ta’ din id-direttiva, li jagħtu lill-Istati Membri setgħa diskrezzjonali wiesgħa sabiex jiddeterminaw liema dispożizzjonijiet huma ‘meħtieġa għall-prevenzjoni tal-frodi jew tal-abbuż’, għandhom jiġu interpretati bħala li jxekklu milli Stat Membru jadotta mekkaniżmu intiż li jeskludi mill-benefiċċju tal-eżenzjoni d-dividendi mqassma lil persuna ġuridika kkontrollata direttament jew indirettament minn resident wieħed jew iktar ta’ Stati li ma humiex membri tal-Unjoni, ħlief jekk din il-persuna ġuridika tiġġustifika li l-katina ta’ ishma ma għandhiex bħala għan prinċipali jew bħala wieħed mill-għanijiet prinċipali tagħha dak li tibbenefika mill-eżenzjoni?

3)      a)      Fl-ipoteżi fejn il-konformità, mad-dritt tal-Unjoni, tal-mekkaniżmu ‘kontra l-abbuż’, imsemmi iktar ’il fuq ukoll kellha tiġi evalwata fir-rigward tal-istipulazzjonijiet tat-Trattat, hemm lok li din tiġi eżaminata, b’teħid inkunsiderazzjoni tal-għan tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni, fir-rigward tal-istipulazzjonijiet tal-Artikolu 43 tat-Trattat li jistabbilixxi l-Komunità Ewropea, li sar l-Artikolu 49 tat-Trattat dwar il-Funzjonament tal-Unjoni Ewropea, anki jekk il-kumpannija benefiċjarja tat-tqassim tad-dividendi hija kkontrollata direttament jew indirettament, b’riżultat ta’ katina ta’ ishma li fost l-għanijiet prinċipali tagħha għandha l-benefiċċju tal-eżenzjoni, minn resident wieħed jew iktar ta’ Stati terzi, liema residenti ma jistgħux jinvokaw il-libertà ta’ stabbiliment?

–        b)      Fin-nuqqas ta’ risposta pożittiva għad-domanda ta’ qabel din, din il-konformità għandha tiġi eżaminata fir-rigward tal-istipulazzjonijiet tal-Artikolu 56 tat-Trattat li jistabbilixxi l-Komunità Ewropea, li sar l-Artikolu 63 tat-Trattat dwar il-Funzjonament tal-Unjoni Ewropea?

4)      L-istipulazzjonijiet iċċitati iktar 'il fuq għandhom jiġu interpretati bħala li jxekklu milli leġiżlazzjoni nazzjonali ċċaħħad mill-eżenzjoni ta’ taxxa f’ras il-għajn id-dividendi mħallsa minn kumpannija ta’ Stat Membru lil kumpannija stabbilita fi Stat Membru ieħor, meta dawn id-dividendi jkunu ta’ benefiċċju għal persuna ġuridika kkontrollata direttament jew indirettament minn resident wieħed jew iktar ta’ Stati li ma humiex membri tal-Unjoni Ewropea, sakemm din ma tistabbilixxix li din il-katina ta’ ishma ma għandhiex bħala għan prinċipali jew bħala wieħed mill-għanijiet prinċipali tagħha dak li tibbenefika mill-eżenzjoni?

15.      Fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, ir-Repubblika Franċiża, ir-Renju tad-Danimarka, ir-Repubblika Taljana, ir-Renju ta’ Spanja u l-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub dwar dawn id-domandi. Fis-seduta tat-30 ta’ Novembru 2016 ipparteċipaw il-partijiet fil-proċedura msemmija, bl-eċċezzjoni tar-Repubblika Taljana u tar-Renju ta’ Spanja, flimkien mar-Repubblika Federali tal-Ġermanja.

IV – Evalwazzjoni ġuridika

16.      Bid-domandi tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tixtieq issir taf jekk id-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji u l-libertajiet fundamentali jipprekludux leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru bħal dik skont l-Artikolu 119b(3) tas-CGI, skont liema ma tingħatax eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn għal dividendi mqassma minn kumpannija residenti f’dan l-Istat Membru lil kumpannija residenti fi Stat Membru ieħor, jekk il-kumpannija benefiċjarja tkun direttament jew indirettament ikkontrollata minn azzjonisti fi Stati terzi, sakemm il-kumpannija benefiċjarja ma tipproduċix prova li l-benefiċċju tal-eżenzjoni fiskali ma huwiex l-għan prinċipali jew wieħed mill-għanijiet prinċipali tal-katina ta’ ishma.

17.      Fl-analiżi tiegħi l-ewwel ser nindirizza t-tieni domanda preliminari li tirreferi għad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji (ara, iktar ’il quddiem, il-Parti A). Imbagħad ser nittratta l-ewwel, it-tielet u r-raba’ domanda preliminari li s-suġġett tagħhom huwa l-kompatibbiltà tal-miżura mad-dritt primarju, speċifikament mal-libertajiet fundamentali (ara, iktar ’il quddiem, il-Parti B).

A –    It-tieni domanda preliminari

18.      Bit-tieni domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tixtieq tistabbilixxi jekk il-leġiżlazzjoni kontenzjuża hijiex kompatibbli mad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji.

19.      Bejn il-partijiet fil-proċedura ma huwiex ikkontestat li l-ħlasijiet ta’ dividendi inkwistjoni fil-prinċipju jaqgħu taħt il-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji. Konsegwentement, skont l-Artikolu 5 tad-Direttiva, Franza, bħala l-pajjiż li fih hija residenti l-kumpannija li tqassam id-dividendi, ikollha teżenta dawn id-dividendi mit-taxxa f’ras il-għajn. Madankollu, Franza tikkunsidra li r-rekwiżiti addizzjonali, li tapplika biex tagħti l-eżenzjoni, huma koperti mill-Artikolu 1(2) tal-istess direttiva. Skont din id-dispożizzjoni, id-Direttiva ma tipprekludix l-applikazzjoni ta’ dispożizzjonijiet nazzjonali għall-prevenzjoni tal-frodi jew tal-abbuż.

20.      Konsegwentement, għandu jiġi eżaminat jekk leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik skont l-Artikolu 119b(3) tas-CGI, tistax tibbaża ruħha fuq l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji.

21.      Fil-fehma tal-Kummissjoni, l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji ma huwiex rilevanti. Billi l-adozzjoni tal-leġiżlazzjoni kontenzjuża ma tistax tiqies bħala miżura ta’ traspożizzjoni tad-Direttiva, huwa d-dritt primarju waħdu li jikkostitwixxi l-kriterju ta’ eżami għall-evalwazzjoni tal-kompatibbiltà tal-leġiżlazzjoni mad-dritt tal-Unjoni.

22.      Dawn l-argumenti ma jistgħux jintlaqgħu. L-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji jifforma qafas li jimponi limiti fuq l-atti tal-Istati Membri meta jċaħħdu l-għoti ta’ vantaġġi stabbiliti minn direttiva, għal raġunijiet tal-prevenzjoni tal-frodi u tal-abbuż. Tabilħaqq, mill-formulazzjoni tad-dispożizzjoni diġà jsegwi, a contrario, li d-Direttiva tipprekludi tali dispożizzjonijiet li ma humiex intiżi għall-prevenzjoni tal-frodi u tal-abbuż u li jmorru lil hinn minn dak li huwa meħtieġ għal dan il-għan (7).

23.      Barra minn hekk, interpretazzjoni oħra tista’ tippreġudika l-effett utli tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji. Dan għaliex għall-kuntrarju tal-preżunzjoni impliċita tal-Kummissjoni, eżami tal-leġiżlazzjoni Franċiża kontenzjuża abbażi tal-kriterji tad-Direttiva minn naħa waħda, u tal-libertajiet fundamentali min-naħa l-oħra, ma jistax neċessarjament jitqies bħala ekwivalenti. Li kieku, bl-applikazzjoni tal-Artikolu 119b(3),tas-CGI, Franza marret lil hinn mill-qafas mogħti lill-Istati Membri mill-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji, l-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn kien ikollha tingħata mingħajr riżervi. Min-naħa l-oħra, kieku huma l-libertajiet fundamentali li kellhom jiġu invokati b’suċċess, l-unika ħaġa li fil-prinċipju hija ggarantita hija l-ugwaljanza fit-trattament mal-persuni li jinsabu f’sitwazzjoni interna paragunabbli.

24.      L-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji jirrifletti l-prinċipju ġenerali tad-dritt tal-Unjoni, skont liema huwa pprojbit l-abbuż ta’ dritt (8). Ħadd ma jista’ jinvoka d-dritt tal-Unjoni b’mod abbużiv (9). Huwa minnu li l-formulazzjoni tad-dispożizzjoni ma tagħtix iktar dettalji dwar il-kunċett ta’ abbuż li fuqu hija bbażata (10), iżda f’din id-dispożizzjoni, fi kwalunkwe każ, wieħed ma jistax jara sempliċi riferiment għall-ordinamenti ġuridiċi tal-Istati Membri. Inkella jkun jeżisti l-perikolu li l-kamp ta’ applikazzjoni tad-Direttiva jiġi ristrett b’mod arbitrarju skont il-prassi rispettiva tal-Istat Membru.

25.      Madankollu, bħala dispożizzjoni eċċezzjonali, l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji għandu jiġi interpretat b’mod restrittiv (11). F’dak li jikkonċerna l-miżuri relatati mal-prevenzjoni tal-abbuż, dan jirrikjedi wkoll b’mod partikolari l-prinċipju taċ-ċertezza legali. Fil-fatt, jekk individwu jissodisfa l-kundizzjonijiet kollha, skont il-forma mitluba, sabiex jinvoka dritt, huwa f’każijiet speċjali biss li jista’ jkun ammissibbli li dan id-dritt jiġi miċħud fuq il-bażi ta’ abbuż ta’ dritt.

26.      Kif il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet rigward id-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji, l-istrutturi ta’ holding, li l-uniku skop tagħhom huwa li jittieħdu vantaġġi fiskali previsti fid-Direttiva, jirrappreżentaw forma ta’ abbuż (12). Għalhekk, din id-direttiva tippresupponi hija stess l-eżistenza ta’ raġunijiet ekonomiċi li jiġġustifikaw il-forma magħżula. Min-naħa l-oħra, ma huwiex protett is-sempliċi segwitu ta’ vantaġġ purament fiskali mingħajr ebda rabta mar-realtà ekonomika (13). Għalhekk, meta ma tingħata ebda eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn fuq il-bażi tal-Artikolu 119b(3) tas-CGI, meta l-kumpannija benefiċjarja tkun parti minn katina ta’ ishma li prinċipalment tkun twaqqfet biss minħabba motivi fiskali, dan ma jkunx kontra l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji (14).

27.      Madankollu, skont l-Artikolu 119b(3) tas-CGI, iċ-ċirkustanza waħedha li l-kumpannija li tirċievi d-dividendi hija kkontrollata direttament jew indirettament minn persuni mhux residenti fl-Unjoni diġà tiġġustifika l-preżunzjoni li qed isir użu abbużiv mill-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn. Imbagħad jinsab f’idejn il-benefiċjarja sabiex tipprova li l-katina ta’ ishma essenzjalment ma ssegwix għanijiet fiskali.

28.      Tali approċċ imur lil hinn minn dak li huwa meħtieġ għall-prevenzjoni tal-evażjoni fiskali u ma jibqax jaqa’ fil-qafas ta’ dak li huwa ammissibbli skont l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji.

29.      Bl-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni kkontestata, il-persuna taxxabbli qiegħda sistematikament tiġi obbligata tipproduċi prova ta’ raġunijiet mhux fiskali, mingħajr ma jkun jeżisti l-obbligu għall-amministrazzjoni li tipprovdi indizji suffiċjenti ta’ evażjoni fiskali (15). Is-sempliċi riferiment għall-kontroll dirett jew indirett minn azzjonist fi Stati terzi ma jistax jitqies bħala indizji suffiċjenti, minħabba r-raġuni bażika li bl-ebda mod ma jista’ jingħad b’mod ġenerali li t-trattament fiskali tal-profitti mqassma lil kumpanniji barra mill-Unjoni huwa iktar favorevoli fl-Istat Membru tal-kumpannija omm jew grandparent milli fi Franza.

30.      Għalhekk, ir-rifjut ta’ eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn hija bbażata fuq il-preżunzjoni ġenerali ta’ evażjoni fiskali. Madankollu, tali preżunzjoni ma hijiex ammissibbli (16). Dejjem jeħtieġ li ssir verifika taċ-ċirkustanzi oġġettivi u li jistgħu jiġu pprovati tal-każ individwali (17). Jekk fid-dawl ta’ dawn iċ-ċirkustanzi jkun jeżisti suspett inizjali ġġustifikat li ma hijiex eskluża motivazzjoni prinċipalment fiskali fl-istruttura ta’ holding, l-abbuż ta’ dritt xorta waħda ma huwiex stabbilit meta l-persuna taxxabbli tippreżenta raġunijiet oħrajn, li ma humiex purament fiskali, għall-għażla ta’ din l-istruttura (18). Fil-fatt, il-projbizzjoni ta’ prattiki abbużivi ma hijiex rilevanti meta l-għażla tal-istruttura inkwistjoni tista’ tiġi spjegata mod ieħor għajr bis-sempliċi kisba tal-vantaġġi fiskali (19).

31.      Konsegwentement, ir-risposta għad-domanda tal-qorti tar-rinviju għandha tkun li l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Istati Membri bħal dik tal-Artikolu 119b(3) tas-CGI, sa fejn timponi fuq il-kumpanniji mhux residenti kkontrollati direttament jew indirettament minn persuni residenti fi Stati terzi, sabiex ikunu jistgħu jibbenefikaw minn eżenzjoni minn ras il-għajn, skont l-Artikolu 5 tad-Direttiva, li jiġġustifikaw sistematikament l-assenza ta’ motivi fiskali mingħajr ma l-amministrazzjoni tkun obbligata li tipprovdi indizji suffiċjenti ta’ evażjoni fiskali.

B –    Fuq l-ewwel, it-tielet u r-raba’ domanda preliminari

32.      L-ewwel, it-tielet u r-raba’ domandi essenzjalment jirreferu għall-kompatibbiltà tal-leġiżlazzjoni kontenzjuża skont l-Artikolu 119b(3) tas-CGI, mal-libertajiet fundamentali. Minkejja l-kunsiderazzjonijiet preċedenti tiegħi, ma huwiex superfluwu li nindirizza dawn id-domandi, billi mil-libertajiet fundamentali jistgħu jiġu dedotti rekwiżiti addizzjonali. Madankollu, f’dan ir-rigward jeħtieġ li l-ewwel nett jiġu indirizzati d-dubji tal-qorti tar-rinviju, dwar jekk hemmx lok għal stħarriġ fid-dawl tad-dritt primarju (ara l-punt 1 hawn taħt). Imbagħad għandha tiġi ddeterminata l-libertà fundamentali applikabbli (ara l-punt 2 hawn taħt), kif ukoll għandu jiġi diskuss jekk hemmx restrizzjoni għal din il-libertà fundamentali (ara l-punt 3 hawn taħt).

1.      Stħarriġ abbażi tad-dritt primarju tal-Unjoni

33.      L-ewwel nett tqum il-kwistjoni dwar jekk il-leġiżlazzjoni Franċiża għandhiex qabelxejn tiġi evalwata fid-dawl tad-dritt primarju.

34.      L-iktar l-iktar, dan ikollu jiġi miċħud jekk il-leġiżlazzjoni inkwistjoni taqa’ taħt qasam li ġie armonizzat b’mod eżawrjenti fil-livell tal-Unjoni. Dan għaliex skont ġurisprudenza stabbilita, f’każ bħal dan, din id-dispożizzjoni għandha tiġi evalwata fir-rigward tad-dispożizzjonijiet tal-miżura ta’ armonizzazzjoni u mhux fir-rigward tad-dritt primarju (20).

35.      Madankollu, skont is-suġġett tiegħu, l-Artikolu 119b(3) tas-CGI ma jaqa’ taħt ebda qasam li ġie armonizzat b’mod eżawrjenti. L-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji ma jistax jitqies bħala miżura ta’ armonizzazzjoni, b’mod partikolari minħabba l-fatt li din id-dispożizzjoni la tobbliga lill-Istati Membri japplikaw miżuri biex jiġġieldu l-abbuż u lanqas ma tiddefinixxi b’mod eżawrjenti l-għanijiet li għandhom jintlaħqu.

36.      Għall-kuntrarju, skont l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva dwar il-kumpanniji ommijiet u sussidjarji, huwa għad-diskrezzjoni tal-Istati Membri jekk, u fil-każ li iva, – fi ħdan il-qafas diskuss hawn fuq – kif ser jipproċedu kontra abbuż b’rabta mal-użu ta’ vantaġġi stipulati fid-Direttiva. Iżda kif diġà kkonstatat il-Qorti tal-Ġustizzja, l-Istati Membri jistgħu jagħmlu użu mill-possibbiltajiet mogħtija lilhom mid-Direttiva biss filwaqt li josservaw l-istipulazzjonijiet bażiċi tat-Trattat u huma marbuta b’mod partikolari mal-libertajiet fundamentali (21).

37.      Għalhekk, il-leġiżlazzjoni kontenzjuża stabbilita fl-Artikolu 119b(3) tas-CGI hija suġġetta wkoll għal stħarriġ fid-dawl tad-dritt primarju tal-Unjoni.

2.      Il-libertà fundamentali applikabbli

38.      Issa jmiss li tiġi stabbilita l-libertà fundamentali rilevanti għall-eżami tal-miżura Franċiża. F’dan il-kuntest, il-qorti tar-rinviju tistaqsi dwar l-applikabbiltà tal-libertà ta’ stabbiliment (Artikolu 43 KE, li sar l-Artikolu 49 TFUE) jew tal-moviment liberu tal-kapital (Artikolu 56 KE, li sar l-Artikolu 63 TFUE).

39.      Il-kawża prinċipali tikkonċerna t-trattament fiskali tad-dividendi. Skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, din il-kwistjoni tista’ taqa’ kemm taħt l-Artikolu 43 KE kif ukoll taħt l-Artikolu 56 KE. Huwa determinanti s-suġġett tal-leġiżlazzjoni nazzjonali kkonċernata. Meta leġiżlazzjoni nazzjonali hija intiża sabiex tapplika biss għall-ishma li jippermettu lil azzjonist li jeżerċita influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet ta’ kumpannija u li jippermettulu li jiddetermina l-attivitajiet tagħha, id-dispożizzjonijiet dwar il-libertà ta’ stabbiliment huma applikabbli. Min-naħa l-oħra, dispożizzjonijiet nazzjonali li japplikaw għal ishma miksuba biss bl-intenzjoni li jsir investiment finanzjarju mingħajr l-intenzjoni li t-tmexxija u l-kontroll tal-impriża jiġu influwenzati għandhom jiġu eżaminati esklużivament fid-dawl tal-moviment liberu tal-kapital (22).

40.      Fil-fehma tal-Kummissjoni, fil-każ preżenti hija kkonċernata l-libertà ta’ stabbiliment, billi l-Artikolu 119b(3) tas-CGI jagħmel riferiment għall-ħlasijiet ta’ dividendi lil persuni li, min-naħa tagħhom, huma direttament jew indirettament ikkontrollati minn persuna waħda jew iktar li ma humiex residenti fl-Unjoni.

41.      Madankollu, ir-relazzjoni bejn il-benefiċjarja tad-dividendi u l-kumpanniji li fil-katina ta’ ishma jsegwu iktar ’il fuq ma tistax tkun l-element determinanti. Fil-fatt, il-kawża prinċipali tikkonċerna t-tassazzjoni ta’ dividendi mħallsa minn kumpannija Franċiża lill-azzjonista tagħha residenti fil-Lussemburgu.

42.      L-applikazzjoni tal-Artikolu 119b(3) tas-CGI, għal tali ħlasijiet tad-dividendi tirrikjedi li bejn il-benefiċjarju u l-kumpannija li tqassam id-dividendi tkun teżisti relazzjoni ta’ holding li tammonta għal mill-inqas 20 %. Madankollu, tali holding ma twassalx neċessarjament għall-konklużjoni li l-proprjetarju tagħha jeżerċita influwenza ċerta fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija (23). Għalhekk, biex tiġi ddeterminata l-libertà fundamentali rilevanti, għandhom jiġu eżaminati l-punti ta’ fatt konkreti tal-kawża (24).

43.      Skont l-espożizzjoni tal-fatti tal-qorti tar-rinviju, fiż-żmien inkwistjoni l-ishma fil-kumpannija Franċiża li qassmet id-dividendi kienu miżmuma kompletament mill-kumpannija Lussemburgiża benefiċjarja. Billi tali holding mingħajr dubju tiżgura influwenza ċerta lill-proprjetarju tagħha fuq id-deċiżjonijiet tal-kumpannija, l-istipulazzjonijiet dwar il-libertà ta’ stabbiliment huma dawk rilevanti.

3.      Restrizzjoni tal-libertà ta’ stabbiliment

44.      Għalhekk, għandu jiġi eżaminat jekk hemmx restrizzjoni tal-libertà ta’ stabbiliment. Tali restrizzjoni tista’ tkun teżisti, billi l-applikazzjoni tal-Artikolu 119b(3) tas-CGI twassal għaċ-ċaħda tal-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn fil-każ tal-kumpannija Lussemburgiża benefiċjarja.

45.      Kif speċifikat fl-Artikolu 43 KE, moqri flimkien mal-Artikolu 48 KE, il-libertà ta’ stabbiliment tinkludi, għal kumpanniji mwaqqfa skont il-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru u li għandhom is-sede, l-amministrazzjoni ċentrali jew il-post prinċipali tan-negozju tagħom fi ħdan l-Unjoni, inter alia d-dritt li jeżerċitaw l-attività tagħhom fi Stat Membru ieħor permezz ta’ sussidjarja (25). Minbarra dan, il-libertà ta’ stabbiliment tiggarantixxi b’mod partikolari l-benefiċċju tat-trattament nazzjonali fl-Istat Membru ospitanti, billi tipprekludi kull diskriminazzjoni bbażata fuq il-post fejn jinsab is-sede (26).

46.      Kif ikkonferma l-Gvern Franċiż fis-seduta, it-tqassim tal-profitti lil kumpanniji mhux residenti biss huwa suġġett għall-kundizzjoni speċjali ta’ prova skont l-Artikolu 119b(3) tas-CGI. Il-ħlas ta’ dividendi lil kumpanniji residenti ma huwiex ikkonċernat minn din is-sistema. Din iċ-ċirkustanza tagħmel l-eżerċizzju tal-libertà ta’ stabbiliment inqas attraenti għal kumpanniji ta’ Stati Membri oħrajn. Dawn jistgħu jispiċċaw iqisu lilhom infushom f’sitwazzjoni fejn iħossuhom li għandhom jonqsu milli jakkwistaw, iwaqqfu jew iżommu sussidjarja fi Franza (27).

47.      F’dan ir-rigward huwa irrilevanti li l-kumpannija, li tinvoka l-libertà ta’ stabbiliment, qiegħda tiġi kkontrollata indirettament minn persuni residenti fi Stati terzi. Fil-fatt, kif ikkjarifikat il-Qorti tal-Ġustizzja, minn ebda dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni ma jirriżulta li l-oriġini tal-azzjonisti, persuni fiżiċi jew ġuridiċi, tal-kumpanniji residenti fl-Unjoni taffettwa d-dritt ta’ dawn il-kumpanniji li jinvokaw il-libertà ta’ stabbiliment (28).

48.      Konsegwentement, tali differenza fit-trattament fiskali tad-dividendi bejn kumpanniji ommijiet minħabba l-post tas-sede tagħhom tikkostitwixxi restrizzjoni tal-libertà ta’ stabbiliment li, bħala prinċipju, hija pprojbita mill-Artikoli 43 KE u 48 KE (29).

49.      Skont il-ġurisprudenza, tali restrizzjoni hija permissibbli biss meta hija tirrigwarda sitwazzjonijiet li ma humiex oġġettivament paragunabbli (ara iktar ’il quddiem, punt a) jew fil-każ li hija ġġustifikata minħabba raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali (ara iktar ’il quddiem, punt b) (30).

a)      Sitwazzjoni oġġettivament paragunabbli

50.      Il-Qorti tal-Ġustizzja b’mod regolari hija mitluba tevalwa l-paragunabbiltà oġġettiva tas-sitwazzjonijiet fir-rigward tal-għan tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni (31). Fid-dawl ta’ dan, wieħed jista’ jistaqsi jekk il-ħlas ta’ dividendi lil kumpanniji residenti u l-ħlas ta’ dividendi lil kumpanniji mhux residenti humiex sitwazzjonijiet paragunabbli. Dan għaliex l-iskop tal-miżura kkontestata huwa li jiġi evitat li ċittadini ta’ pajjiżi terzi jevadu taxxi f’ras il-għajn billi jwaqqfu kumpanniji intermedjarji fl-Unjoni u jisfruttaw id-differenzi fl-ordinamenti ġuridiċi tal-Istati Membri differenti. Madankollu, dividendi mqassma lil kumpanniji residenti għadhom suġġetti għall-istess ordinament ġuridiku.

51.      Madankollu, il-kriterju deċiżiv għall-Qorti tal-Ġustizzja fir-rigward tal-ħlas ta’ dividendi huwa l-eżerċizzju tas-sovranità fiskali (32). Fir-rigward ta’ dan il-kriterju, mingħajr dubju għandu jiġi konkluż li s-sitwazzjonijiet huma oġġettivament paragunabbli, peress li Franza tissuġġetta għas-sovranità fiskali tagħha kemm il-ħlas ta’ dividendi lil residenti kif ukoll il-ħlas ta’ dividendi lil benefiċjarji mhux residenti.

b)      Fuq il-ġustifikazzjoni

52.      Għalhekk, jonqos li jiġi eżaminat jekk ir-restrizzjoni għal-libertà ta’ stabbiliment bl-Artikolu 119b(3) tas-CGI hijiex iġġustifikata minħabba raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali.

53.      Franza ssostni li l-ġlieda kontra l-frodi u l-evażjoni fiskali tikkostitwixxi tali motiv ta’ ġustifikazzjoni.

54.      Skont ġurisprudenza stabbilita, miżura restrittiva tista’ tkun iġġustifikata minħabba r-raġuni msemmija iktar ’il fuq meta din tirrigwarda speċifikament skemi purament artifiċjali, nieqsa mir-realtà ekonomika, u li l-għan tagħhom huwa l-kisba ta’ vantaġġ fiskali (33).

55.      Madankollu, fil-każ preżenti ma jidhirx li l-miżura Franċiża hija intiża speċifikament għal skemi ta’ din in-natura. Tabilħaqq, billi l-Artikolu 119b(3) tas-CGI jeħtieġ il-prova li l-benefiċċju tal-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn ma jikkostitwixxix l-għan prinċipali jew wieħed mill-għanijiet prinċipali tal-katina ta’ ishma, din id-dispożizzjoni hija intiża b’mod sinjifikattiv lejn it-tfittxija ta’ vantaġġ fiskali. Iżda, fih innifsu, dan il-kriterju suġġettiv ma huwiex suffiċjenti biex jiġi konkluż li teżisti skema purament artifiċjali fis-sens tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja (34). Għall-kuntrarju, anki minn indikazzjonijiet oġġettivi għandu jirriżulta li, minkejja l-issodisfar formali tal-kundizzjonijiet previsti għall-għoti tal-eżenzjoni fiskali, l-għan imfittex mil-libertà ta’ stabbiliment ma ntlaħaqx (35).

56.      Għandu jitqies li l-għan imfittex ma jkunx intlaħaq meta fuq il-bażi ta’ evalwazzjoni globali taċ-ċirkustanzi jirriżulta li l-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn ma hijiex ta’ benefiċċju għall-kumpannija li rċeviet id-dividendi tal-Istat Membru l-ieħor, iżda fil-verità kienet ta’ vantaġġ għal ċittadin ta’ pajjiż terz. Fil-fatt, il-libertà ta’ stabbiliment mill-bidu nett tipproteġi biss liċ-ċittadini tal-Istati Membri (36).

57.      Is-sustanza tal-kumpannija intermedjarja tista’ tipprovdi indikazzjonijiet f’dan ir-rigward. B’hekk għandha tiġi preżunta struttura li hija skema artifiċjali jekk il-kumpannija sempliċement tikkorrispondi ma’ struttura fittizzja fis-sens ta’ kumpannija “kaxxa tal-ittri” (37). Iżda anki jekk tkun teżisti preżenza fiżika, xorta waħda jista’ jiġi konkluż li teżisti artifiċjalità tal-istruttura fid-dawl tal-kundizzjonijiet qafas finanzjarji u tal-persunal. F’dan ir-rigward jidhru li huma deċiżivi, pereżempju, is-setgħa deċiżjonali tal-korpi ta’ dawn il-kumpanniji, il-pussess ta’ mezzi finanzjarji proprji jew l-eżistenza ta’ riskju kummerċjali.

58.      Sakemm dawn il-fatturi ma jittiħdux inkunsiderazzjoni fl-applikazzjoni tal-Artikolu 119b(3) tas-CGI, il-miżura ma tkunx tikkostitwixxi mezz adattat sabiex jittieħdu passi kontra skemi artifiċjali, li ma jirriflettux ir-realtà ekonomika, u li l-uniku l-għan tagħhom huwa l-kisba ta’ vantaġġ fiskali.

59.      Iżda, fi kwalunkwe każ, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni tmur lil hinn minn dak li huwa meħtieġ sabiex tiġi miġġielda l-evażjoni fiskali, billi, l-applikazzjoni tagħha finalment timponi fuq kumpanniji li jinvokaw l-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn, minħabba s-sempliċi ċirkustanza ta’ kontroll dirett jew indirett permezz ta’ persuna mhux residenti fl-Unjoni fejn fuqhom hemm l-oneru tal-prova (38). Dan għaliex, skont il-ġurisprudenza, tali preżunzjoni ġenerali ta’ evażjoni fiskali ma hijiex biżżejjed sabiex tiġġustifika miżura fiskali restrittiva (39). Iżda l-Artikolu 119b(3) tas-CGI qiegħed iwassal għal taqlib tal-oneru tal-prova mingħajr ma jeżisti l-obbligu, fil-konfront tal-amministrazzjoni fiskali, li tipprovdi indizji suffiċjenti ta’ evażjoni fiskali (40).

4.      Konklużjoni intermedjarja

60.      Konsegwentement, ir-risposta għall-ewwel, għat-tielet u għar-raba’ domandi preliminari għandha tkun li l-Artikolu 43 KE, moqri flimkien mal-Artikolu 48 KE, jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik tal-Artikolu 119b(3), sa fejn timponi fuq il-kumpanniji mhux residenti, li huma direttament jew indirettament ikkontrollati minn persuni residenti fi Stati terzi, sabiex ikunu jistgħu jibbenefikaw mill-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn skont l-Artikolu 5 tad-Direttiva, li jiġġustifikaw sistematikament li l-istruttura tal-katina ta’ ishma ma hijiex ibbażata fuq raġunijiet fiskali, mingħajr ma l-amministrazzjoni tkun obbligata li tipprovdi indizji suffiċjenti ta’ skema purament artifiċjali, li ma tirriflettix ir-realtà ekonomika, u li l-għan tagħha huwa unikament il-kisba ta’ vantaġġ fiskali.

V –    Konklużjoni

61.      Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha preċedenti, nissuġġerixxi li l-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi għad-domandi magħmula mill-Conseil d’État (kunsill tal-Istat) kif ġej:

L-Artikolu 1(2) tad-Direttiva 90/435/KEE u l-Artikolu 43 KE, moqri flimkien mal-Artikolu 48 KE, jipprekludi leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru, bħal dik tal-Artikolu 119b(3), sa fejn timponi fuq il-kumpanniji mhux residenti, li huma direttament jew indirettament ikkontrollati minn persuni residenti fi Stati terzi, sabiex ikunu jistgħu jibbenefikaw mill-eżenzjoni mit-taxxa f’ras il-għajn skont l-Artikolu 5 tad-Direttiva, li jiġġustifikaw sistematikament li l-istruttura tal-katina ta’ ishma ma hijiex ibbażata fuq raġunijiet fiskali, mingħajr ma l-amministrazzjoni tkun obbligata li tipprovdi indizji suffiċjenti ta’ skema purament artifiċjali, li ma tirriflettix ir-realtà ekonomika, u li l-għan tagħha huwa unikament il-kisba ta’ vantaġġ fiskali.

1 –      Lingwa oriġinali: il-Ġermaniż.

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

31

32

33

34

35

36

37

38

39

40