Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Pagaidu versija

ĢENERĀLADVOKĀTA PAOLO MENGOCI [PAOLO MENGOZZI]

SECINĀJUMI,

sniegti 2018. gada 3. oktobrī (1)

Lieta C-165/17

Morgan Stanley & Co International plc

pret

Ministre de l’Économie et des Finances

(Conseil d’État (Valsts padome, Francija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – PVN – Direktīvas 77/388/EEK 17. un 19. pants – Direktīvas 2006/112/EK 168., 169. un 173.–175. pants – Priekšnodokļa atskaitīšana – Piemērojamās atskaitāmās daļas noteikšana – Sabiedrības filiāle, kas reģistrēta dalībvalstī, kura nav tās galvenā uzņēmuma dalībvalsts – Filiāles izdevumi saistībā tikai un vienīgi ar galvenā uzņēmuma darījumiem – Filiāles izdevumi, kas tiek izmantoti saistībā ar tās un galvenā uzņēmuma darījumiem






I.      Ievads

1.        Šis Conseil d’État (Valsts padome, Francija) iesniegtais lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt Padomes Sestās direktīvas 77/388/EEK (1977. gada 17. maijs) par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (2) (turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), 17. panta 2., 3. un 5. punktu, kā arī 19. panta 1. punktu un Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28 novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (3) 168., 169. un 173.–175. pantu.

2.        Šis lūgums tika iesniegts strīdā starp sabiedrību Morgan Stanley & Co International plc (turpmāk tekstā – “Morgan Stanley”) un Francijas nodokļu iestādi jautājumā par Morgan Stanley filiāles, kas Francijā reģistrēta pievienotās vērtības nodokļa (PVN) nolūkā (turpmāk tekstā – “Francijas filiāle”), veiktajiem PVN atskaitījumiem, kuru tā ir samaksājusi, pirmkārt, par Francijā noslēgtajiem darījumiem un, otrkārt, par Londonā, Apvienotajā Karalistē, esošajam galvenajam uzņēmumam (turpmāk tekstā – “Londonas galvenais uzņēmums”) sniegtajiem pakalpojumiem.

3.        Konkrētāk, no iesniedzējtiesas nolēmuma izriet, ka Francijas filiālē attiecībā uz PVN tika veiktas divas grāmatvedības pārbaudes par laikposmu no 2002. gada 1. decembra līdz 2005. gada 30. aprīlim un no 2005. gada 1. decembra līdz 2009. gada 30. aprīlim (4).

4.        Šajās pārbaudēs Francijas nodokļu iestāde konstatēja, ka Francijas filiāle, kas ir pastāvīgs uzņēmums saskaņā ar PVN jomā piemērojamiem noteikumiem, pirmkārt, nodrošināja bankas un finanšu darījumus saviem vietējiem klientiem, par kuriem tā saskaņā ar Sestās direktīvas un Direktīvas 2006/112 noteikumiem, kas ir transponēti ar code général des impôts français (Francijas Vispārējais nodokļu kodekss) (turpmāk tekstā – “CGI”) (5), bija izvēlējusies maksāt PVN, un, otrkārt, sniedza Londonas galvenajam uzņēmumam pakalpojumus, apmaiņā pret kuriem tā saņēma pārskaitījumus (6). Francijas filiāle atskaitīja visu PVN, kas attiecās uz šo divu pakalpojumu kategoriju izdevumiem.

5.        Francijas nodokļu iestāde uzskatīja, ka PVN, kas tika piemērots par to preču un pakalpojumu iegādi, kas tiek izmantoti tikai iekšējos darījumos ar galveno uzņēmumu Londonā, nesniedza tiesības uz atskaitījumu, ar pamatojumu, ka šie darījumi bija ārpus PVN piemērošanas jomas. Tomēr tā ar maksājumu atlikšanas pasākumu pieļāva attiecīgā nodokļa daļas atskaitījumu, piemērojot Londonas galvenā uzņēmuma atskaitāmo daļu, ar nosacījumu, ka tiek ievēroti Francijā spēkā esošie izņēmumi no tiesībām uz atskaitījumu. Attiecībā uz Francijas filiāles jauktajiem izdevumiem saistībā ar darījumiem, kas veikti vienlaikus ar saviem klientiem un Londonas uzņēmumu, nodokļu iestāde uzskatīja, ka tie bija tikai daļēji atskaitāmi, un piemēroja Londonas galvenajam uzņēmumam piemērojamo atskaitāmo daļu, kas labota atbilstoši Francijas filiāles apgrozījumam, kurš dod tiesības uz atskaitījumu ar nosacījumu, ka tiek ievēroti Francijā spēkā esošie izņēmumi no tiesībām uz atskaitījumu.

6.        Morgan Stanley vērsās tribunal administratif de Montreuil (Montreijas Administratīvā tiesa, Francija), lūdzot to atbrīvot no sākotnēji atskaitītā PVN papildu aprēķiniem, kurus nodokļu iestāde tai bija nosūtījusi kā maksājumu atgādinājumus, bet tā šos lūgumus noraidīja. Savukārt cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) ar 2015. gada 27. janvāra spriedumu noraidīja apelācijas sūdzību par iepriekš minētās tiesas nolēmumu.

7.        Izskatot kasācijas sūdzību par šo spriedumu, Conseil d’État (Valsts padome), pirmkārt, atgādina 2016. gada 21. jūnija rīkojumā ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481) izklāstīto risinājumu attiecībā uz PVN atskaitīšanas tiesību paredzēšanu par izdevumiem, kas radušies dalībvalstī reģistrētai filiālei un kas ir daļēji saistīti ar citā dalībvalstī reģistrēta galvenā uzņēmuma ar nodokli apliekamiem darījumiem.

8.        Otrkārt, Conseil d’État (Valsts padome) tomēr uzskata, ka noteikumi, kas regulē atskaitāmās daļas noteikšanu tādai filiālei, kas ir Morgan Stanley situācijā, vēl ir jāprecizē, it īpaši ņemot vērā 2013. gada 12. septembra spriedumu Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541), kurā, Conseil d’État (Valsts padome) ieskatā, bija runa par citādu situāciju. Šajā ziņā Conseil d’État (Valsts padome) jautā, pirmkārt, vai attiecībā uz izdevumiem, kas radušies pirmajā dalībvalstī reģistrētai filiālei, kas ir saistīti tikai un vienīgi ar tās galvenā uzņēmuma, kas reģistrēts citā dalībvalstī, darījumiem, Sestās direktīvas un Direktīvas 2006/112 noteikumi nozīmē, ka dalībvalsts, kurā ir reģistrēta filiāle, šiem izdevumiem piemēro vai nu atskaitāmo daļu, kas piemērojama šajā dalībvalstī, vai arī tajā dalībvalstī piemērojamo atskaitāmo daļu, kurā ir reģistrēts tās galvenais uzņēmums, vai vēl citu īpašu atskaitāmo daļu, ņemot vērā risinājumu, kāds attiecībā uz tiesībām uz atmaksu tika izmantots 2000. gada 13. jūlija spriedumā Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408), kurā noteikumi, kas piemērojami dalībvalstīs, kur reģistrēta filiāle un galvenais uzņēmums, ir apvienoti, it īpaši ņemot vērā iespējama izvēles [nodokļa] režīma pastāvēšanu darījumu aplikšanai ar PVN. Otrkārt, Conseil d’État (Valsts padome) vēlas uzzināt, kādas normas ir piemērojamas attiecībā uz filiāles izdevumiem, kas sniedz ieguldījumu gan tās darījumos dalībvalstī, kurā tā ir reģistrēta, gan arī tās galvenā uzņēmuma darījumos, it īpaši ņemot vērā “vispārējo izmaksu” jēdzienu un atskaitāmo daļu.

9.        Šādos apstākļos Conseil d’État (Valsts padome) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:

“1)      Gadījumā, ja pirmajā dalībvalstī reģistrētas filiāles izdevumi ir saistīti tikai un vienīgi ar tās galvenā uzņēmuma, kas reģistrēts citā dalībvalstī, darījumiem, vai Sestās direktīvas [..] 17. panta 2., 3. un 5. punkta un 19. panta 1. punkta normas, kas ir pārņemtas Direktīvas 2006/112 168., 169. un 173.–175. pantā, ir jāinterpretē tādējādi, ka no tām izriet, ka filiāles dalībvalsts piemēro šiem izdevumiem filiāles atskaitāmo daļu, kas noteikta, ievērojot darījumus, ko tā veic valstī, kur tā ir reģistrēta, un šajā valstī piemērojamos noteikumus, vai arī galvenā uzņēmuma atskaitāmo daļu, vai vēl citu īpašu atskaitāmo daļu, kombinējot noteikumus, kas tiek piemēroti dalībvalstīs, kur ir reģistrēta filiāle un galvenais uzņēmums, it īpaši ņemot vērā iespējama izvēles režīma darījumu aplikšanai ar [PVN] pastāvēšanu?

2)      Kādi noteikumi ir jāpiemēro īpašā gadījumā, ja ar filiāles izdevumiem tiek sniegts ieguldījums tās darījumu veikšanai valstī, kur tā ir reģistrēta, un galvenā uzņēmuma darījumu veikšanai, it īpaši ņemot vērā jēdzienus “vispārējās izmaksas” un “atskaitāmā daļa”?”

10.      Par šiem jautājumiem rakstveida apsvērumus ir iesniegušas Morgan Stanley, Francijas un Portugāles valdības, kā arī Eiropas Komisija. 2018. gada 1. marta tiesas sēdē tika uzklausīti šie lietas dalībnieki, izņemot Portugāles valdību, kas tiesas sēdē nebija pārstāvēta.

II.    Analīze

A.      Ievada apsvērumi

11.      Pirms iesniedzējtiesas uzdotajiem jautājumiem ir jāizskata daži ievada apsvērumi, it īpaši attiecībā uz pieņēmumiem, uz kuru pamata šie jautājumi tika uzdoti.

12.      Vispirms nav strīda par to, ka Francijas filiāle ir pastāvīgs uzņēmums PVN vajadzībām. Citiem vārdiem sakot, šī situācija faktu ziņā atšķiras no situācijas, kāda bija pamatā 2000. gada 13. jūlija spriedumam Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 15. punkts), ko ir minējusi iesniedzējtiesa. Minētajā lietā Itālijas bankas Monte Dei Paschi di Siena pārstāvniecība Francijā nebija uzskatāma par pastāvīgu uzņēmumu Francijā, un tas līdz ar to nozīmēja, ka bija piemērojami tikai Sestās direktīvas, kā arī Astotās direktīvas 79/1072/EEK (7) noteikumi par Francijā samaksātā PVN atmaksu. Šajā lietā vienīgais atbilstošais jautājums un problēmjautājums, kas ir izvirzīts Tiesā iesniegtajā lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu, attiecas uz tiesībām atskaitīt PVN, ko vēlas iegūt Francijas filiāle kā Morgan Stanley pastāvīgais uzņēmums. Šajā posmā es tomēr vēlos norādīt, ka, izņemot šo atšķirību faktos, pieredze, kas var tikt gūta no 2000. gada 13. jūlija sprieduma Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408), ko es vēlāk apspriedīšu, ir ļoti noderīga attiecībā uz tiesībām atskaitīt PVN, jo principi, kas reglamentē šīs tiesības un PVN atmaksu, ir identiski (8).

13.      Otrkārt, neraugoties uz faktu, ka Francijas filiāle saskaņā ar iespēju, kas ir paredzēta Sestās direktīvas 13.C panta pirmajā daļā un Direktīvas 2006/112 137. panta 1. punktā, kas abi ir transponēti CGI, izvēlējās par savu banku un finanšu darbību maksāt PVN Francijā, ne iesniedzējtiesa, ne lietas dalībnieki, kas piedalījās tiesvedībā Tiesā, nav iesnieguši pierādījumus, kas liecinātu, ka šis pastāvīgais uzņēmums būtu pilnīgi autonoms no Londonas galvenā uzņēmuma tādā nozīmē, ka Francijas filiāle uzņemtos ar tā veikto saimniecisko darbību saistīto risku. Tādēļ, kā norādījusi Portugāles valdība, ir saprātīgi pieņemt, ka Francijas filiāle kā tāda nav “nodokļu maksātājs” Sestās direktīvas 4. panta 1. punkta un Direktīvas 2006/112 9. panta 1. punkta pirmās daļas izpratnē, proti, ka atšķirībā no sabiedrības meitasuzņēmuma tā neatbilst nosacījumam “neatkarīgi” veikt saimniecisko darbību, lai arī kādi būtu šīs darbības mērķi un rezultāti (9). No otras puses, šādu neatkarīgu saimniecisko darbību īsteno struktūra, kuru veido Francijas filiāle kopā ar Londonas galveno uzņēmumu, un tādēļ saskaņā ar Tiesas judikatūru šī ir struktūra, kas PVN noteikumu interpretācijas nolūkā ir jāuzskata par vienu nodokļu maksātāju (10). Lietas dalībnieki, kas iesnieguši apsvērumus šajā lietā, ir vienisprātis. Tomēr šī judikatūra nepārprotami neattiecas uz tiesībām atskaitīt PVN, un tādējādi tā var būt tikai izejas punkts pamatojumam, kas ir jāizskata šajā lietā.

14.      Visbeidzot, šis fakts man liek izdarīt divas pēdējās ievada piezīmes, no kurām abas attiecas uz iesniedzējtiesas uzdoto jautājumu norobežošanu.

15.      Pirmkārt, ir svarīgi norādīt, ka iesniedzējtiesa nejautā Tiesai par tiesībām atskaitīt PVN, kas piemērots Francijas filiāles izdevumiem, kuri ir tikai un vienīgi saistīti ar vai veicina banku un finanšu darījumus, kas tiek īstenoti par labu Francijas klientiem un attiecībā uz kuriem ir tikusi izmantota iepriekš minētā PVN maksāšanas iespēja. Kā tiesas sēdē norādīja Komisija, šis jautājums nav strīda priekšmets Francijas tiesās, jo nodokļu iestāde, šķiet, nekad nav apstrīdējusi tiesības pilnībā atskaitīt PVN, kas kā priekšnodoklis tiek atskaitīts no šādiem izdevumiem. Šis fakts ir jāņem vērā. Lai gan es neatgriezīšos pie šiem Francijas filiāles izdevumiem piemērojamā nodokļu režīma, tomēr ir skaidrs, ka tieši šādu darījumu esamība rada tiesības uz [PVN] atskaitīšanu Francijā, pamatojoties uz iespēju, ko īsteno Francijas filiāle, kas veido pamatu lielai daļai Morgan Stanley apgalvojumu, kuras mērķis ir pilnībā atskaitīt PVN, kas jāmaksā par visiem pārējiem šīs filiāles izdevumiem. Saskaņā ar Morgan Stanley teikto, ņemot vērā vienīgi Francijas filiāles veiktos banku un finanšu darījumus, tā uzskata par iespējamu gūt labumu no pilnīgas tā PVN atskaitīšanas, kas piemērots, pirmkārt, Francijas filiāles izdevumiem saistībā tikai un vienīgi ar Londonas galvenā uzņēmuma darījumiem (kas ir pirmā prejudiciālā jautājuma priekšmets) un, otrkārt, tā sauktajiem jauktajiem izdevumiem, proti, izdevumiem, kas sniedz ieguldījumu gan šīs filiāles darījumos, gan minētā galvenā uzņēmuma darījumos (kas ir otrā prejudiciālā jautājuma priekšmets).

16.      Otrkārt, attiecībā uz šiem abiem jautājumiem es, tāpat kā Morgan Stanley, Francijas valdība un Komisija, norādīšu, ka Conseil d’État (Valsts padome) nav skaidri izvirzījusi Tiesā jautājumu par cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) interpretāciju, saskaņā ar kuru, tā kā Francijas filiāle nevar tikt uzskatīta par “nodokļa maksātāju” (11), izdevumi, kas radušies šai filiālei tikai un vienīgi par labu galvenajam uzņēmumam Londonā, netiek izmantoti ar PVN apliekamos darījumos un līdz ar to nevar būt pamats tiesībām atskaitīt samaksāto PVN priekšnodokli (12).

17.      Šajā ziņā, kā es norādīju šo secinājumu 7. punktā, iesniedzējtiesa lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu pamatojumā vien atgādina 2016. gada 21. jūnija rīkojumu ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481), no kura, manuprāt, var skaidri izsecināt cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) interpretācijas – saskaņā ar kuru iekšējie darījumi starp filiāli un tās galveno uzņēmumu kā tādi izslēdz PVN, kas samaksāts par filiāles izdevumiem par labu galvenajam uzņēmumam, atskaitīšanu – noraidīšanu. Šajā rīkojumā Tiesa nosprieda, ka Direktīvas 2006/112 168. pants un 169. panta a) punkts, – kuri, atgādināšu, abi attiecas uz “atskaitīšanas tiesību rašanos un darbības jomu” –, ir jāinterpretē tādējādi, “ka citā dalībvalstī reģistrētas sabiedrības, kuras pamatdarbība ir iekšēji darījumi, kas nav aplikti ar [PVN], par labu šai sabiedrībai, bet reizēm arī darījumi, kuriem nodoklis tiek uzlikts tās reģistrācijas dalībvalstī, filiālei, kas pievienotās vērtības nodokļa maksāšanas mērķiem ir reģistrēta citā dalībvalstī, ir tiesības atskaitīt pēdējā minētajā valstī priekšnodoklī samaksāto [PVN], kas tiek uzlikts precēm un pakalpojumiem, kuri tiek izmantoti minētās sabiedrības ar nodokli apliekamiem darījumiem, kas tiek veikti citā dalībvalstī, kurā tā ir reģistrēta” (13). Citiem vārdiem, iekšējo darījumu vai finanšu plūsmu pastāvēšana starp filiāli, kas reģistrēta vienā dalībvalstī, un galveno uzņēmumu, kas atrodas citā dalībvalstī, principā nenozīmē, ka no šīm divām struktūrām izveidotajam vienam nodokļu maksātājam var tikt atteiktas tiesības atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN par izdevumiem, kas radušies filiālei par labu ar nodokli apliekamiem darījumiem, ko veic galvenais uzņēmums. Šādas [finanšu] plūsmas ir saistītas ar viena un tā paša nodokļu maksātāja saimniecisko darbību; tā kā šī saimnieciskā darbība netiek veikta par atlīdzību, tad nav runas par darījumu. Darījuma neesamība pēc definīcijas izslēdz, ka pastāv darījums, kurš ir ārpus PVN piemērošanas jomas.

18.      Taisnība, ka pastāv atšķirības starp šo lietu un lietu, kurā tika izdots 2016. gada 21. jūnija rīkojums ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481), jo, kamēr lietā, kas bija minēta šī rīkojuma pamatā, visi galvenā uzņēmuma pārdošanas darījumi katrā ziņā bija apliekami ar nodokļiem, šajā lietā iesniedzējtiesas vērstā uzmanība uz atskaitāmo daļu pēc definīcijas nozīmē, ka pastāv gan tādi saimnieciski pārdošanas darījumi, attiecībā uz kuriem var tikt izmantotas PVN atskaitīšanas tiesības, gan arī daži tādi darījumi, attiecībā uz kuriem šādas tiesības nevar tikt izmantotas (14). Tomēr šajā analīzes stadijā ir jānorāda, ka, skaidri nepieprasot papildu skaidrojumu attiecībā uz iekšējās [finanšu] plūsmas starp filiāli un tās galveno uzņēmumu ietekmes neesamību (vai neitralitāti) uz tiesību atskaitīt PVN, kas Francijas filiālei ir jāmaksā par izdevumiem galvenā uzņēmuma labā, rašanos un apjomu, Conseil d’État (Valsts padome), šķiet, pamatojas uz pieņēmumu, ka 2016. gada 21. jūnija rīkojums ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481) ir uzskatāms par pietiekamu pamatu, lai cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) interpretāciju pasludinātu par prettiesisku.

19.      Tādējādi atbildēm uz uzdotajiem jautājumiem ir jāaprobežojas ar Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta un 19. panta 1. punkta, kā arī Direktīvas 2006/112 173.–175. panta, kur ir ietverti noteikumi par atskaitāmo daļu, interpretāciju.

20.      Tomēr divi galvenie iemesli liek man ierosināt noraidīt šādu Tiesas atbildes ierobežošanu.

21.      Pirmkārt, es uzskatu, ka Conseil d’État (Valsts padome) savu pirmo prejudiciālo jautājumu ir formulējusi ne tikai saistībā ar Sestās direktīvas un Direktīvas 2006/112 noteikumiem par atskaitāmo daļu, bet arī saistībā ar Sestās direktīvas 17. panta 2. un 3. punktu, kā arī Direktīvas 2006/112 168. un 169. pantu, kuros regulēta “atskaitīšanas tiesību rašanās un darbības joma”. Tādēļ, šķiet, ka iesniedzējtiesa ir netieši lūgusi apstiprināt tādu šo pēdējo noteikumu interpretāciju, kādu Tiesa ir atzinusi 2016. gada 21. jūnija rīkojumā ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481).

22.      Otrkārt, no mutvārdu procesa Tiesā izriet, ka lietas dalībnieki izdara atšķirīgus juridiskos secinājumus par iekšējās [finanšu] plūsmas starp Francijas filiāli un Londonas galveno uzņēmumu neitrālo raksturu attiecībā uz PVN priekšnodokļa atskaitīšanas tiesību darbības jomu, it īpaši attiecībā uz to, kādi pārdošanas darījumi ar trešajām personām ir jāņem vērā. Lai gan Morgan Stanley būtībā uzskata, ka iekšējās [finanšu] plūsmas starp Francijas filiāli un Londonas galveno uzņēmumu ietekmes neesamība uz PVN priekšnodokļa atskaitīšanas tiesību darbības jomu netieši nozīmē, ka vienīgi attiecībā uz tiem darījumiem ar trešajām personām, kurus slēdz Francijas filiāle, var tikt piešķirtas pilnīgas PVN atskaitīšanas tiesības, Francijas un Portugāles valdības, kā arī Komisija uzskata citādi. Šo ieinteresēto pušu ieskatā šo iekšējo [finanšu] plūsmu ietekmes neesamība uz tiesībām atskaitīt PVN nozīmē, ka, lai noteiktu Francijas filiāles izdevumiem piemērotā PVN atskaitīšanas tiesību darbības jomu, ir jāņem vērā arī tie galvenā uzņēmuma Londonā noslēgtie darījumi ar trešajām personām, kuriem par labu Francijas filiālei ir radušies izdevumi, kas savukārt netieši nozīmē niansētāku pieeju (nekā Morgan Stanley piedāvātā) attiecībā uz PVN priekšnodokļa atskaitīšanu.

23.      Tāpēc es uzskatu, ka, lai atbilde uz lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu būtu pēc iespējas lietderīgāka, tajā ir jāiekļauj apsvērumi par nodokļu maksātāja atskaitīšanas tiesību darbības jomu tādā situācijā, kāda ir šīs lietas pamatā, kas arī atvieglotu atbildi attiecībā uz piemērojamo atskaitāmo daļu, kā to būtībā apgalvo arī Komisija savos apsvērumos.

24.      Tagad es izvērtēšu iesniedzējtiesas jautājumus, no kuriem, šķiet, pirmais ir vissarežģītākais.

B.      Par pirmo jautājumu

25.      Atgādināšu, ka ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa lūdz interpretēt Sestās direktīvas 17. panta 2., 3. un 5. punkta un 19. panta 1. punkta noteikumus, kas pārņemti Direktīvas 2006/112 168., 169. un 173.–175. pantā. Konkrētāk, iesniedzējtiesa jautā, vai no šiem noteikumiem izriet, ka filiāles reģistrācijas dalībvalsts izdevumiem, kas šai filiālei radušies tikai un vienīgi saistībā ar darījumiem, ko noslēdzis galvenais uzņēmums, kas atrodas citā dalībvalstī, piemēro a) atskaitāmo daļu, kas noteikta, pamatojoties vienīgi uz darījumiem, ko šī filiāle noslēgusi reģistrācijas dalībvalstī un saskaņā ar šajā dalībvalstī spēkā esošajiem noteikumiem; b) atskaitāmo daļu saskaņā ar noteikumiem, kas piemērojami dalībvalstī, kurā atrodas galvenais uzņēmums, vai c) “īpašu” atskaitāmo daļu, kas apvieno noteikumus, kuri piemērojami katrā attiecīgajā dalībvalstī, it īpaši ņemot vērā “iespējama izvēles [nodokļa] režīma pastāvēšanu” darījumu aplikšanai ar PVN.

26.      Lai gan Morgan Stanley apgalvo, ka iepriekš minēto noteikumu interpretācija prasa pieņemt šo secinājumu iepriekšējā punktā izklāstīto a) alternatīvu, pārējās ieinteresētās puses uzskata, ka šo noteikumu pareiza interpretācija prasa ņemt vērā galvenā uzņēmuma noslēgtos darījumus un pieņemt c) alternatīvu.

27.      Kā to pamatoti norādīja ieinteresētās puses, fakts, ka Francijas filiāles izdevumi ir saistīti tikai un vienīgi ar Londonas galvenā uzņēmuma pārdošanas darījumiem, nekādi nesniedz informāciju par atskaitīšanas tiesību darbības jomu dalībvalstī, kurā ir reģistrēta filiāle. Šīs tiesības ir atkarīgas no pārdošanas darījumu PVN sloga, proti, būtībā no tā, vai šie darījumi ir apliekami ar nodokļiem vai tie ir atbrīvoti no nodokļa. Šajā lietā šie darījumi turklāt tiek veikti citā dalībvalstī, kas nav tā dalībvalsts, kurā radušies izdevumi un kur tiek prasīts atskaitīt nodokli, kas, kā paskaidrošu tālāk, neizbēgami liek uzdot jautājumu par Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkta piemērošanu.

28.      Ņemot vērā šos aspektus, tiks risināti trīs jautājumi, lai sniegtu lietderīgu atbildi uz pirmo jautājumu. Vispirms atgādināšu principus, kas ir atskaitīšanas tiesību darbības jomas pamatā, interpretējot Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu, – tas jau ļaus iegūt kādu informāciju, lai atbildētu uz pirmo jautājumu (1. daļa). Pēc tam es pievērsīšos īpašām grūtībām, ko sagādā dalībvalstī, kurā ir reģistrēta filiāle, piemērojamās atskaitāmās daļas noteikšana, ņemot vērā it īpaši 2013. gada 12. septembra sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) darbības jomu, uz kuru atsaucas visas ieinteresētās puses, lai pamatotu diametrāli pretējus argumentus (2. daļa). Visbeidzot es veltīšu uzmanību jautājumam par “iespējama izvēles [nodokļa] režīma” ietekmi, ko iesniedzējtiesa ir izvirzījusi sava pirmā jautājuma beigās (3. daļa).

1.      Par atskaitīšanas tiesību rašanos un darbības jomu, kā arī par Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkta interpretāciju

29.      Tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli atšķiras atkarībā no paredzētās attiecīgo preču un pakalpojumu izmantošanas (15).

30.      Pirmkārt, saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 2. punktu un PVN direktīvas 168. panta a) punktu, ja nodokļa maksātājs iegādājas preces vai pakalpojumus, kas paredzēti vienīgi pārdošanas darījumu noslēgšanai, viņam tiek piešķirtas tiesības uz pilnīgu PVN atskaitījumu par šo preču vai pakalpojumu iegādi.

31.      Atbilstoši Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktam un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktam šī PVN priekšnodokļa atskaitīšanas sistēmas loģika attiecas arī uz gadījumiem, kad attiecīgās preces vai pakalpojumi tiek izmantoti saimnieciskos pārdošanas darījumos, kas noslēgti ārpus dalībvalsts, kurā ir jāmaksā PVN vai kurā tas tiek piemērots, un kas varētu radīt atskaitīšanas tiesības, ja šie darījumi tiktu veikti šajā dalībvalstī (16).

32.      Tāpat, kā es jau iepriekš norādīju, 2016. gada 21. jūnija rīkojumā ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481) Tiesa ir nolēmusi, ka tiesības atskaitīt PVN, kas izriet no Direktīvas 2006/112 168. panta un 169. panta a) punkta piemērošanas, bija jāpiešķir Slovākijas uzņēmuma Polijas filiālei, kura šīs sabiedrības vārdā galvenokārt veica iekšējus, ar PVN neapliekamus darījumus, bet laiku pa laikam – arī darījumus, kas tiek aplikti ar nodokļiem Polijā, kur tiek iekasēts nodoklis par precēm un pakalpojumiem, kas tiek izmantoti, lai Slovākijā noslēgtu ar nodokli apliekamus darījumus.

33.      Tādējādi saskaņā ar PVN sistēmas būtību un mērķi (17) filiālei ir jābūt iespējai tikt atbrīvotai no PVN par izdevumiem par preču un pakalpojumu iegādi, jo šādi izdevumi ir iekļauti preču cenā ar nodokli apliekamiem pārdošanas darījumiem, dodot tiesības uz atskaitījumu (18), pat ja šie pēdējie darījumi tiek veikti nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma dalībvalstī, ar nosacījumu, ka saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu šie darījumi radītu atskaitīšanas tiesības, ja tie tiktu noslēgti filiāles reģistrācijas dalībvalstī.

34.      Faktiski, ievērojot šī pēdējā nosacījuma izpildi, PVN ir jāatskaita, ja iepriekš iegādātajām precēm un pakalpojumiem ir tieša un tūlītēja saikne ar pārdošanas darījumiem, kas dod tiesības uz atskaitījumu (19).

35.      Kā Komisija pareizi norādīja savos apsvērumos un kā izriet no 2016. gada 21. jūnija rīkojuma ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481, 40. un 41. punkts), Sestās direktīvas un Direktīvas 2006/112 noteikumi ir vērsti uz to, lai nodokļu atskaitīšanas tiesības, kuras nodokļu maksātājs dalībvalstī varētu pieprasīt, netiktu ierobežotas tikai ar iekšēju situāciju, paplašinot šo tiesību izmantošanu, ja nodokļu maksātājs veic savas darbības vairāku dalībvalstu teritorijā.

36.      Tādējādi nav šaubu, ka Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkts un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkts paplašina atskaitīšanas tiesību teritoriālo piemērošanas jomu, tajā iekļaujot pārdošanas darījumu, kas veikti ārpus tās dalībvalsts teritorijas, kurā tiek pieprasīta atskaitīšanas tiesību izmantošana, ņemšanu vērā.

37.      Tomēr rodas jautājums, vai iepriekš minētie panti var tikt interpretēti kā tādi, kas paplašina arī šo tiesību materiālo piemērošanas jomu.

38.      Kaut arī Sestās direktīvas 17. panta 2. punktā un Direktīvas 2006/112 168. pantsā nodokļu maksātājam ir piešķirtas atskaitīšanas tiesības, “ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem” tikai vienā dalībvalstī, Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktā un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktā šīs tiesības ir papildinātas, piešķirot nodokļu maksātājam atskaitīšanas tiesības, ciktāl šīs preces un pakalpojumus izmanto “[saviem] darījumiem”, kas tiek slēgti citā dalībvalstī (ar nosacījumu, ka tie būtu atskaitāmi dalībvalstī, kurā ir jāmaksā vai kurā ir iekasēts PVN), nevis tikai viņa “ar nodokli apliekamiem darījumiem”.

39.      Plaša Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkta interpretācija mazinātu nepieciešamību skaidri nodalīt izdevumus, kas radušies vienā dalībvalstī, atkarībā no tā, vai tie ir saistīti ar pārdošanas darījumiem, kas citā dalībvalstī ir apliekami ar nodokli vai ir atbrīvoti no nodokļa. No šī viedokļa raugoties, atskaitīšanas tiesību darbības joma galu galā būtu atkarīga tikai no tā, vai par attiecīgajiem ekonomiskajiem darījumiem būtu tiesības uz atskaitījumu vēlākā posmā, ja tie būtu veikti dalībvalstī, kurā izdevumi ir radušies agrāk.

40.      Pat ja šis problēmjautājums skaidri neizriet no mutvārdu procesa Tiesā, tas tomēr var būt ļoti svarīgs pamatlietā un uz to ir jāatbild. Kā jau minēju, Morgan Stanley izvēlējās maksāt PVN Francijā par saviem banku un finanšu darījumiem, kas tiek slēgti šajā dalībvalstī. Līdz ar to Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkta interpretācijas, kas sniegta divos iepriekšējos šo secinājumu punktos, izvēle varētu nozīmēt, ka nav nozīmes tam, vai Francijas filiāles izdevumi, kas ir tikuši ieguldīti Londonas galvenā uzņēmuma noslēgtajos banku un finanšu darījumos, ir vai nav saistīti ar darījumiem, kas ir atbrīvoti no nodokļa vai kuriem tiek piemērots nodoklis Apvienotajā Karalistē, jo galu galā tāda paša veida darījumi dotu tiesības uz nodokļa atskaitīšanu, ja tos Francijā būtu noslēgusi Francijas filiāle, pamatojoties uz šīs filiāles izdarītu izvēli.

41.      Neatkarīgi no faktiskajiem pieņēmumiem, uz kuriem ir balstīts iepriekš minētais pamatojums (20), es uzskatu, ka Tiesa šādu abu PVN direktīvu iepriekš minēto pantu interpretāciju nav atbalstījusi.

42.      No 2000. gada 13. jūlija sprieduma Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 27. un 28. punkts) izriet, ka Tiesa nekādā gadījumā nav iecerējusi atteikties no nepieciešamības identificēt pārdošanas darījumu sadalījumu atkarībā no tā, vai tie ir apliekami ar nodokļiem vai ir atbrīvoti no tiem tajā dalībvalstī, kurā tie tiek noslēgti, lai koncentrētos vienīgi uz jautājumu par to, vai visi šie darījumi būtu radījuši tiesības atskaitīt PVN dalībvalstī, kurā pieprasīta atmaksa (vai atskaitīšana). Tiesa ir precizējusi, ka Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta piemērošana minētajā lietā nozīmēja, ka “gadījumā, ja nodokļa maksātājs veic ar nodokli apliekamus darījumus un darījumus, kas ir atbrīvoti no nodokļa, dalībvalstī, kurā viņš ir reģistrēts, ir jāpārbauda, vai pirmie minētie darījumi radītu atskaitīšanas tiesības atmaksas dalībvalstī gadījumā, ja tie tur tiktu noslēgti” (21).

43.      Citiem vārdiem, tādā situācijā, kāda ir izskatāmajā lietā, argumentācijas pirmais posms, – kura mērķis ir noteikt, kāda veida darījumi (darījumi, kas rada atskaitīšanas tiesības, vai tie, kas nerada), kurus slēdz galvenais uzņēmums dalībvalstī, ir saistīti ar priekšnodokļa izdevumiem –, katrā ziņā ir nepieciešams visos gadījumos. Tikai tad, ja šie darījumi radītu atskaitīšanas tiesības šajā dalībvalstī, būtu nepieciešams otrais posms, kas attiecas uz jautājumu par to, vai šādi darījumi radītu atskaitīšanas tiesības arī tad, ja tie tiktu slēgti dalībvalstī, kurā ir reģistrēta filiāle.

44.      No minētā arī izriet, ka gadījumā, ja izdevumi, kas radušies agrākā stadijā, tiek attiecināti uz galvenā uzņēmuma darījumiem, kas ir pilnībā atbrīvoti no nodokļa šī galvenā uzņēmuma dalībvalstī, atskaitījums var tikt pilnībā atteikts, bez nepieciešamības pārbaudīt, vai šie darījumi radītu atskaitīšanas tiesības dalībvalstī, kurā atrodas filiāle.

45.      Šāda Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta interpretācija tika apstiprināta 2010. gada 22. decembra spriedumā RBS Deutschland Holdings (C-277/09, EU:C:2010:810, 36. un 37. punkts). Šajā spriedumā Tiesa tiesības atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN dalībvalstī, lai veiktu pārdošanas darījumus citā dalībvalstī, faktiski ir izslēgusi tikai tad, ja pēdējie minētie darījumi būtu atbrīvoti no PVN šajā pēdējā minētajā dalībvalstī (22), neatkarīgi no tā, vai pirmajā dalībvalstī šie darījumi radītu atskaitīšanas tiesības, ja tie tur tiktu veikti.

46.      Šī pieeja vismaz atbilst nepieciešamībai pārbaudīt, vai, lai tiktu atzītas tiesības uz PVN priekšnodokļa atskaitīšanu, principā pastāv tieša saikne starp preču vai pakalpojumu iegādi, kurai tiek piemērots priekšnodoklis un ko veic nodokļu maksātājs, un tā pārdošanas darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības.

47.      Tāpat atskaitīšanas tiesību, kuras nodokļu maksātājs dalībvalstī var pieprasīt, neierobežošana tikai ar iekšējām situācijām, paplašinot šo tiesību priekšrocības, ja nodokļu maksātājs veic savas darbības vairāku dalībvalstu teritorijā, ir saderīga ar neitralitātes principu, kas nosaka PVN sistēmas noteikumu interpretāciju.

48.      Jāatzīst, ka Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktā un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktā ir noteikta papildu prasība, proti, ka atskaitīšanas tiesības var atteikt dalībvalsts, kurā tās tiek prasītas, ja nodokļa maksātāja pārdošanas darījumi, – kuri rada tiesības uz atskaitījumu dalībvalstī, kurā tie tiek slēgti, – tomēr nerada šādas tiesības pirmajā dalībvalstī, ja tie tur tika noslēgti (23).

49.      Šī papildu prasība, manuprāt, atspoguļo nepieciešamību panākt līdzsvaru starp, no vienas puses, PVN neitralitātes principu un, no otras puses, dalībvalstu tiesību aktu PVN jomā piemērošanas jomu racionālu sadalījumu (24) un vienlīdzīgas attieksmes principu. Kaut arī saskaņā ar pirmo principu nodokļu maksātājs, kurš veic savu darbību vairāku dalībvalstu teritorijā, nevar vienkārši šī fakta dēļ atteikties no tiesībām atskaitīt PVN priekšnodokli, tomēr šis nodokļu maksātājs nevar gūt labumu dalībvalstī, kurā viņš vēlas atskaitīt PVN saskaņā ar šīs dalībvalsts nodokļu tiesību aktiem, no labvēlīgākas attieksmes nekā nodokļu maksātāji, kas visas savas saimnieciskās darbības veic vienā un tajā pašā dalībvalstī.

50.      Līdzīgi principi nosaka interpretāciju Sestās direktīvas 17. panta 5. punktam un Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punktam, kuros ir paredzēti noteikumi, kas attiecas uz atskaitīšanas tiesībām, ja nodokļu maksātājs izmanto preces vai pakalpojumus, lai veiktu gan darījumus, kas rada atskaitīšanas tiesības –, kas paredzēti attiecīgi Sestās direktīvas 17. panta 2. un 3. punktā un Direktīvas 2006/112 168. un 169. pantā –, gan darījumus, kas nerada šādas tiesības.

51.      Šādos apstākļos atskaitāma ir tikai tāda PVN daļa, kas ir attiecināma uz iepriekšējiem ar nodokli apliekamiem darījumiem, un atskaitīšanas tiesības ir aprēķināmas saskaņā ar atskaitāmo daļu, kas noteikta atbilstoši Sestās direktīvas 19. pantam un Direktīvas 2006/112 174. un 175. pantam (25).

52.      Sestās direktīvas 17. panta 5. punktā ietvertā atsauce uz šīs direktīvas 17. panta 2. un 3. punktu, kā arī Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punktā ietvertā atsauce uz šīs direktīvas 168. un 169. pantu arī principā nozīmē, ka, lai noteiktu nodokļu maksātāja atskaitīšanas tiesību darbības jomu, principā ir jāpārbauda, uz kuru darījumu kategoriju –, proti, uz darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības, vai darījumiem, kas nerada šādas tiesības –, attiecas priekšnodokļa atskaitīšanas izdevumi, kas radušies nodokļu maksātājam un par kuriem tas ir samaksājis PVN, tostarp arī tad, ja attiecīgie darījumi ir tikuši slēgti citā dalībvalstī. Šādā gadījumā atskaitīšanas tiesību apjoms proporcionāli ir atkarīgs no izdevumu, kas saistīti ar priekšnodokļa samaksu, ko ir veicis nodokļa maksātājs, saistības ar pārdošanas darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības, ar nosacījumu, ka šādi darījumi viņam rada atskaitījuma tiesības arī dalībvalstī, kurā PVN ir jāmaksā vai kurā tas ir iekasēts, ja šie darījumi tur būtu veikti, proti, principā, tās dalībvalsts teritorijā, kurā ir radušies izdevumi saistībā ar PVN samaksu (26).

53.      Kādas ir pirmās atziņas par šo lietu, ņemot vērā šo relatīvi vispārīgo atgādinājumu par principiem, kas nosaka PVN atskaitīšanas tiesību piemērošanas jomu?

54.      Vispirms, kā to apgalvo Morgan Stanley un atzīst arī Francijas valdība un Komisija, PVN atskaitīšana, ko prasa Francijas filiāle saistībā ar izdevumiem, kas tai radušies tikai un vienīgi saistībā ar Londonas galvenā uzņēmuma noslēgtajiem darījumiem, principā nevar tikt atteikta tikai tāpēc vien, ka šie darījumi rada iekšējus pārskaitījumus starp šīm divām viena nodokļu maksātāja struktūrām. Šie maksājumi ir neitrāli vai “pārredzami” saskaņā ar Francijas valdības izmantoto terminu, un šāds atteikums, pēc iesniedzējtiesas domām, būtu pretrunā 2016. gada 21. jūnija rīkojumam ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481).

55.      Turpinājumā, ņemot vērā Sestās direktīvas 17. panta 2. punktu, 3. punkta a) apakšpunktu un 5. punktu, kā arī Direktīvas 2006/112 168. pantu, 169. panta a) punktu un 173. pantu un ciktāl nav strīda par to, ka pirmais jautājums attiecas tikai uz PVN režīmu attiecībā uz izdevumiem, kas Francijas filiālei radušies tikai un vienīgi saistībā ar Londonas galvenā uzņēmuma pārdošanas darījumiem, es neredzu iemeslu, kas attaisnotu šo darījumu, kuri noslēgti ar trešajām pusēm, neņemšanu vērā, lai noteiktu atskaitīšanas tiesību, kādas ar Francijas filiāles starpniecību var izmantot nodokļa maksātājs Francijā, darbības jomu.

56.      Līdz ar to Morgan Stanley izvirzītais arguments, ka vienīgie darījumi ar trešām personām, kas jāņem vērā, lai noteiktu nodokļu maksātāja izmantojamo atskaitīšanas tiesību darbības jomu, ir tie, kurus Francijas filiāle ir noslēgusi pati ar saviem klientiem, ir kļūdains vairākos punktos. Ar šo pieeju “nodokļu maksātājs”, kā tas ir definēts Sestajā direktīvā un Direktīvā 2006/112, faktiski tiek jaukts ar filiāli, lai gan – kā jau esmu norādījis – filiāle ir tikai viena no nodokļu maksātāju, kuru tā veido kopā ar galveno uzņēmumu, veidojošajām struktūrām. Ar to netiek ņemta vērā arī Sestās direktīvas 17. panta 2. punkta, 3. punkta a) apakšpunkta un 5. punkta, kā arī Direktīvas 2006/112 168. panta, 169. panta a) punkta un 173. panta piemērošanas joma un secinājumi, kādi ir jāizdara no šiem noteikumiem, jo – es atkārtoju – šajā lietā ir runa nevis par iepriekš iztērētiem līdzekļiem, kuriem tiek piemērots PVN un kuri ir saistīti tikai un vienīgi ar Francijas filiāles pārdošanas darījumiem (27), bet par iepriekš iztērētajiem līdzekļiem, kuriem tiek piemērots PVN un kuri ir saistīti tikai un vienīgi ar nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma pārdošanas darījumiem.

57.      Visbeidzot, noteikumu, kas attiecas uz atskaitāmās daļas aprēķināšanu un uz kuriem atsaucas Morgan Stanley, teritoriālais raksturs, uz kuru ir norādīts 2013. gada 12. septembra spriedumā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541), neļauj izslēgt iepriekš minēto pieeju. Šajā posmā es vēlos norādīt, ka šie noteikumi, nezaudējot to praktisko nozīmi, nevar mainīt Sestās direktīvas un Direktīvas 2006/112 iepriekš minēto noteikumu, kas regulē atskaitīšanas tiesību rašanos un darbības jomu, saturu un apjomu. Saskaņā ar šiem noteikumiem, lai noteiktu atskaitīšanas tiesību darbības jomu, vispirms ir nepieciešams, lai nodokļu maksātājs izmantotu iepriekš iegādātās preces un pakalpojumus dažādiem pārdošanas darījumiem, attiecībā uz kuriem šīs preces un pakalpojumi bija paredzēti (28). Tā kā pamatlietā pirmais jautājums ir balstīts uz pieņēmumu, ka daži Francijas filiāles izdevumi bija saistīti vienīgi ar pakalpojumu sniegšanu Londonas galvenajam uzņēmumam, šie darījumi, kurus nodokļu maksātājs noslēdzis ar trešajām pusēm, ir obligāti jāņem vērā, nosakot, cik lielā mērā ir tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli.

58.      Kā jau esmu norādījis, fakts, ka atsevišķi nodokļu maksātāja filiāles iepriekš radušies izdevumi, kam piemērojams PVN, ir bijuši saistīti tikai un vienīgi ar nodokļa maksātāja galvenā uzņēmuma darījumiem, kas noslēgti ar trešajām pusēm, nesniedz informāciju par atskaitīšanas tiesību darbības jomu. Tas ir atkarīgs no tā, vai visi šie darījumi rada atskaitīšanas tiesības Sestās direktīvas 17. panta 2. punkta un 3. punkta a) apakšpunkta un Direktīvas 2006/112 168. panta un 169. panta a) punkta izpratnē vai arī tikai daļa no šiem darījumiem rada šādas tiesības.

59.      Kā ir apgalvojusi Komisija, ja visi nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma Londonā veiktie pārdošanas darījumi, ar kuriem ir saistīti Francijas filiāles izdevumi, tiek aplikti ar nodokli, tad ir jāpiešķir pilnīgas atskaitīšanas tiesības, ar nosacījumu, kā tas izriet no Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkta un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkta, ka šie darījumi rada atskaitīšanas tiesības dalībvalstī, kurā jāmaksā PVN, proti, Francijā, kas ir minētās filiāles reģistrācijas dalībvalsts, ja šie darījumi tur tiktu noslēgti. Turpretim nekādas atskaitīšanas tiesības netiek piešķirtas, ja iepriekš radušies izdevumi ir saistīti tikai un vienīgi ar tiem pārdošanas darījumiem, kas ir atbrīvoti no nodokļa (29) vai kuri neietilpst PVN piemērošanas jomā.

60.      No otras puses, ja filiāles izdevumi ir saistīti gan ar galvenā uzņēmuma darījumiem, kas rada tiesības atskaitīt PVN, kurš piemērots pārdošanas darījumiem, gan ar darījumiem, kas nerada šādas tiesības, tad atskaitīšana būs daļēja un proporcionāla vienīgi tiem darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 5. punktu un 19. panta 1. punktu un Direktīvas 2006/112 173.–175. pantu, ar nosacījumu, ka ir izpildīts arī Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktā un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktā paredzētais nosacījums.

61.      Šajā ziņā ir jānorāda, ka iesniedzējtiesa nav precizējusi, vai visi Londonas galvenā uzņēmuma noslēgtie darījumi vai tikai daļa no tiem rada tiesības atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN. Tomēr, tā kā Tiesai uzdotie jautājumi attiecas uz noteikumiem par atskaitāmo daļu, ir jāpieņem, ka vismaz daži galvenā uzņēmuma darījumi, ar kuriem ir saistīti izdevumi, kas radušies Francijas filiālei, negarantē šādu tiesību rašanos.

2.      Par atskaitāmo daļu

62.      Kā jau esmu norādījis, režīms, kas paredzēts Sestās direktīvas 17. panta 5. punktā un Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punktā, attiecas uz priekšnodoklī samaksāto PVN, kas ir piemērojams izdevumiem, kuri ir saistīti tikai un vienīgi ar saimnieciskajiem pārdošanas darījumiem, no kuriem daži rada atskaitīšanas tiesības un citi, jo tie ir atbrīvoti no nodokļa, nerada šādas tiesības.

63.      Šādā gadījumā, tā kā atskaitījums ir pieļaujams tikai attiecībā uz to PVN daļu, kas ir proporcionāla pirmo ar nodokli apliekamo darījumu summai, atskaitāmā daļa ir jāaprēķina visiem darījumiem, ko slēdz nodokļu maksātājs. Saskaņā ar Sestās direktīvas 19. panta 1. punktu un Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punktu un 174. panta 1. punktu šo atskaitāmo daļu principā nosaka, piemērojot sadales principu atbilstoši apgrozījumam (30). Šajos noteikumos ir precizēts, ka šī atskaitāmā daļa izriet no daļas, kuras skaitītājā ir ietverts kopējais gada apgrozījums bez PVN, kas attiecas uz darījumiem, kuri dod tiesības uz atskaitījumu, un saucējā – kopējais visu nodokļa maksātāja darījumu gada apgrozījuma apjoms bez PVN.

64.      Šajā ziņā, lai pamatotu savu argumentu, saskaņā ar kuru ir jāņem vērā filiāles reģistrācijas dalībvalsts atskaitāmā daļa, Morgan Stanley atsaucas uz 2013. gada 12. septembra spriedumu Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541), kurā tika noraidīta tā dēvētā “vispārējā daļa”, proti, iespēja sabiedrības galvenajam uzņēmumam, kas atrodas vienā dalībvalstī un kam ir radušies izdevumi saistībā ar šīs sabiedrības filiāļu, kas reģistrētas citās dalībvalstīs, pārdošanas darījumiem, aprēķinot iepriekš minēto daļu, ņemt vērā kopējo apgrozījuma summu, ko ir sasniedzis gan galvenais uzņēmums, gan arī visas minētās filiāles.

65.      Morgan Stanley interpretācija 2013. gada 12. septembra spriedumam Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541), manuprāt, ir kļūdaina, jo, lai arī es piekrītu, ka šajā spriedumā ir dažas neskaidrības, Morgan Stanley no tā izdara tik vispārīgus secinājumus, ka tie galu galā izkropļo tā darbības jomu.

66.      Vispirms es vēlos atgādināt, ka, atbildot uz pirmo jautājumu, kas bija uzdots Tiesai, sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 34. punktā Tiesa no fakta, ka sabiedrības galvenais uzņēmums, kas atrodas vienā dalībvalstī, un šīs sabiedrības pastāvīgais uzņēmums (filiāle), kas atrodas citā dalībvalstī, “ir viens PVN maksātājs”, secināja, ka šis nodokļu maksātājs “ir pakļauts ne tikai tā reģistrācijas valstī piemērojamam [nodokļu] režīmam, bet arī visiem nacionālajiem nodokļa atskaitīšanas režīmiem, kuri ir noteikti tā pastāvīgo uzņēmumu atrašanās vietas dalībvalstīs” (31).

67.      Minētā sprieduma 35. punktā Tiesa turpināja savu argumentāciju, norādot, ka “tomēr, tā kā [atskaitāmās] daļas aprēķina kārtība ir atskaitījumu režīma pamatelements, tad, aprēķinot dalībvalstī reģistrēta nodokļu maksātāja galvenajam uzņēmumam piemērojamo [atskaitāmo] daļu, nevar ņemt vērā visu šim nodokļu maksātājam citās dalībvalstīs piederošo pastāvīgo uzņēmumu īstenoto apgrozījumu, ar to būtiski nekaitējot racionālai valsts PVN jomas tiesību aktu piemērošanas jomu sadalei un šīs [atskaitāmās] daļas raison d’être” (32).

68.      Tiesa uzskata, ka šī pieeja atbilst vai vismaz nav pretrunā PVN neitralitātes principam, jo, atsaucoties uz minētajā lietā sniegto ģenerāladvokāta secinājumu 67.–69. punktu (33), Tiesa norādīja, ka “nav pierādīts, ka tas, ka nodokļu maksātājam tiek atļauts aprēķināt konkrētā dalībvalstī reģistrētam galvenajam uzņēmumam piemērojamo atskaitāmo daļu, ņemot vērā citās dalībvalstīs reģistrēto viņa pastāvīgo uzņēmumu īstenoto apgrozījumu, visos gadījumos garantētu labāku minētā principa ievērošanu salīdzinājumā ar sistēmu, kas paredz, ka nodokļu maksātājam katrā valstī, kurā to var uzskatīt par pastāvīgā uzņēmuma īpašnieku Sestās direktīvas izpratnē, ir jānosaka atsevišķa atskaitāmā daļa” (34).

69.      Sprieduma 38. punktā Tiesa piebilda, ka “šāda veida nodokļu maksātāja galvenajam uzņēmumam piemērojamās atskaitāmās daļas noteikšana izraisītu to, ka attiecībā uz visiem šī nodokļu maksātāja pirkumiem, ko tas veic sava galvenā uzņēmuma [juridiskās adreses] dalībvalstī, palielinātos tā pievienotās vērtības nodokļa daļa, kuru šis galvenais uzņēmums var atskaitīt, pat ja kādai šo pirkumu daļai nav nekāda sakara ar ārpus šīs [dalīb]valsts reģistrēto pastāvīgo uzņēmumu darbību. Līdz ar to piemērojamās atskaitāmās daļas vērtība tiktu izkropļota” (35).

70.      Turklāt, pirmkārt, no šī sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) pamatojuma izriet, ka Tiesa noraidīja vispārējo argumentu, ko minētā sabiedrība bija izvirzījusi un saskaņā ar kuru būtībā neitralitātes princips noteica, ka vispārējā daļa, kas piemērojama nodokļu maksātāja galvenajam uzņēmumam, tiek noteikta, ņemot vērā visu šī nodokļa maksātāja filiāļu, kas atrodas citās dalībvalstīs, kuras nav tā galvenā uzņēmuma dalībvalsts, apgrozījumu.

71.      Kā ir norādījis ģenerāladvokāts P. Kruss Viljalons savu secinājumu 68. punktā –, uz kuru Tiesa atsaucas sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 37. punktā –, sabiedrības Le Crédit Lyonnais argumentācijas mērķis bija “aicināt Tiesu vispārīgi definēt teorētiskus principus, kuri jāievēro, nosakot atskaitāmo daļu, gadījumā, kad sabiedrība, kuras galvenais uzņēmums ir reģistrēts dalībvalstī, centralizē izdevumus, kurus izmanto arī attiecībā uz tās filiāļu veiktajiem darījumiem citās dalībvalstīs, nesniedzot ne mazāko precizējumu skaitļu izteiksmē, ne par šo kopējo izdevumu apmēru, ne par filiāļu veikto un ar nodokli apliekamo darījumu, kuros šie izdevumi izmantoti, proporciju, ne arī vismazākās norādes par tiešu un tūlītēju saikni, kas pieprasīta Tiesas judikatūrā, starp izdevumiem, ko galvenais uzņēmums samaksājis iepriekš, un darījumiem, par kuriem nodoklis ir atskaitāms un kurus vēlāk veikušas šīs filiāles” (36).

72.      Līdz ar to Le Crédit Lyonnais izvirzītais arguments par vispārējo atskaitījumu cita starpā ir pretrunā prasībai, kas jau tika atgādināta šo secinājumu 34. un 46. punktā un saskaņā ar kuru PVN atskaitīšanas tiesības principā nozīmē, ka pastāv tieša un tūlītēja saikne starp iepriekš iegādātām precēm un pakalpojumiem un vienu vai vairākiem pārdošanas darījumiem, par kuriem PVN ir atskaitāms (37). Tiesa turklāt skaidri atsaucās uz šo judikatūru sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 38. punktā, norādot, ka Le Crédit Lyonnais atbalstītais risinājums būtu nozīmējis, ka nodokļu maksātāja galvenais uzņēmums ir tiesīgs atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN, kas iekasēts par izdevumiem, lai gan dažiem no šiem izdevumiem nav “nekādas saiknes ar pastāvīgo uzņēmumu, kas reģistrēti ārpus šīs [dalīb]valsts, darbībām”, un tas, protams, izkropļotu piemērojamo atskaitāmo daļu vērtību.

73.      Otrkārt, ne ar vienu no spriedumā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) minētajiem iemesliem, kas apkopoti šo secinājumu 66.–69. punktā, nav precizēts, ka minētajā lietā aplūkojamajā gadījumā nodokļu maksātāja galvenajam uzņēmumam būtu piemērojama tikai atskaitāmās daļas sistēma.

74.      Gluži pretēji, kā to savos apsvērumos šajā lietā pamatoti norādījusi Francijas valdība un Komisija, sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 34. punkts ir pretrunā argumentam par vienotas atskaitāmās daļas sistēmas piemērošanu, tajā esot precizētam, ka viens nodokļu maksātājs, kurā ietilpst galvenais uzņēmums un filiāle, “ir pakļauts ne tikai tā galvenā uzņēmuma [dalībvalstī piemērojamam [nodokļu] režīmam, bet arī visiem nacionālajiem nodokļa atskaitīšanas režīmiem, kuri ir noteikti tā pastāvīgo uzņēmumu atrašanās vietas dalībvalstīs” (38). Tā paša sprieduma 37. punktā ir apstiprināta šāda interpretāciju, norādot, ka nodokļu maksātājam, kuram ir pastāvīga struktūra dalībvalstī, kas nav tā galvenā uzņēmuma dalībvalsts, attiecībā uz šo struktūru ir jānosaka “atsevišķa” atskaitāmā daļa.

75.      Tiesa, atbildot uz trešo jautājumu, kas tai tika uzdots lietā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541), minētā sprieduma 55. punktā ir norādījusi, “ka dalībvalsts, pamatojoties uz 17. panta 5. punkta trešās daļas noteikumiem, nevar atļaut tās teritorijā reģistrētam nodokļu maksātājam, lai aprēķinātu tā darbības nozarei piemērojamo atskaitāmo daļu, ņemt vērā ārpus šīs valsts reģistrēta pastāvīgā uzņēmuma īstenoto apgrozījumu” (39).

76.      Atbildot uz Tiesas uzdotajiem jautājumiem un tiesas sēdē Tiesā Morgan Stanley atsaucās uz jēdziena “pastāvīga struktūra” vienskaitlī izmantošanu, lai secinātu, ka sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 55. punktā ir atbalstīts tās viedoklis, saskaņā ar kuru ir jāņem vērā vienīgi Francijas filiālei piemērojamā atskaitāmā daļa un pamatojoties vienīgi uz Francijas filiāles darījumiem, kas slēgti par labu tās klientiem, līdz ar to izslēdzot darījumus, ko galvenais uzņēmums ir slēdzis par labu trešajām personām.

77.      Nenoliedzot, ka sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 55. punkta formulējums konkrētā šī sprieduma kontekstā ietver neskaidrības, es nedomāju, ka tam ir jāpiešķir tāda nozīme, kādu, šķiet, tur ir atradusi Morgan Stanley. Katrā ziņā tas nevar tikt interpretēts kā tāds, ka ar to iepriekš minētie secinājumi attiecībā uz minētā sprieduma 34.–38. punktu būtu atzīti par spēkā neesošiem.

78.      Trešajā jautājumā, kas Tiesā tika iesniegts minētajā lietā, valsts tiesa vaicāja, vai it īpaši atbilde uz pirmo jautājumu, – uz kuru Tiesa atbildēja sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 34.–38. punktā, – var atšķirties atkarībā no iespējām, kas ir piedāvātas Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešajā daļā attiecībā uz atsevišķu darbību nozaru izveidi (40).

79.      Tiesa uz šo jautājumu atbildēja noliedzoši. Šajā ziņā tā lielu nozīmi piešķīra Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešās daļas a) un b) apakšpunktā paredzētās iespējas formulējumam, proti, iespējai atļaut vai aizliegt “nodokļa maksātājam noteikt [atskaitāmo] daļu katrai savas uzņēmējdarbības nozarei”, sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 53. punktā izslēdzot, ka jēdziens “uzņēmējdarbības nozares” ir jāinterpretē kā tāds, kas attiecas uz “ģeogrāfiskajiem apgabaliem”.

80.      Citiem vārdiem, tas, kas nav iespējams saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta pirmajā un otrajā daļā paredzēto atskaitāmās daļas aprēķināšanas kārtību, jo nepastāv tieša un tūlītēja saikne starp izdevumiem, kas radušies nodokļu maksātāja galvenajam uzņēmumam, kurš atrodas vienā dalībvalstī, un visu filiāļu, kas atrodas citās dalībvalstīs, pārdošanas darījumiem, nevar tikt atļauts saskaņā ar dalībvalstīm piedāvāto iespēju noteikt atskaitāmās daļas aprēķināšanas kārtību, piemērojot Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta trešo daļu.

81.      Turklāt gan arguments par vispārējo atskaitīšanas daļu, gan atskaitīšanas daļa, kādu aizstāv Morgan Stanley, ir pretrunā Sestās direktīvas 17. panta 2., 3. un 5. punktam un Direktīvas 2006/112 168., 169. un 173. pantam, kā tie ir interpretēti šo secinājumu 2. daļā. It īpaši, pretēji principiem, kas izriet no iepriekš minēto pantu noteikumiem, abām atskaitīšanas daļām PVN atskaitīšanas nolūkā tiek ņemta vērā tādu preču vai pakalpojumu iegāde, kuriem nav tiešas un tūlītējas saiknes ar pārdošanas darījumiem, attiecībā uz kuriem ir atskaitāms PVN, un tām abām ir tendence ignorēt attiecīgo situāciju ekonomisko realitāti. Tomēr ir vispāratzīts fakts, ka ekonomiskās realitātes apsvēršana ir galvenais kritērijs kopējās PVN sistēmas piemērošanai (41).

82.      Tādēļ sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 55. punkts nevar tikt interpretēts tā, kā to piedāvā Morgan Stanley.

83.      No minētā izriet, kā to šajā lietā apgalvo Francijas valdība un Komisija, ka vienīgais akceptējamais risinājums ir pirmajā prejudiciālajā jautājumā ierosinātā trešā alternatīva, proti, ka var tikt apstiprināta tikai atskaitāmās daļas noteikumu kombinācija, kas piemērojama, pirmkārt, filiāles reģistrācijas dalībvalstī un, otrkārt, dalībvalstī, kurā ir nodokļu maksātāja galvenais uzņēmums.

84.      Šādas pieejas loģika, kura vismaz netieši varēja tikt izsecināta jau no 2000. gada 13. jūlija sprieduma Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 24.–28. punkts), izriet ne tikai no sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 34. un 37. punkta, bet arī no 2016. gada 21. jūnija rīkojuma ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481).

85.      Filiāles reģistrācijas dalībvalstī atskaitāmās daļas un nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma dalībvalstī atskaitāmās daļas kopējo noteikumu piemērošana, manuprāt, ir vislabākais līdzsvars starp PVN neitralitātes prasību un teritorialitātes principu. Attiecībā uz šo pēdējo principu ir jāatgādina, ka saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu, pat ja no pārdošanas darījuma nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma reģistrācijas dalībvalstī būtu atskaitāms nodoklis, tomēr atskaitījums tiks piešķirts tikai tad, ja attiecībā uz šo darījumu būs tiesības atskaitīt nodokli arī dalībvalstī, kurā tiek prasīts atskaitījums, proti, šī nodokļu maksātāja filiāles dalībvalstī.

86.      Lai arī neviena no ieinteresētajām pusēm nav uzstājusi uz šo jautājumu, ir taisnība, ka šāda risinājuma piemērošana var izrādīties sarežģīta, it īpaši tāpēc, ka tas prasa kopīgi apsvērt divu nodokļu tiesību aktu kopumus. Taisnība arī, ka, lai pamatotu PVN kopējās sistēmas noteikumu interpretāciju, Tiesa dažkārt norāda uz to, cik svarīgi ir nodrošināt tiesisko noteiktību un pareizu un saskaņotu Sestās direktīvas un Direktīvas 2006/112 noteikumu piemērošanu (42), it īpaši vienkāršotu atskaitīšanas sistēmas piemērošanu, kā arī uzticamu un precīzu PVN iekasēšanu (43).

87.      Necenšoties ignorēt šīs grūtības, man tās nešķiet tik lielas, ka to dēļ varētu tikt apšaubīta atskaitāmās daļas noteikumu kombinēta piemērošana, kas kā risinājums izriet no Sestās direktīvas 17. panta 2. punkta, 3. punkta a) apakšpunkta un 5. punkta un 19. panta 1. punkta, kā arī Direktīvas 2006/112 168. panta, 169. panta a) punkta un 173.–175. panta interpretācijas.

88.      Attiecībā uz nodokļu maksātāja tiesisko noteiktību es vēlos atgādināt, ka PVN atskaitāmās daļas noteikumu kombinēta piemērošana filiāles reģistrācijas dalībvalstī un nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma dalībvalstī pēc definīcijas izriet no nodokļu maksātāja izdarītās izvēles darboties dalībvalstīs, kas nav tā galvenā uzņēmuma dalībvalsts, ar pastāvīgo struktūru, nevis filiāļu starpniecību (44). Šī izvēle, kas ne vienmēr ir motivēta vienīgi ar nodokļu apsvērumiem, neapšaubāmi var radīt papildu izmaksas nodokļu maksātājam un nepieciešamību zināt divu dalībvalstu atskaitīšanas noteikumus. Taču tas nenozīmē, ka šie noteikumi nav prognozējami.

89.      Attiecībā uz riskiem, ar kuriem dalībvalstu nodokļu administrācijas var saskarties, iegūstot un uzraugot attiecīgos datus, es atgādinu, ka to rīcībā ir dažādi administratīvās sadarbības instrumenti, tostarp informācijas apmaiņa, it īpaši, lai nodrošinātu uzticamu un pareizu PVN iekasēšanu (45).

90.      Šī jautājuma noslēgumā es uzskatu par lietderīgu, ņemot vērā mutvārdu procesu Tiesā, sniegt dažus apsvērumus par atskaitījuma aprēķināšanu, kāda tā izriet no filiāles reģistrācijas dalībvalsts noteikumu un nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma dalībvalsts noteikumu kopīgas piemērošanas.

91.      Neiedziļinoties detaļās, kuras neattiecas uz Tiesas kompetenci saistībā ar lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu (46), atgādināšu vien, ka šis aprēķins ir jābalsta uz principu par izdevumu saistību ar darījumiem, kādus galvenais uzņēmums ir slēdzis ar trešajām personām.

92.      Tādēļ vispirms izdevumi, kas ir saistīti tikai un vienīgi ar galvenā uzņēmuma darījumiem, kuri tiek aplikti ar nodokli, būs pilnībā atskaitāmi, ja tie ir atskaitāmi dalībvalstī, kurā tiek pieprasīts PVN atskaitījums saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu.

93.      Tad izdevumiem, kas ir saistīti tikai un vienīgi ar darījumiem, kuri ir atbrīvoti no nodokļa, nevarēs tikt piemērota nekāda atskaitīšana (47). Šajā ziņā gan Francijas un Portugāles valdības, gan Komisija ir vienisprātis savās atbildēs uz Tiesas uzdoto jautājumu.

94.      Visbeidzot, attiecībā uz jauktu izmantošanu atskaitāmā daļa ir jānosaka saskaņā ar galvenā uzņēmuma dalībvalstī piemērojamajiem noteikumiem, ar to saprotot, ka daļa no darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības, nozīmē, ka PVN ir atskaitāms tikai tad, ja šie darījumi radītu atskaitīšanas tiesības arī dalībvalstī, kurā ir reģistrēta filiāle. Šajā ziņā attiecībā uz šīs atskaitāmās daļas aprēķināšanu norādīšu, ka Francijas valdības un Komisijas nostāja atšķiras. Francijas valdība atskaitāmajā daļā, kas piemērojama filiālei, ierosina iekļaut tās apgrozījumu, kas gūts ar tās klientiem, lai, no vienas puses, nodrošinātu, ka tiek noteikta tikai viena atskaitāmā daļa “visiem darījumiem, ko veic nodokļa maksātājs” atbilstoši Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta otrajai daļai un 173. panta 1. punkta otrajai daļai, kā arī Direktīvai 2006/112, un, no otras puses, izvairītos no atskaitāmās daļas īpatsvara aizlieguma pārkāpšanas saskaņā ar ģeogrāfiskajiem apgabaliem; šis aizliegums izriet no 2013. gada 12. septembra sprieduma Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541) 53. punkta. Komisija turpretī izslēdz, ka varētu tikt ņemts vērā apgrozījums, ko Francijas filiāle ir īstenojusi ar trešajām pusēm, jo tas neattiecoties uz darījumiem, kurus slēdz tikai un vienīgi Londonas galvenais uzņēmums.

95.      Es sliecos piekrist Francijas valdības analīzei.

96.      Atgādināšu, ka saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta otrās daļas un Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punkta otrās daļas formulējumu tajos ir norādīts, ka izmantojamā atskaitāmā daļa tiek noteikta “visiem darījumiem, ko veic nodokļa maksātājs” (48).

97.      Jāatzīst, ka šie noteikumi ir iekļauti abu PVN direktīvu nodaļā par “atskaitāmo daļu”, un tāpēc tie ir paredzēti, lai noteiktu PVN atskaitīšanas tiesību sistēmu par preču vai pakalpojumu iegādi jauktai lietošanai (49), proti, tām precēm un pakalpojumiem, kas paredzēti gan tādu darījumu slēgšanai, attiecībā uz kuriem var saņemt atskaitījumu, gan arī darījumiem, kas nerada šādas tiesības. Tātad runa ir par noteikumiem, kas regulē PVN daļēju atskaitīšanu (50).

98.      Tomēr Komisija nepareizi interpretē šos pantus, būtībā apgalvojot, ka, tā kā saistībā ar Francijas filiāles slēgtajiem darījumiem ar Francijas klientiem, kas nav strīda pamatlietā priekšmets, šķiet, var tikt pilnībā izmantotas atskaitīšanas tiesības (51), tie neietilpst to darījumu kategorijā, uz ko attiecas abu PVN direktīvu iepriekšminētie noteikumi.

99.      Komisija ignorē faktu, ka vienota atskaitāmā daļa ir jānosaka nevis tikai saskaņā ar izdevumiem, kuriem ir jaukta izmantošana, bet arī saskaņā ar izdevumiem nodokļu maksātāja dalībvalstī, kurā tiek lūgta nodokļa atskaitīšana. Tā “visi nodokļa maksātāja noslēgtie darījumi” obligāti ietver arī visus darījumus, kādus noslēgusi Francijas filiāle.

3.      Attiecībā uz jautājumu par “iespējama izvēles [nodokļa] režīma pastāvēšanu”

100. Pirmā jautājuma beigās iesniedzējtiesa min “iespējama izvēles [nodokļa] režīma pastāvēšanu darījumu aplikšanai ar [PVN]”, ko Tiesa varētu ņemt vērā tās atbildē un kas varētu ietekmēt šo atbildi.

101. Papildus iespējai, kuru es jau pieminēju un kuru pamatlietā izmantoja Francijas filiāle tās reģistrācijas dalībvalstī saistībā ar tās banku un finanšu darījumu aplikšanu ar nodokli –, piemērojot Sestās direktīvas 13.C panta pirmo daļu un Direktīvas 2006/112 137. panta 1. punktu, kas transponēti CGI –, iesniedzējtiesa nav norādījusi uz citu iespēju.

102. Šādos apstākļos es aprobežošos tikai ar Francijas filiāles izvēli dalībvalstī, kurā tā ir reģistrēta, un, manuprāt, tas, protams, ir jāņem vērā, nosakot nodokļu maksātāja atskaitīšanas tiesību darbības jomu šajā dalībvalstī.

103. Šajā ziņā es uzskatu, ka saskaņā ar principu, ka abās attiecīgajās dalībvalstīs tiek piemēroti kopīgi atskaitījumu noteikumi, Francijas filiāles atskaitījumu tiesības, kas attiecas uz izdevumiem, kuri radušies tikai un vienīgi saistībā ar tās galvenā uzņēmuma darījumiem Londonā, pirmkārt, būs atkarīgas no tā, vai attiecīgie darījumi ir pilnībā vai daļēji atskaitāmi Apvienotajā Karalistē.

104. Es gribētu norādīt, ka, ja saistībā ar attiecīgajiem darījumiem šajā dalībvalstī nerodas nekādas atskaitīšanas tiesības, tad PVN priekšnodoklis, kas iekasēts par izdevumiem, Francijā nevar tikt atskaitīts, neraugoties uz Francijas filiāles izvēli piemērot PVN šajā dalībvalstī slēgtajiem banku un finanšu darījumiem. Kā es būtībā jau minēju šo secinājumu 44.–46. punktā, Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunkts un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punkts nevar tikt interpretēti tādējādi, ka tie ļauj nodokļu maksātājam izmantot tiesības atskaitīt PVN priekšnodokli, kas samaksāts par izdevumiem, kuriem ir tieša un tūlītēja saikne ar pārdošanas darījumiem, kuri nerada atskaitīšanas tiesības neatkarīgi no vietas, kur šie darījumi tiek veikti.

105. Šī pieeja, pretēji tam, ko savos apsvērumos ir apgalvojusi Morgan Stanley, nekādā ziņā nenozīmē, ka Francijas filiāles izmantotajai iespējai slēgt banku un finanšu darījumus Francijā nav nekādas lietderīgas nozīmes. Šī iespēja ir ļoti noderīga – un, vēl jo vairāk, vajadzīga –, lai PVN priekšnodokļa atskaitījums varētu tikt piešķirts darījumiem, kurus filiāle slēdz ar saviem klientiem Francijā. Saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu ir ļoti noderīgi noteikt arī tiesības uz nozares atskaitījumu par izdevumiem, kuriem ir tieša un tūlītēja saikne ar Londonas galvenā uzņēmuma pārdošanas darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības Apvienotajā Karalistē. Faktiski, neizmantojot šo iespēju, PVN priekšnodoklis, kas iekasēts par šādiem darījumiem, saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu nevar tikt atskaitīts Francijā.

106. Ņemot vērā iepriekš minēto, ja galvenā uzņēmuma Londonā veiktie pārdošanas darījumi rada atskaitīšanas tiesības dalībvalstī, kurā tas atrodas, būs jāpārbauda, otrkārt, vai, piemērojot Francijas tiesisko regulējumu, šie paši darījumi radītu atskaitīšanas tiesības saskaņā ar izvēli, kādu Francijas filiāle ir izdarījusi tās reģistrācijas dalībvalstī, ja šie darījumi tiktu veikti šajā dalībvalstī saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu.

107. Lietderības labad un, lai arī iesniedzējtiesa šajā sakarā nesniedz nekādu precizējumu, šķiet, ka atsaukšanās uz izvēles režīmu atspoguļojas Francijas nodokļu administrācijas praksē, saskaņā ar kuru izvēles, kādas izdara PVN maksātāji attiecībā uz banku un finanšu darījumiem, ir privātas katrai pastāvīgajai struktūrai (52). Protams, izvēles privātais raksturs, kas izriet no vienkāršas administratīvās prakses, nevar radīt šķēršļus Savienības tiesību aktu pilnīgai piemērošanai, šajā gadījumā attiecībā uz atskaitīšanas tiesību, kuras tiek lūgts izmantot Francijā, būtiskajiem nosacījumiem. Katrā ziņā es vēlos atgādināt, ka, pirmkārt, tā ir Francijas filiāle, kas vēlas izmantot atskaitīšanas tiesības savā reģistrācijas dalībvalstī, un, otrkārt, pēdējā minētā veido vienu nodokļu maksātāju ar citā dalībvalstī esošu galveno uzņēmumu.

108. Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, es ierosinu uz pirmo prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi: gadījumā, ja dalībvalstī reģistrētas nodokļu maksātāja filiāles izdevumi ir attiecināmi tikai un vienīgi uz šī nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma, kas atrodas citā dalībvalstī, darījumiem, tad Sestās direktīvas 17. panta 2., 3. un 5. punkta, kā arī 19. panta 1. punkta noteikumi, kas pārņemti Padomes Direktīvas 2006/112 168., 169. un 173.–175. pantā, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie dalībvalstij, kurā ir reģistrēta filiāle, prasa piemērot šiem izdevumiem filiāles atskaitāmo daļu, kas noteikta, pamatojoties uz galvenā uzņēmuma noslēgtajiem pārdošanas darījumiem ar trešajām personām, saskaņā ar noteikumiem, kas piemērojami minētajā dalībvalstī un dalībvalstī, kurā atrodas nodokļu maksātāja galvenais uzņēmums.

C.      Par otro jautājumu

109. Otrais iesniedzējtiesas uzdotais jautājums attiecas uz atskaitīšanas noteikumiem, kas piemērojami gadījumā, ja atsevišķi izdevumi, kas radušies Francijas filiālei, vienlīdz ir saistīti gan ar tās pašas slēgtajiem darījumiem reģistrācijas dalībvalstī, gan ar galvenā uzņēmuma darījumiem, “ņemot vērā vispārējo izmaksu jēdzienu un atskaitāmo daļu”.

110. Saskaņā ar Morgan Stanley teikto atbildei uz šo jautājumu ir jābūt tādai pašai kā atbildei uz pirmo jautājumu. Tādējādi filiāles izdevumi, kas ir saistīti ar tās darījumiem reģistrācijas dalībvalstī un galvenā uzņēmuma darījumiem, ir vispārējās izmaksas Tiesas judikatūras izpratnē (53), attiecībā uz kurām ir piemērojama tikai tā filiāles atskaitāmā daļa, kas tiek noteikta atkarībā tikai no darījumiem, kas tiek slēgti tās reģistrācijas dalībvalstī. Šim risinājumam ir jānoved pie secinājuma, ka jauktiem izdevumiem nav tiešas saiknes ar iekšējām naudas plūsmām, kas rodas no Londonas galvenā uzņēmuma izmaksu ietekmes, bet tie drīzāk ir saistīti ar šīs galvenās iestādes darbību kopumā. Saskaņā ar Morgan Stanley teikto atskaitīšanas tiesības tiks noteiktas, piemērojot atskaitāmo daļu, kas aprēķināta, izmantojot Francijas filiāles apgrozījumu, un tas pēdējās minētās izdarītās izvēles dēļ rada pilnīgas PVN, kas piemērots minētajiem izdevumiem, atskaitīšanas tiesības.

111. Francijas valdība, kuru atbalsta Komisija, uzskata, ka, ciktāl Francijas filiāles izdevumi atbilst nodokļu maksātāja vispārējo izdevumu kategorijai, tie var radīt atskaitīšanas tiesības Francijā. Šādos apstākļos ir jānosaka vienota atskaitāmā daļa visiem Francijas filiāles jauktajiem izdevumiem vienotā nodokļu maksātāja labā, ko šī filiāle veido kopā ar galveno uzņēmumu Londonā.

112. Es piekrītu šādai argumentācijai.

113. Vispirms, kā ir vienojušās ieinteresētās puses, lai arī saskaņā ar šobrīd esošo pastāvīgo judikatūru tiesības atskaitīt PVN par agrāk iegādātām precēm vai pakalpojumiem principā paredz, ka pastāv tieša un tūlītēja saikne starp šo darījumu un vēlākiem pārdošanas darījumiem, kas rada atskaitīšanas tiesības, tomēr šīs tiesības nodokļu maksātājam tiek piešķirtas arī tad, ja nav šādas tiešas un tūlītējas saiknes gadījumā, kad attiecīgo pakalpojumu izmaksas veido daļu no nodokļu maksātāja vispārējām izmaksām, un tādēļ tās ir iekļautas viņa sniegto pakalpojumu cenā. Šādām izmaksām ir tieša un tūlītēja saikne ar nodokļu maksātāja saimniecisko darbību kopumā (54).

114. Turpinājumā šajā lietā, manuprāt, no divos iepriekšējos punktos minētās judikatūras –, kā arī no pienākuma noteikt vienotu atskaitāmo daļu attiecībā uz visiem nodokļu maksātāja jauktajiem izdevumiem saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 5. punkta otro daļu un Direktīvas 2006/112 173. panta 1. punkta otro daļu (55) – izriet, ka, ja šādiem vispārējiem izdevumiem ir tieša un tūlītēja saikne ar nodokļu maksātāja saimniecisko darbību kopumā, tad gan filiāles darījumi ar klientiem, gan arī šī nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma darījumi, kas ietver šos izdevumus, ir jāņem vērā, nosakot atskaitāmo daļu, kas piemērojama filiāles reģistrācijas dalībvalstī.

115. Nav nekāda pamata uzskatīt citādāk. Tā kā nodokļu maksātāja pārdošanas darījumi daļēji tiek veikti citā dalībvalstī, tie ir jāņem vērā, tāpat kā tie tiktu ņemti vērā, ja visas šī nodokļu maksātāja darbības tiktu veiktas vienas un tās pašas dalībvalsts teritorijā.

116. Visbeidzot, šis risinājums, manuprāt, šo secinājumu 70.–85. un 94.–99. punktā izklāstīto iemeslu dēļ atbilst arī spriedumam Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 34. un 53. punkts).

117. Tādējādi atskaitāmās daļas skaitītājā tiks ietverts apgrozījums, ko realizē Francijas filiāle ar darījumiem, kas dod tiesības atskaitīt nodokļus Francijā (56), kā arī galvenā uzņēmuma Londonā īstenotais apgrozījums ar darījumiem, kas dod tiesības uz atskaitījumu Apvienotajā Karalistē un kas vienlaikus rada arī tiesības uz atskaitījumu Francijā (57). Daļas saucējs ietvers apgrozījumu, kas attiecas uz visiem filiāles un galvenā uzņēmuma noslēgtajiem darījumiem ar trešajām pusēm.

118. Šādos apstākļos es ierosinu Tiesai uz otro prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi: PVN, kas uzlikts nodokļu maksātāja filiāles, kura atrodas dalībvalstī, izdevumiem, kuri ir saistīti gan ar šīs filiāles noslēgtajiem darījumiem tās reģistrācijas dalībvalstī, gan ar šī nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma, kas atrodas citā dalībvalstī, noslēgtajiem darījumiem, atskaitāmā daļa ir jānosaka saskaņā ar tiem pašiem noteikumiem un kārtību kā saistībā ar tādiem šīs filiāles izdevumiem, kas ir saistīti tikai un vienīgi ar šī galvenā uzņēmuma noslēgtajiem darījumiem ar trešajām personām.

III. Secinājumi

119. Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, es iesaku Tiesai uz Conseil d’État (Valsts padome, Francija) uzdotajiem jautājumiem atbildēt šādi:

“1)      Gadījumā, ja, tāpat kā pamatlietā, dalībvalstī reģistrētas nodokļu maksātāja filiāles izdevumi ir attiecināmi tikai un vienīgi uz šī nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma, kas atrodas citā dalībvalstī, darījumiem, tad Padomes Sestās direktīvas 77/388/EEK (1977. gada 17. maijs) par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, 17. panta 2., 3. un 5. punkts, kā arī 19. panta 1. punkts, kas ir pārņemti Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28 novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 168., 169. un 173.–175. pantā, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie dalībvalstij, kurā ir reģistrēta filiāle, prasa piemērot šiem izdevumiem filiāles atskaitāmo daļu, kas noteikta, pamatojoties uz galvenā uzņēmuma noslēgtajiem pārdošanas darījumiem ar trešajām personām, saskaņā ar noteikumiem, kas piemērojami minētajā dalībvalstī un dalībvalstī, kurā atrodas nodokļu maksātāja galvenais uzņēmums.

2)      PVN, kas uzlikts nodokļu maksātāja filiāles, kura atrodas dalībvalstī, izdevumiem, kas ir saistīti gan ar šīs filiāles noslēgtajiem darījumiem tās reģistrācijas dalībvalstī, gan ar šī nodokļu maksātāja galvenā uzņēmuma, kas atrodas citā dalībvalstī, noslēgtajiem darījumiem, atskaitāmā daļa ir jānosaka saskaņā ar tiem pašiem noteikumiem un kārtību kā saistībā ar tādiem šīs filiāles izdevumiem, kas ir saistīti tikai un vienīgi ar šī galvenā uzņēmuma noslēgtajiem darījumiem ar trešajām personām.”

1      Oriģinālvaloda – franču.

2      OV 1977, L 145, 1. lpp.

3      OV 2006, L 347, 1. lpp.

4      Tādēļ ir svarīgi atsaukties gan uz Sesto direktīvu, kas bija piemērojama līdz 2006. gada 31. decembrim, gan uz Direktīvu 2006/112, kas stājusies spēkā 2007. gada 1. janvārī.

5      Attiecīgi Sestās direktīvas 13.C panta pirmā daļa un Direktīvas 2006/112 137. panta 1. punkta a) apakšpunkts, kas Francijas tiesībās ir transponēti ar CGI 260.B pantu.

6      No lietas materiāliem, it īpaši no cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa, Francija) 2015. gada 27. janvāra sprieduma, par kuru ir iesniegta apelācijas sūdzība Conseil d’État (Valsts padome), kas ir šīs lietas pamatā, izriet, ka pārskaitījumi bija paredzēti, lai segtu izdevumus, kas Francijas filiālei radušies saistībā ar “Euity Sales” darījumiem (kapitāla vērtspapīru pārdošanas darījumi) un “Fixed Income Sales” darījumiem (darījumi, kuros iesaistītas obligācijas, valūta vai preces), ko veic birojs Londonā. Jāatzīmē, ka cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) spriedums tika publicēts un Féron, I. to komentēja šādi: “Après Le Crédit Lyonnais, Morgan Stanley : faut-il fermer toutes les succursales françaises?” [Pēc Crédit Lyonnais, Morgan Stanley: vai visas Francijas filiāles būtu jāaizver?], Revue de droit fiscal Nr. 16, 2015, 273. komentārs. Turklāt šis spriedums, kā arī Tiesā izskatāmā lieta izraisīja debates starp Francijas nodokļu speciālistiem: skat. papildus iepriekš minētajam komentāram Debat, O., “Réflexion sur l’application de la réglementation de la taxe sur la valeur ajoutée aux “opérations” entre une société et sa succursale étrangère” [Pārdomas par pievienotās vērtības nodokļa tiesiskā regulējuma piemērošanu “darījumiem” starp sabiedrību un tās ārvalsts filiāli], Revue de droit bancaire et financier, Nr. 3, 2015; Sérandour, Y., “Droit à déduction de la TVA sur les frais engagés par une succursale au profit de son siège établi dans un autre Etat membre: quelle étendue?” [Tiesības atskaitīt PVN no izmaksām, kas radušās filiālei par labu citā dalībvalstī reģistrētam galvenajam birojam: cik lielā mērā?], Revue de droit fiscal, Nr. 23, 2017, 333. lpp., kā arī Pottier, E., “Avancées notables en matière de droit à déduction de la TVA pour les succursales françaises d’entreprises étrangères réalisant des opérations bancaires et financières: la saga Morgan Stanley” [Ievērojami uzlabojumi attiecībā uz ārvalstu uzņēmumu Francijas filiālēm, kas veic banku un finanšu darījumus, tiesībām atskaitīt PVN: Morgan Stanley sāga], Revue internationale des services financiers, Nr. 2, 2017, 129. lpp.

7      Padomes Astotā direktīva (1979. gada 6. decembris) par dalībvalstu tiesību aktu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – kārtība pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanai nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti attiecīgajā valstī (OV 1979, L 331, 11. lpp.). Šī direktīva tika aizstāta ar Padomes Direktīvu 2008/9/EK (2008. gada 12. februāris), ar ko nosaka sīki izstrādātus noteikumus Direktīvā 2006/112/EK paredzētajai pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanai nodokļa maksātājiem, kas neveic uzņēmējdarbību attiecīgās valsts teritorijā, bet veic uzņēmējdarbību citā dalībvalstī (OV 2008, L 44, 23. lpp.).

8      Tiesa patiešām regulāri norāda, ka tiesiskajā regulējumā, kas izveidots ar Sestās direktīvas 17. panta 3. un 4. punktu (kas būtībā atbilst Direktīvas 2006/112 170. pantam un 171. panta 1. punktam), un, it īpaši, ar Astoto direktīvu 79/1072, ir veikta nošķiršana, balstoties vienīgi uz nodokļu maksātāja reģistrācijas vietu, kas nozīmē, ka attiecībā uz PVN atmaksas metodi pastāv tikai divas nodokļu maksātāju kategorijas, no kurām pirmajai, proti, nodokļu maksātājiem, kas reģistrēti valsts iekšienē, ir tiesības uz PVN atskaitījumu, un otrajai, proti, nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti valstī, ir tiesības uz šī nodokļa atmaksu: šajā nozīmē skat. spriedumus, 2009. gada 16. jūlijs, Komisija/Itālija (C-244/08, nav publicēts, EU:C:2009:478, 36. punkts), 2012. gada 25. oktobris, Daimler un Widex (C-318/11 un C-319/11, EU:C:2012:666, 40. punkts), un rīkojumu, 2016. gada 21. jūnijs, ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481, 30. punkts).

9      Šajā nozīmē skat. spriedumus, 2006. gada 23. marts, FCE Bank (C-210/04, EU:C:2006:196, 33. un 35. punkts); 2014. gada 17. septembris, Skandia America (USA), filial Sverige (C-7/13, EU:C:2014:2225, 23. un 25. punkts), un 2018. gada 7. augusts, TGE Gas Engineering (C-16/17, EU:C:2018:647, 40. punkts). Šajā nozīmē citā kontekstā skat. arī spriedumu, 2015. gada 29. septembris, Gmina Wrocław (C-276/14, EU:C:2015:635, 34. punkts). Minētā sprieduma 36. punktā Tiesa turklāt precizē, ka termini “neatkarīgi” un “autonomi”, kas Direktīvas 2006/112 9. panta 1. punkta dažādās valodu redakcijās tiek lietoti kā savstarpēji aizstājami, būtībā ir analogi.

10      Skat. spriedumu, 2006. gada 23. marts, FCE Bank (C-210/04, EU:C:2006:196, 37. punkts). Šajā nozīmē skat. arī spriedumus, 2009. gada 16. jūlijs, Komisija/Itālija (C-244/08, nav publicēts, EU:C:2009:478, 38. punkts); 2013. gada 12. septembris, Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 34. punkts), un 2018. gada 7. augusts, TGE Gas Engineering (C-16/17, EU:C:2018:647, 41. punkts).

11      Jāatzīmē, ka savā spriedumā un šīs interpretācijas atbalstam cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) atsaucas uz spriedumiem, 2006. gada 23. marts, FCE Bank (C-210/04, EU:C:2006:196), un 2013. gada 12. septembris, Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541).

12      Cour administrative d’appel de Versailles (Versaļas Administratīvā apelācijas tiesa) interpretācija daļēji ir piemērojama arī tā saucamajiem jauktajiem izdevumiem, proti, attiecībā uz to izdevumu daļu, kas tiek izmantota darījumiem, ko veic birojs Londonā. Šajā gadījumā un saskaņā ar šo loģiku PVN atskaitījums par jauktajiem izdevumiem, kas radušies filiālei, ir tikai daļējs, nepārsniedzot filiāles veikto darījumu vērtību.

13      Mans izcēlums.

14      Saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 5. punktu un 19. pantu, kā arī Direktīvas 2006/112 173. un 174. pantu. Šajā nozīmē skat. arī spriedumus, 2013. gada 12. septembris, Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 28. un 29. punkts), un 2016. gada 16. jūnijs, Kreissparkasse Wiedenbrück (C-186/15, EU:C:2016:452, 31. un 32. punkts).

15      Šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 9. jūnijs, Wolfgang und Dr.Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft (C-332/14, EU:C:2016:417, 25. punkts).

16      Šajā nozīmē skat. spriedumus, 2009. gada 2. jūlijs, EGN (C-377/08, EU:C:2009:423, 23., 25. un 33. punkts), un 2010. gada 22. decembris, RBS Deutschland Holdings (C-277/09, EU:C:2010:810, 30.–33. punkts).

17      Atgādinājumam – Tiesa vairākkārt ir atzīmējusi, ka atskaitīšanas tiesības ir kopējās PVN sistēmas pamatprincips, kas principā nevar tikt ierobežotas, un ka atskaitījumu sistēmas mērķis ir pilnībā atbrīvot uzņēmēju no tāda PVN sloga, kāds ir jāmaksā vai tiek iekasēts visu saimniecisko darbību laikā: skat. it īpaši spriedumus, 2016. gada 15. septembris Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos (C-516/14, EU:C:2016:690, 37. un 39. punkts), un 2018. gada 5. jūlijs, Marle Participations (C-320/17, EU:C:2018:537, 24. un 25. punkts).

18      Šajā nozīmē skat. it īpaši spriedumus, 2015. gada 16. jūlijs, Larentia + Minerva un Marenave Schiffahrt (C-108/14 un C-109/14, EU:C:2015:496, 23. punkts), un rīkojumu, 2017. gada 12. janvāris, MVM (C-28/16, EU:C:2017:7, 29. punkts).

19      Šajā nozīmē skat. it īpaši spriedumus, 2015. gada 16. jūlijs, Larentia + Minerva un Marenave Schiffahrt (C-108/14 un C-109/14, EU:C:2015:496, 23. punkts), un rīkojumu, 2017. gada 12. janvāris, MVM (C-28/16, EU:C:2017:7, 29. punkts).

20      Konkrēti, Francijas filiāles un biroja Londonā darījumu līdzība.

21      Spriedums, 2000. gada 13. jūlijs, Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 28. punkts). Mans izcēlums.

22      Šajā nozīmē skat. arī rīkojumu, 2016. gada 21. jūnijs, ESET (C-393/15, nav publicēts, EU:C:2016:481, 42. punkts).

23      Šajā nozīmē skat. spriedumu, 2000. gada 13. jūlijs, Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 28. punkts).

24      Prasība, kuru Tiesa pirmo reizi uzsvēra 1985. gada 4. jūlija spriedumā Berkholz (168/84, EU:C:1985:299, 14. punkts) attiecībā uz vienotu pakalpojumu sniegšanas vietu PVN jomā un atkārtoti cita starpā uzsvēra 2013. gada 12. septembra spriedumā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 35. punkts).

25      Šajā nozīmē skat. spriedumus, 2013. gada 12. septembris, Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 28. un 29. punkts), un 2016. gada 16. jūnijs, Kreissparkasse Wiedenbrück (C-186/15, EU:C:2016:452, 31. un 32. punkts).

26      Šajā nozīmē saistībā ar PVN atmaksu, kas ir tikai viena no samaksātā PVN atlīdzināšanas metodēm (skat. šo secinājumu 7. zemsvītras piezīmi), skat. spriedumu, 2000. gada 13. jūlijs, Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 24.–28. punkts).

27      Kas, kā es jau norādīju šo secinājumu 15. punktā, nav strīda priekšmets pamatlietā.

28      Šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 9. jūnijs, Wolfgang und Dr.Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft (C-332/14, EU:C:2016:417, 26. punkts).

29      Izņemot, vajadzības gadījumā, īpaša noteikuma, kas ļauj atskaitīt PVN, kurš piemērots par preču iegādi vai pakalpojumu sniegšanu, kas paredzēti no nodokļa atbrīvotajiem darījumiem, piemērošanu, kā tas ir precizēts Direktīvas 2006/112. 169. panta b) un c) punktā.

30      Skat. spriedumu, 2016. gada 9. jūnijs, Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft (C-332/14, EU:C:2016:417, 31. punkts). Tomēr šie noteikumi atstāj dalībvalstīm diezgan ievērojamu rīcības brīvību, ļaujot tām piemērot atšķirīgu aprēķina metodi, ar nosacījumu, ka izvēlētā metode nodrošina priekšnodoklī samaksātā PVN, kas piemērots pārdošanas darījumiem, atskaitāmās daļas precīzāku noteikšanu par noteikšanu pēc apgrozījuma (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2016. gada 9. jūnijs, Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft (C-332/14, EU:C:2016:417, 32. un 33. punkts un tajos minētā judikatūra). Šajā nozīmē skat. arī spriedumu, 2016. gada 16. jūnijs, Kreissparkasse Wiedenbrück (C-186/15, EU:C:2016:452, 35. punkts).

31      Mans izcēlums.

32      Mans izcēlums.

33      Ģenerāladvokāta P. Krusa Viljalona [P. Cruz Villalón] secinājumi lietā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:120).

34      Spriedums, 2013. gada 12. septembris, Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 37. punkts) (Mans izcēlums).

35      Mans izcēlums.

36      Ģenerāladvokāta P. Krusa Viljalona secinājumi lietā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:120). Mans izcēlums.

37      Skat. it īpaši spriedumus, 2000. gada 8. jūnijs, Midland Bank (C-98/98, EU:C:2000:300, 24. punkts); 2009. gada 29. oktobris, SKF (C-29/08, EU:C:2009:665, 57. punkts), un 2015. gada 16. jūlijs, Larentia + Minerva un Marenave Schiffahrt (C-108/14 un C-109/14, EU:C:2015:496, 23. punkts).

38      Mans izcēlums.

39      Mans izcēlums.

40      Skat. spriedumu, 2013. gada 12. septembris, Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 19. punkts).

41      Skat. it īpaši spriedumus, 2007. gada 28. jūnijs, Planzer Luxembourg (C-73/06, EU:C:2007:397, 43. punkts); 2010. gada 7. oktobris, Loyalty Management UK un Baxi Group (C-53/09 un C-55/09, EU:C:2010:590, 39. punkts), un 2018. gada 22. februāris, T-2 (C-396/16, EU:C:2018:109, 43. punkts).

42      Šajā nozīmē skat. spriedumus, 2001. gada 9. oktobris, Cantor Fitzgerald International (C-108/99, EU:C:2001:526, 33. punkts), un 2013. gada 18. jūlijs, AES-3C Maritza East 1 (C-124/12, EU:C:2013:488, 37. punkts).

43      Šajā nozīmē skat. spriedumu, 2013. gada 18. jūlijs, AES-3C Maritza East 1 (C-124/12, EU:C:2013:488, 38. punkts).

44      Raugoties no cita viedokļa, proti, vienlīdzīgas attieksmes principa, Tiesa 2013. gada 12. septembra spriedumā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:541, 45.–48. punkts) izslēdza šāda principa pārkāpumu starp, pirmkārt, sabiedrību, kas darbojas ar filiāles starpniecību, un, otrkārt, sabiedrību, kas darbojas ar meitasuzņēmuma starpniecību. Kaut arī sprieduma pamatojums skar attiecības ar trešajām valstīm, tas ir vienlīdz derīgs attiecībās starp dalībvalstīm. Lai gan kādā dalībvalstī reģistrētas sabiedrības, kas sniedz pakalpojumus ar pastāvīgas struktūras citā dalībvalstī starpniecību, gadījumā vienīgo PVN maksātāju saskaņā ar Tiesas judikatūru veido šīs sabiedrības galvenais uzņēmums un tā pastāvīgā struktūra (filiāle), tomēr gadījumā, ja šī sabiedrība sniedz tādus pašus pakalpojumus ar meitasuzņēmuma citā dalībvalstī starpniecību, meitasuzņēmums PVN nolūkā tiek uzskatīts par pilntiesīgu nodokļu maksātāju šajā dalībvalstī, – šajā nozīmē skat. ģenerāladvokāta P. Krusa Viljalona secinājumus lietā Le Crédit Lyonnais (C-388/11, EU:C:2013:120, 72. punkts).

45      Proti, Padomes Regula (ES) Nr. 904/2010 (2010. gada 9. oktobris) par administratīvu sadarbību un krāpšanas apkarošanu pievienotās vērtības nodokļa jomā (OV 2010, L 268, 1. lpp.), kā arī nodokļu prasījumu piedziņas jomā Padomes Direktīva 2010/24/ES (2010. gada 16. marts) par savstarpēju palīdzību prasījumu piedziņā saistībā ar noteiktiem maksājumiem, nodokļiem un citiem pasākumiem (OV 2010, L 84, 1. lpp.) un Komisijas Īstenošanas regula (ES) Nr. 1189/2011 (2011. gada 18. novembris), ar ko nosaka sīki izstrādātu kārtību, kā īstenot atsevišķus noteikumus Padomes Direktīvā 2010/24[/ES] (OV 2011, L 302, 16. lpp.). Attiecībā uz Regulu Nr. 904/2010 skat. spriedumu, 2015. gada 17. decembris, WebMindLicenses (C-419/14, EU:C:2015:832, 55.–59. punkts), un attiecībā uz Direktīvu 2010/24 skat. spriedumu, 2018. gada 26. aprīlis, Donnellan (C-34/17, EU:C:2018:282).

46      Kā, piemēram, jautājums par atskaitāmās daļas detalizētu aprēķinu, kā to pierāda lietas dalībnieki saskaņā ar to argumentāciju.

47      Neskaitot izņēmumus, kādi ir paredzēti saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta b) un c) apakšpunktu un Direktīvas 2006/112 169. panta b) un c) punktu.

48      Mans izcēlums.

49      Skat. spriedumu, 2016. gada 16. jūnijs, Kreissparkasse Wiedenbrück (C-186/15, EU:C:2016:452, 31. punkts).

50      Skat. spriedumu, 2016. gada 16. jūnijs, Kreissparkasse Wiedenbrück (C-186/15, EU:C:2016:452, 32. punkts).

51      Sakarā ar Francijas filiāles izdarīto izvēli Francijā.

52      Skat. Nolēmumu Nr. 2010/03 (TVA), 2010. gada 14. septembris, BOI-TVA-SECT-50-10-30, Nr. 140. Šajā ziņā skat. arī Pottier, E., minēts iepriekš, 132. lpp.

53      Morgan Stanley šajā ziņā atsaucas uz spriedumiem, 2001. gada 22. februāris, Abbey National (C-408/98, EU:C:2001:110, 34.–36. punkts); 2005. gada 26. maijs, Kretztechnik (C-465/03, EU:C:2005:320, 36. punkts), un 2009. gada 29. oktobris, SKF (C-29/08, EU:C:2009:665, 57.–60. punkts).

54      Šajā nozīmē skat. spriedumus, 2009. gada 29. oktobris, SKF (C-29/08, EU:C:2009:665, 57. un 58. punkts); 2015. gada 16. jūlijs, Larentia + Minerva un Marenave Schiffahrt (C-108/14 un C-109/14, EU:C:2015:496, 23. un 24. punkts), un 2017. gada 14. septembris, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments (C-132/16, EU:C:2017:683, 28. un 29. punkts). Turklāt es vēlos norādīt, ka 2000. gada 13. jūlija spriedumā Monte Dei Paschi Di Siena (C-136/99, EU:C:2000:408, 12., 15., 28. un 29. punkts) Tiesa (daļēji) atzina tiesības atmaksāt Francijā samaksāto PVN par Itālijā reģistrēta nodokļu maksātāja izdevumiem, lai izveidotu savu pārstāvniecību Francijā, kuras rīcība bija izšķiroša nodokļu maksātāja darījumiem, kas Itālijā bija atbrīvoti no nodokļa, un darījumiem, kas Itālijā tika aplikti ar nodokli; pēc Tiesas domām, atlīdzības summa ir jānosaka, piemērojot Sestās direktīvas 19. pantā (kas atbilst Direktīvas 2006/112 174. pantam) paredzēto atskaitāmo daļu, kas, iespējams, ir koriģēta saskaņā ar darījumiem, kuri piešķir atskaitīšanas tiesības, ja šie darījumi ir slēgti atmaksāšanas dalībvalstī (tas ir, šajā gadījumā – Francijā).

55      Šajā ziņā skat. šo secinājumu 94.–99. punktu.

56      Pamatojoties uz – atkārtošu vēlreiz – šīs filiāles izdarīto izvēli šajā dalībvalstī.

57      Saskaņā ar Sestās direktīvas 17. panta 3. punkta a) apakšpunktu, 5. pantu un 19. panta 1. punktu, kā arī Direktīvas 2006/112 169. panta a) punktu, 173. panta 1. punktu un 174. panta 1. punktu.