EU tax law WEB Cartrans Spedition - C-495/17

1. 

Permezz ta’ din it-talba għal deċiżjoni preliminari t-Tribunalul Prahova (il-Qorti tal-Kontea ta’ Prahova, ir-Rumanija) jitlob gwida dwar l-interpretazzjoni tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE ( 2 ). Il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun aċċertata jekk regoli nazzjonali li jitolbu li l-persuna taxxabbli tipproduċi dokumenti speċifiċi biex tikseb il-benefiċċju ta’ eżenzjoni mill-VAT dwar il-provvista ta’ servizzi (inkluż it-trasport), meta dawn ikollhom konnessjoni diretta mal-esportazzjoni ta’ merkanzija barra mit-territorju tal-Unjoni Ewropea, humiex kompatibbli mad-Direttiva tal-VAT. Meta tali merkanzija tinġarr koperta b’carnet ta’ trasport internazzjonali bit-triq skont is-sistema stabbilita mill-Konvenzjoni Doganali dwar it-trasport internazzjonali ta’ oġġetti taħt il-carnets TIR, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk tali dokumenti jikkostitwixxux prova li turi li l-merkanzija kkonċernata kienet tabilħaqq ġiet esportata.

2.

L-Artikolu 131 jinsab fit-Titolu IX intitolat “Eżenzjonijiet” u jgħid: “[l]-eżenzjonijiet ipprovduti fil-Kapitoli 2 sa 9 għandhom japplikaw mingħajr preġudizzju għal disposizzjonijet oħrajn tal-Komunità skond kondizzjonijiet li l-Istati Membri għandhom jistabilixxu għall-finijiet li jiżguraw l-applikazzjoni korretta u ċara ta’ dawk l-eżenzjonijet u tal-prevenzjoni ta’ kawlunkwe evażjoni, evitar jew abbuż possibbli”.

3.

L-Artikolu 146 jinsab fil-Kapitolu 6 tat-Titolu IX (“Eżenzjonijiet fuq l-esportazzjoni”). L-Artikolu 146(1)(e) jelenka fost dawk l-eżenzjonijiet “il-provvista ta’ servizzi, inkluż trasport u transazzjonijiet anċillari, iżda eskluża l-provvista ta’ servizzi eżentati skond l-Artikoli 132 u 135, fejn dawn huma direttament konnessi ma’ l-esportazzjoni jew l-importazzjoni ta’ merkanzija […]”.

4.

Skont l-Artikolu 153 l-Istati Membri għandhom “jeżentaw il-provvista ta’ servizzi minn intermedjarji, li jaġixxu f’isem jew għal persuna oħra, fejn huma jieħdu sehem fit-transazzjonijet imsemmija fil-Kapitoli 6, 7 u 8, jew ta’ transazzjonijet mwettqa barra mill-[Unjoni Ewropea]”.

5.

Il-Kodiċi Doganali stabbilit bir-Regolament tal-Kunsill (KEE) Nru 2913/92 ( 3 ) iffissa l-qafas legali għal regoli u proċeduri doganali fit-territorju doganali tal-Unjoni. L-Artikolu 4(16)(b) u (h) kien jgħid rispettivament li t-terminu “Proċedura doganali” kienet tkopri tranżitu u esportazzjoni. Skont l-Artikolu 4(17) “Dikjarazzjoni doganali” tfisser l-att li bih persuna tindika fil-formula u bil-mod preskritti xewqa li tqiegħed merkanzija skont proċedura doganali partikolari. Skont l-Artikolu 59 merkanzija mqiegħda skont proċedura doganali kellha tkun koperta b’dikjarazzjoni għal dik il-proċedura. Merkanzija ddikjarata, fost l-oħrajn, għall-esportazzjoni jew għat-tranżitu kienet suġġetta għal superviżjoni doganali mill-waqt tal-aċċettazzjoni tad-dikjarazzjoni doganali “sa dak il-ħin li tħalli t-territorju doganali [tal-Unjoni Ewropea] jew tinqered jew id-dikjarazzjoni doganali tiġi invalidata.”

6.

L-Artikolu 91(1)(a) u (b) kien jipprovdi, rispettivament, li l-proċedura ta’ tranżitu estern tippermetti moviment minn naħa għal oħra fit-territorju doganali ta’ merkanzija mhux tal-Unjoni u ta’ merkanzija tal-Unjoni. Meta jkun hemm moviment ta’ merkanzija kif deskritt fl-Artikolu 91(1) b’kopertura ta’ carnet TIR, dak ikun moviment permess għall-finijiet tal-Artikolu 91(2)(b) bil-kundizzjoni li tali moviment: (i) jibda jew ikollu jintemm barra mill-Unjoni (ii) ikun relatat ma’ konsenji ta’ merkanzija li jkollha tinħatt fit-territorju doganali u tinġarr ma’ merkanzija li jkollha tinħatt f’pajjiż terz; jew (iii) isir bejn żewġ bnadi fl-Unjoni Ewropea mit-territorju ta’ pajjiż terz.

7.

L-Artikolu 161 kien intitolat “Esportazzjoni”. L-Artikolu 161(1) kien jipprovdi li l-proċedura ta’ esportazzjoni kienet tippermetti merkanzija tal-Unjoni tħalli t-territorju doganali. L-Artikolu 161(2) kien jgħid li l-merkanzija kollha tal-Unjoni maħsuba għall-esportazzjoni għandha titqiegħed skont il-proċedura ta’ esportazzjoni, ħlief għal merkanzija mqiegħda skont il-proċedura ta’ pproċessar għal barra jew proċedura ta’ tranżitu.

8.

Skont l-Artikolu 163(1) il-proċedura ta’ tranżitu intern kienet tippermetti l-moviment ta’ merkanzija tal-Unjoni minn naħa għal oħra fit-territorju doganali li jgħaddi minn pajjiż terz mingħajr ebda bidla fl-istatus doganali tagħha. Moviment ta’ dak it-tip seta’ jseħħ, fost l-oħrajn, b’kopertura ta’ carnet TIR (Artikolu 163(2)).

9.

Skont l-Artikolu 182a(1) merkanzija li tħalli t-territorju doganali kellha tkun koperta b’dikjarazzjoni doganali jew, meta tali dikjarazzjoni ma kinitx tkun meħtieġa, b’dikjarazzjoni sommarja ( 4 ). Skont l-Artikolu 182b(1), meta tali merkanzija tingħata għal trattament doganali approvat jew għal użu li għall-finijiet tiegħu tkun meħtieġa dikjarazzjoni doganali, kull tali dikjarazzjoni kellha tiġi ppreżentata fl-uffiċċju doganali ta’ esportazzjoni qabel ma l-merkanzija kkonċernata titneħħa mit-territorju doganali. L-Artikolu 183 kien jipprovdi li merkanzija li tħalli t-territorju doganali tkun suġġetta għal superviżjoni doganali.

10.

Taħt l-awspiċji tal-Kummissjoni Ekonomika tan-Nazzjonijiet Uniti għall-Ewropa (NU/KEE) kienet żviluppata s-sistema ta’ tranżitu TIR wara t-Tieni Gwerra Dinjija biex tgħin jieħdu l-ħajja l-ekonomiji tal-Ewropa wara l-gwerra. Il-Konvenzjoni Doganali dwar it-trasport internazzjonali ta’ oġġetti taħt il-carnets TIR (“il-Konvenzjoni TIR”), konkluża f’Genève fl-14 ta’ Novembru 1975, kienet approvata f’isem dak iż-żmien il-Komunità Ekonomika Ewropea bis-saħħa tar-Regolament tal-Kunsill (KEE) Nru 2112/78 u, għalhekk, hija direttament applikabbli ( 5 ). Il-Konvenzjoni TIR daħlet fis-seħħ f’dik li issa hija l-Unjoni Ewropea fl-20 ta’ Ġunju 1983 ( 6 ). Kull Stat Membru u l-Unjoni Ewropea nnifisha huma partijiet kontraenti. Verżjoni kkonsolidata tat-test ta’ dik il-konvenzjoni kienet ippubblikata fl-Anness tad-Deċiżjoni tal-Kunsill 2009/477/KE ( 7 ).

11.

L-Artikolu 1 tal-Konvenzjoni TIR jiddefinixxi t-terminu “Trasport TIR” bħala t-trasport ta’ merkanzija minn uffiċċju doganali ta’ tluq għal uffiċċju doganali ta’ destinazzjoni skont il-proċedura TIR. Id-detentur ta’ carnet TIR huwa l-persuna li jkun inħarġilha carnet TIR skont id-dispożizzjonijiet rilevanti tal-Konvenzjoni u li f’isimha tkun saret dikjarazzjoni doganali fil-forma ta’ carnet TIR li tkun tindika xewqa li merkanzija titqiegħed skont il-proċedura TIR fl-uffiċċju doganali ta’ tluq ( 8 ). L-Artikolu 2 jgħid li l-Konvenzjoni tapplika għat-trasport ta’ merkanzija, mingħajr tagħbija mill-ġdid qabel il-wasla, bejn funtiera waħda jew iktar bejn uffiċċju doganali ta’ tluq ta’ parti kontraenti u uffiċċju doganali ta’ destinazzjoni ta’ oħra jew tal-istess parti kontraenti, bil-kundizzjoni li parti mill-vjaġġ bejn il-bidu u t-tmiem tat-trasport TIR issir bit-triq.

12.

Skont l-Artikolu 3(b), operazzjonijiet ta’ trasport għandhom ikunu ggarantiti minn assoċjazzjonijiet approvati skont l-Artikolu 6 ( 9 ) u għandhom jitwettqu b’kopertura ta’ carnet TIR. L-Artikolu 4 jgħid li merkanzija li tinġarr skont il-proċedura TIR ma għandhiex tkun suġġetta għall-ħlas jew għad-depożitu ta’ dazji ta’ importazzjoni jew esportazzjoni u għal taxxi f’uffiċċji doganali en route.

13.

Il-manwal tal-Kummissjoni dwar it-tranżitu ( 10 ) jgħid li “il-carnet TIR huwa dikjarazzjoni doganali għat-trasport ta’ merkanzija. Huwa jagħti prova tal-eżistenza ta’ garanzija. Carnets TIR jitqassmu mill-Organizzazzjoni Internazzjonali (illum l-Unjoni Internazzjonali tat-Trasport bit-Triq (IRU)) lil assoċjazzjonijiet nazzjonali ta’ garanzija. Dikjarazzjoni doganali ta’ carnet TIR tkun valida għal trasport TIR wieħed biss. Tittieħed biex tintuża fil-pajjiż tat-tluq u tgħin biex ikun hemm kontroll doganali fil-pajjiżi tal-partijiet kontraenti tat-tluq, tat-tranżitu u tad-destinazzjoni” (ara t-tielet subparagrafu tal-paragrafu 1.2 tal-Parti IX – il-proċedura TIR).

14.

Il-qorti tar-rinviju tgħid fid-digriet tagħha tar-rinviju li skont id-dritt nazzjonali servizzi ta’ trasport li jkunu relatati mal-esportazzjoni ta’ merkanzija jkunu eżentati mill-ħlas tal-VAT. Dik il-qorti tindika li, skont ir-regoli fis-seħħ fiż-żmien rilevanti, servizzi ta’ trasport kienu eżentati mill-VAT jekk il-persuna taxxabbli kkonċernata kienet tkun tista’ turi li l-merkanzija ttrasportata kienet tabilħaqq esportata billi kienet tipproduċi d-dokumenti li ġejjin biex issostni talba għal eżenzjoni: fattura maħruġa mit-trasportatur, kuntratt ta’ ġarr magħmul mal-benefiċjarju tas-servizz, dokumenti speċifiċi ta’ ġarr u dokumenti li juru li l-merkanzija ttrasportata kienet esportata.

15.

Cartrans Spedition SRL (iktar ’il quddiem “Cartrans”), sensara ta’ servizzi ta’ trasport bit-triq, bl-uffiċċju ewlieni tagħha jinsab fir-Rumanija, kienet ipprovdiet servizzi relatati mat-trasport ta’ merkanzija fi tliet okkażjonijiet fit-Turkija fil-perijodu minn Marzu sa Mejju 2012, darbtejn fil-Ġeorġja f’Awwissu 2012, darba fl-Iraq fi Frar 2013 u f’okkażjoni waħda fl-Ukraina f’April 2014. Fit-13 ta’ Awwissu 2014 l-awtoritajiet kompetenti Rumeni ħarġu rapport dwar spezzjoni fiskali u avviż ta’ stima ta’ taxxa fejn talbu lil Cartrans tħallas 16203 leu Rumen (RON) (madwar EUR 3650).

16.

L-awtoritajiet kompetenti sostnew li Cartrans kienet naqset turi li l-merkanzija ttrasportata kienet fil-fatt ġiet esportata, minħabba li Cartrans ma kienet ipproduċiet ebda wieħed mid-dokumenti li ġejjin: kuntratt ta’ ġarr magħmul mal-benefiċjarju tas-servizz, dokumenti speċifiċi ta’ ġarr u dokumenti li juru li l-merkanzija ttrasportata kienet ġiet esportata, skont regoli nazzjonali. Cartrans kienet biss uriet li kienet ipprovdiet ċerti servizzi ta’ trasport barra mill-pajjiż lil esportaturi.

17.

Cartrans ikkontestat dik l-istima. Biex issostni t-talba tagħha għal eżenzjoni mill-VAT hija pproduċiet carnets TIR u noti ta’ konsenja CMR iċċertifikati minn uffiċjali doganali tal-pajjiżi li lilhom Cartrans kienet ittrasportat il-merkanzija kkonċernata għall-esportazzjoni għal kull waħda mis-seba’ fatturi suġġetti għal stima tal-VAT ( 11 ). Cartrans sostniet li l-carnets TIR kellhom referenzi kemm għall-merkanzija ttrasportata kif ukoll għaċ-ċertifikazzjonijiet mill-awtoritajiet doganali dwar l-esportazzjoni tal-merkanzija għall-pajjiżi rispettivi u li l-carnet TIR kellu, għalhekk, b’mod ċar, valur probatorju, minħabba li kien id-dokument li kien jiċċertifika trasport doganali minn uffiċċju doganali ta’ tluq għal uffiċċju doganali ta’ destinazzjoni.

18.

Il-qorti tar-rinviju tqis li teħtieġ interpretazzjoni tad-dispożizzjonijiet tad-Direttiva tal-VAT dwar eżenzjonijiet fuq l-esportazzjoni u għall-provvista ta’ servizzi minn intermedjarji għar-riżoluzzjoni tal-kawża prinċipali. Għalhekk hija għamlet id-domandi li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja għal deċiżjoni preliminari:

19.

Osservazzjonijiet bil-miktub kienu ssottomessi minn Cartrans, mill-Gvern Rumen u mill-Kummissjoni Ewropea.Ma ntalbet ebda seduta u ma saret ebda waħda.

20.

Id-domandi tal-qorti tar-rinviju saru fuq il-premessa li Cartrans qiegħda titlob għal eżenzjoni mill-VAT abbażi li hija pprovdiet servizzi bħala intermedjarja li aġixxiet f’isem persuna oħra għall-finijiet tal-Artikolu 153 tad-Direttiva tal-VAT ( 12 ). Id-digriet tar-rinviju jiddeskrivi Cartrans bħala “sensara ta’ servizzi ta’ trasport ta’ merkanzija bit-triq”. Madankollu, il-qorti tar-rinviju ma tindikax jekk it-talba ta’ Cartrans għal eżenzjoni mill-VAT hijiex ibbażata fuq motivi li hija pprovdiet trasport u servizzi anċillari hija nnifisha skont l-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT jew jekk aġixxietx biss bħala intermedjarja kif stabbilit fl-Artikolu 153 ta’ din id-direttiva.

21.

Ma hemmx definizzjoni tal-kelma “intermedjarju” fl-Artikolu 153 tad-Direttiva tal-VAT. It-tifsira ordinarja minn interpretazzjoni skont l-għan tad-Direttiva tal-VAT tindika li intermedjarju huwa persuna li taġixxi bejn partijiet ( 13 ). Fil-kuntest ta’ servizzi ta’ trasport bit-triq dan jista’ jinkludi l-għoti ta’ għajnuna loġistika biex jiġi kkoordinat il-moviment tal-prodotti tal-bejjiegħ lix-xerrej, kif ukoll iżda mhux neċessarjament l-għoti wkoll ta’ servizzi biex ikun żgurat it-trasport fiżiku ta’ merkanzija mill-punt tat-tluq sad-destinazzjoni. Il-provvista ta’ servizzi ta’ trasport minn intermedjarju tibbenefika minn eżenzjoni speċifika mit-taxxa meta l-persuna kkonċernata tkun ittrasportat merkanzija għal destinazzjoni barra mill-Unjoni Ewropea minn u f’isem oħra skont l-Artikolu 153 tad-Direttiva tal-VAT. Fin-nuqqas ta’ kull informazzjoni fid-digriet tar-rinviju dwar ir-rwol eżatt ta’ Cartrans, ikun għall-qorti tar-rinviju li tivverifika jekk Cartrans aġixxietx bħala intermedjarja f’isem persuna oħra jew jekk ġarritx il-merkanzija kkonċernata hija nnifisha fil-kuntest tal-kawża prinċipali.

22.

F’kull każ l-Artikolu 153 japplika meta l-persuna taxxabbli tieħu sehem fi tranżazzjonijiet imsemmija, fost l-oħrajn, fil-Kapitolu 6 tad-Direttiva tal-VAT. Hawnhekk id-dispożizzjoni rilevanti tal-Kapitolu 6 hija l-Artikolu 146(1)(e). Għalhekk ser neżamina d-domandi preliminari fid-dawl ta’ dik id-dispożizzjoni.

23.

Il-qorti tar-rinviju titlob li tkun aċċertata, f’ċirkustanzi fejn il-persuna taxxabbli titlob li tibbenefika minn eżenzjoni mill-VAT abbażi li tkun tat servizzi konnessi mat-trasport ta’ merkanzija għall-esportazzjoni mill-Unjoni Ewropea, jekk l-Istati Membri jistgħux jintroduċu kundizzjonijiet li jitolbu li l-persuna taxxabbli tissottometti ċerti dokumenti speċifiċi biex tipproduċi prova li l-merkanzija kkonċernata tkun tabilħaqq ġiet esportata jew jekk il-carnets TIR jikkostitwixxux tali prova. Minħabba li ż-żewġ domandi preliminari huma aspetti tal-istess kwistjoni ser neżaminahom flimkien.

24.

Il-Gvern Rumen huwa tal-fehma li d-Direttiva tal-VAT tippermetti lill-Istati Membri jirrifjutaw talbiet għal eżenzjoni mit-taxxa skont l-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT f’ċirkustanzi bħal dawk fil-kawża prinċipali. Cartrans u l-Kummissjoni jikkontestaw din il-fehma.

25.

Jiena wkoll ma naqbilx mal-Gvern Rumen.

26.

Hemm żewġ punti ta’ qbil komuni bejn il-partijiet. L-ewwel, sa fejn hu ċar li jikkonċerna eżenzjoni mit-taxxa għall-esportazzjoni mill-Unjoni Ewropea, l-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT huwa konformi mal-prinċipju ġenerali tad-dritt fiskali internazzjonali li t-taxxa għandha tiġi imposta fuq il-konsum ta’ merkanzija u servizzi fil-post tad-destinazzjoni. Għalhekk l-operazzjonijiet kollha ta’ esportazzjoni ġeneralment ikunu eżenti mit-taxxa. It-tieni, minħabba li dik id-dispożizzjoni tippermetti eżenzjoni mit-taxxa hija għandha tiġi interpretata strettament ( 14 ).

27.

L-eżenzjonijiet imsemmija fil-Kapitolu 6 tad-Direttiva tal-VAT (“Eżenzjonijiet fuq l-importazzjoni”) huma obbligatorji. Għalhekk meta l-persuna taxxabbli tkun tista’ turi li jkunu ngħataw trasport u servizzi anċillari skont it-tifsira tal-Artikolu 146(1)(e), l-eżenzjoni prevista għandha tingħata. Fin-nuqqas ta’ dispożizzjoni espressa l-Istati Membri ma jkollhomx diskrezzjoni jintroduċu kundizzjonijiet sostantivi addizzjonali.

28.

Il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja tagħmilha ċara li għandu jkun hemm konnessjoni diretta bejn it-trasport ta’ merkanzija għal destinazzjoni barra mill-Unjoni Ewropea u s-servizzi rilevanti biex tapplika l-eżenzjoni disponibbli fl-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT. Fi kliem ieħor, is-servizzi għandhom jingħataw direttament (skont il-każ) lill-esportatur, lill-importatur jew lill-konsenjatarju tal-merkanzija msemmija f’dik id-dispożizzjoni ( 15 ). Dawn huma affarijiet li l-qorti tar-rinviju tevalwa meta teżamina l-fatti u ċ-ċirkustanzi tal-każ inkwistjoni.

29.

Id-digriet tar-rinviju jagħmilha ċara li skont regoli nazzjonali trasport relatat mal-esportazzjoni ta’ merkanzija huwa servizz eżentat mill-VAT biss jekk minn iħallas it-taxxa jkun jista’ jipproduċi d-dokumenti li ġejjin bħala prova: fattura maħruġa mit-trasportatur, kuntratt ta’ ġarr magħmul mal-benefiċjarju tas-servizz, dokumenti speċifiċi ta’ ġarr u dokumenti li juru li l-merkanzija ttrasportata kienet ġiet esportata (“id-dokumenti meħtieġa”).

30.

Jidhirli li prattika nazzjonali li titlob li l-persuna taxxabbli tipproduċi prova li l-merkanzija ttrasportata tkun tabilħaqq ġiet esportata ma hijiex kompatibbli mad-dritt tal-Unjoni. L-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT ma jinkludix tali rekwiżit. Għall-kuntrarju, dik id-dispożizzjoni tistabbilixxi l-kundizzjoni li l-provvista ta’ servizzi, inkluż trasport, għandha tkun konnessa direttament mal-esportazzjoni ta’ merkanzija.

31.

Barra minn hekk, naqbel mal-Kummissjoni li ma hemmx dispożizzjoni fid-Direttiva tal-VAT li timponi kundizzjoni li l-persuna taxxabbli għandha tipproduċi prova speċifika biex tibbenefika mill-eżenzjoni msemmija fl-Artikolu 146(1)(e).

32.

Mid-deskrizzjoni tal-qorti tar-rinviju tas-sistema nazzjonali, jidher b’mod ċar li r-regoli domestiċi inkwistjoni jintroduċu biss rekwiżiti formali. Madankollu, tali rekwiżiti dwar il-forma li biha l-persuna taxxabbli turi li tkun eliġibbli għall-eżenzjoni ma tistax iddgħajjef il-jedd għal eżenzjoni mill-VAT skont id-dritt tal-Unjoni meta jitħarsu l-kundizzjonijiet sostantivi li jagħtu lok għall-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT ( 16 ).

33.

Skont l-Artikolu 131 tad-Direttiva tal-VAT l-eżenzjonijiet imsemmija, fost l-oħrajn, fl-Artikolu 146(1)(e) japplikaw bla ħsara għal dispożizzjonijiet tad-dritt tal-Unjoni u skont il-kundizzjonijiet stabbiliti mill-Istati Membri għall-applikazzjoni korretta u ċara ta’ dawk l-eżenzjonijiet u biex ma jitħalliex ikun hemm kull evażjoni, elużjoni jew abbuż possibbli. Fl-eżerċizzju ta’ dik id-diskrezzjoni l-Istati Membri jkunu suġġetti għall-prinċipji ġenerali tad-dritt tal-Unjoni, b’mod partikolari għall-prinċipji ta’ ċertezza legali u proporzjonalità ( 17 ).

34.

Il-prinċipju ta’ ċertezza legali jitlob li l-effett ta’ dispożizzjoni legali għandu jkun ċar u prevedibbli għal dawk il-persuni li jkunu suġġetti għaliha ( 18 ). Skont il-ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja dan il-prinċipju jiġi applikat b’mod rigoruż f’okkażjonijiet meta l-leġiżlazzjoni kkonċernata tintroduċi ħlasijiet fiskali ( 19 ). F’dan il-kuntest il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-obbligi tal-persuna taxxabbli fir-rigward ta’ provi għandhom ikunu rregolati b’kundizzjonijiet espliċiti skont id-dritt nazzjonali u skont ir-regoli stabbiliti għal tranżazzjonijiet simili ( 20 ).

35.

Il-qorti tar-rinviju tgħid fid-digriet tagħha tar-rinviju li l-liġi Rumena ma għandhiex bażi legali li espliċitament tistipula liema tipi ta’ dokument(i) jikkostitwixxu prova li merkanzija ttrasporta tkun ġiet esportata. Mid-deskrizzjoni li tat dik il-qorti r-regoli nazzjonali inkwistjoni jidher li joħorġu minn taħlita ta’ dispożizzjonijiet leġiżlattivi u prattiki amministrattivi. Ikun għal dik il-qorti li tevalwa jekk dawk ir-regoli humiex biżżejjed ċari u preċiżi biex jissodisfaw il-prinċipju ġenerali ta’ ċertezza legali.

36.

Fir-rigward tal-proporzjonalità l-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li l-Istati Membri għandhom jużaw mezzi li, filwaqt li bihom ikunu jistgħu b’mod effettiv jiksbu l-għanijiet segwiti mil-liġijiet nazzjonali tagħhom, jikkawżaw ħsara mill-inqas possibbli għall-għanijiet u għall-prinċipji stabbiliti fil-leġiżlazzjoni rilevanti tal-Unjoni ( 21 ). Għalhekk, regoli nazzjonali ma għandhomx imorru lil hinn minn dak li jkun meħtieġ biex jippreżervaw u jissalvagwardjaw l-erarju pubbliku ( 22 ). F’kuntest li fih awtorità tat-taxxa kienet irrifjutat tippermetti eżenzjoni għal provvista ġewwa l-Unjoni minħabba li l-prova rilevanti ta’ kontabbiltà kienet inġiebet tard u ma kinitx qieset il-fatt li kienu ġew issodisfatti l-kundizzjonijiet sostantivi, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li r-regoli nazzjonali kienu marru lil hinn minn dak li kien meħtieġ biex jiżguraw l-applikazzjoni u l-ġbir b’mod korrett tat-taxxa ( 23 ). Fil-fehma tiegħi din il-motivazzjoni għandha tapplika għaċ-ċirkustanzi ta’ dan il-każ. Għalhekk, jekk il-persuna taxxabbli tissodisfa l-kundizzjonijiet sostantivi stabbiliti fl-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT, dawk il-kundizzjonijiet ma jistgħux jinbidlu għal rekwiżiti formali biss stabbiliti fid-dritt nazzjonali.

37.

Għalhekk dawk ir-rekwiżiti nazzjonali ma jistgħux jintużaw b’tali mod li jkollhom l-effett li jdgħajfu n-newtralità tal-VAT, li huwa prinċipju fundamentali tas-sistema komuni tal-VAT stabbilit mil-leġiżlazzjoni Komunitarja rilevanti ( 24 ).

38.

Il-prinċipju ta’ newtralità fiskali jitlob li għandha tingħata eżenzjoni mill-VAT jekk jiġu ssodisfatti l-kundizzjonijiet sostantivi, ukoll jekk il-persuna taxxabbli ma kinitx ikkonformat ma’ ċerti formalitajiet ( 25 ). Hemm biss żewġ okkażjonijiet li fihom nuqqas ta’ konformità ma’ rekwiżiti formali jwassal għat-telf ta’ dritt għal eżenzjoni mill-VAT ( 26 ). Waħda hija f’każijiet ta’ frodi ( 27 ). L-oħra hija meta tiġi rrifjutata eżenzjoni jekk il-ksur tar-regoli inkwistjoni jkollu l-effett li ma jħallix prova li ċerti kundizzjonijiet sostantivi ġew issodisfatti tinġieb għall-attenzjoni tal-awtoritajiet kompetenti ( 28 ).

39.

Ma huwiex ikkontestat fil-kawża prinċipali li Cartrans fil-fatt ipprovdiet servizzi skont it-tifsira tad-Direttiva tal-VAT u li dawk is-servizzi ngħataw barra mit-territorju tal-Unjoni Ewropea. Meqjus dan il-kuntest, prattika nazzjonali li tfisser li l-awtoritajiet kompetenti ma jeżaminawx provi li juru li l-merkanzija inkwistjoni tkun twasslet lil xerrej (jew konsenjatarju) li jkun jinsab f’pajjiż terz taħdem b’mod simili għal preżunzjoni li l-eżenzjoni ma tingħatax.

40.

Jidhirli li r-regoli nazzjonali inkwistjoni jmorru lil hinn minn dak li huwa meħtieġ biex ikun żgurat il-ġbir korrett tat-taxxa u dan għar-raġunijiet li ġejjin. L-ewwel nett, il-qorti tar-rinviju tgħid li meta l-persuna taxxabbli ma tkunx tista’ tipprovdi d-dokumenti meħtieġa biex issostni talba għal eżenzjoni, it-talba tiġi miċħuda. Dan ir-riżultat huwa inkompatibbli mal-prinċipju ta’ newtralità fiskali minħabba li ma tkunx imposta VAT fil-post tad-destinazzjoni tal-merkanzija, iżda minflok f’punt fejn hija tkun fi tranżitu ( 29 ). It-tieni nett, ir-regoli nazzjonali inkwistjoni jiġu applikati b’mod li jfisser li l-awtoritajiet kompetenti lanqas biss ma jqisu jekk il-kundizzjonijiet sostantivi għal eżenzjoni abbażi tal-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT ikunux fil-fatt ġew issodisfatti jekk ma jkunux tħarsu r-rekwiżiti formali. It-tielet nett, xejn fid-deċiżjoni tar-rinviju ma jissuġġerixxi li nuqqas li jitħarsu r-rekwiżiti formali neċessarjament ma jagħti lok għal okkażjoni ta’ frodi jew li ksur tar-regoli inkwistjoni jkollu l-effett li ma jħallix lill-awtoritajiet kompetenti milli jistabbilixxu jekk ikunux tħarsu l-kundizzjonijiet sostantivi.

41.

Isegwi li l-awtoritajiet ta’ Stat Membru ma jistgħux, bħala prinċipju, jirrifjutaw jagħtu eżenzjoni mill-VAT mingħajr ma jeżaminaw jekk il-kundizzjonijiet sostantivi stabbiliti mid-dispożizzjonijiet applikabbli tad-dritt tal-Unjoni jkunux ġew issodisfatti abbażi biss li l-persuna taxxabbli ma tkunx ipprovdiet ċerti dokumenti speċifiċi biex tipprova li l-merkanzija inkwistjoni kienet tabilħaqq esportata.

42.

Il-carnet TIR għandu jitqies bħala prova definittiva li l-merkanzija kkonċernata kienet esportata?

43.

Hawnhekk hawn xi qbil komuni bejn il-partijiet, jiġifieri t-tlieta huma tal-fehma li skont il-Kodiċi Doganali s-sistemi ta’ esportazzjoni u ta’ tranżitu huma distinti.

44.

Cartrans targumenta li l-persuna taxxabbli li tipprovdi servizzi ta’ trasport ma għandhiex tkun meħtieġa tipproduċi dikjarazzjoni esperta bħala prova li l-merkanzija kkonċernata tkun ġiet esportata. Dan minħabba li l-persuna li tipprovdi servizzi ta’ trasport ikollha biss aċċess għal prova ta’ tranżitu permezz tas-sistema TIR. Il-Gvern Rumen jissottometti li l-fatt li uffiċċju doganali jkun iċċertifika carnet TIR ma huwiex prova minnu nnifsu li l-merkanzija kkonċernata kienet ittrasportata u esportata barra mill-Unjoni Ewropea. Il-Kummissjoni tgħid li s-sistema TIR tikkonferma li merkanzija tkun inġarret għad-destinazzjoni tagħha. F’dan il-kuntest il-carnet TIR ma jistax jieħu post id-dikjarazzjoni ta’ esportazzjoni doganali li turi li l-merkanzija kkonċernata tkun tqiegħdet skont is-sistema ta’ esportazzjoni.

45.

Jidhirli li l-partijiet huma korretti meta josservaw li jsegwi mill-Kodiċi Doganali li s-sistemi ta’ tranżitu u esportazzjoni huma distinti ( 30 ).

46.

Fil-konklużjonijiet tiegħu fil-kawża BGL l-Avukat Ġenerali Léger ( 31 ) jagħti sinteżi utli tal-Konvenzjoni TIR li tagħmel parti mill-ordinament ġuridiku tal-Unjoni abbażi tad-Deċiżjoni 2009/477. Skont l-ispjegazzjoni tiegħu l-Konvenzjoni tiffaċilita l-ġarr internazzjonali ta’ merkanzija b’vetturi tat-triq: hija tissimplifika u tarmonizza l-formalitajiet doganali amministrattivi li għandhom ikunu ssodisfatti fil-fruntieri. Konsenji ta’ merkanzija huma suġġetti għal spezzjoni waħda fl-uffiċċju doganali ta’ tluq bl-esklużjoni ta’ kull eżami ieħor mill-awtoritajiet doganali en route jew ta’ destinazzjoni (bla ħsara għal suspett ta’ irregolarità). Karatteristika sinjifikattiva hija li tali merkanzija ma hijiex suġġetta għall-ħlas jew għad-depożitu ta’ dazji u taxxi ta’ importazzjoni jew esportazzjoni. Il-merkanzija ttrasportata għandu jkollhom magħha tul il-vjaġġ tagħha dokument uniformi li l-merkanzija tkun intbagħtet, il-carnet TIR, maħruġ mill-uffiċċju doganali tat-tluq li għandu jservi bħala strument ta’ riferiment għall-eżami li l-operazzjoni tkun regolari. Il-ħlas ta’ dazji u taxxi li jkollhom jinġabru mingħand trasportatur minn servizzi doganali għandu jkun iggarantit parzjalment minn assoċjazzjoni nazzjonali approvata għal dan l-iskop mill-awtoritajiet tal-partijiet kontraenti. Din il-garanzija tkun hija nnifisha koperta mill-IRU u minn grupp ta’ kumpanniji ta’ assigurazzjoni stabbiliti fl-Isvizzera ( 32 ).

47.

Il-carnets TIR jiġu stampati mill-IRU u jitqassmu mill-assoċjazzjonijiet ta’ garanzija lit-trasportaturi, li jużawhom biex jirreġistraw serje ta’ punti ta’ informazzjoni, primarjament dwar il-merkanzija li tkun inġarret. Kull carnet TIR ikun magħmul minn sett ta’ folji dduplikati (kopji Nri 1 u 2). Malli tkun ser tibda l-operazzjoni ta’ trasport l-uffiċċju doganali tat-tluq jeżamina t-tagħbija, billi jivverifika b’mod partikolari li hija tkun taqbel mal-merkanzija ddikjarata fil-carnet TIR, u jissiġillaha. L-uffiċċju doganali mbagħad ilesti l-ewwel folja tal-carnet TIR ippreżentat minn min ikun qiegħed jużah, ineħħi l-kopja Nru 1, jiffirma l-mamma li tkun taqbel u jrodd il-carnet lil min ikun qiegħed jużah. Fil-punt fejn il-konsenja tħalli t-territorju li tkun qasmet l-uffiċċju doganali en route jeżamina l-kundizzjoni tas-siġill, ineħħi l-kopja Nru 2, jiffirma l-mamma li tkun taqbel u jrodd il-carnet TIR lil min ikun qiegħed jużah. L-uffiċċju doganali mbagħad jibgħat il-kopja Nru 2 lill-uffiċċju doganali tat-tluq, li jeżamina li hija tkun taqbel mal-kopja Nru 1. Jekk il-kopja Nru 2 ma jkollha ebda riżerva dwar ir-regolarità tal-operazzjoni TIR, din tal-aħħar titħalla regolarment fit-territorju li t-tagħbija tkun qasmet. Min-naħa l-oħra, jekk il-kopja Nru 2 ikollha riżervi jew l-uffiċċju doganali tat-tluq ma tkunx waslitlu, l-operazzjoni TIR titqies li tkun irregolari fit-territorju inkwistjoni. B’konsegwenza ta’ dan l-awtoritajiet doganali ta’ dak it-territorju jkunu intitolati jiġbru d-dazji u t-taxxi li b’hekk isiru pagabbli. Dan il-proċess jittenna f’kull pajjiż li t-tagħbija tkun qasmet, ħlief bejn l-Istati Membri tal-Unjoni Ewropea minħabba li huma jikkostitwixxu territorju doganali wieħed ( 33 ).

48.

Din id-deskrizzjoni tal-karatteristiċi ewlenin tas-sistema TIR tikkonferma li l-għan ta’ carnet TIR iċċertifikat ma huwiex biex ikun hemm prova li l-merkanzija kkonċernata kienet fil-fatt ġiet esportata. Pjuttost, dik is-sistema turi li “il-carnet TIR huwa dikjarazzjoni doganali għat-trasport ta’ merkanzja. Huwa prova tal-eżistenza tal-garanzija” ( 34 ).

49.

Minħabba li s-sistemi doganali għal tranżitu (li minnha jagħmlu parti operazzjonijiet TIR) u għall-esportazzjoni huma distinti ( 35 ), il-carnet TIR ma jistax jiġi assimilat ma’ dikjarazzjoni doganali maħruġa meta merkanzija tħalli t-territorju doganali tal-Unjoni kif stabbilit fl-Artikolu 182a tal-Kodiċi Doganali ( 36 ).

50.

Dwar il-kawża prinċipali, biex jinkiseb il-benefiċċju tal-eżenzjoni mogħti mill-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT, il-persuna taxxabbli għandha turi li jkun hemm il-provvista ta’ servizzi (inkluż it-trasport) li huma direttament konnessi mal-esportazzjoni jew mal-importazzjoni ta’ merkanzija.

51.

Fil-fehma tiegħi l-persuna taxxabbli, bħal Cartrans, għalhekk, ma għandhiex tmur tant fl-estrem sabiex tipproduċi prova li l-merkanzija kkonċernata tkun attwalment ġiet esportata. Dak li għandha turi huwa li s-servizzi ta’ trasport ipprovduti kienu direttament konnessi mal-esportazzjoni ta’ merkanzija. Il-proċedura biex jiġi stabbilit dan il-fatt ma hijiex skont regoli tal-Unjoni, u fl-aħħar mill-aħħar hija kwistjoni għall-awtoritajiet nazzjonali, bla ħsara għas-superviżjoni ta’ qrati nazzjonali. Madankollu, filwaqt li l-carnet TIR ma huwiex neċessarjament prova konklużiva ta’ esportazzjoni, jidhirli li huwa dokument tabilħaqq rilevanti fil-kuntest ta’ evalwazzjoni jekk servizzi ta’ trasport ipprovduti jkunux direttament konnessi mal-esportazzjoni tal-merkanzija li tinġarr bit-triq mit-trasportatur ikkonċernat. Fin-nuqqas ta’ prova li tissuġġerixxi li l-merkanzija koperta bil-carnet TIR ma kinitx fil-fatt esportata, jidhirli li dan jipprovdi prova b’saħħitha insostenn ta’ talba għal eżenzjoni mill-VAT skont l-Artikolu 146(1)(e) tad-Direttiva tal-VAT ( 37 ).

52.

Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet kollha esposti iktar ’il fuq jiena tal-opinjoni li l-Qorti tal-Ġustizzja għandha tagħti risposta għad-domandi magħmula mit-Tribunalul Prahova (il-Qorti tal-Kontea ta’ Prahova, ir-Rumanija) kif ġej:

L-Artikoli 146(1)(e) u 131 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għandhom jiġu interpretati bħala li jeskludu regoli nazzjonali li jitolbu l-produzzjoni ta’ dokumenti speċifiċi biex tinġieb prova li merkanzija ttrasportata mill-persuna taxxabbli li tipprovdi servizzi ta’ trasport bit-triq għal destinazzjoni barra mit-territorju tal-Unjoni Ewropea kienet tabilħaqq ġiet esportata. Huwa għall-awtoritajiet kompetenti, bla ħsara għas-superviżjoni tal-qrati nazzjonali, li jeżaminaw u jevalwaw il-provi f’kull każ partikolari. Dawk il-provi jkunu jistgħu jinkludu riferiment għall-carnets TIR kif deskritt fil-Konvenzjoni Doganali dwar it-trasport internazzjonali ta’ oġġetti taħt il-carnets TIR anness mad-Deċiżjoni tal-Kunsill 2009/477/KE tat-28 ta’ Mejju 2009 li tippubblika f’forma konsolidata t-test tal-Konvenzjoni Doganali dwar it-trasport internazzjonali ta’ oġġetti taħt il-carnets TIR (Konvenzjoni TIR) tal-14 ta’ Novembru 1975 f’Ġinevra kif emendata minn dik id-data ’l hawn, biex jiġi stabbilit jekk il-merkanzija tkunx ħalliet fiżikament it-territorju tal-Unjoni Ewropea u għalhekk jekk is-servizzi ta’ trasport ipprovduti kinux konnessi direttament mal-esportazzjoni ta’ merkanzija.