EU tax law WEB Paulo Nascimento Consulting - C-692/17

1.

Supremo Tribunal Administrativo (Aukščiausiasis administracinis teismas, Portugalija) prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas nagrinėjant ginčą dėl pridėtinės vertės mokesčio (PVM), kurį privalo sumokėti tarpininkas nekilnojamojo turto srityje už tai, kad už atlygį trečiajam asmeniui perleido savo procesinę padėtį, kurią šis apmokestinamasis asmuo turėjo vykdomojoje byloje dėl teismo sprendimu pripažinto skolinio reikalavimo.

2.

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateiktas klausimas susijęs su Direktyvos 2006/112/EB ( 2 ) 135 straipsnio 1 dalies b punkto, kuriame numatyta, kad PVM neapmokestinami apmokestinamojo asmens sandoriai dėl paskolos suteikimo, derybų dėl paskolos ir suteiktos paskolos priežiūros, kurią atlieka paskolą suteikęs asmuo, išaiškinimu.

3.

Siekiant pateikti naudingą atsakymą šiam teismui, šioje byloje Teisingumo Teismui taip pat reikės priimti sprendimą dėl to paties 135 straipsnio 1 dalies d punkto, kuriame nustatyta, kad PVM neapmokestinami visų pirma apmokestinamojo asmens sandoriai, susiję su skolomis, išskyrus skolų išieškojimą, išaiškinimo.

4.

Dėl šioje išvadoje nurodytų priežasčių manau, kad minėti b ir d punktai turi būti aiškinami taip, kad tokiomis aplinkybėmis, kaip nagrinėjamos pagrindinėje byloje, šiuose punktuose išvardyti neapmokestinimo PVM atvejai yra netaikytini.

5.

Kaip nurodyta Direktyvos 2006/112 1 konstatuojamojoje dalyje, jos nauja redakcija išdėstoma Šeštoji direktyva 77/388/EEB ( 3 ).

6.

Remiantis Direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies a ir c punktais, PVM objektas yra prekių tiekimas ir paslaugų teikimas už atlygį valstybės narės teritorijoje, kai prekes tiekia ir paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks.

7.

Šios direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje apibrėžta „ekonominės veiklos“, kaip tai turėtų būti suprantama pagal šią direktyvą, sąvoka.

8.

Pagal minėtos direktyvos 14 straipsnio 1 dalį „[p]rekių tiekimas“ – teisės kaip savininkui disponuoti materialiuoju turtu perdavimas“.

9.

Direktyvos 2006/112 24 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad „[p]aslaugų teikimas“ – sandoris, kuris nėra prekių tiekimas“. Jos 25 straipsnio a dalyje nustatyta, kad „[p]aslaugų teikim[as] gali būti[,] inter alia[,] <…> nematerialiojo turto, kurio nuosavybės teisė patvirtinta arba nepatvirtinta dokumentu, perleidimas“.

10.

Pagal šios direktyvos 135 straipsnio 1 dalies b ir d punktus valstybės narės PVM neapmokestinamas:

<…>

11.

Į Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Pridėtinės vertės mokesčio kodeksas, toliau – PVM kodeksas) buvo įtrauktos įvairios nuostatos, siekiant Portugalijos teisės aktus, susijusius su PVM, suderinti su šioje srityje taikytinais Sąjungos antrinės teisės aktais ( 5 ).

12.

Pagal šio pagrindinės bylos faktinėms aplinkybėms taikomos redakcijos kodekso 9 straipsnio 27 punkto a ir c papunkčius PVM neapmokestinama:

<…>

13.

Iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą ir Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos matyti, kad 2006 m. lapkričio mėn. Paulo Nascimento Consulting – Mediação Imobiliária Lda (toliau – PNC), kaip nekilnojamojo turto agentūrai, buvo suteiktos išimtinės teisės parduoti žemės ūkio paskirties žemės sklypą. PNC pateikė pasiūlymą parduoti, tačiau sklypo savininkė jį atmetė ir atsisakė jai sumokėti atlygį už suteiktą paslaugą.

14.

PNC kreipėsi į Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão (Portimauno šeimos ir nepilnamečių apygardos teismas), kad jai teises suteikusiam asmeniui būtų nurodyta jai sumokėti 125000 eurų tarpininkavimo nekilnojamojo srityje komisinį atlyginimą, PVM ir delspinigius, kurie susidarys iki visiško sumokėjimo. Įsiteisėjusiu sprendimu šis teismas patenkino PNC prašymą.

15.

Skolininkei nesumokėjus taip nustatytos mokėtinos sumos, PNC tam pačiam teismui pareiškė ieškinį dėl priverstinio vykdymo, kuriuo siekiama išieškoti minėtu sprendimu pripažintą skolą, kurios bendra suma siekia 170859,62 euro ( 6 ).

16.

Per šią priverstinio vykdymo procedūrą skolininkei priklausantis nekilnojamasis turtas buvo areštuotas, siekiant užtikrinti, kad būtų sumokėta mokėtina suma. Vėliau areštuotas turtas buvo parduotas PNC aukciono būdu už 606200 eurų ( 7 ), jai nustatant pareigą perviršį – t. y. aukciono kainos ir jos skolinio reikalavimo skirtumą – ir vykdymo išlaidas pervesti vykdomajai įstaigai. Paaiškėjo, kad bendra šio perviršio suma siekė 417937,12 euro.

17.

2010 m. rugsėjo 29 d. susitarimu PNC perleido Starplant – Unipessoal Lda (toliau – Starplant) visas teises, grindžiamas jos procesine padėtimi vykstančiame priverstinio vykdymo procese, o Starplant už tai sumokėjo 351619,90 euro sumą ( 8 ).

18.

2010 m. spalio mėn., pirma, PNC apskaitė 125000 eurų, gautų už minėtam teises suteikusiam asmeniui suteiktas paslaugas, ir sumokėjo 26250 eurų dėl to mokėtino PVM. Antra, ji apskaitė 200369,90 euro sumą kaip „kitą nenurodytą pelną“, kuri yra Starplant sumokėtos sumos likutis ( 9 ), nuo kurio ji nesumokėjo PVM.

19.

2014 m. birželio 24 d.Autoridade Tributária e Aduaneira (Mokesčių ir muitų administratorius, Portugalija) nurodė sumokėti PVM (73840,18 euro ( 10 )) ir susikaupusius delspinigius (9807,59 euro), t. y. 83647,77 euro sumą, nusprendusi, kad PNC pateiktoje PVM deklaracijoje už atitinkamą laikotarpį nebuvo tinkamai apskaitytas procesinės padėties perleidimas už 351619,90 euro. Šiuo klausimu ji laikėsi nuomonės, kad tai sandoris, kuris skiriasi nuo sandorio, susijusio su tarpininkavimo nekilnojamojo turto srityje komisiniu atlyginimu, ir kuriam taip pat taikomas PVM, nes tai yra atlygintinas teisės perdavimas, kai ją perduoda pats apmokestinamasis asmuo, kuris patenka į paslaugų teikimo sąvokos taikymo sritį ir kuriam netaikomas nė vienas iš PVM kodekse numatytų neapmokestinimo PVM atvejų.

20.

2015 m. birželio 30 d. sprendimu Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé (Lolės administracinių ir mokesčių bylų teismas, Portugalija) patenkino PNC ieškinį, kuriuo siekiama, kad būtų panaikintas minėtas nurodymas sumokėti PVM ( 11 ).

21.

Savo 2016 m. vasario 4 d. sprendime Tribunal Central Administrativo Sul (Pietų regiono centrinis administracinis teismas, Portugalija), į kurį kreipėsi Fazenda Pública (valstybės iždas, Portugalija) panaikino pirmojoje instancijoje priimtą sprendimą, motyvuodamas tuo, kad nagrinėjamo skolinio reikalavimo perleidimas yra PNC ekonominė veikla, kad toks perleidimas turėjo būti laikomas paslaugų teikimu, kuris apmokestinamas ir kuriam netaikomas nė vienas iš PVM kodekso 9 straipsnyje nurodytų neapmokestinimo PVM atvejų. Visų pirma jis nusprendė, kad susijęs sandoris nėra vienas iš šio 9 straipsnio 27 punkto a papunktyje nurodytų neapmokestinimo PVM atvejų, taikomų banko ir finansiniams paskolų suteikimo ir derybų dėl jų sandoriams.

22.

PNC pateikė kasacinį skundą Supremo Tribunal Administrativo (Aukščiausiasis administracinis teismas), iš esmės tvirtindama, kad PVM kodekso 9 straipsnio 27 punkto a papunktyje nurodytas neapmokestinimo PVM atvejis buvo taikomas skolinio reikalavimo perleidimo sandoriams net ir tuomet, kai tai daro finansų institucijoms nepriskiriami subjektai. Šiuo klausimu ji rėmėsi Teisingumo Teismo jurisprudencija, susijusia su taip į Portugalijos teisę perkelta Sąjungos teisės nuostata, t. y. Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio d punkto 1 papunkčiu (dabar – Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punktas) ( 12 ).

23.

Šiomis aplinkybėmis savo 2017 m. lapkričio 8 d. sprendimu, kuris gautas 2017 m. gruodžio 11 d., Supremo Tribunal Administrativo (Aukščiausiasis administracinis teismas) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:

„Ar, taikant Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punkte numatytą neapmokestinimo PVM atvejį, sąvokos „paskolos suteikimas“, „derybos dėl paskolos“ ir „suteiktos paskolos priežiūra“ apima PVM apmokestinamo asmens procesinės padėties vykdomojoje byloje dėl skolinio reikalavimo, kurį teismas pripažino dėl neįvykdyto įsipareigojimo pagal tarpininkavimo nekilnojamojo turto srityje sutartį, išieškojimo perleidimą trečiajam asmeniui už atlygį, be kurio dar reikalaujama sumokėti ir to atlygio sumokėjimo dieną galiojusio tarifo PVM, ir jau mokėtinus delspinigius, ir delspinigius, kurie susidarys iki visiško sumokėjimo?“

24.

PNC, Portugalijos vyriausybė ir Europos Komisija pateikė rašytines pastabas. Per 2019 m. vasario 7 d. vykusį posėdį visos šios šalys pateikė žodines pastabas.

25.

Atsižvelgiant į įprastinę nuomonę PVM srityje ir į aptariamą informaciją dėl perleidimo sandorio, dėl kurio kilo ginčas pagrindinėje byloje, specifikos, pirmiausia būtina pateikti su šio sandorio kvalifikavimu susijusius argumentus, siekiant įsitikinti, kad jis yra PVM objektas (A skirsnis), tada atsakyti į klausimą, ar jam gali būti taikomi Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b ir d punktuose nurodyti neapmokestinimo PVM atvejai (B skirsnis).

26.

Nors atrodo, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pirmiausia tvirtina, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas sandoris yra apmokestinamas PVM, Teisingumo Teisme vykusi diskusija rodo, kad dėl šio aspekto gali kilti klausimas atsižvelgiant ne tik į specifinį tokio sandorio pobūdį (1 poskirsnis), bet ir į atitinkamo apmokestinamojo asmens ekonominę veiklą (2 poskirsnis), tačiau iškart reikia priminti tai, kad Teisingumo Teismas turi priimti sprendimą dėl reikšmingų Sąjungos teisės nuostatų išaiškinimo, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui pateikiant visą būtiną informaciją, kad galėtų būti išspręstas ginčas pagrindinėje byloje, ir kad tik nacionaliniai teismai turi vertinti faktines aplinkybes ( 13 ).

27.

Siekdama užginčyti pagrindinėje byloje nagrinėjamo sandorio apmokestinimą, PNC tvirtina, kad tai skolinio reikalavimo perleidimas, kuris nepatenka į Direktyvos 2006/112 taikymo sritį, kaip ji apibrėžta visų pirma jos 2 straipsnio 1 dalies a ir c punktuose, kurie susiję su prekių tiekimu ir paslaugų teikimu, kaip tai suprantama atitinkamai pagal šios direktyvos 14 straipsnio 1 dalį ir 24 straipsnio 1 dalį.

28.

Kita vertus, Portugalijos vyriausybė tvirtina, kad šiam sandoriui taikomas PVM, primindama, kad Portugalijos mokesčių administratorius nusprendė, jog tai yra vienos paslaugos teikimas ( 14 ), ir nurodė, kad, jeigu taip nebūtų, jis turėtų būti laikomas materialiojo turto tiekimu. Per teismo posėdį Komisija pritarė nuomonei, kad yra dvi apmokestinamos paslaugos, kurių pirmoji yra susijusi su PNC turimo skolinio reikalavimo perleidimu, o antroji – su šios bendrovės procesinės padėties perleidimu ( 15 ).

29.

Esu linkęs manyti, kad ginčijamas sandoris yra sudėtingas, tačiau vienas sandoris ir kad tai yra nekilnojamojo turto tiekimas, taigi jis patenka į PVM taikymo sritį ir nedaro neigiamo poveikio galimam tokio turto neapmokestinimo PVM taisyklių taikymui ( 16 ) dėl toliau nurodytų priežasčių.

30.

Pirma, reikia pažymėti, kad PNC iš esmės remiasi Sprendimu GFKL Financial Services ( 17 ) ir teigia, kad skolinių reikalavimų perleidimai, kai galutinai perleidžiamos visos iš atitinkamo skolinio reikalavimo kildinamos teisės, kaip tai yra ginčo pagrindinėje byloje atveju, nepatenka į PVM taikymo sritį. Šiame sprendime Teisingumo Teismas aiškino Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą, kuris atitinka Direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies a ir c punktus, taip, kad „ūkio subjektas, kuris savo rizika perka abejotinas skolas mažesne kaina nei jų nominalioji vertė, neteikia paslaugų už atlygį <…>, jei skirtumu tarp šių skolų nominaliosios vertės ir pirkimo kainos atspindima nagrinėjamų skolų faktinė ekonominė vertė jų perleidimo momentu“.

31.

Šiuo klausimu pakanka konstatuoti, kaip tai daro Portugalijos vyriausybė, kad šios bylos aplinkybės labai skiriasi nuo tų, dėl kurių buvo priimtas minėtas sprendimas. Iš tikrųjų, viena vertus, šiuo atveju kalbama ne apie skolos įsigijimą, kai tai daro apmokestinamasis asmuo, t. y. PNC, bet, priešingai, – apie kitokį teisių perleidimą, kai tai daro šis apmokestinamasis asmuo ( 18 ). Kita vertus, negalima teigti, kad tai yra abejotina skola ir kad sandoris sudarytas pirkėjo, t. y. Starplant, rizika, nes perleidimo momentu PNC skolinis reikalavimas – tiek pats reikalavimas, tiek ir jo suma – jau buvo pripažintas teismo sprendimu, ir buvo pašalinta skolininkės nemokumo rizika dėl priverstinio vykdymo procedūros, kuri jau buvo beveik baigta ( 19 ). Galiausiai, manau, kad šiuo atveju pirkimo kaina yra ne mažesnė, bet kur kas didesnė nei skolinio reikalavimo ir su juo susijusio ieškinio dėl priverstinio vykdymo nominalioji vertė, nepaisant to, kad nutartyje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą šiuo klausimu išreiškiama abejonė ( 20 ).

32.

Antra, reikia priminti, kad pagal Teisingumo Teismo jurisprudenciją PVM bendros sistemos taikymas priklauso ne nuo ginčijamo sandorio šalių pareikštų ketinimų ir, be kita ko, ne nuo jų pasirinkto pavadinimo, bet nuo Sąjungos teisėje nustatytų objektyvių kriterijų, kurie konkrečiai yra susiję su atsižvelgimu į ekonominę ir komercinę realybę, kuri vertinama atsižvelgiant į visas svarbias aplinkybes ( 21 ).

33.

Šiuo atveju tai, kad PNC ir Starplant sudarytą susitarimą jos pavadino „cessão de crédito“, o tai galima būtų išversti kaip „paskolos perleidimas“ arba „skolinių reikalavimų perleidimas“ ( 22 ), negali būti lemiamas veiksnys. Priešingai, atsižvelgdamas į ginčijamo sandorio aplinkybes ir ekonominę realybę, kuri iš jų matyti, manau, kad pagrindinis šio sandorio dalykas yra su perleidėjui, t. y. PNC, aukciono būdu parduotu nekilnojamuoju turtu susijusių teisių ir pareigų perleidimas, sumokant už jo skolinį reikalavimą, kuris jau pripažintas įsiteisėjusiu teismo sprendimu.

34.

Iš tikrųjų, viena vertus, kaip nurodyta prejudicinio klausimo tekste, ginčijamas sandoris susijęs su procesinės padėties, o ne skolinio reikalavimo perleidimu. Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad skola faktiškai yra sumokėta, kai tik per aukcioną PNC yra parduotas jos skolininkei priklausantis pastatas, ir kad perleidimas atliktas po šio pardavimo, nors sprendimas, kuriuo nurodyta parduoti pastatą aukcione, įsiteisėjo tik kitą dieną po susitarimo pasirašymo. Šią analizę patvirtina didelė kaina, kurią Starplant sutiko sumokėti, kad gautų su šia procesine padėtimi susijusias teises (351619,90 euro) ( 23 ), kartu, galima teigti, įsipareigodama grąžinti perviršį, kurį PNC turėjo grąžinti vykdomajai įstaigai (417937,12 euro) ( 24 ), t. y. iš viso daugiau nei 769000 eurų našta, jeigu nepadariau klaidos ( 25 ). Be to, reikia pažymėti, kad PNC savo ruožtu sumokėjo su jos skoliniu reikalavimu, kuris pripažintas teismo sprendimu, susijusį PVM kartu su delspinigiais ir kad ginčas pagrindinėje byloje nėra susijęs su šiuo aspektu ( 26 ).

35.

Kita vertus, kaip ir Portugalijos vyriausybė, manau, kad turtą teismo sprendimu aukciono būdu pardavus PNC ši už atlygį perleido Starplant savo procesinę padėtį kartu su visomis su ja susijusiomis teigiamomis ir neigiamomis pasekmėmis, taigi kaip vieną bendrą visumą ji perdavė visas tarpusavyje susijusias teises ir pareigas. Kaip Teisingumo Teismas yra ne kartą priminęs, sandoris, kurį, atsižvelgiant į jį apibūdinančius aspektus, kuriuos parodo jo tikslas ir asmenų, kuriems jis skirtas, suinteresuotumas, ekonominiu požiūriu sudaro vienas prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, negali būti dirbtinai skaidomas, kad nebūtų pakeistas PVM sistemos veikimas ( 27 ). Taigi nepritariu Komisijos nuomonei, kad ginčijamas sandoris turėtų būti išskiriamas į du atskirus elementus, kadangi dėl ankstesniuose šios išvados punktuose nurodytų priežasčių reikia priminti, kad laikausi nuomonės, jog šis sandoris nesusijęs su skolinio reikalavimo perdavimu.

36.

Galiausiai, manau, kad pagrindinis iš įvairių ginčijamą sandorį sudarančių elementų, dėl kurio, mano nuomone, Starplant sutiko su PNC sudaryto susitarimo sąlygomis ir, be kita ko, su mokėtina kaina, yra tas, kad pastaroji jai perleido teisę disponuoti materialiuoju turtu, t. y. jai aukciono būdu parduotu pastatu, taip, lyg ji būtų jo savininkė, o tai tiksliai atitinka prekių tiekimo apibrėžtį, pateiktą Direktyvos 2006/112 14 straipsnio 1 dalyje ( 28 ). Be to, manau, kad neginčytina, jog, kaip nurodyta prejudiciniame klausime, PNC procesinė padėtis perleista už atlygį, remiantis minėtos direktyvos 2 straipsnio 1 dalies a punktu, nes PNC gauta kaina yra realus atlygis už teises į Starplant perduotą pastatą ( 29 ).

37.

Taip pat reikia pažymėti, kad net jeigu nebūtų remtasi prekės tiekimo kvalifikavimu, pagrindinėje byloje nagrinėjamas sandoris, atsižvelgiant į jo pobūdį, vis tiek gali būti apmokestinamas PVM. Iš tikrųjų, tam tikrais atvejais jis galėtų patekti į paslaugų teikimo sąvokos, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 24 straipsnio 1 dalį, kuri apima visus sandorius, kurie nėra prekių tiekimas, taikymo apimtį. Tiksliau, kaip nurodė Portugalijos vyriausybė ir Komisija, ginčijamas sandoris galėtų būti paslaugos teikimas – nematerialiojo turto perleidimas, kaip tai suprantama pagal minėtos direktyvos 25 straipsnį. Be to, taip pat neginčytina, kad nagrinėjamas perleidimas buvo atliktas už atlygį, vadovaujantis tos pačios direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktu, nes jis buvo atliktas už atlyginimą ( 30 ).

38.

Todėl manau, kad, jeigu nepadaryta klaidų analizuojant faktines aplinkybes, dėl kurių daryta prielaida, – tai turės vertinti nacionaliniai teismai – toks sandoris, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, turėtų būti laikomas prekės tiekimu už atlygį, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies a punktą, ir bet kuriuo atveju turėtų būti vertinamas kaip PVM objektas pagal minėtą 2 straipsnį.

39.

Be to, PNC iš esmės teigia, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje, negalima teigti, kad reikalavimų perleidėjas vykdė savo „ekonominę veiklą“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 9 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą. Ji tvirtina, kad jos pačios dalyvavimas nagrinėjamame perleidimo sandoryje buvo tik vienkartinis, atsižvelgiant į tai, kad paprastai ji vykdo ne su paskolų sandoriais susijusią veiklą, bet tarpininkavimo nekilnojamojo turto srityje paslaugų teikimo veiklą. Tiek Portugalijos vyriausybė, tiek Komisija atmeta šį argumentą. Pritariu pastarajai nuomonei.

40.

Šiuo klausimu manau, kad, nepriklausomai nuo to, kaip bus kvalifikuojamas ginčijamas sandoris, PNC tikrai turėjo PVM „apmokestinamo asmens“, kuris veikė „kaip toks“, kaip reikalaujama pagal Direktyvą 2006/112 ( 31 ), statusą, nes suinteresuotasis asmuo sudarė šį sandorį vykdydamas savo apmokestinamąją veiklą ( 32 ).

41.

Iš tikrųjų, kaip per teismo posėdį nurodė Komisija, iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad asmuo, kuris jau yra PVM apmokestinamas asmuo dėl įprastinės savo veiklos, turi būti laikomas apmokestinamuoju asmeniu dėl bet kokios kitos retkarčiais vykdomos ekonominės veiklos su sąlyga, kad ši veikla yra veikla, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 9 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą ( 33 ). Todėl manau, kad tai, jog PNC ginčijamą sandorį sudarė išimtine tvarka, neturi reikšmės, jeigu jis yra glaudžiai susijęs su ekonomine veikla, kuri yra šio apmokestinamojo asmens pagrindinė veikla.

42.

Kaip Portugalijos vyriausybė ir Komisija, manau, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas perleidimas faktiškai yra tiesiogiai susijęs su PNC veikla, kurią vykdant teikiamos tarpininkavimo nekilnojamojo turto srityje paslaugos, atsižvelgiant į tai, kad šiuo perleidimu siekiama pakeisti procesinę padėtį procese dėl skolinio reikalavimo, kuris kilo iš sutarties, sudarytos vykdant jos apmokestinamąją ekonominę veiklą, įvykdymo ( 34 ). Taigi manau, kad susijęs sandoris patenka į PVM taikymo sritį ( 35 ).

43.

Būtent atsižvelgiant į šiuos reikšmingų Sąjungos normų išaiškinimo elementus ir atlikus konkrečių pagrindinės bylos aspektų patikrinimą (jį turi atlikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas), šis teismas turės kvalifikuoti nagrinėjamą sandorį, siekiant patvirtinti galimą apmokestinimą PVM, tada nustatyti galimai šiam sandoriui taikytinas neapmokestinimo taisykles.

44.

Atsižvelgiant į kvalifikavimą, kuriuo kaip, mano nuomone, tinkamiausiu turėtų vadovautis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas vertindamas susijusį sandorį, t. y. kad jis laikomas nekilnojamojo turto tiekimu, mažai tikėtina, kad šiuo atveju būtų taikomi Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b ir d punktuose išvardyti neapmokestinimo PVM atvejai. Vis dėlto, siekdamas išsamumo, šiuo klausimu pateiksiu pastabas, kad būtų atsakyta į pateiktą klausimą ir aptartas atvejis, kai šiuo atveju siūlomas kvalifikavimas būtų atmestas, nusprendžiant atitinkamą sandorį laikyti paslaugos teikimu, ir, manau, tai yra prielaida, kurią padarė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, siekdamas suformuluoti savo prejudicinį klausimą.

45.

Prieš pradėdamas aiškinti tiek Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punktą, tiek ir d punktą (atitinkamai 3 ir 4 poskirsniai), pirmiausia nurodysiu priežastis, dėl kurių manau, kad reikia išnagrinėti šias dvi nuostatas (1 poskirsnis), tada priminsiu pagrindinius šiuo klausimu Teisingumo Teismo jurisprudencijoje nurodytus principus (2 poskirsnis).

46.

Galima konstatuoti, kad formaliuoju požiūriu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateiktas klausimas yra susijęs tik su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punkte, kuriame numatyta PVM neapmokestinti sandorių dėl „paskolos suteikimo“, „derybų dėl paskolos“ arba „paskolos priežiūros“, nurodytų neapmokestinimo PVM atveju. Iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą priėmimo matyti, kad šio klausimo tekstas yra visiškai toks pat kaip ir teisinis pagrindas, kuriuo PNC rėmėsi savo kasaciniame skunde ( 36 ). Vis dėlto tokios aplinkybės neužkerta kelio šioje byloje aiškinti kitų minėtos direktyvos nuostatų.

47.

Iš tikrųjų, remiantis suformuota jurisprudencija, kad pateiktų naudingą atsakymą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, Teisingumo Teismui gali tekti atsižvelgti į Sąjungos teisės normas, kurių šis teismas nenurodė savo klausimo formuluotėje. Šiuo atžvilgiu Teisingumo Teismas turi iš visos nacionalinių teismų pateiktos informacijos, ypač iš sprendimo pateikti prašymą priimti prejudicinį sprendimą motyvuojamosios dalies, atrinkti aiškintinus Sąjungos teisės klausimus, atsižvelgdamas į bylos dalyką ( 37 ).

48.

Šiuo atveju, atsižvelgdamas į ginčo, kuris susijęs su ieškiniu dėl priverstinio skolinio reikalavimo vykdymo, pagrindinėje byloje kilmę, manau, kaip ir Komisija ( 38 ), kad Teisingumo Teismas turi išaiškinti ne tik Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punktą, kuris nurodytas prejudiciniame klausime, bet ir tos pačios 1 dalies d punktą, nes reikia priminti, jog pastarajame punkte numatyta, kad PVM neapmokestinami sandoriai, susiję su „skolomis“.

49.

Šiuo klausimu Komisija, manau – pagrįstai, pažymi, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nuomonė, kad šio 135 straipsnio 1 dalies b punktas yra nuostata, kuri gali būti taikoma šiuo atveju, galbūt paaiškinama minėtos 1 dalies formuluote portugalų kalba ( 39 ). Iš tikrųjų, nors daugelyje kitų kalbinių versijų aiškiai išskiriamos šios dalies b punkte nurodytos „paskolos“ nuo jos d punkte nurodytų „skolų“, versijoje portugalų kalba žodis „créditos“ vartojamas tiek minėtame b punkte, tiek ir minėtame d punkte, o tai galėjo sukelti tam tikrą painiavą dėl teisinio pagrindo, kuris gali būti reikšmingas ginčui pagrindinėje byloje ( 40 ).

50.

Todėl net jeigu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas savo prejudiciniame klausime prašo išaiškinti tik Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punktą, manau, kad svarbu taip pat išaiškinti šios 1 dalies d punktą, siekiant nustatyti, ar tokiam sandoriui, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, gali būti taikoma viena iš šių dviejų nuostatų, atsižvelgiant į šiuo klausimu Teisingumo Teismo jurisprudencijoje nurodytus principus.

51.

Reikia pažymėti, kad tuo atveju, jeigu nagrinėjamas sandoris būtų pripažintas nekilnojamojo turto tiekimu, kaip siūlau, galima būtų kelti klausimą, ar minėto 135 straipsnio 1 dalies j ir k punktai, kurie susiję atitinkamai su „pastatų <…> ir žemės, ant kurios jie pastatyti“, tiekimu ir „žemės, kuri nėra užstatyta“, tiekimu ( 41 ), taikomi šiuo atveju, todėl šis sandoris yra neapmokestinamas PVM, kaip paprastai yra šioje srityje ( 42 ). Be to, PNC nurodė šias nuostatas tiek savo kasaciniame skunde prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui, tiek ir savo pastabose Teisingumo Teismui. Vis dėlto, atsižvelgiant į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pateikto klausimo svarbą ir neišsamią informaciją dėl su ginčijamu perleidimu susijusio pastato, kuri pateikta jo nutartyje, nepateiksiu nuomonės dėl šių j ir k punktų išaiškinimo ( 43 ).

52.

Iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos šioje srityje matyti, kad aiškinant Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b ir d punktų nuostatas reikia atsižvelgti į tam tikras šioms nuostatoms bendras taisykles ( 44 ).

53.

Pirma, neginčijama, kad visi šios direktyvos 135 straipsnio 1 dalyje išvardyti neapmokestinimo PVM atvejai yra savarankiškos Sąjungos teisės sąvokos, kurių tikslas – prieštaravimų taikant PVM schemą kiekvienoje valstybėje narėje pašalinimas ir kurios turi būti aiškinamos vienodai, atsižvelgiant į bendros PVM sistemos bendrą kontekstą ir tikslus ( 45 ). Darytina išvada, kad sandoriui gali būti taikomi minėti neapmokestinimo PVM atvejai, neatsižvelgiant į tai, kaip šis sandoris kvalifikuojamas valstybės narės teisės požiūriu, ir neatsižvelgiant į tai, kaip šio sandorio šalys jį pavadino.

54.

Antra, Teisingumo Teismas yra ne kartą priminęs, kad sąvokos, apibrėžiančios minėto 135 straipsnio 1 dalyje numatytus neapmokestinimo PVM atvejus, turi būti aiškinamos siaurai, nes jomis nukrypstama nuo bendro principo, pagal kurį PVM apmokestinamas kiekvienas apmokestinamojo asmens prekių tiekimas ar paslaugos teikimas už atlygį. Vis dėlto jų aiškinimas negali būti toks siauras, kad būtų panaikintas atitinkamų neapmokestinimo PVM veiksnių veiksmingumas ( 46 ).

55.

Trečia, konkrečiai dėl sandorių, kurie neapmokestinami pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b–g punktus, Teisingumo Teismas nusprendė, kad jie nustatomi ne pagal paslaugos teikėją ar jos gavėją, bet pagal teikiamų paslaugų pobūdį. Kitaip tariant, taikant neapmokestinimo PVM atvejį keliama ne sąlyga, kad nagrinėjamą sandorį sudarytų tam tikro pobūdžio įstaiga ar juridinis asmuo, bet sąlyga, kad šis sandoris, atsižvelgiant į pobūdį, būtų finansinis sandoris ( 47 ). Šiuo klausimu Teisingumo Teismas pažymėjo, kad minėtuose b–g punktuose nurodytų sandorių neapmokestinimo PVM atvejų tikslas – visų pirma palengvinti apmokestinamosios vertės ir atskaitomo PVM sumos nustatymą ( 48 ).

56.

Priminus šias pagrindines aiškinimo taisykles, kurios, mano nuomone, yra svarbios šioje byloje, reikia jas pritaikyti, siekiant nustatyti, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamam perleidimo sandoriui gali būti taikomos minėto 135 straipsnio 1 dalies b arba d punktų nuostatos.

57.

Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas Teisingumo Teismo iš esmės siekia išsiaiškinti, ar toks sandoris, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, patenka į sąvokų „paskolos suteikimas“, „derybos dėl paskolos“ ir „paskolos priežiūra“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punktą, taikymo sritį.

58.

Iškart reikia pažymėti, kad, atsižvelgiant į minėtą jurisprudenciją, pagal kurią tokios sąvokos ir iš jų kildinami neapmokestinimo PVM atvejai turi būti vertinami kaip savarankiškos sąvokos ( 49 ), PNC argumentai, grindžiami Portugalijos civiline teise ir sandorio šalių sprendimu ginčijamą sandorį pavadinti „cessão de crédito“ ( 50 ), yra nereikšmingi.

59.

Be to, reikia pažymėti, kad pats prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, jog iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos aiškiai matyti ( 51 ), kad minėtame 135 straipsnio 1 dalies b punkte nurodytas neapmokestinimo PVM atvejis taikomas „nepriklausomai nuo paslaugos teikėjo ar gavėjo pobūdžio, nes [minėtas] neapmokestinimo PVM atvejis nustatytas atsižvelgiant į atitinkamų sandorių, o ne jo šalių pobūdį“ ( 52 ). Tuo remdamasis jis pagrįstai prieina prie išvados, kad atitinkamas neapmokestinimo PVM atvejis gali būti taikomas šioje nuostatoje nurodytiems sandoriams net tuo atveju, jei šiuos sandorius sudaro ne finansų institucijos, o kiti subjektai ( 53 ).

60.

Kita vertus, dėl specifinio ginčijamo sandorio pobūdžio šiam teismui kyla abejonių dėl minėto b punkto taikymo šiuo atveju. Jis nurodo, kad tai „procesinės padėties nagrinėjant ieškinį dėl teismo sprendimu pripažinto skolinio reikalavimo įvykdymo perleidimas už atlygį“ ( 54 ). Jis laikosi nuomonės, kad iki šiol Teisingumo Teismas yra sprendęs tik dėl atvejų, susijusių su „paskolų / finansavimo, kaip tai suprantama įprastai, suteikimo (t. y. susijusių su palūkanomis, paskola arba finansavimu)“.

61.

Iš tikrųjų, nors Teisingumo Teismas nėra vertinęs tokio atvejo, koks nagrinėjamas pagrindinėje byloje, jis vis dėlto daug kartų yra priėmęs sprendimą dėl Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punkto taikymo sandoriams dėl „paskolos suteikimo“, kaip tai suprantama įprastai, t. y. tokiems sandoriams, pagal kuriuos tam tikra pinigų suma suteikiama kaip paskola, grąžintina suėjus nustatytam terminui ir, galimai, nustatant palūkanas ( 55 ). Be to, į šią sąvoką Teisingumo Teismas jau įtraukė kiek neįprastų elementų, pripažinęs, kad tiekėjo patvirtintas turto pirkimo kainos mokėjimo atidėjimas už tai mokant palūkanas gali būti laikomas paskolos suteikimu, jeigu palūkanų mokėjimas yra ne atlygis už prekių tiekimą ar paslaugų suteikimą, bet atlygis už šią paskolą ( 56 ). Šiuo atveju, kaip ir Portugalijos vyriausybė ir Komisija, manau, kad atitinkamo apmokestinamojo asmens, t. y. PNC, atliktu perleidimu akivaizdžiai nesiekiama nei suteikti paskolos, kaip tai suprantama įprastai, nei atidėti mokėjimo už prekės įsigijimą.

62.

Dėl sąvokos „„derybos“ dėl paskolos“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punktą, Teisingumo Teismas nusprendė, kad ji susijusi su tarpininko, kuris už atlygį teikia tarpininkavimo paslaugą, kurios tikslas – pasirūpinti, kad dvi šalys sudarytų sutartį dėl finansinio produkto, kai pats derybininkas nėra sutarties šalis ir asmeniškai nėra suinteresuotas jos turiniu, veikla ( 57 ). Pritariu Portugalijos vyriausybės nuomonei, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamas sandoris, kuris susijęs su tiesiogiai susijusio apmokestinamojo asmens atliktu perleidimu savo kontrahentui, jokiu atžvilgiu neatitinka šios sąvokos.

63.

Galiausiai, kalbant apie sąvoką „paskolos priežiūra“, kaip tai suprantama pagal minėtą b punktą, reikia pažymėti, kad šiame punkte aiškiai nurodyta, kad tokia veikla neapmokestinama PVM tuo atveju, jei ją vykdo paskolą suteikęs asmuo. Manau, Portugalijos vyriausybė pagrįstai tvirtina, jog galima teigti, kad šioje sąvokoje kalbama apie veiklą, kurią vykdant atliekamos tokios užduotys kaip šio apmokestinamojo asmens klientams suteiktų paskolų analizė, priežiūra ar pelningumo užtikrinimas ( 58 ), o taip tikrai nėra šioje byloje nagrinėjamos veiklos atveju.

64.

Todėl manau, kad toks sandoris, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, tikrai nėra vienas iš finansinių sandorių, susijusių su „paskolomis“, kurioms taikomi neapmokestinimo PVM atvejai, kurie išvardyti Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b punkte.

65.

Atsižvelgiant į ginčo pagrindinėje byloje dalyką, reikia išnagrinėti, ar sandoriui, dėl kurio kilo ginčas, gali būti taikomi neapmokestinimo PVM atvejai, išvardyti Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies d punkte, dėl to, kad tai yra sandoris, susijęs su „skolomis“, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, kuris vis dėlto nėra „skolų išieškojimas“, kuriam, kaip aiškiai nurodyta, netaikomas neapmokestinimas pagal minėtą d punktą in fine.

66.

Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad laikydamasis nurodytų aiškinimo taisyklių ( 59 ) Teisingumo Teismas ne kartą yra nusprendęs, kad siekiant nustatyti, ar sandoris gali būti neapmokestintas PVM pagal šio 135 straipsnio 1 dalies d punktą, reikia atsižvelgti į konkrečias sandorio sudarymo aplinkybes, o ne į atitinkamus asmenis ir išnagrinėti, ar jis atlieka tokioms paslaugoms būdingas ir esmines vienos iš finansinių paslaugų, kurios numatytos šiame d punkte, funkcijas ( 60 ). Kita vertus, mano žiniomis Teisingumo Teismas nėra aiškiai apibrėžęs sąvokos „skola“, kaip suprantama pagal šią nuostatą.

67.

Reikia pažymėti, kad nors tekste, kuriuo minėtos 1 dalies d punktas perkeltas į Portugalijos teisę, nevartojamas žodžiui „skol[os]“ ( 61 ), kuris šioje Sąjungos nuostatoje pavartotas po žodžio „pervedim[ai]“, visiškai lygiavertis žodis, tai savaime neužkerta kelio taikyti šį d punktą tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje, nes jame nurodytos sąvokos aiškinamos savarankiškai ( 62 ), ir atitinkama nacionalinė nuostata turi būti aiškinama laikantis Sąjungos teisės ( 63 ).

68.

Vis dėlto net ir tuo atveju, jei, priešingai, nei siūlau, pagrindinėje byloje nagrinėjamas sandoris apmokestinimo PVM požiūriu būtų laikomas paslaugos, susijusios su teisių į nematerialųjį turtą perleidimu, teikimu, tokio sandorio dalykas būtų ne teisė į skolinį reikalavimą ( 64 ), bet teisės į nekilnojamąjį turtą ( 65 ). Kitaip tariant, negalima manyti, jog atitinkamas sandoris atitinka tokiai finansinei paslaugai kaip „sandoriai <…> dėl <…> skolų“, kaip tai suprantama pagal minėtą d punktą, būdingas esmines funkcijas.

69.

Taip pat kalbant apie išimtį, susijusią su „skolų išieškojim[u]“, nurodytu Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies d punkte, iš Teisingumo Teismo jurisprudencijos matyti, kad atsižvelgiant į tai, jog ši sąvoka yra taisyklės, kuria nukrypstama nuo bendro PVM taikymo, išimtis, ji turi būti aiškinama plačiai. Taigi, kai apmokestinamasis asmuo už atlygį teikia paslaugą, kurios tikslas – užtikrinti, kad būtų sumokėtos skolos jo klientui, taip iš jo perimant veiksmus ir rizikas, kurie susiję su tuo, kad skolininkas nesumokės, šiam apmokestinamajam asmeniui negali būti taikomas minėtoje nuostatoje nurodytas neapmokestinimo PVM atvejis ( 66 ).

70.

Šiuo atveju, net darant prielaidą, kad ginčijamas sandoris galėtų būti laikomas paslaugos teikimu bet kokiu atveju susijusio apmokestinamojo asmens, t. y. PNC, atliktas perleidimas tikrai negali būti laikomas mokama paslauga, kuria siekiama išieškoti skolą jos kontrahentui Starplant ( 67 ), kad šiam perleidimui būtų taikoma minėto d punkto gale nurodyta išimtis.

71.

Todėl manau, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies b ir d punktai turi būti aiškinami taip, kad tokiam sandoriui, kaip nagrinėjamas pagrindinėje byloje, netaikomas nė vienas iš jų.

72.

Atsižvelgdamas į visa tai, kas išdėstyta, siūlau Teisingumo Teismui į Supremo Tribunal Administrativo (Aukščiausiasis administracinis teismas, Portugalija) pateiktą prejudicinį klausimą atsakyti taip:

2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 135 straipsnio 1 dalies b ir d punktai turi būti aiškinami taip, kad minėtuose b ir d punktuose išvardyti sandorių, atitinkamai susijusių su paskolos suteikimu, derybomis dėl paskolos ir suteiktos paskolos priežiūra ir skoliniais reikalavimais, neapmokestinimo pridėtinės vertės mokesčiu atvejai netaikomi tokiam sandoriui, koks nagrinėjamas pagrindinėje byloje, kuriuo siekiama, kad apmokestinamasis asmuo trečiajam asmeniui už šio asmens sumokamą atlygį perleistų savo procesinę padėtį vykdomojoje byloje dėl skolinio reikalavimo, kuria siekiama įvykdyti teismo sprendimu pripažintą skolinį reikalavimą, kurio įvykdymas buvo užtikrintas teisėmis į nekilnojamąjį turtą, kuris jai buvo parduotas aukciono būdu.