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SCHLUSSANTRÄGE DES GENERALANWALTS

YVES BOT

vom 2. Mai 2019(1)

Rechtssache C-42/18

Finanzamt Trier

gegen

Cardpoint GmbH als Rechtsnachfolgerin der Moneybox Deutschland GmbH

(Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs [Deutschland])

„Vorlage zur Vorabentscheidung – Steuerrecht – Mehrwertsteuer – Sechste Richtlinie 77/388/EWG – Befreiungen – Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 – Zahlungsverkehr – Umsätze im Zahlungsverkehr – Begriffe – Bargeldabhebung an einem Geldausgabeautomaten – Dienstleistung, die ein Unternehmen einer Bank im Rahmen der Auslagerung des Betriebs von Geldausgabeautomaten erbringt“






I.      Einleitung

1.        Mit dem vorliegenden Ersuchen um Vorabentscheidung, das auf die Weigerung des Finanzamts Trier (Deutschland)(2) zurückgeht, der Cardpoint GmbH(3) eine Steuerbefreiung für eine Dienstleistung zu gewähren, die sie einer Bank im Rahmen des Betriebs von Geldausgabeautomaten erbracht hat, bittet der Bundesfinanzhof (Deutschland) den Gerichtshof um die Auslegung von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG(4).

2.        Nach dieser Bestimmung sind u. a. Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr von der Mehrwertsteuer befreit.

3.        Wenngleich der Gerichtshof eine Auslegung dieser Bestimmung bereits vorgenommen hat, wird er doch im vorliegenden Fall darum ersucht, dies in einem besonderen Kontext zu tun. Er soll nämlich klären, ob Dienstleistungen, die im Zusammenhang mit dem Betrieb von Geldausgabeautomaten den Banken erbracht werden, die diese Automaten betreiben, als Umsätze im Zahlungsverkehr von der Mehrwertsteuer befreit werden können. In einem Umfeld, in dem die Banken den Betrieb von Geldausgabeautomaten zunehmend outsourcen, dürfte die Auslegung, die der Gerichtshof vornehmen wird, weitreichende Auswirkungen auf die Erbringer derartiger Dienstleistungen haben.

4.        In den vorliegenden Schlussanträgen werde ich darlegen, aus welchen Gründen ich der Auffassung bin, dass die Tätigkeiten, die ein Drittunternehmen im Rahmen der Auslagerung durch eine Bank im Zusammenhang mit dem Betrieb von Geldausgabeautomaten ausübt – und die darin bestehen, dass es funktionsfähige Geldausgabeautomaten aufstellt, diese mit Bargeld befüllt sowie mit Hard- und Software zum Einlesen der Geldkartendaten versieht, dass es Autorisierungsanfragen wegen Bargeldabhebungen an die Bank weiterleitet, die die benutzte Geldkarte ausgegeben hat, und dass es einen Datensatz über die Geldausgabe generiert –, nicht unter die Steuerbefreiung gemäß Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie fallen.

II.    Rechtlicher Rahmen

A.      Sechste Richtlinie

5.        Art. 2 der Sechsten Richtlinie bestimmt:

„Der Mehrwertsteuer unterliegen:

1.      Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt;

…“

6.        Abschnitt X dieser Richtlinie sieht Befreiungen von der Mehrwertsteuer vor, die von den Mitgliedstaaten zu gewähren sind. In diesem Rahmen sieht Art. 13 Teil B Buchst. d Nrn. 3 und 4 Folgendes vor:

„Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsbestimmungen befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer:

…

d)      die folgenden Umsätze:

…

3.      die Umsätze – einschließlich der Vermittlung – im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Forderungen, Schecks und anderen Handelspapieren, mit Ausnahme der [Einziehung] von Forderungen,

4.      die Umsätze – einschließlich der Vermittlung –, die sich auf Devisen, Banknoten und Münzen beziehen, die gesetzliches Zahlungsmittel sind, mit Ausnahme von Sammlerstücken einschließlich der Banknoten; als Sammlerstücke gelten Münzen aus Gold, Silber oder anderem Metall sowie Banknoten, die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden oder die von numismatischem Interesse sind“.

B.      Deutsches Recht

7.        Nach § 4 Nr. 8 Buchst. d des Umsatzsteuergesetzes sind steuerfrei „die Umsätze und die Vermittlung der Umsätze im Einlagengeschäft, im Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr und das Inkasso von Handelspapieren“.

III. Sachverhalt des Ausgangsrechtsstreits und Vorlagefrage

8.        Aufgrund eines Vertrags mit einer Bank erbrachte Cardpoint Dienstleistungen beim Betrieb von Geldausgabeautomaten. Konkret stellte Cardpoint funktionsfähige Geldausgabeautomaten mit Soft- und Hardware, die mit dem Logo der Betreiberbank versehen waren, an den vorgesehenen Standorten auf und war für den ordnungsgemäßen Betrieb der Automaten verantwortlich. Zu diesem Zweck hatte sie zunächst das von dieser Bank zur Verfügung gestellte Bargeld zu transportieren und die Automaten damit zu befüllen. Sodann musste sie in den betreffenden Automaten Hardware sowie eine für ihren ordnungsgemäßen Betrieb notwendige Software installieren. Schließlich beriet sie zum laufenden Betrieb der Automaten.

9.        Bei der Benutzung eines Geldausgabeautomaten zum Geldabheben wurden bestimmte Daten der in den Automaten eingeführten Geldkarte mittels einer speziellen Software gelesen. Zunächst prüfte Cardpoint diese Daten und versandte auf elektronischem Weg eine Autorisierungsnachricht über die vom Karteninhaber gewünschte Transaktion an die Bank-Verlag GmbH(5). Sodann leitete der Bank-Verlag die Autorisierungsanfrage an den Bankenverbund weiter, der sie wiederum an die Bank weiterleitete, die die betreffende Geldkarte ausgegeben hatte. Diese Bank prüfte die Deckung des Kundenkontos und leitete eine entsprechende Genehmigung oder Ablehnung der Anfrage über dieselbe Kette zurück. Nach Erhalt der Antwort generierte Cardpoint einen Datensatz über den gesamten Vorgang der Geldabhebung; im Genehmigungsfall führte sie die gewünschte Geldausgabe durch und erzeugte einen Datensatz über die Geldausgabe. Diesen Datensatz übersandte sie schließlich als Buchungsinstruktion an ihre Vertragspartnerin, d. h. an die Bank, die den fraglichen Geldausgabeautomaten betrieb. Diese Bank spielte die Datensätze unverändert in das System der Deutschen Bundesbank(6) ein. Cardpoint generierte zudem einen unveränderbaren Tages-Datenträger, der alle Transaktionen des jeweiligen Tages enthielt; diesen reichte sie ebenfalls bei der BBK ein.

10.      Die Einspielung in das System der BBK erfolgte durch die Banken selbst, da nur Banken Zahlungsverkehrskonten bei der BBK unterhalten können. Aufgrund dieser Einspielung konnten der Anspruch der Bank, die den fraglichen Geldausgabeautomaten betrieb, gegenüber der jeweiligen Bank des Geldautomatenbenutzers auf Erstattung des ausgezahlten Geldbetrags sowie die hierfür anfallenden Gebühren rechtlich bindend festgeschrieben werden. Mit der Einspielung der Daten wurde darüber hinaus die Verrechnung über die Auszahlung, zuzüglich eventuell anfallender Gebühren für die Nutzung des Geldautomaten, unmittelbar zwischen der den Automaten betreibenden Bank und der die Karte des Kunden ausstellenden Bank gebucht.

11.      Am 7. Februar 2007 reichte Cardpoint mit der Begründung, dass die erbrachten Leistungen von der Umsatzsteuer befreit seien, eine geänderte Umsatzsteuerjahreserklärung für das Jahr 2005 ein und beantragte eine Änderung der bestehenden Steuerfestsetzung.

12.      Diesen Antrag lehnte das Finanzamt ab; das Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Deutschland) gab jedoch der dagegen gerichteten Klage von Cardpoint statt.

13.      Das Finanzamt legte Revision zum vorlegenden Gericht ein, das das Revisionsverfahren bis zur Verkündung des Urteils Bookit aussetzte.

14.      Das vorlegende Gericht stellt fest, nach diesem Urteil gelte die Steuerfreiheit für Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr nicht für eine als „Abwicklung von Debit- oder Kreditkartenzahlungen“ bezeichnete Dienstleistung, die von einem Steuerpflichtigen erbracht werde, wenn eine Person über ihn mittels Debit- oder Kreditkarte eine Kinokarte erwerbe, die er im Namen und für Rechnung eines anderen Unternehmens verkaufe. Das vorlegende Gericht fragt sich, ob dies auch für die von Cardpoint erbrachten Leistungen gilt.

15.      Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts handelt es sich bei den von Cardpoint erbrachten Leistungen um technische und administrative Schritte, die es ermöglichten, Bargeld von Geldausgabeautomaten abzuheben, da sie Unterstützungsleistungen darstellten, die den Leistungen in der Rechtssache ähnlich seien, in der das Urteil Bookit ergangen sei, und da Cardpoint die in einem Autorisierungscode enthaltenen Weisungen nur technisch umsetze.

16.      In diesem Zusammenhang hebt das vorlegende Gericht die Ähnlichkeiten zwischen dem Sachverhalt im Ausgangsverfahren und dem Sachverhalt in der Rechtssache hervor, in der das Urteil Bookit ergangen sei. So erhebe Cardpoint Daten von der Geldkarte des jeweiligen Kontoinhabers und veranlasse die Weiterleitung dieser Daten an die Bank, die die Geldkarte ausgegeben habe. Auch sei Cardpoint nicht für die Prüfung und Freigabe einzelner Aufträge verantwortlich, da sie die gewünschte Geldausgabe nur durchführe, nachdem sie von der Bank, die die Geldkarte ausgegeben habe, die Genehmigung dafür erhalten habe.

17.      Das vorlegende Gericht weist allerdings darauf hin, dass es im Urteil Bookit um Kauf- und Verkaufsgeschäfte gegangen sei, während die Leistungen im vorliegenden Fall auf Geldauszahlungen durch Geldausgabeautomaten ausgerichtet seien; dieser Unterschied rechtfertige es aber nicht, die von Cardpoint erbrachten Leistungen mehrwertsteuerrechtlich anders zu beurteilen, denn in beiden Fällen bestehe die Leistung im Wesentlichen aus einem Austausch von Informationen sowie aus einer technischen und administrativen Unterstützung.

18.      Das vorlegende Gericht wirft daraufhin die Frage nach der Bedeutung des Umstands auf, dass es im Urteil Bookit um einen gesonderten Kinokartenkaufvertrag gegangen sei, an dem es im vorliegenden Fall fehle.

19.      Das vorlegende Gericht erwähnt schließlich zwei Umstände, die gegen eine Steuerbefreiung sprächen. So sei ebenso wie im Urteil Bookit das Entgelt der Dienstleistung leicht zu bestimmen. Außerdem könnten die Leistungen von Cardpoint deshalb als Unterstützungsleistungen technischer Art betrachtet werden, weil die Tätigkeiten von Cardpoint in einem bloßen Informationsaustausch mit Vollzug einer von der Bank getroffenen Freigabeentscheidung beständen. Denn Cardpoint erstelle nur Datensätze, die sie dann in das Bankensystem als Buchungsbefehl überspiele.

20.      Unter diesen Umständen hat der Bundesfinanzhof das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Sind technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für eine einen Geldautomaten betreibende Bank und deren Bargeldauszahlungen mit Geldautomaten erbringt, nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie steuerfrei, wenn gleichartige technische und administrative Schritte, die ein Dienstleistungserbringer für Kartenzahlungen beim Verkauf von Kinokarten erbringt, gemäß dem Urteil Bookit nach dieser Bestimmung nicht steuerfrei sind?

IV.    Rechtliche Würdigung

21.      Das vorlegende Gericht ersucht den Gerichtshof im Kern, zu klären, ob die Tätigkeiten von Cardpoint, die darin bestehen, funktionsfähige Geldausgabeautomaten aufzustellen, diese mit Bargeld zu befüllen sowie mit Hard- und Software zu versehen, Autorisierungsanfragen wegen Bargeldabhebungen an die Bank weiterzuleiten, die die benutzte Geldkarte ausgegeben hat, die Geldausgabe durchzuführen und einen Datensatz über die Geldausgabe zu generieren, unter den Begriff des gemäß Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie von der Mehrwertsteuer befreiten „Umsatzes im Zahlungsverkehr“ fallen.

22.      Aus der Vorlagefrage und dem Vorlagebeschluss ergibt sich, dass das mit dem Ausgangsrechtsstreit befasste Gericht wissen möchte, ob die vom Gerichtshof im Urteil Bookit vorgenommene Auslegung – wonach die für Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr vorgesehene Steuerbefreiung nicht für eine als „Abwicklung von Debit- oder Kreditkartenzahlungen“ bezeichnete Dienstleistung gilt, die von einem Steuerpflichtigen erbracht wird, wenn eine Person über ihn mittels Debit- oder Kreditkarte eine Kinokarte erwirbt, die er im Namen und für Rechnung eines anderen Unternehmens verkauft – auf den vorliegenden Fall anwendbar ist.

23.      Bevor ich mich der Prüfung zuwende, ob die dem Urteil Bookit zu entnehmende Lösung auf die Dienstleistungen übertragbar ist, die Cardpoint den Banken gegenüber erbringt, die die Geldausgabeautomaten betreiben, halte ich mehrere Vorbemerkungen für angebracht.

24.      Erstens weise ich darauf hin, dass Dienste, mit denen Barabhebungen von einem Zahlungskonto ermöglicht werden, Zahlungsdienste im Sinne des Unionsrechts darstellen(7), weshalb die Abhebung an einem Geldausgabeautomaten eine Zahlung ist.

25.      Zweitens erinnere ich daran, dass nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs Erwägungen zum Begriff „Überweisungsverkehr“ auch für Umsätze gelten, die den „Zahlungsverkehr“ betreffen(8), so dass sie für die Zwecke der in Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Befreiung gleich behandelt werden(9).

26.      Drittens weise ich darauf hin, dass nach gefestigter Rechtsprechung die in Art. 13 der Sechsten Richtlinie vorgesehenen Steuerbefreiungen autonome unionsrechtliche Begriffe sind, die eine von Mitgliedstaat zu Mitgliedstaat unterschiedliche Anwendung des Mehrwertsteuersystems verhindern sollen(10), und dassdie zur Umschreibung dieser Steuerbefreiungen verwendeten Begriffe eng auszulegen sind, da diese Befreiungen Ausnahmen von dem allgemeinen Grundsatz darstellen, dass jede Dienstleistung, die ein Steuerpflichtiger gegen Entgelt erbringt, der Mehrwertsteuer unterliegt(11).

27.      Was die Frage betrifft, ob die dem Urteil Bookit zu entnehmende Lösung auf die im Ausgangsverfahren streitigen Tätigkeiten von Cardpoint übertragen werden kann, so muss herausgestellt werden, auf welches Kriterium der Gerichtshof in diesem Urteil abgestellt hat, um zwischen den von der Mehrwertsteuer befreiten Leistungen und den davon nicht befreiten Leistungen zu differenzieren.

28.      In diesem Kontext bin ich wie Cardpoint der Ansicht, dass der Gerichtshof in diesem Urteil nicht von seiner früheren Rechtsprechung abgewichen ist.

29.      Der Gerichtshof hat festgestellt, dass die in jener Rechtssache in Rede stehenden Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Abwicklung der Kartenzahlung nicht von der Steuer befreit werden könnten, da sie weder für sich allein noch zusammengenommen als Verwirklichung einer spezifischen und wesentlichen Funktion eines Zahlungs- oder Überweisungsvorgangs im Sinne des Unionsrechts anzusehen seien(12).

30.      Insoweit hat der Gerichtshof vor allem darauf hingewiesen, dass der Erbringer dieser Dienstleistungen weder selbst unmittelbar Belastungen und/oder Gutschriften auf den betreffenden Konten oder Umbuchungen zwischen ihnen vorgenommen noch eine solche Belastung oder Gutschrift angeordnet habe. Auch habe der Erbringer dieser Dienstleistungen nicht die Verantwortung für die Vornahme der rechtlichen und finanziellen Veränderungen, die das Vorliegen eines von der Steuer befreiten Überweisungs- oder Zahlungsumsatzes charakterisierten, übernommen(13).

31.      In seiner jüngsten Rechtsprechung hat der Gerichtshof diesen Ansatz bestätigt.

32.      In seinem Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592), hat der Gerichtshof entschieden, für die Frage, ob ein Vorgang unter die für Umsätze im Überweisungs- oder Zahlungsverkehr vorgesehene Steuerbefreiung falle, seien die funktionellen Aspekte entscheidend. Eine Erbringung von Dienstleistungen könne daher nur als „Umsatz im Überweisungsverkehr“ oder „Umsatz im Zahlungsverkehr“ eingestuft werden, wenn sie die spezifischen und wesentlichen Funktionen solcher Überweisungen bzw. Zahlungen insofern erfülle, als sie die Übertragung von Geldern bewirke und zu rechtlichen und finanziellen Änderungen führe, die diese Übertragung verwirklichten. Eine Erbringung von Dienstleistungen müsse daher, um von der Steuer befreit werden zu können, die rechtlichen und finanziellen Änderungen bewirken, die die Übertragung einer Geldsumme auszeichneten(14).

33.      Der Gerichtshof hat weiter entschieden, um zwischen den im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie steuerbefreiten Dienstleistungen und der Erbringung rein materieller, technischer oder administrativer Leistungen zu unterscheiden, sei insbesondere der Umfang der Verantwortung des in Rede stehenden Dienstleistungserbringers zu untersuchen und namentlich zu prüfen, ob diese Verantwortung auf technische Aspekte beschränkt sei oder sich auf die spezifischen und wesentlichen Funktionen erstrecke, die die Umsätze auszeichneten(15).

34.      Zur Charakterisierung der von der Mehrwertsteuer befreiten Leistungen als Umsätze im Überweisungs- oder Zahlungsverkehr stellt der Gerichtshof konkret insbesondere auf die Art der erbrachten Dienstleistung dergestalt ab, dass eine Dienstleistung zum Bereich der Finanzgeschäfte gehören muss, um von der Steuer befreit werden zu können(16). Es muss also anhand eines funktionellen Kriteriums geprüft werden, ob die Dienstleistung die spezifischen und wesentlichen Funktionen solcher Überweisungen oder Zahlungen insofern erfüllt, als sie die Übertragung von Geldern bewirkt und zu rechtlichen und finanziellen Änderungen führt, die diese Übertragung verwirklichen. Was die anderen in Betracht gezogenen Umstände anbelangt, so kann der Gerichtshof auch den Umfang der vom Dienstleistungserbringer übernommenen Verantwortung prüfen.

35.      In Anbetracht der bisherigen Rechtsprechung gibt es meines Erachtens keinen Grund, warum der Gerichtshof hinsichtlich der von Cardpoint erbrachten Dienstleistungen von der Lösung abweichen sollte, die er im Urteil Bookit gewählt hat(17).

36.      In Bezug auf das funktionelle Kriterium weise ich vorab darauf hin, dass Cardpoint in ihren Erklärungen selbst eingeräumt hat, dass nach dem Urteil Bookit die Erfassung der Geldkartendaten des Benutzers des Geldausgabeautomaten, die Weiterleitung und die Überprüfung dieser Daten sowie die Durchführung der vom Karteninhaber gewünschten Transaktion nach Erhalt der Autorisierungsnachricht seitens der die Karte ausstellenden Bank nicht unter die Steuerbefreiung fallen könnten.

37.      Ich bin ebenfalls dieser Ansicht. Es ist nämlich offensichtlich, dass keine dieser Tätigkeiten – ebenso wenig wie der Transport des Geldes, die Befüllung der Geldausgabeautomaten, die Installation und Pflege der für den Betrieb der Automaten notwendigen Software sowie die von Cardpoint durchgeführte Beratung zum laufenden Betrieb der Automaten – die Übertragung eines Geldbetrags bewirkt und zu rechtlichen und finanziellen Änderungen führt, die diese Übertragung verwirklichen oder charakterisieren.

38.      Ganz allgemein bin ich der Auffassung, dass dies für sämtliche Tätigkeiten von Cardpoint – für sich allein oder zusammengenommen – im Rahmen des Betriebs eines Geldausgabeautomaten gilt, da sie als „materielle, technische oder administrative Leistungen“ zu qualifizieren sind.

39.      So geht aus den in den Nrn. 8 bis 10 der vorliegenden Schlussanträge erwähnten Angaben des vorlegenden Gerichts hervor, dass Cardpoint bei der von ihr erbrachten Dienstleistung, wie die deutsche Regierung betont hat, nicht selbst unmittelbar Belastungen oder Gutschriften auf einem Konto oder Umbuchungen zwischen den Konten des Inhabers der für die Abhebung verwendeten Geldkarte vorgenommen hat(18). In der Tat leitet Cardpoint die Kartendaten des Benutzers sowie die Autorisierungsanfrage wegen der vom Benutzer gewünschten Abhebung weiter, führt die Transaktion im Sinne einer physischen Auszahlung des Bargelds jedoch nur im Genehmigungsfall durch.

40.      Außerdem spielt nur die Bank, die den Geldausgabeautomaten betreibt, die Datensätze in das System der BBK ein. Der unveränderbare Tages-Datenträger, der alle von Cardpoint erstellten Transaktionen des jeweiligen Tages enthält und bei der BBK eingereicht wird, dient der Information der BBK über die erfolgten genehmigten Transaktionen, weshalb nicht angenommen werden kann, dass er die spezifischen und wesentlichen Funktionen einer Zahlung erfülle.

41.      Daher stellt die von Cardpoint erbrachte Dienstleistung keinen Vorgang dar, der die Übertragung von Geldern bewirkt und zu rechtlichen und finanziellen Änderungen führt; es handelt sich vielmehr um eine materielle, technische oder administrative Leistung, da sie weder eine effektive oder potenzielle Übertragung des Eigentums an den betreffenden Geldern bewirkt noch die spezifischen und wesentlichen Funktionen einer solchen Übertragung erfüllt.

42.      Diese Beurteilung wird durch das auf die Besonderheit der Tätigkeiten von Cardpoint gestützte Vorbringen nicht entkräftet.

43.      Dies gilt für das Argument, mit dem darauf verwiesen wird, dass Cardpoint die physische Geldausgabe durchführe und das Bargeld an den Benutzer des Geldausgabeautomaten auszahle.

44.      Wie die deutsche Regierung hervorgehoben hat, überträgt nämlich die Bank und nicht Cardpoint das Eigentum an dem Bargeld auf den Benutzer des Geldausgabeautomaten.

45.      Ebenso wie die deutsche Regierung meine ich, dass es allein auf das rechtliche Eigentum, nicht aber auf den physischen Besitz an dem Bargeld ankommt. Zwar hat die von Cardpoint erbrachte Leistung zweifellos die physische Übertragung des Bargelds zur Folge; der Übergang des rechtlichen Eigentums an dem Bargeld hängt jedoch von der Genehmigung der die Karte ausstellenden Bank und dann von der buchmäßigen Erfassung der Transaktion ab. In diesem Punkt beschränkt sich die Leistung von Cardpoint aber auf die Weiterleitung der Auszahlungsanfrage des Kunden und die technische Umsetzung der Auszahlung.

46.      Es ist insoweit ohne Bedeutung, wenn die Tätigkeiten von Cardpoint im Rahmen des Betriebs von Geldausgabeautomaten für die Banken einer Gesamtbetrachtung unterzogen werden. Zwar haben die Banken, die die Geldausgabeautomaten betreiben, ein ganz erhebliches Outsourcing vorgenommen, und Cardpoint erbringt eine besonders umfangreiche Dienstleistung.

47.      Der Normzweck von Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie verlangt jedoch keine quantitative, sondern eine auf der Art der Leistungen beruhende funktionelle und qualitative Vorgehensweise. Mit anderen Worten, der Umstand, dass Cardpoint ihre Dienste als Paketlösung anbietet, ist irrelevant, wenn keine der in diesem Gesamtpaket ausgeübten Tätigkeiten die Übertragung von Geldern bewirkt und zu rechtlichen und finanziellen Änderungen führt, die diese Übertragung verwirklichen oder charakterisieren.

48.      Zwar stimme ich insoweit mit Cardpoint darin überein, dass einige ihrer Tätigkeiten für die im Ausgangsverfahren streitigen Zahlungsvorgänge unerlässlich sind(19); dieses Merkmal reicht jedoch für eine Mehrwertsteuerbefreiung der von ihr erbrachten Dienstleistung nicht aus.

49.      Der Gerichtshof hat nämlich bereits klargestellt, dass sich wegen der engen Auslegung der Mehrwertsteuerbefreiungen aus dem bloßen Umstand, dass eine Dienstleistung für die Bewirkung eines befreiten Umsatzes unerlässlich ist, nicht die Befreiung dieser Dienstleistung herleiten lässt(20).

50.      Der Umstand, dass Cardpoint im Rahmen der Auslagerung des Betriebs von Geldausgabeautomaten durch eine Bank tätig wird, reicht im Übrigen nicht aus, um eine analoge Anwendung der Rechtsprechung des Gerichtshofs zu Art. 148 der Mehrwertsteuerrichtlinie zu rechtfertigen, mit der sich der Gerichtshof dafür ausgesprochen hat, dass die in diesem Artikel vorgesehene Steuerbefreiung auf Leistungen angewandt werden kann, die von im eigenen Namen handelnden Mittelspersonen oder von Unterauftragnehmern erbracht werden(21).

51.      Die Besonderheiten und spezifischen Zielsetzungen einer jeden Mehrwertsteuerbefreiung erlauben es nach meinem Dafürhalten nämlich nicht, allein deshalb, weil Cardpoint eine Dienstleistung im Rahmen der Auslagerung des Betriebs von Geldausgabeautomaten erbringt, eine analoge Anwendung vorzunehmen.

52.      Auch soweit Cardpoint geltend macht, dass sie für die Betriebsbereitschaft der Geldautomaten verantwortlich sei und daher für alle möglichen Funktionsstörungen, wie z. B. zu geringe oder zu hohe Auszahlungen, durch kriminelle Aktivitäten Dritter verursachte Schäden, fehlerhafte Montage der Automaten oder irrtümliche Buchungsbefehle, haften müsse, überzeugt mich dieses Vorbringen nicht.

53.      In diesem Zusammenhang erinnere ich daran, dass der Umfang der Verantwortung des Dienstleistungserbringers zu untersuchen und namentlich zu prüfen ist, ob diese Verantwortung auf technische Aspekte beschränkt ist oder sich auf spezifische und wesentliche Funktionen der Umsätze erstreckt(22).

54.      Die von Cardpoint angeführten Umstände belegen zwar, dass Cardpoint gegenüber der Bank, die den Geldausgabeautomaten betreibt, für Funktionsstörungen dieses Automaten einzustehen hat; sie beweisen aber vor allem, dass Cardpoint keinerlei Verantwortung hinsichtlich der mit einem Zahlungsvorgang zusammenhängenden rechtlichen und finanziellen Änderungen übernimmt.

55.      Da die Geldausgabe an den Benutzer eines solchen Automaten keine wesentliche und spezifische Funktion einer Zahlung darstellt, kann insbesondere der Umstand, dass Cardpoint gegenüber der Bank, die den Automaten betreibt, für zu geringe oder zu hohe Auszahlungen haftet, nicht bewirken, dass sich ihre Verantwortung auf die spezifischen und wesentlichen Funktionen des Zahlungsvorgangs erstreckt.

56.      Kurz gesagt, da Cardpoint sich darauf beschränkt, technische und administrative Dienste zu erbringen, kann diese Dienstleistung nicht nach Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie von der Mehrwertsteuer befreit werden.

57.      Schließlich stehen meiner Auffassung nicht die Ziele entgegen, die mit der in dieser Vorschrift vorgesehenen Steuerbefreiung verfolgt werden und die darin bestehen, die mit der Bestimmung der Bemessungsgrundlage und der Höhe der abzugsfähigen Mehrwertsteuer verbundenen Schwierigkeiten zu mindern sowie eine Erhöhung der Kosten des Verbraucherkredits zu verhindern(23).

58.      Da die Bemessungsgrundlage der von Cardpoint erbrachten Dienstleistung vor allem im Hinblick auf die Abrechnung dieser Leistung leicht bestimmbar ist, kann das erste Ziel ihre Befreiung von der Mehrwertsteuer nicht rechtfertigen.

59.      Da das zweite Ziel im vorliegenden Fall irrelevant ist, kann es eine Steuerbefreiung der von Cardpoint erbrachten Dienstleistung ebenfalls nicht rechtfertigen. Dazu trägt Cardpoint vor, falls das Konto des Karteninhabers überzogen werde, bewirke das Abheben von Geld unmittelbar ein Kreditverhältnis des Karteninhabers zu seiner kartenausgebenden Bank, und dieser Verbraucherkredit solle gerade nicht mit Mehrwertsteuer belastet werden.

60.      Erlaubt eine Bank eine Geldabhebung, obwohl das betreffende Bankkonto keine Deckung aufweist, so schuldet der Inhaber dieses Kontos in der Tat der Bank de facto Geld. Dabei handelt es sich aber nicht um einen Verbraucherkredit, sondern um eine kurzfristige Überziehungsmöglichkeit(24).

61.      Infolgedessen findet die in Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie vorgesehene Steuerbefreiung für Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr meines Erachtens keine Anwendung auf Dienstleistungen, wie sie von Cardpoint im Rahmen der von Banken vorgenommenen Auslagerung des Betriebs von Geldausgabeautomaten erbracht werden.

V.      Ergebnis

62.      Nach alledem schlage ich dem Gerichtshof vor, die Vorlagefrage des Bundesfinanzhofs (Deutschland) wie folgt zu beantworten:

Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage ist dahin auszulegen, dass die darin für Umsätze im Zahlungs- und Überweisungsverkehr vorgesehene Mehrwertsteuerbefreiung nicht für Dienstleistungen gilt, die wie im Ausgangsverfahren darin bestehen, dass ein Dienstleister für eine einen Geldausgabeautomaten betreibende Bank funktionsfähige Geldausgabeautomaten aufstellt, diese mit Bargeld befüllt sowie mit Hard- und Software versieht, Autorisierungsanfragen wegen Bargeldabhebungen an die Bank weiterleitet, die die benutzte Geldkarte ausgegeben hat, die Geldausgabe durchführt und einen Datensatz über die Geldausgabe generiert.

1      Originalsprache: Französisch.

2      Im Folgenden: Finanzamt.

3      Als Rechtsnachfolgerin der Moneybox Deutschland GmbH.

4      Sechste Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. 1977, L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Richtlinie). Ich weise vorab darauf hin, dass Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie durch Art. 135 Abs. 1 Buchst. d der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie) ersetzt worden ist, wonach die Mitgliedstaaten Umsätze – einschließlich der Vermittlung – im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Forderungen, Schecks und anderen Handelspapieren, mit Ausnahme der Einziehung von Forderungen, von der Steuer befreien, und dass Art. 135 Abs. 1 Buchst. b bis g der Mehrwertsteuerrichtlinie ohne inhaltliche Änderung die Befreiungen übernimmt, die zuvor in Art. 13 Teil B Buchst. d Nrn. 1 bis 6 der Sechsten Richtlinie vorgesehen waren. Daher ist die zu der erstgenannten Bestimmung ergangene Rechtsprechung meines Erachtens für die Auslegung der entsprechenden Bestimmungen der Sechsten Richtlinie relevant (wegen der umgekehrten Methode vgl. Urteil vom 26. Mai 2016, Bookit, C-607/14, im Folgenden: Urteil Bookit, EU:C:2016:355, Rn. 32, sowie meine Schlussanträge in der Rechtssache A, C-33/16, EU:C:2016:929, Nr. 30).

5      Unter diesen Umständen fungierte der Bank-Verlag als Zwischenstation zwischen der Bank, die den Geldausgabeautomaten betrieb, und der Bank, die die zum Geldabheben verwendete Geldkarte ausgegeben hatte.

6      Im Folgenden: BBK.

7      Gemäß den Begriffsbestimmungen, die der Unionsgesetzgeber im Anhang I der Richtlinie (EU) 2015/2366 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 25. November 2015 über Zahlungsdienste im Binnenmarkt, zur Änderung der Richtlinien 2002/65/EG, 2009/110/EG, 2013/36/EU und der Verordnung (EU) Nr. 1093/2010 sowie zur Aufhebung der Richtlinie 2007/64/EG (ABl. 2015, L 337, S. 35) vorgenommen hat. Ich sehe keinen Grund, weshalb der Begriff „Zahlungsdienst“ im Bereich der Mehrwertsteuer anders verstanden werden sollte; die deutsche Regierung scheint ebenfalls dieser Meinung zu sein, wenn sie davon spricht, dass die Umsätze im Zahlungsverkehr „durch die Übertragung von Zahlungsmitteln gekennzeichnet sind“.

8      Vgl. Urteil vom 5. Juni 1997, SDC (C-2/95, EU:C:1997:278, Rn. 50).

9      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 37).

10      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 28 und die dort angeführte Rechtsprechung).

11      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 29 und die dort angeführte Rechtsprechung).

12      Vgl. Urteil Bookit (Rn. 46).

13      Vgl. Urteil Bookit (Rn. 44 bis 51).

14      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 33, 34 und 38 sowie die dort angeführte Rechtsprechung).

15      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 36 und die dort angeführte Rechtsprechung).

16      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 31 und die dort angeführte Rechtsprechung). Der Gerichtshof verlangt somit nicht, dass die Leistungen von einem bestimmten Unternehmenstyp oder einem bestimmten Typ einer juristischen Person erbracht werden.

17      Ich weise schon jetzt auf Folgendes hin: Obwohl in der Rechtssache, in der das Urteil Bookit ergangen ist, ein gesonderter Kinokartenkaufvertrag vorlag, was das vorlegende Gericht hervorgehoben hat, ist die Tatsache, dass es im vorliegenden Fall an einem solchen gesonderten Vertrag fehlt, ohne Bedeutung, da der Gerichtshof diesen tatsächlichen Umstand bei seiner Würdigung in diesem Urteil unberücksichtigt gelassen hat.

18      Zwar hat der Gerichtshof in Rn. 42 des Urteils Bookit ausgeführt, dies könne nicht von vornherein ausschließen, dass diese Dienstleistung unter die in Rede stehende Steuerbefreiung falle. Aus dieser Randnummer des Urteils Bookit ergibt sich aber auch, dass der Umstand, dass der betreffende Dienstleistungserbringer selbst unmittelbar Belastungen und/oder Gutschriften auf einem Konto oder Umbuchungen zwischen den Konten ein und desselben Inhabers vornehmen kann, grundsätzlich den Schluss zulässt, dass diese Bedingung erfüllt und die betreffende Dienstleistung von der Steuer befreit ist.

19      Die Erfassung der Daten durch Cardpoint, ihre Weiterleitung und die Erstellung von Datensätzen sind unabdingbare Vorstufen für die steuerbefreite Leistung, da sie zu einer Barabhebung von einem Zahlungskonto führen.

20      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 43 und die dort angeführte Rechtsprechung).

21      Urteile vom 3. September 2015, Fast Bunkering Klaipėda (C-526/13, EU:C:2015:536), und vom 4. Mai 2017, A (C-33/16, EU:C:2017:339).

22      Vgl. Urteil vom 25. Juli 2018, DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, Rn. 36 und die dort angeführte Rechtsprechung).

23      Vgl. Urteil Bookit (Rn. 55 und die dort angeführte Rechtsprechung).

24      Nach Art. 2 Abs. 2 Buchst. e der Richtlinie 2008/48/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 23. April 2008 über Verbraucherkreditverträge und zur Aufhebung der Richtlinie 87/102/EWG des Rates (ABl. 2008, L 133, S. 66) gilt diese Richtlinie nicht für Kreditverträge in Form von Überziehungsmöglichkeiten, bei denen der Kredit binnen eines Monats zurückzuzahlen ist.