Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Edizzjoni Provviżorja

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI

BOBEK

ippreżentati fid-19 ta’ Marzu 2019(1)

Kawża C-71/18

Skatteministeriet

vs

KPC Herning

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Vestre Landsret (il-Qorti tal-Appell tar-Reġjun tal-Punent, id-Danimarka))

“Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) — Provvista ta’ art okkupata minn bini li ser ikun parzjalment imwaqqa’ u li minfloku għandha tinbena kostruzzjoni ġdida — Artikolu 12 tad-Direttiva 2006/112/KE — Artikolu 135(1)(j) u (k) tad-Direttiva 2006/112 — Eżenzjoni mill-VAT — Intenzjoni tal-partijiet — Evalwazzjoni oġġettiva — Kunċett ta’ ‘bini’”






1.        It-trasferiment ta’ art li fuqu hemm bini eżistenti, fejn il-partijiet fil-mument tat-trasferiment huma tal-fehma li x-xerrej jew ix-xerrej sussegwenti tal-art ser jwaqqa’ dak il-bini eżistenti sabiex jibni bini ġdid, jikkostitwixxi tranżazzjoni li hija eżentata mit-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT”), f’konformità mal-Artikoli 12 u 135(1)(j) u (k) tad-Direttiva tal-VAT (2)?

2.        Din hija, fil-qosor, id-domanda magħmula lill-Qorti tal-Ġustizzja mill-Vestre Landsret (il-Qorti tal-Appell tar-Reġjun tal-Punent, id-Danimarka). Il-kwistjoni usa’ ta’ prinċipju mqajma f’din il-kawża hija r-rwol tal-intenzjoni tal-partijiet fil-kuntest tal-klassifikazzjoni ta’ tranżazzjoni għall-finijiet tad-Direttiva tal-VAT.

I.      Il-kuntest ġuridiku

A.      Id-dritt tal-Unjoni

3.        L-Artikolu 12 tad-Direttiva tal-VAT jiddisponi:

“1.      L-Istati Membri jistgħu jikkunsidraw bħala persuna taxxabbli lil kull min iwettaq transazzjoni, fuq bażi okkażjonali, li jkollha x’taqsam ma’ l-attivitajiet imsemmija fit–tieni subparagrafu ta’ l-Artikolu 9(1) u partikolarment waħda mit-transazzjonijiet li ġejjin:

(a)      il–provvista, qabel l-ewwel okkupazzjoni, ta’ bini jew parti minn bini u ta’ l-art li fuqha jinstab il-bini;

(b)      il-provvista ta’ art għall-bini.

2.      Għall-finijiet tal-paragrafu 1(a), ‘bini’ għandha tfisser kull struttura fissa ma’ jew fl-art.

[…]

3.      Għall-finijiet tal-paragrafu 1(b), ‘art għall-bini’ għandha tfisser kull art mhux żviluppata jew art żviluppata meqjusa bħala tali mill-Istati Membri.”

4.        L-Artikolu 135(1) tad-Direttiva tal-VAT jipprevedi:

“L-Istati Membri għandhom jeżentaw it-transazzjonijiet li ġejjin:

[…]

(j)      il-provvista ta’ bini jew partijiet minnu, u ta’ l-art li fuqha hija tinsab, ħlief il-provvista msemmija fil-punt (a) ta’ l-Artikolu 12(1);

(k)      il-provvista ta’ art li ma nbnietx ħlief il-provvista ta’ art tal-bini kif imsemmi fil-punt (b) ta’ l-Artikolu 12(1);

[…]”

B.      Id-dritt nazzjonali

5.        L-Artikolu 13(1)(9) u (3) tal-Lovbekendtgørelse nr. 760 af 21 juni 2016 om merværdiafgift (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq il-Valur Miżjud ippubblikata fil-verżjoni kodifikata tagħha taħt in-Nru 760 tal-21 ta’ Ġunju 2016, iktar ’il quddiem il-“Liġi dwar il-VAT”) tipprovdi:

“1.      L-oġġetti u s-servizzi segwenti huma eżenti mit-taxxa:

[…]

9)      il-provvista ta’ proprjetà immobbli. Madankollu, dawn li ġejjin huma esklużi mill-eżenzjoni:

(a)      il-provvista ta’ bini ġdid jew ta’ bini ġdid u l-art li fuqha jinsab il-bini;

(b)      il-provvista ta’ art għall-bini, kemm jekk żviluppata jew le, u b’mod partikolari l-provvista ta’ art mibnija.

[…]

3.      Il-Ministru għat-Tassazzjoni jista’ jistabbilixxi regoli dettaljati dwar id-definizzjoni ta’ proprjetà immobbli fit-tifsira tal-punt 9 tal-paragrafu 1.”

6.        L-Artikolu 54(1) tal-Bekendtgørelse nr. 808 af. 30 juni 2015 om merværdiafgift (ir-Regolament Nru 808 tat-30 ta’ Ġunju 2015 dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud, iktar ’il quddiem “ir-Regolament tal-VAT”) jipprevedi:

“It-terminu ‘bini’ imsemmi fl-Artikolu 13(1)(9)(a) tal-Liġi dwar il-VAT għandu jfisser strutturi mwaħħla ma’ jew fl-art li huma kompluti għall-użu maħsub tagħhom. Il-provvista ta’ partijiet minn tali bini hija wkoll meqjusa bħala provvista ta’ bini.”

7.        L-Artikolu 56(1) tar-Regolament tal-VAT jipprevedi li:

“It-terminu ‘art għall-bini’ imsemmi fl-Artikolu 13(1)(9)(b) tal-Liġi dwar il-VAT għandu jfisser art mhux żviluppata li hija indikata, skont il-Liġi dwar l-Ippjanar jew dispożizzjonijiet adottati bis-saħħa tagħha, għal għanijiet li jippermettu l-kostruzzjoni ta’ bini fis-sens tal-Artikolu 54 ta’ dan ir-regolament.”

8.        It-Taqsima 2.2 tal-iSkatteministeriets vejledning om moms på salg af nye bygninger og byggegrunde (l-Istruzzjoni tal-Ministeru għat-Tassazzjoni fuq il-VAT fuq il-bejgħ ta’ bini ġdid u art tal-bini) taqra kif ġej:

“Il-provvista ta’ bini u art li fuqha jinsab il-bini ma hijiex suġġetta għall-VAT meta ma huwiex bini ġdid.

Madankollu, jekk il-provvista ssir għall-iskop tal-kostruzzjoni ta’ bini ġdid, il-provvista għandha titqies bħala provvista ta’ art tal-bini.

[…]

Jekk ikun miftiehem li l-bini ser jitwaqqa’ mill-bejjiegħ jew jekk jirriżulta mill-kuntratt tal-bejgħ li l-bini huwa akkwistat għad-demolizzjoni mix-xerrej, huwa bejgħ ta’ art tal-bini.

F’każijiet oħra, l-intenzjoni tax-xerrej ma tistax tkun deċiżiva biex tevalwa jekk hemmx provvista ta’ art tal-bini.

Il-kriterji li jistgħu jiġu kkunsidrati, fuq bażi individwali jew kombinata, biex jiġi ddeterminat jekk art tal-bini hijiex qed tiġi fornuta jista’ jkun, pereżempju, l-prezz iffissat fil-kuntratt tal-bejgħ meta mqabbel mal-valur normali ta’ oġġetti simili, in-natura tal-kostruzzjoni (iktar ’il quddiem l-“istruttura msaqqfa”), in-nuqqas ta’ konnessjoni ma’ servizzi pubbliċi/kummerċjali, l-użu preċedenti tal-proprjetà u n-natura tal-kostruzzjoni (pereżempju “matmura tal-qamħ” għall-ħażna li ma tissodisfax ħafna l-kundizzjonijiet bażiċi għall-użu fil-futur).

Jekk jiġi konkluż li l-provvista saret għall-iskop tal-kostruzzjoni ta’ bini ġdid, il-provvista għandha titqies bħala provvista ta’ art tal-bini.

[…]”

II.    Il-fatti li wasslu għall-kawża, il-proċedura fil-kawża prinċipali u d-domandi preliminari

9.        F’April 2012, il-Kunsill Muniċipali ta’ Odense (id-Danimarka) adotta pjan urban għal żona fil-port li tinkludi b’mod partikolari l-proprjetà msejħa Finlandkaj 12 (iktar ’il quddiem il-“proprjetà inkwistjoni”). Il-pjan urban iddikjara inter alia li, sa fejn ikun possibbli, il-maħżen li jinsab fuq il-proprjetà inkwistjoni kellu jkun ippreżervat.

10.      KPC Herning A/S (kumpannija Daniża għall-iżvilupp u l-kostruzzjoni tal-proġett, iktar ’il quddiem “KPC”) u Boligforeningen Kristiansdal (Assoċjazzjoni tad-Djar ta’ Kristiansdal, id-Danimarka), minn Mejju 2013 ħadmu flimkien fuq kunċett għall-kostruzzjoni ta’ djar taż-żgħażagħ fil-Port ta’ Odense. Il-proġett ġie żviluppat f’kooperazzjoni mal-Muniċipalità ta’ Odense u l-Port ta’ Odense.

11.      F’Lulju 2013, tfasslet proposta għal emenda għall-pjan urban bil-ħsieb li tiġi awtorizzata l-kostruzzjoni ta’ djar fil-parametri tal-maħżen eżistenti fuq il-proprjetà inkwistjoni. Skont dik l-emenda, adottata mill-Kunsill Muniċipali ta’ Odense fl-4 ta’ Diċembru 2013, il-parti tan-nofs tal-fruntun tas-saqaf forċi tal-Lvant tal-maħżen kellha tinżamm.

12.      F’Novembru 2013 – wara li l-proposta għal emenda għall-pjan urban kienet intbagħtet għal konsultazzjoni, iżda qabel l-adozzjoni formali tagħha – KPC xtrat il-proprjetà inkwistjoni mill-Port ta’ Odense suġġett għal ċerti kundizzjonijiet (iktar ’il quddiem l-“ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni”). Il-partijiet assumew li t-tranżazzjoni kienet eżenti mill-VAT iżda, fil-każ li t-tranżazzjoni kienet suġġetta għall-VAT, il-ftehim kien jipprovdi li kwalunkwe VAT dovuta kienet titħallas minn KPC. Il-ftehim ta’ xiri kien bil-kundizzjoni li, inter alia, KPC tidħol fi ftehim ma’ assoċjazzjoni ġenerali tad-djar għall-eżekuzzjoni ta’ proġett ta’ kostruzzjoni ta’ unitajiet ta’ djar għaż-żgħażagħ fuq il-proprjetà, u li l-Muniċipalità ta’ Odense tadotta pjan urban finali li jawtorizza l-proġett inkwistjoni.

13.      Fil-5 ta’ Diċembru 2013, KPC daħlet fi tliet ftehimiet ma’ Boligforeningen Kristiansdal. Dawn kienu: (i) ftehim qafas kundizzjonali dwar il-bejgħ tal-proprjetà inkluż tal-maħżen eżistenti (iktar ’il quddiem il-“bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni”) u konverżjonijiet sussegwenti tagħhom f’unitajiet ta’ djar għaż-żgħażagħ; (ii) ftehim ta’ xiri kundizzjonali dwar il-bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni; u (iii) kuntratt ta’ turnkey b’konnessjoni mal-konverżjoni tal-proprjetà inkwistjoni.

14.      Il-ftehim qafas kundizzjonali jiddikjara li, flimkien maż-żewġ ftehimiet l-oħra, jikkostitwixxi qafas kuntrattwali ġenerali wieħed li jifforma kuntratt sħiħ. Il-ftehim qafas jiddikjara li Boligforeningen Kristiansdal kienet lesta li tixtri l-proprjetà sabiex imbagħad, bħala bennej u operatur, tibdlu f’unitajiet ta’ djar li sussegwentement tikrihom u tmexxihom, u li KPC, bħala kundizzjoni tal-bejgħ tal-proprjetà, irriżervat id-dritt li twettaq id-disinn u l-konverżjoni tal-proprjetà f’unitajiet tad-djar bħala kuntrattur. Il-ftehim qafas kien bil-kundizzjoni li, inter alia, KPC fl-aħħar tixtri l-proprjetà mingħand il-Port ta’ Odense.

15.      Taħt il-ftehim ta’ xiri kundizzjonali, l-ammont tax-xiri kien ikkunsidrat eżentat mill-VAT, peress li t-trasferiment huwa marbut ma’ proprjetà mibnija. Skont il-ftehim, KPC ġarrbet ir-riskju jekk, kuntrarjament għall-aspettattivi tal-partijiet, it-tranżazzjoni tirriżulta li kienet suġġetta għall-VAT. Il-kuntratt tal-bejgħ kien suġġett għall-istess kundizzjonijiet bħall-ftehim qafas. Il-kuntratt ta’ turnkey kundizzjonali jipprevedi li KPC kellha twettaq ix-xogħol kollu meħtieġ biex twassal il-kostruzzjoni fi stat sħiħ u komplut, għalkemm Boligforeningen Kristiansdal innifisha kellha tieħu ħsieb it-twaqqigħ tal-maħżen li kien fadal fuq il-proprjetà. L-ispejjeż assoċjati ġew stmati għal 625 000 krona Daniża (DKK), inkluż il-VAT.

16.      Fis-7 ta’ Marzu 2014, Boligforeningen Kristiansdal ikkonkludiet ftehim ma’ kumpannija oħra rigward it-twaqqigħ tal-maħżen (ħlief għall-parti tan-nofs tal-fruntun tas-saqaf forċi tal-Lvant li kellha tiġi ppreżervata). KPC ma pparteċipatx fit-twaqqigħ tal-maħżen, li tmexxa minn Boligforeningen Kristiansdal bi spejjeż u r-riskju tagħha.

17.      Fil-15 ta’ Awwissu 2015, l-unitajiet tad-djar fuq il-proprjetà kienu lesti biex jiġu okkupati.

18.      Skont il-qorti tar-rinviju, il-maħżen kien ġie mikri mill-Port ta’ Odense sakemm inbiegħ lil KPC u ġie stmat, għal skopijiet ta’ taxxa, għal DKK 814 000. Fil-ħin kemm tal-bejgħ tiegħu kif ukoll tal-bejgħ mill-ġdid sussegwenti tiegħu, il-maħżen kien kompletament funzjonali u seta’ ġie użat, pereżempju, għal avvenimenti kulturali u sportivi. Madankollu, il-maħżen ma kienx adattat għal unitajiet residenzjali. Ma huwiex ikkontestat li, fil-ħin tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni, il-Port ta’ Odense, KPC u Boligforeningen Kristiansdal kellhom fehma komuni li l-maħżen, ħlief għal parti mill-fruntun tas-saqaf forċi tal-Lvant, kellu jitwaqqa’ biex il-proġett tal-unitajiet tad-djar jitlesta.

19.      Fl-10 ta’ Diċembru 2013, KPC talbet tweġiba vinkolanti mill-iSkatterådet (il-Bord tat-Taxxa Nazzjonali, id-Danimarka) dwar jekk l-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni mill-Port ta’ Odense u l-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni lil Boligforeningen Kristiansdal kinux eżenti mill-VAT. Permezz ta’ ittra tal-24 ta’ Ġunju 2014, l-iSkatterådet ta risposta vinkolanti fejn iż-żewġ domandi ġew imwieġba fin-negattiv.

20.      KPC appellat kontra d-deċiżjoni tal-iSkatterådet quddiem il-Landsskatteret (il-Kummissjoni Fiskali Nazzjonali, id-Danimarka) li, b’deċiżjoni tad-9 ta’ Diċembru 2015, iddeċidiet li ma kien hemm l-ebda bażi biex il-proprjetà tiġi kklassifikata bħala art tal-bini, billi kien hemm bini fuq il-proprjetà fiż-żmien taż-żewġ bejgħ, u KPC ma kinitx ser tkun involuta fix-xogħol ta’ twaqqigħ sussegwenti, iżda kellha tkun l-assoċjazzjoni tad-djar li kellha tibda dan billi tmexxi bi spejjeż u r-riskju tagħha stess.

21.      Permezz ta’ rikors tad-9 ta’ Marzu 2016, l-iSkatteministeriet (il-Ministeru għat-Tassazzjoni Daniż) ressaq rikors kontra d-deċiżjoni tal-Landsskatteret (il-Kummissjoni Fiskali Nazzjonali) quddiem ir-Retten i Herning (il-Qorti Muniċipali ta’ Herning, id-Danimarka), li rreferiet il-kawża lill-Vestre Landsret (il-Qorti tal-Appell tar-Reġjun tal-Punent, id-Danimarka). Din il-qorti, minħabba li kellha dubji dwar l-interpretazzjoni korretta ta’ ċerti dispożizzjonijiet tad-Direttiva tal-VAT, iddeċidiet, b’digriet tal-15 ta’ Mejju 2017, li tissospendi l-proċedura u li tagħmel id-domanda li ġejja lill-Qorti tal-Ġustizzja għal deċiżjoni preliminari:

“Huwa kompatibbli mad-dispożizzjonijiet meħuda flimkien tal-Artikolu 135(1)(j) u tal-Artikolu 12(1)(a) u (2), minn naħa, kif ukoll tal-Artikolu 135(l)(k) u tal-Artikolu 12(1)(b) u (3), min-naħa l-oħra, tad-Direttiva 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud li, f’ċirkustanzi bħal dawk inkwistjoni fil-kawża prinċipali, Stat Membru jqis il-kunsinna ta’ proprjetà immobbli, li fuqha fiż-żmien tal-kunsinna jkun hemm bini, bħala l-bejgħ ta’ art għall-bini suġġetta għat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT), meta l-intenzjoni tal-partijiet tkun li l-bini jitwaqqa’ totalment jew parzjalment sabiex jagħmel spazju għal bini ġdid?”

22.      KPC, il-Gvern Daniż u l-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub. It-trattazzjonijiet ta’ dawn il-partijiet instemgħu wkoll matul is-seduta tat-30 ta’ Jannar 2019.

III. Analiżi

23.      Permezz tad-domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk leġiżlazzjoni nazzjonali, skont liema provvista ta’ art li fuqha hemm bini tikkostitwixxix bejgħ ta’ art tal-bini suġġetta għall-VAT jekk l-intenzjoni tal-partijiet hija li l-bini jkun imwaqqa’ biex jippermetti l-kostruzzjoni ta’ bini ġdid, hijiex kompatibbli mal-Artikolu 12 u mal-Artikolu 135(1)(j) u (k) tad-Direttiva tal-VAT.

24.      Il-partijiet li ppreżentaw osservazzjonijiet f’din il-kawża għandhom opinjonijiet differenti f’dan ir-rigward.

25.      KPC tipproponi li d-domanda tingħata risposta fin-negattiv. B’mod partikolari, hija targumenta li ż-żewġ tranżazzjonijiet inkwistjoni fil-kawża prinċipali (l-ewwel bejgħ u l-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni) huma eżenti mill-VAT sa fejn huma “il-provvista ta’ bini jew partijiet minnu, u ta’ l-art li fuqha hija tinsab,” għall-finijiet tal-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva tal-VAT. Min-naħa tagħha, il-Kummissjoni taqbel ma’ KPC fir-rigward tal-ewwel tranżazzjoni, iżda tikkunsidra li s-sett sussegwenti ta’ tranżazzjonijiet bejn KPC u Boligforeningen Kristiansdal (li, fil-fehma tagħha, għandhom jiġu evalwati flimkien) jikkostitwixxu provvista, “qabel l-ewwel okkupazzjoni, ta’ bini jew parti minn bini u ta’ l-art li fuqha jinstab il-bini”. Għaldaqstant, din tal-aħħar tkun suġġetta għall-VAT skont l-Artikolu 12(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT. Madankollu, il-Gvern Daniż jipproponi risposta pożittiva għad-domanda magħmula. Fl-opinjoni tiegħu, bis-saħħa tal-Artikolu 12(3) tad-Direttiva tal-VAT, l-Istati Membri huma intitolati li jikkunsidraw biċċa art bħal dik inkwistjoni bħala “art tal-bini”. Bħala konsegwenza, il-bejgħ ta’ biċċa art bħal din ikun suġġett għall-VAT skont l-Artikolu 12(1)(b) tad-Direttiva tal-VAT.

26.      Jiena tal-fehma li d-domanda magħmula għandha, bħala prinċipju, tirċievi risposta negattiva. L-evalwazzjoni ta’ provvista potenzjali ta’ art tal-bini taħt id-Direttiva tal-VAT għandha ssegwi l-istess loġika bħall-evalwazzjoni ta’ kwalunkwe tranżazzjoni oħra taħt id-Direttiva: għandu jiġi stmat il-karattru oġġettiv tat-tranżazzjoni fil-mument tal-provvista. Fi ħdan qafas bħal dan, hija ċertament ta’ rilevanza l-intenzjoni suġġettiva tal-partijiet dwar l-użu futur tal-proprjetà. Iżda, fih innifsu, ma tantx jista’ jitqies bħala konklużiv u li jwarrab kwalunkwe, jew pjuttost, kull fattur oġġettiv ieħor relatat ma’ provvista.

27.      F’dak li ġej, ser niffoka primarjament fuq ir-regoli nazzjonali u l-operat tagħhom fil-klassifikazzjoni ta’ ċerti tranżazzjonijiet. Is-soluzzjoni tal-kawża individwali tibqa’ r-responsabbiltà tal-qorti nazzjonali. Madankollu, mill-bidu, tinħtieġ kjarifika preliminari: liema huma, fil-fatt, it-tranżazzjonijiet li għandhom jiġu evalwati?

A.      Liema tranżazzjoni(jiet)?

28.      Fid-deċiżjoni tar-rinviju, kif ukoll f’xi wħud mis-sottomissjonijiet tal-partijiet, iż-żewġ tranżazzjonijiet li jikkonsistu, rispettivament, mill-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni (mill-Port ta’ Odense lil KPC) u mill-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni (minn KPC għal Boligforeningen Kristiansdal) huma eżaminati flimkien, mingħajr ma ssir l-ebda distinzjoni bejniethom. B’dawn iż-żewġ tranżazzjonijiet ta’ bejgħ jiġi n-netwerk ta’ iktar ftehimiet bejn KPC u Boligforeningen Kristiansdal, deskritti hawn fuq fil-punt 13 ta’ dawn il-konklużjonijet. Is-suppożizzjoni tidher li hija li dawn it-tranżazzjonijiet, partikolarment iż-żewġ tranżazzjonijiet ta’ bejgħ, għandhom, jekk ma jiġux evalwati b’mod konġunt, tal-inqas jaqsmu l-istess xorti fir-rigward tat-trattament tagħhom skont ir-regoli tal-VAT.

29.      Huwa indiskutibbli li ż-żewġ tranżazzjonijiet ta’ bejgħ huma marbuta. L-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni kien jiddependi fuq li KPC tidħol fi ftehim ma’ assoċjazzjoni ġenerali tad-djar għall-kostruzzjoni ta’ proġett ta’ unità ta’ djar taż-żgħażagħ fuq il-proprjetà. Min-naħa l-oħra, il-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni kien jiddependi fuq li KPC tixtri dik il-proprjetà mill-Port ta’ Odense.

30.      Il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li, f’ċerti ċirkustanzi, diversi tranżazzjonijiet formalment distinti, li jistgħu jiġu pprovduti separatament, għandhom jiġu kkunsidrati bħala tranżazzjoni waħda meta ma jkunux indipendenti. Dan huwa veru b’mod partikolari meta żewġ elementi jew atti, jew iktar, ipprovduti mill-persuna taxxabbli jkunu tant marbuta mill-qrib li jifformaw, oġġettivament, provvista ekonomika waħda inseparabbli u li t-taqsim tagħha jkun artifiċjali. Dan huwa wkoll il-każ meta provvista waħda jew iktar jikkostitwixxu provvista prinċipali u l-provvista jew il-provvisti l-oħra jikkostitwixxu provvista anċillari waħda jew iktar li għalihom tapplika l-istess sistema fiskali li hija applikabbli għall-provvista prinċipali. B’mod partikolari, provvista għandha titqies bħala anċillari għall-provvista prinċipali meta, għall-klijenti, ma tikkostitwixxix għan fih innifsu iżda l-mezz sabiex is-servizz prinċipali tal-fornitur jitgawda bl-aħjar mod (3).

31.      Madankollu, għandi diffikultà nara kif dan ir-raġunament, normalment applikabbli għal grupp jew netwerk ta’ ftehimiet bejn l-istess partijiet, jista’ jkun applikabbli għat-tranżazzjonijiet inkwistjoni. L-ewwel, dawn it-tranżazzjonijiet ġew konklużi fi żminijiet differenti minn partijiet differenti (il-Port ta’ Odense u KPC minn naħa, u KPC u Boligforeningen Kristiansdal min-naħa l-oħra) (4). It-tieni, dawn it-tranżazzjonijiet, b’mod partikolari ż-żewġ tranżazzjonijiet suċċessivi ta’ bejgħ, ma jistgħux jitqiesu anċillari għal xulxin. Fid-dawl tal-iskop kummerċjali u r-raġunament ekonomiku tiegħu, l-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni huwa, fih innifsu, tranżazzjoni “prinċipali”; u l-istess jgħodd fir-rigward tal-bejgħ mill-ġdid ta’ din il-proprjetà. Għalkemm relatati, dawn iż-żewġ tranżazzjonijiet ma jistax jingħad verament li jifformaw parti minn pakkett wieħed.

32.      Għaldaqstant, kull waħda minn dawn it-tranżazzjonijiet ta’ bejgħ għandha, skont l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva tal-VAT, titqies bħala distinta u indipendenti (5). Kull waħda għandha għalhekk tiġi evalwata, għall-finijiet tar-regoli tal-VAT, fuq it-termini tagħha stess u fid-dawl tal-karatteristiċi speċifiċi tagħha.

33.      Madankollu, il-fatt li ż-żewġ tranżazzjonijiet ta’ bejgħ ma jistgħux jitqiesu bħala waħda ma jipprekludix li t-trattament tagħhom taħt ir-regoli tal-VAT, fuq l-applikazzjoni suċċessiva tal-istess kriterji, ikun l-istess fl-aħħar. Wara kollox, il-kontenut taż-żewġ tranżazzjonijiet u ċ-ċirkustanzi li fihom dawn it-tranżazzjonijiet ikunu saru huma ġeneralment simili. Madankollu, jekk dan huwiex il-każ jew le, u b’mod partikolari jekk it-tliet tranżazzjonijiet li saru bejn KPC u Boligforeningen Kristiansdal fil-5 ta’ Diċembru 2013 (6) għandhomx jiġu kkunsidrati bħala tranżazzjoni waħda għall-finijiet tal-VAT, tkun il-qorti tar-rinviju li għandha tiddeterminah (7).

B.      Il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali

34.      Mill-bidu, nixtieq nenfasizza żewġ elementi ewlenin għall-evalwazzjoni tat-tranżazzjonijiet taħt id-Direttiva tal-VAT: iż-żmien li għalih għandha ssir dik l-evalwazzjoni u n-natura ta’ dik l-evalwazzjoni.

35.      L-ewwel, skont l-Artikolu 63 tad-Direttiva tal-VAT, il-fatt taxxabbli jseħħ, u t-taxxa ssir dovuta, “meta l-merkanzija jew is–servizzi huma pprovdut”. Sabiex jiġi ddeterminat jekk tranżazzjoni twassalx għall-VAT, il-mument li fih għandha tiġi vvalutata tranżazzjoni huwa, bħala prinċipju, meta l-oġġetti jew is-servizz inkwistjoni huwa pprovdut. F’dan ir-rigward, għandu jiġi mfakkar li, skont l-Artikolu 14(1) tad-Direttiva tal-VAT, “‘Provvista ta’ oġġetti’ għandha tfisser it-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà tanġibbli.”

36.      It-tieni, fir-rigward tal-mod kif għandha ssir din l-evalwazzjoni, għandha tiġi enfasizzata n-natura oġġettiva tagħha. L-għan ta’ dan l-eżerċizzju huwa li jaċċerta r-realtà ekonomika u kummerċjali tat-tranżazzjoni inkwistjoni (8) billi jħares lejn il-fatturi rilevanti kollha (9). Il-perspettiva li għandha tiġi adottata hija dik ta’ osservatur indipendenti li jipprova jidentifika n-natura vera u l-iskop ta’ tranżazzjoni billi jqis iċ-ċirkustanzi oġġettivi kollha (10).

37.      Dawn iċ-ċirkustanzi jinkludu, b’mod partikolari, il-karatteristiċi speċifiċi tal-prodott jew tas-servizz ipprovdut, il-mod kif isseħħ il-provvista u, b’mod iktar ġenerali, iċ-ċirkustanzi li jirrigwardaw it-tranżazzjoni. F’dan il-kuntest, l-intenzjoni tal-partijiet tista’ tkun element rilevanti. Il-Qorti tal-Ġustizzja konsistentement qalet li “l-intenzjoni ddikjarata tal-partijiet dwar ir-responsabbiltà tal-VAT ta’ tranżazzjoni għandha tittieħed inkunsiderazzjoni, waqt evalwazzjoni globali taċ-ċirkustanzi ta’ tali tranżazzjoni, sakemm dan ikun sostnut minn provi oġġettivi” (11).

38.      Għalhekk, ir-regola ta’ inadempjenza li għandha tiġi applikata fl-evalwazzjoni ta’ tranżazzjoni hija l-evalwazzjoni tal-elementi oġġettivi kollha fil-mument tal-provvista.

39.      F’dan l-isfond, il-kompatibbiltà ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali bħal (parti minn) it-Taqsima 2.2 tal-Istruzzjoni tal-Ministeru għat-Tassazzjoni fuq il-VAT fuq il-bejgħ ta’ bini ġdid u art tal-bini (iktar ’il quddiem it-“Taqsima 2.2”) tidher problematika.

40.      B’mod ġenerali, ir-regola prevista fit-Taqsima 2.2 tidher li tirrifletti l-approċċ deskritt hawn fuq: awtomatikament, “il-provvista ta’ bini u l-art li fuqha jinsab l-bini ma hijiex suġġetta għall-VAT meta ma huwiex bini ġdid”. Barra minn hekk, il-bqija tar-regola tipprovdi li f’każijiet (oħra) ġenerali, “l-intenzjoni tax-xerrej ma tistax tkun deċiżiva biex tevalwa jekk hemmx provvista ta’ art tal-bini”, ma’ numru ta’ kriterji (oġġettivi) li għandhom jiġu kkunsidrati għal dik l-evalwazzjoni.

41.      Madankollu, hemm ukoll kategorija speċifika li ddaħħlet fit-Taqsima 2.2, li tippreċiża li “[j]ekk ikun miftiehem li l-bini ser jitwaqqa’ mill-bejjiegħ jew jekk jirriżulta mill-kuntratt tal-bejgħ li l-bini huwa akkwistat għad-demolizzjoni mix-xerrej, huwa bejgħ ta’ art tal-bini.”.

42.      Din il-leġiżlazzjoni nazzjonali speċifika (jew pjuttost dik l-eċċezzjoni speċifika għal-leġiżlazzjoni nazzjonali ġenerali) tidher li tiddevja, f’żewġ aspetti importanti, mill-prinċipji tal-liġi tal-VAT murija hawn fuq. L-ewwel, jekk tranżazzjoni hijiex suġġetta għall-VAT, skont it-Taqsima 2.2, ma huwiex determinat fuq il-bażi tal-istat tal-fatt meta sseħħ il-provvista, imma fuq il-bażi ta’ avvenimenti li suppost iseħħu fil-futur (l-element temporali). It-tieni, l-intenzjoni tal-partijiet kif iddikjarata fil-kuntratt issir l-element konklużiv fl-evalwazzjoni, filwaqt li l-karatteristiċi oġġettivi kollha tat-tranżazzjoni inkwistjoni mhux ser jittieħdu inkunsiderazzjoni (in-natura tal-evalwazzjoni).

43.      Fil-fehma tiegħi, l-applikazzjoni ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali bħal din il-parti tat-Taqsima 2.2 x’aktarx tipproduċi evalwazzjonijiet żbaljati fir-rigward ta’ tranżazzjonijiet bħal dawk inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Analiżi iktar mill-qrib tat-tranżazzjonijiet inkwistjoni fil-kawża prinċipali tista’ turi b’mod iktar ċar għalfejn id-domanda magħmula għandha, fl-opinjoni tiegħi, tirċievi risposta negattiva.

C.      L-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni

44.      Bl-ewwel tranżazzjoni, KPC xtrat il-proprjetà inkwistjoni mill-Port ta’ Odense, li kienet tikkonsisti f’biċċa art li kienet kważi kompletament okkupata minn maħżen. Fiż-żmien tal-bejgħ, dan il-maħżen kien intatt, kompletament funzjonali u, skont l-amministrazzjoni tat-taxxa Daniża, stmat li jiswa DKK 814 000.

45.      Għalhekk, meta tiġi eżaminata fuq il-bażi tal-karatteristiċi oġġettivi tagħha, din it-tranżazzjoni tidher li taqa’ preċiż fil-kategorija msemmija fl-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva tal-VAT: “il-provvista ta’ bini jew partijiet minnu, u ta’ l-art li fuqha hija tinsab”.

46.      Madankollu, il-Gvern Daniż jargumenta li tali konklużjoni tinjora b’mod żbaljat l-iskop veru tat-tranżazzjoni. L-intenzjoni tal-partijiet – kif riflessa fil-ftehim – kienet bla dubju dik li tittrasferixxi s-sjieda ta’ biċċa art li fuqha kellu jinbena bini ġdid iktar tard. Kien mifhum bejn il-partijiet li l-ebda kostruzzjoni ma setgħet isseħħ mingħajr it-twaqqigħ tal-maħżen minn qabel. Skont il-pjanijiet approvati mill-Muniċipalità ta’ Odense, porzjon limitat ħafna ta’ dan il-bini (parti mill-fruntun tas-saqaf forċi tal-Lvant) kellu jiġi inkorporat fil-bini l-ġdid.

47.      Insostenn tal-argument tiegħu, il-Gvern Daniż jirreferi għas-sentenza Don Bosco, fejn il-Qorti tal-Ġustizzja sabet li l-eżenzjoni mill-VAT kienet tipprovdi għall-provvista ta’ art li ma nbnietx fuq art oħra għajr l-art għal bini “it-trasferiment ta’ art li fuqha għad hemm bini mġarraf li għandu jitwaqqa’ sabiex jittella’ bini ġdid minfloku u li t-twaqqigħ tiegħu għal dan l-iskop, li sar mill-bejjiegħ, diġà beda qabel dan it-trasferiment, ma jaqax taħt l-eżenzjoni mit-taxxa fuq il-valur miżjud” (12).

48.      Jien insib l-argument imressaq mill-Gvern Daniż mhux konvinċenti. Dan l-argument huwa bbażat fuq l-importanza eċċessiva mogħtija lill-intenzjoni tal-partijiet sabiex jiġu ddeterminati, għall-finijiet tar-regoli tal-VAT, in-natura vera u l-għan ta’ tranżazzjoni partikolari. Barra minn hekk, timbotta wkoll id-dikjarazzjonijiet magħmula minn din il-Qorti tal-Ġustizzja f’Don Bosco lil hinn mill-kamp ta’ applikazzjoni u l-limiti loġiċi ta’ dik il-kawża.

49.      Kif spjegat fil-punti 36 sa 38 iktar ’il fuq, tranżazzjoni ekonomika għandha l-ewwel u qabel kollox tiġi analizzata fid-dawl tal-karatteristiċi oġġettivi tagħha. L-intenzjoni tal-partijiet fir-rigward tal-prodott li qiegħed jiġi fornut tista’ wkoll tkun element rilevanti f’dan il-kuntest, peress li tista’ tagħti iktar dawl fuq ir-raġunament sottostanti tat-tranżazzjoni.

50.      Madankollu, dan huwa minnu biss sa fejn l-intenzjoni tal-partijiet hija riflessa u/jew enfasizzata mill-karatteristiċi tat-tranżazzjoni nnifisha. Sempliċi stqarrijiet tal-partijiet, mhux sostnuti minn xi evidenza konkreta, ma jistgħu jkollhom l-ebda rwol. Iktar importanti minn hekk, l-intenzjoni tal-partijiet hija pertinenti biss meta tikkonċerna l-għan imfittex minnhom permezz tat-tranżazzjoni inkwistjoni. Għall-kuntrarju, l-intenzjoni tal-partijiet hija ta’ ftit jew xejn rilevanza meta – bħal fil-kawża preżenti – tikkonċerna dak li suppost jiġri lill-prodott, f’xi punt fil-futur, wara li jiġi fornut, permezz tal-intervent ta’ partijiet terzi.

51.      Fi kliem ieħor, l-intenzjoni u l-pjanijiet tal-partijiet jistgħu jagħtu kulur jew jikkonfermaw ċertu qari tar-realtà. Madankollu, kemm-il darba l-evalwazzjoni tal-liġi tat-taxxa ma ssirx eżempju ta’ volontariżmu metafiżiku, li fih, għall-parafrażi ta’ Schopenhauer, it-tranżazzjoni hija r-rieda u r-rappreżentazzjoni (13) ġusta, l-intenzjoni tal-partijiet bilkemm tista’ tegħleb ir-realtà.

52.      Barra minn hekk, il-pożizzjoni difiża mill-Gvern Daniż ma ssib l-ebda sostenn fil-ġurisprudenza. Pereżempju, f’Teleos il-Qorti tal-Ġustizzja indikat li, kuntrarjament għall-argument tal-partijiet, l-intenzjoni tal-fornitur u x-xerrej li jagħmlu tranżazzjoni partikolari hija biżżejjed għall-klassifikazzjoni tagħha bħala tali, “għandu jiġi kkonstatat li mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Gustizzja jirriżulta li obbligu għall-awtorità fiskali li tistħarreġ sabiex tistabbilixxi l-intenzjoni tal-persuna taxxabbli jmur kontra l-għanijiet tas-sistema komuni tal-VAT li tassigura ċ-ċertezza legali u li tiffaċilita l-atti inerenti għall-applikazzjoni tal-VAT billi tittieħed in kunsiderazzjoni, ħlief f’każijiet eċċezzjonali, in-natura oġġettiva tat-tranżazzjoni kkonċernata”. Il-Qorti tal-Ġustizzja kompliet tenfasizza li l-klassifikazzjoni ta’ tranżazzjoni għandha neċessarjament issir “abbażi ta’ elementi oġġettivi” (14).

53.      F’dan l-isfond, jidher ċar għalfejn il-kawża preżenti hija differenti minn Don Bosco. F’Don Bosco, il-Qorti tal-Ġustizzja ffokat fuq ir-realtà tat-tranżazzjoni ekonomika inkwistjoni. Ix-xerrej kellu l-intenzjoni li jibni xi ħaġa ġdida fuq il-biċċa art li qiegħda tinxtara, minflok dak li kien diġà fil-proċess li jitwaqqa’ mill-bejjiegħ innifsu fiż-żmien meta kienet saret it-tranżazzjoni. Fil-prattika, ix-xerrej kien qiegħed jikseb biċċa art li kienet kważi lesta għal kostruzzjoni ġdida. Għaldaqstant ftit li xejn kien sinjifikattiv li din is-sitwazzjoni kienet timmaterjalizza biss ftit iktar tard mid-data li fiha ġiet ittrasferita s-sjieda tal-proprjetà.

54.      Punt 39 f’Don Bosco jikxef dan f’dan ir-rispett. Kif innotat il-Qorti tal-Ġustizzja, l-iskop ekonomiku tal-azzjonijiet meħuda mill-bejjiegħ (provvista ta’ art u tlestija tax-xogħlijiet ta’ twaqqigħ) kien “[i]l-provvista ta’ art lesta għall-bini” (15). Il-Qorti tal-Ġustizzja indikat ukoll li l-bini l-antik ma kienx ta’ użu ekonomiku għax-xerrej, u l-biċċa art kienet tkun ekonomikament utli għalih biss mat-tlestija tax-xogħlijiet ta’ twaqqigħ (16), li kienu organizzati u mħallsa mill-bejjiegħ (17).

55.      Dan kollu jikkontrasta mal-kawża preżenti, li fiha, fiż-żmien tal-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni, il-maħżen kien għadu intatt u ma nbdew l-ebda xogħlijiet ta’ twaqqigħ. Id-data tat-twaqqigħ lanqas biss kienet prevista b’ċertezza u l-proċess kellu jibda mix-xerrej sussegwenti tal-art, mhux minn KPC.

56.      Dan il-fehim ta’ Don Bosco huwa kkonfermat ukoll mis-sentenzi tal-Qorti tal-Ġustizzja li fihom il-provvista ta’ proprjetà immobbli li tinkludi art u bini antik li qiegħed jinbidel f’bini ġdid instabet li kienet eżentata mill-VAT sa fejn “fil-mument ta’ din il-provvista, il-binja antika kienet ġiet suġġetta biss għal xogħlijiet ta’ demolizzjoni u, mill-inqas parzjalment, kienet għadha tintuża inkwantu tali”. (18)

57.      Fil-kawża preżenti, is-sitwazzjoni oġġettiva fiż-żmien tat-tranżazzjoni kienet li l-bidla fil-pjan fir-rigward tad-destin tal-maħżen – improbabbli li dan kien ikun fil-fehma tal-partijiet – ma setgħetx tiġi eskluża kompletament. Bħala prinċipju, xi dewmien fix-xogħlijiet, jew litigazzjoni rigward it-twaqqigħ tal-bini l-antik jew il-kostruzzjoni tal-bini l-ġdid, jew sempliċement emendi għall-pjan urban (pereżempju, imqanqla minn kwistjonijiet li joħorġu fl-istadju tat-twaqqigħ tal-maħżen) seta’ kellu impatt fuq l-użu tal-maħżen eżistenti.

58.      Dan tal-aħħar bl-ebda mod ma huwa xenarju sempliċement ipotetiku. Fil-fatt, il-pjan urban oriġinali għaż-żona adottat mill-Kunsill Muniċipali ta’ Odense ddikjara li l-maħżen inkwistjoni kellu jkun ippreżervat “sa fejn hu possibli”. Kien biss sussegwentement li ġie mibdul il-pjan urban għall-effett li l-parti tan-nofs tal-fruntun tas-saqaf forċi tal-Lvant tal-maħżen kienet l-uniku element arkitettoniku tal-bini l-antik li kellu jinżamm. Għalkemm kienet maħsuba qabel l-iffirmar tal-ftehim ta’ xiri, effettivament, din l-emenda ġiet adottata wara (19).

59.      Insib ukoll mhux konvinċenti t-tieni argument imressaq mill-Gvern Daniż, li jgħid li huwa kien intitolat li jikklassifika l-biċċa art inkwistjoni bħala “art għall-bini” peress li d-definizzjoni ta’ dan il-kunċett għandha, skont l-Artikolu 12(3) tad-Direttiva tal-VAT, titħalla f’idejn l-Istati Membri (20). Kif ġustament irrimarkat il-Kummissjoni, il-libertà tal-Istati Membri biex jiddefinixxu x’jikkostitwixxi “art għall-bini” ma tistax tmur kontra l-kunċett ta’ “bini” li, għall-kuntrarju, huwa kunċett Komunitarju (21). Dan il-kunċett huwa, barra minn hekk, definit b’mod wiesa’ fl-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 12(2) tad-Direttiva tal-VAT: “kull struttura fissa ma’ jew fl-art” (22).

60.      F’dan ir-rigward, inżid biss li, fil-kuntest ta’ din l-analiżi, il-fatt li parti mill-fruntun tas-saqaf forċi tal-bini l-antik inżamm fil-bini l-ġdid huwa irrilevanti. Sa fejn fhimt jien, din il-parti tal-bini kienet l-ewwel imneħħija sabiex sussegwentement tkun integrata fil-bini l-ġdid. Fil-fehma tiegħi, taħt l-ebda interpretazzjoni raġonevoli tal-kunċett ta’ “bini” fis-sens tal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 12(2) tad-Direttiva tal-VAT ma jista’ dan il-kunċett jiġġebbed sakemm jinkludi element tal-bini antik li sempliċement kien integrat iktar tard fi jew użat għall-parti l-ġdida, mingħajr qatt ma kien imwaħħal mal-art. Għalhekk, minkejja l-fatt li l-kontorni ta’ dan il-kunċett kienu s-suġġett ta’ xi diskussjoni bejn il-partijiet, ma nara l-ebda skop li nitkellem fuq din il-kwistjoni f’xi dettall, peress li hija ta’ rilevanza żgħira għall-kawża preżenti.

61.      Finalment, ir-riżultat li bih l-ewwel bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni ma tantx seta’ jiġi kkunsidrat bħala bejgħ ta’ art tal-bini għall-finijiet tar-regoli tal-VAT isib sostenn f’żewġ kunsiderazzjonijiet addizzjonali.

62.      L-ewwel, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li r-ratio legis tal-Artikolu 12(1)(a) u l-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva tal-VAT huwa n-nuqqas relattiv ta’ valur miżjud iġġenerat mill-bejgħ ta’ bini antik. Il-Qorti tal-Ġustizzja osservat li “il-bejgħ ta’ binja wara l-ewwel provvista tagħha lil konsumatur finali, li jindika t-tmiem tal-proċess ta’ produzzjoni, ma jiġġenerax valur miżjud sinjifikattiv u għandu għaldaqstant, bħala prinċipju, jiġi eżentat” (23).

63.      Minn din il-perspettiva, it-tranżazzjoni inkwistjoni bilkemm tista’ tiġġustifika l-impożizzjoni tal-VAT: ma saret l-ebda attività fuq il-proprjetà li tista’ tkabbar il-valur ekonomiku tagħha għal KPC. Fil-fatt, qabel ma din il-proprjetà setgħet terġa’ tidħol f’katina ta’ produzzjoni li żżid il-valur, il-maħżen kellu jitwaqqa’ (24).

64.      It-tieni, il-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat reċentement li l-Artikolu 12(1)(a) u l-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva tal-VAT “moqrija flimkien, jagħmlu distinzjoni bejn in-natura antika u n-natura ġdida ta’ binja, bil-bejgħ ta’ proprjetà immobbli antika mhux, fil-prinċipju, suġġett għall-VAT” (25). F’dan ir-rigward, nistaqsi jekk, il-bejgħ ta’ biċċa art b’bini antik li jista’ jiġi immedjatament ekonomikament sfruttat biex jiġi kklassifikat bħala bejgħ ta’ art tal-bini, ma jqajjimx kwistjonijiet taħt il-prinċipju tan-newtralità fiskali. Tabilħaqq, tranżazzjonijiet analogi jispiċċaw ikunu suġġetti għal jew eżentati mill-VAT biss fuq il-bażi tal-intenzjoni ddikjarata tal-partijiet fir-rigward tad-destin futur tal-bini, irrispettivament mid-dehra fiżika tiegħu.

65.      Billi l-applikazzjoni tar-regoli tiġi mifruda mir-realtà oġġettiva, dan l-approċċ jista’ wkoll jagħmilha relattivament sempliċi li jiġu evitati. Tabilħaqq, ikun faċli wisq għall-partijiet li jinkludu xi dikjarazzjoni fil-kuntratt fir-rigward tal-futur ta’ bini sabiex jinkiseb ir-riżultat mixtieq f’termini ta’ trattament tal-VAT. Ma narahiex aċċettabbli li l-awtoritajiet tat-taxxa mbagħad jerfgħu l-oneru tal-kontroll, fi stadju iktar tard, jekk u sa liema punt l-intenzjoni ddikjarata tal-partijiet immaterjalizzat effettivament.

D.      Il-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni

66.      Jidhirli li l-kunsiderazzjonijiet żviluppati hawn fuq fir-rigward tal-bejgħ tal-proprjetà inkwistjoni jistgħu jkunu ugwalment validi fir-rigward tal-bejgħ mill-ġdid sussegwenti ta’ din il-proprjetà.

67.      It-tranżazzjoni tal-aħħar – li saret minn KPC u Boligforeningen Kristiansdal – kienet tikkonċerna, sa fejn nifhem, l-istess proprjetà li kienet is-suġġett tal-ewwel bejgħ. Għalhekk, it-tranżazzjoni sussegwenti wkoll kienet tikkonċerna l-bejgħ ta’ biċċa art li fuqha kien hemm maħżen intatt, kompletament funzjonali u li kellu ċertu valur (mhux negliġibbli). B’mod simili għal dak li osservajt fir-rigward tal-ewwel tranżazzjoni, l-ebda xogħol ta’ twaqqigħ ma kien beda fil-mument li l-bejjiegħ jidher li ttrasferixxa s-sjieda tal-proprjetà lix-xerrej.

68.      Madankollu, waqt is-seduta, il-Kummissjoni ssuġġeriet li l-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni ma għandux jiġi kkunsidrat b’mod iżolat, iżda għandu jiġi kkunsidrat bħala parti minn sett ta’ tranżazzjonijiet li, skont it-termini stess tal-ftehim inkwistjoni, għandhom jiġu evalwati kollha kemm huma. Fl-opinjoni tal-Kummissjoni, approċċ bħal dan jimplika li, flimkien, it-tranżazzjonijiet bejn KPC u Boligforeningen Kristiansdal għandhom jiġu kkunsidrati li jwasslu għal “provvista, qabel l-ewwel okkupazzjoni, ta’ bini jew parti minn bini u ta’ l-art li fuqha jinstab il-bini” skont it-tifsira tal-Artikolu 12(1)(a) tad-Direttiva tal-VAT.

69.      Fil-fehma tiegħi, ma hemmx biżżejjed elementi fil-proċess li jippermettu lill-Qorti tal-Ġustizzja tieħu pożizzjoni definittiva fuq din il-kwistjoni. Barra minn hekk, hija, ġeneralment, il-qorti nazzjonali li għandha tiddetermina, fid-dawl tal-prinċipji żviluppati mill-Qorti tal-Ġustizzja (26), jekk tranżazzjonijiet formalment distinti humiex daqstant marbuta mill-qrib li huma jifformaw, oġġettivament, provvista ekonomika unika u indiviżibbli, li tkun artifiċjali biex tinqasam (27).

70.      Nixtieq inżid ukoll, f’dan il-kuntest, li d-domanda magħmula mill-qorti tar-rinviju ġiet ifformulata f’termini astratti u hija ffokata fuq l-importanza tal-intenzjoni tal-partijiet fl-evalwazzjoni, għal finijiet ta’ VAT, ta’ trasferiment ta’ art ma’ bini eżistenti. Il-qorti tar-rinviju ma talbitx gwida mill-Qorti tal-Ġustizzja dwar il-punt speċifiku mqajjem mill-Kummissjoni. Għalhekk hemm biss ftit rimarki ta’ konklużjoni li jistgħu jiġu offruti bħala għajnuna lill-qorti nazzjonali, f’każ li tkun teħtieġhom.

71.      Il-ftehim qafas juri biċ-ċar li kienet Boligforeningen Kristiansdal li xtrat il-proprjetà sabiex imbagħad taġixxi bħala bennej u operatur. Min-naħa tagħha, KPC kienet sempliċement identifikata bħala kuntrattur għat-twettiq tad-disinn u l-konverżjoni tal-proprjetà f’unitajiet ta’ djar. Barra minn hekk, qabel ma KPC setgħet tibda xogħol ta’ kostruzzjoni, Boligforeningen Kristiansdal kellha torganizza u tħallas għat-twaqqigħ tal-maħżen eżistenti. Kienet ukoll Boligforeningen Kristiansdal li kellha terfa’ kwalunkwe responsabbiltà possibbli li ġejja mix-xogħlijiet ta’ twaqqigħ.

72.      F’dan l-isfond, jidher li, qabel ma nbnew l-unitajiet ta’ akkomodazzjoni, Boligforeningen Kristiansdal aġixxiet bħala sid tal-proprjetà inkwistjoni li, skont l-Artikoli 14 u 63 tad-Direttiva tal-VAT (28), jikkostitwixxi avveniment li huwa taxxabbli. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja għamlitha ċara li t-terminu “provvista ta’ oġġetti” għandu jiġi interpretat fis-sens ta’ “trasferiment tad-dritt li tiddisponi minn proprjetà tanġibbli bħala sid, anki jekk ma jkunx hemm trasferiment ta’ sjieda legali tal-proprjetà” (29).

73.      Barra minn hekk, bħal fil-każ tal-ewwel tranżazzjoni, ma jidhirx li, qabel ma seħħ il-bejgħ mill-ġdid, il-proprjetà għaddiet minn xi xogħlijiet li żiedu l-valur tagħha, u b’hekk kienet tiġġustifika l-impożizzjoni tal-VAT.

74.      Madankollu, hija l-qorti tar-rinviju li għandha tivverifika jekk dawn l-elementi, meta jiġu evalwati flimkien mal-fatturi l-oħra kollha rilevanti, jistgħux jindikaw jew le li, għall-applikazzjoni tar-regoli tal-VAT, il-bejgħ mill-ġdid tal-proprjetà inkwistjoni huwa “il-provvista ta’ bini jew partijiet minnu, u ta’ l-art li fuqha hija tinsab” skont l-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva tal-VAT.

75.      Fi kwalunkwe każ, irrispettivament minn kif it-tieni tranżazzjoni hija finalment ikklassifikata, jirriżulta mill-kunsiderazzjonijiet ta’ hawn fuq li leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal parti mit-Taqsima 2.2, skont liema provvista ta’ art li fuqha hemm bini awtomatikament tikkostitwixxi bejgħ ta’ art tal-bini suġġetta għat-taxxa fuq il-valur miżjud jekk l-intenzjoni tal-partijiet hija li l-bini jiġi mwaqqa’ sabiex bini ġdid ikun jista’ jinbena, ma hijiex kompatibbli mad-dispożizzjonijiet tad-Direttiva tal-VAT.

IV.    Konklużjoni

76.      Bħala konklużjoni, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi għad-domanda preliminari magħmula mill-Vestre Landsret (il-Qorti tal-Appell tar-Reġjun tal-Punent, id-Danimarka) kif ġej:

–        Leġiżlazzjoni nazzjonali, bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li tgħid li provvista ta’ art li fuqha hemm bini tikkostitwixxi bejgħ ta’ art tal-bini suġġetta għat-taxxa fuq il-valur miżjud jekk l-intenzjoni tal-partijiet hija li l-bini jiġi mwaqqa’ sabiex tippermetti l-kostruzzjoni ta’ bini ġdid, ma hijiex kompatibbli mal-Artikolu 12 u mal-Artikolu 135(1)(j) u (k) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud.

1      Lingwa oriġinali: l-Ingliż.

2      Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat-28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1 u rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60).

3      Ara, fost oħrajn, is-sentenza tad-19 ta’ Diċembru 2018, Mailat (C-17/18, EU:C:2018:1038, punti 32 sa 34 u l-ġurisprudenza ċċitata).

4      Dwar l-importanza tal-aħħar element, ara pereżempju s-sentenzi tat-8 ta’ Lulju 1986, Kerrutt (73/85, EU:C:1986:295, punt 15), u tad-29 ta’ Marzu 2007, Aktiebolaget NN (C-111/05, EU:C:2007:195, punt 25).

5      Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-18 ta’ Ottubru 2018, Volkswagen Financial Services (UK) (C-153/17, EU:C:2018:845, punt 30 u l-ġurisprudenza ċċitata).

6      Ara iktar ’il fuq, il-punti 13 sa 15 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

7      Ser nindirizza din il-kwistjoni iktar ’il quddiem, fil-punti 66 sa 73 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

8      Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat-22 ta’ Frar 2018, T-2 (C-396/16, EU:C:2018:109, punt 43 u l-ġurisprudenza ċċitata).

9      Ara, barra minn hekk, il-punt 82 tal-konklużjonijiet tiegħi f’E LATS (C-154/17, EU:C:2018:226).

10      Punt 77 tal-konklużjonijiet tiegħi f’E LATS (C-154/17, EU:C:2018:226).

11      Ara s-sentenza tat-12 ta’ Lulju 2012, J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard (C-326/11, EU:C:2012:461, punt 33 u l-ġurisprudenza ċċitata).

12      Sentenza tad-19 ta’ Novembru 2009, Don Bosco Onroerend Goed (C-461/08, EU:C:2009:722) (iktar ’il quddiem is-“sentenza Don Bosco”).

13      Schopenhauer, A., Die Welt als Wille und Vorstellung (F.A. Brockhaus, l-ewwel edizzjoni, Leipzig, 1819).

14      Sentenza tas-27 ta’ Settembru 2007, Teleos et (C-409/04, EU:C:2007:548, punti 39 u 40). Enfasi miżjuda minni.

15      Sentenza Don Bosco (punt 39). Enfasi miżjuda minni.

16      Sentenza Don Bosco (punt 39).

17      Sentenza Don Bosco (punt 32).

18      Ara s-sentenza tas-16 ta’ Novembru 2017, Kozuba Premium Selection (C-308/16, EU:C:2017:869, punt 53 u l-ġurisprudenza ċċitata). Enfasi miżjuda minni.

19      Ara l-punti 11 u 12 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

20      Ara wkoll is-sentenza tat-28 ta’ Marzu 1996, Gemeente Emmen (C-468/93, EU:C:1996:139, punti 25 u 26).

21      Ara s-sentenza tat-28 ta’ Marzu 1996, Gemeente Emmen (C-468/93, EU:C:1996:139, punt 25 u l-ġurisprudenza ċċitata). Bl-istess mod, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet ukoll li l-kunċett ta’ “provvista ta’ bini jew partijiet minn bini u l-art li fuqha huma joqogħdu” ma jistax jiġi ddeterminat b’referenza għal-liġi nazzjonali iżda għandu jiġi interpretat b’mod uniformi (ara, b’mod partikolari, is-sentenza tal-11 ta’ Ġunju 2009, RLRE Tellmer Property (C-572/07, EU:C:2009:365, punt 15)).

22      Enfasi miżjuda minni.

23      Ara s-sentenza tas-16 ta’ Novembru 2017, Kozuba Premium Selection (C-308/16, EU:C:2017:869, punt 31 u l-ġurisprudenza ċċitata).

24      Dwar din il-kwistjoni, b’mod iktar ġenerali, ara l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Jacobs fil-kawża Blasi (C-346/95, EU:C:1997:432, punt 15).

25      Sentenza tas-16 ta’ Novembru 2017, Kozuba Premium Selection (C-308/16, EU:C:2017:869, punti 29 u 30). Enfasi miżjuda minni.

26      Ara l-punt 33 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

27      Ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tal-21 ta’ Frar 2008, Part Service (C-425/06, EU:C:2008:108, punti 51 sa 54), u tat-18 ta’ Ottubru 2018, Volkswagen Financial Services (UK) (C-153/17, EU:C:2018:845, punti 32 u 33).

28      Ara l-punt 35 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

29      Ara, pereżempju, is-sentenza tat-8 ta’ Frar 1990, Shipping u Forwarding Enterprise Safe (C-320/88, EU:C:1990: 61, punt 9).