EU tax law WEB Grup Servicii Petroliere - C-291/18

1. 

Je li odobalna „samopodizna” platforma za bušenje „plovilo koje plovi na otvorenom moru […]”? To je glavno pitanje na koje Sud mora odgovoriti povodom zahtjeva za prethodnu odluku koji je uputio Curtea de Apel Bucuresti (Žalbeni sud u Bukureštu, Rumunjska).

2. 

Predmetni zahtjev za prethodnu odluku upućen je u okviru postupka između Grup Servicii Petroliere SA (u daljnjem tekstu: GSP), društva čije je glavno sjedište u Rumunjskoj, i rumunjske porezne uprave u pogledu isporuke – izuzete od PDV-a – triju odobalnih samopodiznih platformi za bušenje određenim malteškim društvima. Sud koji je uputio zahtjev želi znati jesu li takve samopodizne platforme za bušenje obuhvaćene izuzećem predviđenim u članku 148. točki (c) u vezi s točkom (a) tog članka Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.; u daljnjem tekstu: Direktiva o PDV-u).

3. 

Te odredbe obvezuju države članice da, osobito, od PDV-a izuzmu isporuke plovila koja plove na otvorenom moru i prevoze putnike za naknadu ili se koriste u komercijalne, industrijske ili ribolovne aktivnosti. Kako sam upravo naveo, ključno pitanje koje treba razmotriti jest primjenjuje li se to izuzeće na opisanu vrstu platformi za bušenje. Prije razmatranja tog pitanja potrebno je izložiti relevantne odredbe međunarodnog javnog prava, prava Unije i nacionalnog prava.

4.

Konvencija Ujedinjenih naroda o pravu mora, zaključena u Montego Bayu 10. prosinca 1982. (Zbornik međunarodnih ugovora Ujedinjenih naroda, sv. 1833., 1834. i 1835., str. 3.; u daljnjem tekstu: Konvencija o pravu mora), stupila je na snagu 16. studenoga 1994. Ta je konvencija u ime Zajednice odobrena Odlukom Vijeća 98/392/EZ od 23. ožujka 1998. (SL 1998., L 179, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 4., svezak 2., str. 86.).

5.

Stavci 1. i 2. članka 2. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, naslovljenog „Pravni položaj teritorijalnog mora, zračnog prostora iznad teritorijalnog mora i njegovog dna i podzemlja”, glase:

„1.   Suverenost obalne države proteže se izvan njezinoga kopnenog područja i njezinih unutrašnjih voda i, ako se radi o arhipelaškoj državi, njezinih arhipelaških voda na susjedni pojas mora, koji se naziva teritorijalnim morem.

2.   Ta se suverenost proteže na zračni prostor iznad teritorijalnog mora i na njegovo dno i podzemlje.”

6.

Članak 3. te konvencije, naslovljen „Širina teritorijalnog mora”, predviđa:

„Svaka država ima pravo ustanoviti širinu svoga teritorijalnog mora do granice koja ne prelazi 12 morskih milja, mjerenih od polaznih crta koje su određene u skladu s Konvencijom.”

7.

Dio V. te konvencije, naslovljen „Isključivi gospodarski pojas”, obuhvaća članke 55. do 75.

8.

Članak 56., naslovljen „Prava, jurisdikcija i dužnosti obalne države u isključivom gospodarskom pojasu”, predviđa:

„1.   U isključivom gospodarskom pojasu obalna država ima:

[…]

2.   U ostvarivanju svojih prava i ispunjavanju svojih dužnosti u isključivom gospodarskom pojasu na temelju Konvencije, obalna država dolično poštuje prava i dužnosti drugih država i postupa na način koji je u skladu s odredbama Konvencije.

3.   Prava koja su izložena u ovom članku, a odnose se na morsko dno i podzemlje, ostvaruju se u skladu s dijelom VI.”

9.

Stavak 1. članka 58. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, naslovljenog „Prava i dužnosti drugih država u isključivom gospodarskom pojasu”, glasi:

„U isključivom gospodarskom pojasu sve države, obalne i neobalne, uživaju, u uvjetima određenima u relevantnim odredbama Konvencije, slobode plovidbe, prelijetanja i polaganja podmorskih kabela i cjevovoda navedene u članku 87. i druge međunarodnopravno dopuštene upotrebe mora koje se tiču tih sloboda, kao što su one vezane uz iskorištavanje brodova, zrakoplova i podmorskih kabela i cjevovoda, a u skladu su s drugim odredbama Konvencije.”

10.

Dio VI. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, naslovljen „Epikontinentalni pojas”, obuhvaća članke 76. do 85.

11.

Stavak 1. članka 77., naslovljenog „Prava obalne države na epikontinentalnom pojasu”, predviđa:

„Obalna država ostvaruje nad epikontinentalnim pojasom suverena prava radi njegova istraživanja i iskorištavanja njegovih prirodnih bogatstava.”

12.

Članak 78. naslovljen je „Pravni položaj voda i zračnog prostora iznad epikontinentalnog pojasa te prava i slobode drugih država”. Njegov stavak 2. predviđa:

„Ostvarivanje prava obalne države na epikontinentalnom pojasu ne smije povrijediti, niti na bilo koji neopravdan način ometati plovidbu i druga prava i slobode koja se Konvencijom priznaju drugim državama.”

13.

Članak 15. Šeste direktive Vijeća 77/388/EEZ od 17. svibnja 1977. o usklađivanju zakonodavstava država članica koja se odnose na poreze na promet – zajednički sustav poreza na dodanu vrijednost: jedinstvena osnovica za razrezivanje (SL 1977., L 145, str. 1.), kako je izmijenjena Direktivom Vijeća 91/680/EEZ od 16. prosinca 1991. (SL 1991., L 376, str. 1.) (u daljnjem tekstu: Šesta direktiva), predviđao je:

„Ne dovodeći u pitanje odredbe Zajednice, države članice dužne su izuzeti sljedeće transakcije, pod uvjetima koje određuju s ciljem osiguravanja točne i jednostavne primjene takvih izuzeća i sprečavanja eventualne utaje, izbjegavanja ili zloporabe:

[…]

4.   isporuku robe za opskrbu gorivom i opskrbu namirnicama plovila:

[…]

5.   isporuku, preinaku, popravak, održavanje, zakup i najam plovila iz stavka 4. točaka (a) i (b) i isporuku, najam, popravak i održavanje opreme, uključujući opremu za ribolov, koja je ugrađena ili se u njima koristi;

[…].” [neslužbeni prijevod]

14.

Šesta direktiva stavljena je izvan snage Direktivom o PDV-u, koja je stupila na snagu 1. siječnja 2007.

15.

U uvodnoj izjavi 3. Direktive o PDV-u navedeno je:

„Kako bi se osigurao jasan i racionalan prikaz odredaba, u skladu s načelom poboljšanog propisa, primjereno je preinačiti strukturu i formulaciju Direktive, iako to načelno neće dovesti do značajnih promjena u postojećem zakonodavstvu. Međutim, izvršenje izmjena podrazumijeva određeni manji broj bitnih preinaka koje je potrebno napraviti. Gdje se takve izmjene provedu, one se temeljito navode u odredbama koje se odnose na prenošenje i stupanje na snagu.”

16.

Stavak 1. članka 146. Direktive o PDV-u, koji se nalazi u poglavlju 6. te je naslovljen „Izuzeća po izvozu”, predviđa:

„Države članice dužne su izuzeti sljedeće transakcije:

[…]

17.

Članak 148. Direktive o PDV-u, koji je dio poglavlja 7. glave IX., naslovljenog „Izuzeća koja se odnose na međunarodni prijevoz”, predviđa:

„Države članice dužne su izuzeti sljedeće transakcije:

[…]

[…]”.

18.

Članak 156. te direktive nalazi se u poglavlju 10., naslovljenom „Izuzeća transakcija koje se odnose na međunarodnu trgovinu”. U njemu je predviđeno:

„1.   Države članice mogu izuzeti sljedeće transakcije:

2.   Mjesta iz stavka 1. su ona definirana kao takva važećim carinskim odredbama Zajednice.”

19.

Članak 38. Provedbene uredbe Vijeća (EU) br. 282/2011 od 15. ožujka 2011. o utvrđivanju provedbenih mjera za Direktivu 2006/112 (SL 2011., L 77, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 375.) predviđa:

„1.   ‚Prijevozno sredstvo’, kako je navedeno u članku 56. i članku 59. prvom stavku točki (g) Direktive 2006/112/EZ uključuje vozila, s motorom ili bez, i ostalu opremu i naprave namijenjene prijevozu osoba ili predmeta s jednog mjesta na drugo, koje mogu vući ili gurati vozila, te koje su uglavnom namijenjene za uporabu i stvarno osposobljene za uporabu u prijevozu.

2.   Prijevozna sredstva navedena u stavku 1. posebno uključuju sljedeća vozila:

[…]

[…].”

20.

Verzija članka 143. Legea No 571/2003 privind Codul fiscal (Zakon br. 571/2003 o uspostavi Poreznog zakonika), naslovljenog „Izuzeća za izvoz i ostale slične transakcije, isporuke robe unutar Zajednice i za međunarodni prijevoz i prijevoz unutar Zajednice”, koja je bila na snazi u svibnju 2008. predviđala je sljedeće:

„(1)   Sljedeće se transakcije izuzimaju od poreza: […]

21.

Članak 144. Zakona br. 571/2003 o uspostavi Poreznog zakonika, naslovljen „Posebna izuzeća u vezi s međunarodnim prometom robe”, predviđa:

„(1)   Sljedeće se transakcije izuzimaju od poreza:

22.

Članak 23. Ordonanța Guvernului No. 42/1997 privind transportul maritim și pecăile navigabile interioare (Uredba vlade br. 42/1997 o pomorskom prijevozu i prijevozu unutarnjim plovnim putovima) predviđa:

„Za potrebe ove Uredbe, plovilima se smatraju:

23.

Točka 1. Decizia No 3/2015 a Comisiei fiscale centrale (Odluka br. 3/2015 Središnje porezne komisije) predviđa:

„Od 1. siječnja 2007. do 31. prosinca 2013.: u pogledu plovila namijenjenih plovidbi morem, koja se rabe za međunarodni prijevoz osoba i/ili robe, ribolovne ili bilo koje druge gospodarske aktivnosti ili za spašavanje ili pomoć na moru, izuzeća od PDV-a predviđena člankom 143. stavkom 1. točkom (h), […] Poreznog zakonika […] primjenjuju se ako plovilo stvarno i pretežno plovi na moru. U ocjeni plovi li plovilo stvarno i pretežno na moru nije moguće koristiti samo objektivne kriterije, kao što su duljina ili tonaža plovila, ali ti se kriteriji mogu uzeti u obzir kako bi se iz područja primjene izuzećâ isključila plovila koja, u svakom slučaju, ne ispunjavaju uvjete iz članka 143. stavka 1. točke (h) Poreznog zakonika, to jest ona koja nisu prikladna za plovidbu morem. […] Pojam plovidbe ‚morem’, u smislu [Direktive o PDV-u] i članka 143. stavka 1. točke (h) Poreznog zakonika, obuhvaća sve dijelove mora izvan teritorijalnih voda dane države koji prelaze granicu od 12 morskih milja, mjerenu od polaznih crta koje su određene u skladu s međunarodnim pravom mora (Konvencija Ujedinjenih naroda o pravu mora, zaključena u Montego Bayu 10. prosinca 1982.).”

24.

Društvo GSP je u svibnju 2008. prodalo nekim malteškim kupcima za potrebe provedbe aktivnosti bušenja tri odobalne samopodizne platforme za bušenje koje su smještene u Crnom moru (preciznije, prema informacijama sadržanima u zahtjevu za prethodnu odluku, u rumunjskim teritorijalnim vodama). Samopodizne platforme ili jedinice su mobilne platforme koje se sastoje od trupa koji može plutati, a opremljene su s nekoliko pokretnih nogu. Postojanje trupa omogućuje da se bušilica i sva povezana oprema odvezu na predviđenu lokaciju bušenja s podignutim nogama, dok trup pluta na vodi. Kada platforma stigne na odredište, noge se spuštaju u vodu (i ukopavaju u dno). Noge tako usidruju platformu na morsko dno, a njezin se trup tada podiže iznad površine mora. Kada je platforma u tom ispruženom (ili „podignutom”) položaju, ona čini statični plato. Tek kad se noge po završetku bušenja sklope, trup može ponovno plutati.

25.

Iz spisa predmeta poslanog Sudu može se zaključiti da tri platforme u pitanju nemaju vlastiti pogon, već se premještaju tegljenjem. To je potvrđeno na raspravi pred Sudom. Iako je na toj raspravi ujedno navedeno da odnosne platforme imaju posadu i brodski dnevnik te da se mogu kretati vlastitim motorima i svladavati oceanske i morske struje i valove, čini se – premda te činjenične elemente u konačnici mora provjeriti sud koji je uputio zahtjev ‐ da ih teglenice prebacuju od jedne lokacije do druge.

26.

Društvo GSP je prilikom te prodaje izdalo račune primijenivši izuzeća od PDV-a predviđena nacionalnim zakonodavstvom (člankom 143. stavkom 1. točkom (h) Poreznog zakonika) kojim je prenesen članak 148. točka (c) Direktive o PDV-u. Društvo GSP je nakon prodaje nastavilo koristiti te platforme u Crnom moru, sukladno uvjetima zakupa praznog broda.

27.

Rumunjska porezna uprava je 23. svibnja 2016. na temelju provedene porezne inspekcije izdala rješenje o ispravku PDV-a uz obrazloženje da odnosne platforme za bušenje, iako se mogu smatrati plovilima u smislu nacionalnog zakonodavstva te su stoga prikladne za neograničenu uporabu na moru, ne plove tijekom bušenja, nego su nepomične: njihove noge su spuštene, stoje na morskom dnu kako bi trup (plutajući dio) podigle iznad mora, na visinu od otprilike 60 do 70 metara. Za primjenu izuzeća predviđenog člankom 143. stavkom 1. točkom (h) Poreznog zakonika na te platforme bilo je potrebno dokazati da predmetno plovilo stvarno i pretežno plovi na otvorenom moru. Međutim, rumunjska porezna uprava je utvrdila da iz dokaza proizlazi da se one u stvarnosti i pretežno koriste za bušenje, u nepomičnom položaju, a ne za plovidbu, koja je samo sporedna aktivnost u odnosu na bušenje.

28.

Društvo GSP podnijelo je prigovor protiv tog rješenja, koji je rumunjska porezna uprava odbila odlukom od 24. studenoga 2016.

29.

Tužitelj je protiv poreznog rješenja, izvješća o poreznoj inspekciji i odluke o odbijanju njegova prigovora podnio tužbu sudu koji je uputio zahtjev.

30.

Sud koji je uputio zahtjev za prethodnu odluku smatra da je potrebno pojasniti, kao prvo, primjenjuje li se izuzeće predviđeno u članku 148. točki (c) Direktive o PDV-u, tumačeno u vezi s točkom (a) tog članka, na isporuku odobalnih samopodiznih platformi za bušenje, to jest spada li takva platforma pod pojam „plovilo” u smislu tog članka. Kao drugo te ako je odgovor na prethodno pitanje potvrdan, sud koji je uputio zahtjev želi doznati podliježe li izuzeće predviđeno u članku 148. točki (c) Direktive o PDV-u, tumačeno u vezi s točkom (a) tog članka, uvjetu da aktivnost plovidbe na otvorenom moru prevladava u odnosu na aktivnost bušenja.

31.

U tim okolnostima Curtea de Apel Bucureşti (Žalbeni sud u Bukureštu) odlučio je prekinuti postupak i Sudu uputiti sljedeća prethodna pitanja:

32.

Pisana očitovanja podnijeli su društvo Grup Servicii Petroliere, belgijska, talijanska i rumunjska vlada te Europska komisija. Osim toga, društvo Grup Servicii Petroliere, rumunjska vlada i Europska komisija iznijeli su usmena očitovanja na raspravi održanoj 28. veljače 2019.

33.

Valja istaknuti da je u uvodnoj izjavi 3. Direktive o PDV-u navedeno da usvajanje te direktive načelno nije dovelo do značajnih promjena u postojećem zakonodavstvu o zajedničkom sustavu PDV-a, uz iznimku malog broja bitnih preinaka koje su temeljito navedene u odredbama koje se odnose na prenošenje i stupanje na snagu te direktive. Tu je direktivu stoga u bitnome moguće smatrati konsolidacijskom zakonodavnom mjerom.

34.

Budući da se ni u jednoj odredbi o prenošenju i stupanju na snagu Direktive o PDV-u, koje se nalaze u člancima 411. do 414. te direktive, ne upućuje na njezin članak 148. točku (a) ili (c), za potonju odredbu treba smatrati da ima isto značenje kao članak 15. stavak 4. Šeste direktive, koji je bio slično sročen ( 2 ). Iz toga proizlazi da se postojeća sudska praksa u pogledu članka 15. stavka 4. Šeste direktive mora uzeti u obzir prilikom tumačenja članka 148. točaka (a) i (c) Direktive o PDV-u ( 3 ).

35.

Sud je u pogledu članka 15. stavka 4. Šeste direktive utvrdio da su transakcije obuhvaćene tom odredbom izuzete od PDV-a zato što su „izjednačene s izvozom” ( 4 ). Drugim riječima, te transakcije treba tretirati kao da su izvršene na području Unije ( 5 ).

36.

Sud je u presudi od 3. rujna 2015., Fast Bunkering Klaipėda (C-526/13, EU:C:2015:536, t. 26.), potvrdio da su transakcije obuhvaćene člankom 148. točkama (a) i (c) izuzete od PDV-a zato što su izjednačene s izvozom.

37.

Dva prethodna pitanja treba razmotriti imajući u vidu taj cilj.

38.

Sud koji je uputio zahtjev svojim dvama pitanjima u biti pita treba li članak 148. točku (c), u vezi s točkom (a) Direktive o PDV-u, tumačiti na način da se izuzeće predviđeno u prvonavedenoj odredbi primjenjuje na odobalne samopodizne platforme za bušenje.

39.

Za početak se mora podsjetiti da je, u skladu s člankom 148. točkom (c) Direktive o PDV-u, opskrba plovilâ u smislu točke (a) tog članka izuzeta od PDV-a. Stoga, da bi se utvrdilo primjenjuje li se to izuzeće na isporuku odobalnih samopodiznih platformi za bušenje, potrebno je utvrditi, kao prvo, što riječ „plovilo” znači u kontekstu članka 148. točke (c) i, kao drugo, koje značajke plovilo mora imati da bi bilo obuhvaćeno područjem primjene članka 148. točke (a) Direktive o PDV-u da bi njegova isporuka na taj način bila izuzeta od PDV-a.

40.

Odgovor na pitanje što točno čini plovilo uvelike ovisi o konkretnom kontekstu danog propisa.

41.

Kada je riječ o međunarodnom pravu, možda nije iznenađujuće da, primjerice, Međunarodna konvencija o sprečavanju onečišćenja s brodova (1973.) (MARPOL) (kako je izmijenjena Protokolom iz 1978.) (London) definira brod kao „plovilo bilo koje vrste koje djeluje u morskom okolišu i uključuje hidrokrilna plovila, lebdjelice, podmornice, plutajuće objekte i fiksne ili plutajuće platforme” [neslužbeni prijevod] ( 6 ). Budući da se ova konvencija odnosi na onečišćenje mora, prirodno je da je definirala koncept plovila vrlo široko. Imajući na umu taj cilj, zapravo je nevažno dolazi li onečišćenje s fiksne platforme koja podupire bušilicu ili konvencionalnog pomorskog plovila kao što je brod ili čamac. To je u bitnome razlog zbog kojeg definicija pojma „plovilo” u Konvenciji MARPOL obuhvaća fiksne ili plutajuće platforme te vrste.

42.

Međutim, tekst članka 148. točaka (a) i (c) Direktive o PDV-u od određene je važnosti. Uostalom, izuzeće od PDV-a ne odnosi se na „plovila” općenito, nego na „plovila koja plove na otvorenom moru”. Direktiva u tom pogledu koristi iste tradicionalne formulacije kao istaknuti pomorski propisi nekih država članica ( 7 ). Izraz „[…] plove na otvorenom moru […]” unatoč tome čini važnu i, prema mojemu mišljenju, ključnu konkretizaciju pojma „plovilo”.

43.

Riječ „plovilo” u svakodnevnom govoru označava neku vrstu naprave koja na vodi može obavljati nešto što uključuje prijevoz ljudi ili robe, neovisno o tome čini li se to za naknadu ili samo u rekreacijske svrhe ( 8 ). Stoga sumnjam da se platforme poput onih o kojima je riječ u predmetnom slučaju doista može opisati kao „plovila” u tom smislu jer se njima vodom ne prevoze ni ljudi ni roba: one više čine velike mehaničke strukture ljudske izrade koje su, nakon pomicanja, pričvršćene za morsko dno za potrebe bušenja. Iako je točno da one, kako je navedeno na raspravi pred Sudom, imaju posadu i brodski dnevnik, valja istaknuti da im nedostaju brojna uobičajena obilježja pokretnih plovila, kao što su bove, sidra ili kormila, premda je u konačnici na nacionalnom sudu da to provjeri u svakom slučaju zasebno. Također, čini se da nemaju nikakav uobičajeni mehanizam upravljanja: primjerice, čini se da nemaju kormilarnicu, premda – ponovno ističem – te elemente mora provjeriti nacionalni sud. Osim toga, kako je navedeno na raspravi pred Sudom, platforme o kojima je riječ u predmetnom slučaju nemaju vlastiti pogon.

44.

Čak i ako griješim u tom pogledu te je „samopodiznu” platformu za bušenje ipak moguće smatrati „plovilom”, činjenica da platforma (protivno mojemu mišljenju) može spadati pod opću definiciju „plovila” ne znači da je ona ujedno plovilo „koje plovi na otvorenom moru”, kako zahtijeva članak 148. točka (a) Direktive o PDV-u.

45.

Točno je da se zahtjev plovidbe ne spominje izričito u svim jezičnim verzijama članka 148. točke (a). Primjerice, u njemačkoj je verziji jednostavno predviđeno da se plovilo mora koristiti na otvorenom moru ( 9 ). Međutim, iz činjenice da je cilj članka 148. izuzimanje od PDV-a isporuka – koje se provode unutar teritorijalnog područja primjene Direktive o PDV-u – plovilâ namijenjenih obavljanju gospodarskih aktivnosti izvan tog područja, za primjenu te odredbe na plovila prešutno, ali nužno proizlazi da je potrebno da ona plove barem toliko da izađu iz voda Unije.

46.

Iz toga slijedi da platforma, čak i ako samopodiznu platformu za bušenje treba smatrati „plovilom”, svejedno mora ploviti na otvorenom moru da bi bila obuhvaćena definicijom iz članka 148. točke (a). Plovidba je u biti nautička vještina vožnje morem. Ona podrazumijeva da navigator plovila može odrediti njegovu lokaciju i buduću rutu.

47.

Što se pak tiče pojma „otvoreno more”, iz članka 86. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora proizlazi da se otvorenim morem u međunarodnom pravu smatraju „sv[i] dijelov[i] mora koji nisu uključeni u isključivi gospodarski pojas, teritorijalno more ili unutrašnje vode neke države, ili u arhipelaške vode neke arhipelaške države”.

48.

U skladu s navedenim, kontekst članka 148. točaka (a) i (c) nužno pretpostavlja da plovilo u pitanju mora barem biti sposobno ploviti daleko od obale. To pak ujedno znači da navigator mora moći odrediti rutu kretanja plovila te da ono stoga mora imati vlastiti pogon. Koja god bila nautička svojstva platformi za bušenje u pitanju, sasvim je jasno da one ne plove na otvorenom moru upravo zato što nemaju nikakav vlastiti pogon.

49.

Naravno, točno je da su te platforme dizajnirane kako bi izdržale nepovoljne vremenske uvjete i da se, kako je potvrđeno na raspravi, mogu prevoziti otvorenim morem, što se često i radilo. Međutim, to ne znači da one „plove na otvorenom moru”. Drukčiji bi zaključak, prema mojemu mišljenju, bio suprotan tekstu direktive te bi ga pomorska zajednica s pravom sumnjičavo promatrala. Smatram da platformu ni u kojem realističnom smislu nije moguće opisati kao „plovilo koje plovi”.

50.

Osim toga, ujedno valja istaknuti da se svako izuzeće iz područja primjene Direktive o PDV-u mora usko tumačiti ( 10 ), a argumenti koji su izneseni u prilog primjeni izuzeća predviđenog člankom 148. točkom (c) na „samopodizne” platforme za bušenje poput onih u predmetnom slučaju nisu naročito uvjerljivi.

51.

Iz tih razloga proizlazi da se izuzeće predviđeno člankom 148. točkom (c) ne primjenjuje na „samopodizne” platforme za bušenje poput onih u predmetnom slučaju.

52.

U svakom slučaju, smatram da se u okolnostima poput onih u predmetnom slučaju, čak i ako zanemarimo uobičajeno značenje pojmova „plovilo” i „plovidba”, može doći do potpuno istog zaključka na drugačiji način, naime da se ne primjenjuje izuzeće predviđeno člankom 148. točkom (c) Direktive o PDV-u

53.

Ako se promatra samo cilj članka 148. točaka (a) i (c), a to je izuzimanje od PDV-a određenih transakcija zato što su „izjednačene s izvozom” ili, točnije, zato što se odnose na isporuke robe ili usluga namijenjenih korištenju izvan područja Unije, mora se priznati da takav cilj nalaže da se riječ „plovilo” tumači na način da se odnosi na napravu koja se može izvesti iz Unijinih voda, makar nužno na vlastiti pogon ( 11 ). Iz te perspektive nadalje proizlazi da se za riječ „plovidba” mora smatrati da se odnosi na kretanje koje plovilo mora izvršiti da bi napustilo Unijine vode kako bi svoje aktivnosti obavljalo izvan područja primjene zakonodavstva o PDV-u.

54.

Međutim, također se mora podsjetiti da članak 148. točka (c) Direktive o PDV-u zahtijeva da budu ispunjena druga dva uvjeta, osim onog da se plovilo koristi u navigaciji. Kao prvo, plovilo mora biti namijenjeno jednoj od aktivnosti spomenutih u članku 148. točki (a). Kao drugo, kako je Sud već utvrdio i u kontekstu Šeste direktive ( 12 ) i u kontekstu Direktive o PDV-u ( 13 ), kako u pogledu plovila koja prevoze putnike za naknadu tako i u pogledu plovila koja se koriste u komercijalne ili industrijske aktivnosti, to se izuzeće ne primjenjuje osim ako se te aktivnosti odvijaju na otvorenom moru.

55.

Kada je riječ o aktivnostima koje plovilo mora obavljati da bi se na njegovu isporuku primjenjivalo izuzeće, sud koji je uputio zahtjev u svojem je prvom pitanju naglasio da se članak 148. Direktive o PDV-u nalazi u poglavlju 7. te direktive, koje je naslovljeno „Izuzeća koja se odnose na međunarodni prijevoz”.

56.

Međutim, budući da se naslov poglavlja odabire s obzirom na elemente glavnih odredbi koje sadržava, ne moraju nužno sve odredbe u tom poglavlju imati područje primjene koje je ograničeno na temu spomenutu u njegovu naslovu ( 14 ). Kada je riječ o članku 148. točki (a), iz samog teksta te odredbe proizlazi da njome obuhvaćene aktivnosti nisu ograničene samo na prijevoz, već uključuju komercijalne, industrijske ili ribolovne aktivnosti ( 15 ).

57.

Naravno, nesporno je da odobalno bušenje uporabom platforme za bušenje čini jednu od aktivnosti obuhvaćenih člankom 148. točkom (a) jer industrijske aktivnosti uključuju bušenje.

58.

Što se tiče uvjeta vezanog uz otvoreno more, rumunjska vlada i Komisija navode da takav uvjet znači da plovilo mora na njemu ploviti, dok belgijska i talijanska vlada tvrde da ono samo mora biti prikladno za plovidbu na moru, neovisno o vremenu koje tamo stvarno provodi. Prema mišljenju potonjih vlada, izuzeće predviđeno člankom 148. točkom (c) može se primijeniti na plovilo koje svoje aktivnosti obavlja u teritorijalnim vodama jedne od država članica te ne plovi na otvorenom moru, pod uvjetom da se može tamo premjestiti.

59.

Međutim, kako sam već istaknuo, transakcije obuhvaćene člankom 148. točkama (a) i (c) od PDV-a su izuzete zato što se odnose na robu ili usluge koje su kupljene unutar područja Unije, ali za koje se očekuje da će se upotrijebiti izvan tog područja. To znači, drugim riječima, da plovilo mora otići iz mjesta unutar Unijinih voda u mjesto izvan njih, gdje će se aktivnosti u pitanju obavljati. Upravo zato smatram, protivno argumentima belgijske i talijanske vlade, da nije dovoljno da je plovilo prikladno za plovidbu na otvorenom moru. Prema mojemu mišljenju, plovilo se uglavnom i stvarno mora koristiti za aktivnost koja se obavlja na otvorenom moru.

60.

Naposljetku je potrebno ispitati što se podrazumijeva pod pojmom „otvoreno more” iz članka 148. točke (a) Direktive o PDV-u.

61.

S obzirom na to da je cilj tog članka izuzimanje od PDV-a transakcija koje su izjednačene s izvozom, smatram da pojam otvorenog mora treba tumačiti na način da se odnosi na vode izvan teritorijalnog područja primjene Direktive o PDV-u.

62.

Teritorijalno područje primjene te direktive utvrđeno je u njezinu članku 5. Prema toj odredbi, Direktiva o PDV-u primjenjuje se na transakcije izvršene unutar dijela teritorija jedne od država članica „na koje se primjenjuje Ugovor o osnivanju Europske zajednice, [koji je u međuvremenu zamijenjen Ugovorom o funkcioniranju Europske unije], u skladu s člankom [52. UEU-a te člancima 349. i 355. UFEU-a], uz iznimku teritorija navedenih u članku 6. [te] direktive”.

63.

Pojam teritorija mora se definirati, s obzirom na to da u Ugovoru to nije učinjeno, u skladu s načelima međunarodnog javnog prava.

64.

U tom pogledu, rumunjska vlada i Komisija tijekom rasprave su tvrdile da se u vrijeme usvajanja Šeste direktive o PDV-u, koja je također sadržavala izuzeće sada predviđeno u članku 148. točki (a), primjenjivala samo Konvencija o teritorijalnom moru i vanjskom moru, potpisana u Ženevi 29. travnja 1958. (Zbornik međunarodnih ugovora Ujedinjenih naroda, sv. 516., str. 205.) te da pojmove „teritoriji” i „otvoreno more” treba tumačiti s obzirom na tu konvenciju.

65.

Međutim, nužno je podsjetiti da nadređenost međunarodnih ugovora koje je sklopila Europska unija u odnosu na instrumente sekundarnog prava znači da se ti instrumenti od kada stupe na snagu moraju tumačiti u skladu s tim ugovorima ( 16 ). Posljedično, budući da je Odluka 98/392 stupila na snagu 13. srpnja 1998., prije nego što su platforme o kojima je riječ u predmetnom slučaju kupljene, teritorij država članica treba odrediti s obzirom na Konvenciju Ujedinjenih naroda o pravu mora ( 17 ).

66.

U skladu s člankom 2. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, suverenost obalne države proteže se na njezino teritorijalno more kao i na njegovo dno i podzemlje.

67.

U skladu s člankom 3. te konvencije, svaka država ima pravo ustanoviti širinu svojega teritorijalnog mora do granice koja ne prelazi 12 morskih milja, mjerenih od polaznih crta koje su određene u skladu s tom konvencijom.

68.

Izvan te granice, Konvencija Ujedinjenih naroda o pravu mora predviđa da svaka obalna država ima suverena prava u isključivom gospodarskom pojasu i epikontinentalnom pojasu. Međutim, ta su prava ograničena na aktivnosti navedene u članku 56. odnosno u članku 77. te konvencije.

69.

Shodno tomu, Sud je u presudi od 29. ožujka 2007., Aktiebolaget NN (C-111/05, EU:C:2007:195, t. 59. i 60.), utvrdio da je „suverenost obalne države nad isključivim gospodarskim pojasom i epikontinentalnim pojasom tek funkcionalna te je kao takva ograničena na izvršavanje aktivnosti istraživanja i iskorištavanja navedene u člancima 56. i 77. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora”.

70.

Budući da se u predmetu Aktiebolaget NN radilo o isporuci i polaganju podmorskog kabela, što nije jedna od aktivnosti navedenih u člancima 56. i 77. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, Sud je utvrdio da ta aktivnost ne spada pod suverenost obalne države članice te da je stoga nije moguće smatrati obuhvaćenom teritorijalnim područjem primjene zajedničkog sustava PDV-a ( 18 ).

71.

Što se tiče predmetnog slučaja, iako platforme uživaju slobodu plovidbe u smislu članka 58. stavka 1. te članaka 78. i 87. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, činjenica je da se aktivnosti koje obavljaju sastoje u istraživanju i iskorištavanju prirodnih bogatstava morskog podzemlja. Međutim, to je jedna od aktivnosti nad kojima, u skladu s člancima 56. i 77. Konvencije Ujedinjenih naroda o pravu mora, obalna država uživa suverena prava.

72.

Stoga, za razliku od aktivnosti o kojoj se radilo u predmetu Aktiebolaget NN, kada se naprava koristi za aktivnosti bušenja u isključivom gospodarskom pojasu ili epikontinentalnom pojasu države članice, takve se aktivnosti provode unutar teritorijalnog područja primjene Direktive o PDV-u. Stoga, da bi na temelju članka 148. točke (c) u vezi s točkom (a) te direktive njezina isporuka bila izuzeta od PDV-a, platforma ne može svoje aktivnosti obavljati ni u teritorijalnom moru, ni u isključivom gospodarskom pojasu ni u epikontinentalnom pojasu države članice.

73.

Sud koji je uputio zahtjev u tom je zahtjevu naveo da su platforme o kojima se radi u predmetnom slučaju u trenutku kada su kupljene obavljale aktivnosti bušenja u rumunjskim teritorijalnim vodama u Crnom moru te da su ih nastavile obavljati i nakon kupovine.

74.

Kako su se sve stranke složile na raspravi, Crno more u cijelosti potpada pod isključive gospodarske pojase raznih država na njegovoj obali. Stoga nijedan dio Crnog mora nije moguće smatrati otvorenim morem u smislu članka 148. točke (c) Direktive o PDV-u ( 19 ). Iz toga proizlazi da predmetne platforme, čak i ako ih je (protivno mojemu stajalištu) moguće smatrati „plovilima [koja su plovila] na otvorenom moru”, njihova isporuka ipak ne može potpadati pod članak 148. točku (c) upravo zbog lokacije na kojoj su obavljale svoje aktivnosti neposredno nakon što su bile isporučene.

75.

Protivno argumentu društva Grup servicii Petroliere, tom zaključku ne proturječi ni činjenica da su se te platforme u budućnosti mogle prevesti u Sredozemno more ili Sjeverno more ni načelo porezne neutralnosti, koje u predmetnom slučaju ima značenje načela jednakog postupanja ( 20 ).

76.

Naime, kako bi se odredila primjenjiva pravila o PDV-u, u obzir treba uzeti onu uporabu koja će se izravno izvršiti nakon kupnje predmetne robe ili isporuke usluga, a ne onu uporabu koja će se hipotetski izvršiti u budućnosti ( 21 ).

77.

Osim toga, kada je riječ o načelu porezne neutralnosti, koje zabranjuje da se u svrhu PDV-a različito postupa prema sličnoj i konkurentskoj robi i uslugama ( 22 ), nužno je podsjetiti da je na njega moguće pozvati se samo protiv nacionalnih odredbi ( 23 ).

78.

Točno je da načelo neutralnosti, u skladu s nekim presudama, čini odraz načela jednakog postupanja u području PDV-a ( 24 ), koje nalaže da se prema usporedivim situacijama ne smije različito postupati osim ako je takvo postupanje objektivno opravdano ( 25 ). Međutim, Sud je više puta utvrdio da usporedivost situacija treba ocijeniti s obzirom na predmet i cilj odredbi u pitanju, pri čemu se u tu svrhu mora voditi računa o načelima i ciljevima odnosnog područja ( 26 ).

79.

Budući da članak 148. točka (c) Direktive o PDV-u određene transakcije izuzima od PDV-a zato što su „izjednačene s izvozom”, samo se za plovila koja su isporučena unutar područja Unije s namjerom da svoje aktivnosti obavljaju izvan tog područja prije vraćanja na svoju početnu lokaciju može smatrati da su u usporedivoj situaciji s obzirom na taj cilj. Stoga zakonodavac Unije može propisati različito postupanje prema platformama ovisno o tome obavljaju li svoje aktivnosti na otvorenom moru ili ne a da pritom ne povrijedi načelo jednakog postupanja ( 27 ).

80.

Slično tomu, smatram da se rješenje do kojeg sam došao ne protivi načelu jednakog postupanja iz perspektive odredbi članka 156. točke (d) Direktive o PDV-u. Naime, mišljenja sam da ta odredba nije relevantna u ovom predmetu, uključujući s obzirom na načelo porezne neutralnosti. Naime, iako članak 156. točka (d) predviđa da se od PDV-a može izuzeti isporuka robe koja je namijenjena ulasku u teritorijalne vode radi ugradnje u platforme za bušenje ili proizvodnju u svrhu izgradnje, popravka, održavanja, izmjena ili opremanja takvih platformi ili radi povezivanja s kopnom takvih platformi za bušenje ili proizvodnju, u tekstu tog članka se među obuhvaćenim transakcijama ne spominje preprodaja platformi za bušenje.

81.

S obzirom na prethodna razmatranja, predlažem da Sud na pitanja koja je uputio Curtea de Apel Bucuresti (Žalbeni sud u Bukureštu, Rumunjska) odgovori u smislu da članak 148. točku (c), u vezi s točkom (a) Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost, treba tumačiti na način da izuzeće predviđeno prvonavedenom odredbom nije primjenjivo na odobalne samopodizne platforme za bušenje poput onih o kojima se radi u predmetnom slučaju.