Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Laikina versija

GENERALINIO ADVOKATO

PRIIT PIKAMÄE IŠVADA,

pateikta 2020 m. gegužės 14 d.(1)

Byla C-235/19

United Biscuits (Pensions Trustees) Limited,

United Biscuits Pension Investments Limited

prieš

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

(Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Anglijos ir Velso apeliacinis teismas, Civilinių bylų skyrius, Jungtinė Karalystė) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Pridėtinės vertės mokestis (PVM) – Direktyva 2006/112/EB – 135 straipsnio 1 dalies a punktas – PVM netaikymas draudimo sandoriams – Patikėtiniui investicijų valdytojų teikiamos pensijų fondų valdymo paslaugos – Profesinių pensijų sistema – Ankstesnė nacionalinė mokesčių praktika, pagal kurią skiriami subjektai, turintys finansų priežiūros institucijų leidimą vykdyti draudimo veiklą, ir subjektai, neturintys tokio leidimo“






1.        Šis Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Anglijos ir Velso apeliacinis teismas, Civilinių bylų skyrius, Jungtinė Karalystė) nagrinėjamas bendrovės United Biscuits (UK) Ltd profesinių pensijų sistemos patikėtinių ir Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (Jungtinės Karalystės mokesčių ir muitų administratorius) ginčas susijęs su investicijų valdymo paslaugų administruojant šios bendrovės pensijų sistemą kvalifikavimu dėl pridėtinės vertės mokesčio (PVM).

2.        Apeliantai pagrindinėje byloje, United Biscuits (Pension Trustees) Ltd ir UB Pension Investments Ltd, yra atitinkamai profesinių pensijų sistemos, nustatytos bendrovės United Biscuits (UK) Ltd darbuotojams, patikėtinis ir UB Pension Investment Fund, ankstesnio šios bendrovės kolektyvinio investavimo fondo, į kurį šios pensijų sistemos turtas buvo investuojamas 1989–2006 m. laikotarpiu, patikėtinis.

3.        Šioje byloje kyla klausimas, ar investicijų valdymo paslaugas, teiktas minėtai profesinių pensijų sistemai, galima laikyti „draudimo sandoriu“, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 77/388/EEB(2) (toliau – Šeštoji direktyva) 13 straipsnio B dalies a punktą ir Direktyvos 2006/112/EB(3) 135 straipsnio 1 dalies a punktą, ir tuo remiantis neapmokestinti jų PVM.

I.      Teisinis pagrindas

A.      Sąjungos teisė

1.      Su PVM susiję teisės aktai

4.        Pagal Direktyvos 2006/112 2 straipsnio 1 dalies c punktą PVM objektas yra „paslaugų teikimas už atlygį valstybės narės teritorijoje, kai paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“.

5.         Ši nuostata atitinka iki 2006 m. gruodžio 31 d. taikytos Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 punktą.

6.        Direktyvos 2006/112 IX antraštinės dalies „Neapmokestinimas PVM“ 1 skyriuje „Bendrosios nuostatos“ esančiame 131 straipsnyje, kuriame vartojant analogiškas formuluotes pakartojamas Šeštosios direktyvos 15 straipsnio pirmas sakinys, nustatyta:

„2–9 skyriuose numatytais atvejais neapmokestinimas PVM taikomas nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų ir tokiomis sąlygomis, kurias valstybės narės nustato siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą [paprastą] neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams.“

7.        Direktyvos 2006/112 IX antraštinės dalies 3 skyriuje „Kita PVM neapmokestinama veikla“ esančio 135 straipsnio 1 dalyje nurodyta:

„Sandoriai, kurių valstybės narės neapmokestina PVM:

a)      draudimo ir perdraudimo sandoriai, įskaitant su jais susijusias paslaugas, kurias teikia draudimo brokeriai ir draudimo agentai;

<...>“

8.         Ši nuostata atitinka iki 2006 m. gruodžio 31 d. taikytos Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punktą.

2.      Su draudimu susiję teisės aktai

a)      Pirmoji ne gyvybės draudimo direktyva

9.        1973 m. liepos 24 d. Pirmosios Tarybos direktyvos 73/239/EEB dėl įstatymų ir kitų teisės aktų, susijusių su tiesioginio draudimo, išskyrus gyvybės draudimą, veiklos pradėjimu ir vykdymu, derinimo(4), iš dalies pakeistos 1984 m. gruodžio 10 d. Tarybos direktyva 84/641/EEB(5) (toliau – Pirmoji ne gyvybės draudimo direktyva), priede buvo nustatyta:

„Rizikų klasifikacija pagal draudimo grupes

<...>

18. Pagalba

Pagalba asmenims, patyrusiems sunkumų kelionės metu, išvykus iš namų ar iš nuolatinės gyvenamosios vietos.“

b)      Pirmoji gyvybės draudimo direktyva

10.      1979 m. kovo 5 d. Pirmosios Tarybos direktyvos 79/267/EEB dėl įstatymų ir kitų teisės aktų nuostatų, susijusių su tiesioginio gyvybės draudimo veiklos pradėjimu ir vykdymu, koordinavimo(6), iš dalies pakeistos 2002 m. kovo 5 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyva 2002/12/EB(7) (toliau – Pirmoji gyvybės draudimo direktyva), 1 straipsnyje buvo įtvirtinta:

„Ši direktyva reglamentuoja valstybėje narėje įsteigtų ar pageidaujančių ten įsisteigti įmonių vykdomos savarankiškos tiesioginio draudimo veiklos pradėjimą ir vykdymą tokia forma:

1.      Pagal sutartis vykdomos tokios draudimo rūšys:

a)      gyvybės draudimas <...>;

b)      anuitetai;

c)      papildomas draudimas, kuriuo draudžia gyvybės draudimo įmonės <...>;

d)      Airijoje ir Jungtinėje Karalystėje taikoma draudimo rūšis, vadinama nuolatiniu sveikatos draudimu, kurio negalima panaikinti.

2.      Pagal sutartis vykdomos tokios operacijos, jeigu jas prižiūri už privataus draudimo sektoriaus priežiūrą atsakingos administracinės institucijos:

<...>

c)      kolektyvinių pensijų fondų valdymas, t. y. atitinkamos įmonės vardu vykdomos investicijų, ypač turto, sudarančio atsargas tų subjektų, kurie moka išmokas mirties ar išgyvenimo atveju arba nutraukus veiklą ar sumažinus jos apimtis, valdymo operacijos;

d)      c punkte nurodytos operacijos, jeigu jos apdraustos kapitalo išsaugojimo arba minimalių palūkanų mokėjimo draudimu;

<...>“

11.      Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 7 straipsnio 2 dalyje buvo nustatyta:

„Leidimas išduodamas vykdyti tam tikros priede nurodytos grupės draudimą. Leidimas galioja visai draudimo grupei, nebent pareiškėjas pageidauja prisiimti tik kai kurias tai grupei priskiriamas rizikas.“

12.      Minėtos direktyvos 8 straipsnio 1 dalyje buvo nurodyta:

„Kiekviena valstybė narė reikalauja, kad jos teritorijoje įsisteigusios ir gauti leidimą siekiančios draudimo įmonės:

<...>

b)       vykdytų tik šioje direktyvoje nurodytą veiklą ir tiesiogiai su ja susijusias operacijas ir neužsiimtų jokia kita komercine veikla[.]“

13.      Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos priede buvo pateikiamas sąrašas, pavadintas „Draudimo grupės“, jo VII punkte minimas „Kolektyvinių pensijų fondų valdymas, nurodytas 1 straipsnio 2 dalies c ir d punktuose“.

14.      Pirmoji gyvybės draudimo direktyva buvo panaikinta ir pakeista 2002 m. lapkričio 5 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyva 2002/83/EB dėl gyvybės draudimo(8) (toliau – Direktyva 2002/83). Direktyvos 2002/83 2 straipsnyje buvo pakartotos Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 1 straipsnio nuostatos. Direktyvos 2002/83 5 straipsnio 2 dalyje buvo pakartotas Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 7 straipsnio 2 dalies tekstas. Direktyvos 2002/83 I priedo „Draudimo grupės“ VII punkte minimas „Kolektyvinių pensijų fondų valdymas, nurodytas 2 straipsnio 2 dalies c ir d punktuose“.

15.      Direktyva 2002/83 savo ruožtu buvo panaikinta ir pakeista 2009 m. lapkričio 25 d. Europos Parlamento ir Tarybos direktyva 2009/138/EB dėl draudimo ir perdraudimo veiklos pradėjimo ir jos vykdymo („Mokumas II“)(9) (toliau – direktyva „Mokumas II“). Pastarosios direktyvos 2 straipsnio 3 dalyje pakartojamas Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 1 straipsnio turinys, vartojant iš esmės tokias pačias formuluotes. Direktyvos „Mokumas II“ 15 straipsnio 2 dalyje nustatyta:

„Pagal 14 straipsnį leidimas išduodamas vykdyti tam tikros I priedo A dalyje arba II priede nurodytos tiesioginio draudimo grupės draudimo veiklą. Jis galioja visai grupei, nebent pareiškėjas pageidauja prisiimti tik kai kurias tai grupei priskiriamas rizikas.“

16.      Direktyvos „Mokumas II“ II priedo „Gyvybės draudimo grupės“ VII punkte minimas „Kolektyvinių pensijų fondų, nurodytų 2 straipsnio 3 dalies b punkto iii ir iv papunkčiuose, valdymas [Kolektyvinių pensijų fondų valdymas, nurodytas 2 straipsnio 3 dalies b punkto iii ir iv papunkčiuose]“.

B.      Jungtinės Karalystės teisė

17.      Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad pagal Jungtinės Karalystės teisės aktus, kuriais reglamentuojamas leidimų suteikimas draudimo bendrovėms, pensijų fondų, įskaitant susijusius su nustatyto dydžio išmokų profesinių pensijų sistemomis, valdymo paslaugų teikimas buvo laikomas „draudimo veikla“, jeigu ją vykdė draudikas, vykdantis draudimo veiklą. Taigi leidimą turintį Jungtinės Karalystės draudiką pagal Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 1 straipsnio 2 dalį prižiūrėjo „už privataus draudimo sektoriaus priežiūrą atsakingos administracinės institucijos“. Bendrovė, kuri nėra draudikas, pensijų fondų, įskaitant susijusius su nustatyto dydžio išmokų profesinių pensijų sistemomis, valdymo paslaugoms teikti neprivalėjo gauti draudikui numatyto leidimo. Bendrovė, kuri nėra draudikas, leidimą teikti tokias paslaugas turėjo gauti pagal kitus teisės aktus.

18.      Kalbant apie PVM, susijusį su pensijų fondų valdymo paslaugomis, iš Teisingumo Teismui pateiktos bylos medžiagos matyti, kad atitinkamu laikotarpiu Jungtinės Karalystės mokesčių administratorius skirtingai taikė PVM, atsižvelgdamas į tai, ar šias paslaugas teikė draudikai, ar bendrovės, kurios nėra draudikai. Iki 2005 m. sausio 1 d. šį skirtingą požiūrį lėmė Jungtinės Karalystės teisės aktai, pagal kuriuos draudimo sandorių neapmokestinimas PVM buvo taikomas tik tiems paslaugų teikėjams, kurie kaip draudikai turėjo leidimą verstis draudimo veikla. Nuo minėtos dienos iš dalies pakeitus Jungtinės Karalystės teisės aktus, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teigimu, mokesčių administratorius ir toliau laikė neapmokestinamomis PVM tik tas pensijų fondų valdymo paslaugas, kurias teikė draudikai(10), nors tai nebeatitiko įstatymo.

II.    Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas

19.      United Biscuits Pension Fund yra nustatyto dydžio išmokų pensijų fondas, kuriam priskirti bendrovės United Biscuits (UK) darbuotojai. Jį valdo patikėtinis United Biscuits (Pension Trustees). Anksčiau, 1989–2006 m. laikotarpiu, pensijų sistemos turtas buvo investuotas į UB Pension Investment Fund, kolektyvinio investavimo fondą, kurį valdė patikėtinis UB Pension Investments.

20.      2014 m. kovo 18 d. apeliantai pagrindinėje byloje, kaip atitinkamai pensijų fondo ir kolektyvinio investavimo fondo patikėtiniai, pareiškė ieškinį mokesčių administratoriui, siekdami susigrąžinti sumas, kurias jie sumokėjo kaip PVM įvairiems investicinių fondų valdytojams už pensijų fondų valdymo paslaugų teikimą. Ieškinys buvo susijęs su laikotarpiu nuo 1978 m. sausio 1 d. iki 2013 m. rugsėjo 30 d.

21.      Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad pensijų fondų valdymo paslaugas, kurios buvo teikiamos apeliantams pagrindinėje byloje, sudarė investicijų valdymas patikėtinių vardu. Investicijų valdytojai nebuvo sudarę sutarties su patikėtiniais dėl kokios nors rūšies žalos atlyginimo, jeigu įvyktų draudžiamasis įvykis.

22.      Šie investicinių fondų valdytojai buvo ir bendrovės, kurioms leidžiama verstis draudimo veikla pagal Insurance Companies Act (Draudimo bendrovių įstatymas) (toliau – draudikai), ir bendrovės, kurios neturėjo leidimo verstis draudimo veikla, bet kurioms finansų priežiūros institucijos buvo leidusios teikti pensijų fondų valdymo paslaugas (toliau – bendrovės, kurios nėra draudikai).

23.      Kalbant apie pensijų fondų valdymo paslaugas, teikiamas nustatyto dydžio išmokų profesinių pensijų sistemoms, nuo 1978 m. sausio 1 d. iki 2013 m. rugsėjo 30 d. mokesčių administratorius skyrė draudikų teikiamas paslaugas, kurios nebuvo apmokestinamos PVM, ir bendrovių, kurios nėra draudikai, teikiamas paslaugas, kurioms buvo taikomas PVM(11).

24.      2017 m. lapkričio 30 d. sprendimu High Court of Justice (England & Wales), Chancery division (Aukštasis teisingumo teismas (Anglija ir Velsas), Kanclerio skyrius, Jungtinė Karalystė) atmetė apeliantų pagrindinėje byloje ieškinį ir, be kita ko, nusprendė, kad bendrovių, kurios nėra draudikai, teikiamos pensijų fondų valdymo paslaugos minėtu laikotarpiu nebuvo neapmokestinamos PVM.

25.      Gavus apeliantų apeliacinį skundą dėl šio sprendimo, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui kyla klausimas, ar bendrovių, kurios nėra draudikai, teikiamos pensijų fondų valdymo paslaugos pagal Sąjungos teisę neapmokestinamos PVM. Jis patikslina, kad pirmosios instancijos teismas dar nenusprendė, ar draudikų ir bendrovių, kurios nėra draudikai, teikiamos pensijų fondų valdymo paslaugos buvo tokios pačios arba pakankamai panašios, kad būtų galima taikyti mokesčių neutralumo principą, darant prielaidą, kad šis principas taikytinas.

26.      Šiomis aplinkybėmis Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Anglijos ir Velso apeliacinis teismas, Civilinių bylų skyrius, Jungtinė Karalystė) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:

„Ar tokių pensijų fondų valdymo paslaugų, kurias patikėtiniams teikia: a) draudikai; ir (arba) b) bendrovės, kurios nėra draudikai, teikimas yra „draudimo sandoriai“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą (anksčiau – Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punktas)?“

III. Procesas Teisingumo Teisme

27.      Apeliantai pagrindinėje byloje, Jungtinės Karalystės vyriausybė ir Komisija pateikė rašytines pastabas.

28.      Per 2019 m. vasario 26 d. vykusį teismo posėdį jie visi pateikė pastabas žodžiu.

IV.    Analizė

29.      Šioje byloje keliamas klausimas, ar pensijų fondų valdymo paslaugos, pagal nacionalinę teisę teikiamos patikėtinių vardu neturint draudikams išduodamo leidimo, gali būti laikomos „draudimo sandoriais“, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punktą ir Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą, ir tuo remiantis neapmokestinamos PVM. Prieš pradedant tai nagrinėti iš esmės, pateiktinos kelios pirminės pastabos dėl ginčo dalyko ir principų, kuriais grindžiamos aptariamos nuostatos (A skirsnis). Paskui reikia priminti ir išnagrinėti jurisprudencijoje nustatytus kriterijus, susijusius su aptariamo neapmokestinimo taikymo sritimi (B skirsnis), siekiant išnagrinėti PVM skirtų nuostatų ir direktyvų dėl draudimo sąsają (C skirsnis). Galiausiai reikia atmesti vienodo požiūrio ir mokesčių neutralumo principų taikymą šioje byloje (D skirsnis).

A.      Pirminės pastabos

30.      Iš pradžių pateiktinos kelios pirminės pastabos, susijusios su prejudicinio klausimo apimtimi (1), paskui primintini tam tikri aspektai, susiję su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nurodytais neapmokestinimo atvejais (2).

1.      Dėl prejudicinio klausimo apimties

31.      Pirma, reikia konstatuoti, kad, kaip matyti iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą, pagrindinė byla susijusi su pensijų fondų valdymo paslaugų, suteiktų apeliantams pagrindinėje byloje laikotarpiu nuo 1978 m. sausio 1 d. iki 2013 m. rugsėjo 30 d., apmokestinimu.

32.      Taigi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausimą reikia nagrinėti atsižvelgiant ir į Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punktą, ir į Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą, nes abiejose šiose nuostatose nurodyta, kad „valstybės narės neapmokestina PVM“ „draudimo ir perdraudimo sandor[ių], įskaitant su jais susijusias paslaugas, kurias teikia draudimo brokeriai ir draudimo agentai“. Tiesa, Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalis visose redakcijose pradedama papildomu patikslinimu, pagal kurį valstybės narės taip neapmokestina „nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų“ ir „taikydamos sąlygas, kurias jos turi nustatyti, siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir sąžiningas [paprastas] ir kad būtų užkirstas kelias galimam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui“. Tačiau, mano manymu, šis patikslinimas nedaro poveikio šioje nuostatoje nurodyto neapmokestinimo taikymo sričiai, palyginti su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nustatyta taikymo sritimi, taigi neturi įtakos toliau pateikiamai analizei. Todėl toliau išdėstyti argumentai taikytini abiem šioms nuostatoms. Vis dėlto tam, kad būtų lengviau skaityti šią išvadą, reikia remtis naujesne nuostata, t. y. Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktu.

33.      Antra, primintina, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nurodyta, kad valstybės narės neapmokestina PVM „draudimo ir perdraudimo sandor[ių], įskaitant su jais susijusias paslaugas, kurias teikia draudimo brokeriai ir draudimo agentai“.

34.      Vis dėlto, kadangi, viena vertus, prejudiciniame klausime konkrečiai nurodyta sąvoka „draudimo sandoriai“ ir, kita vertus, apeliantai pagrindinėje byloje tiek prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme, tiek Teisingumo Teisme teigė, kad pensijų fondų valdymo paslaugų teikimas yra „draudimo sandoris“, šį klausimą reikia nagrinėti atsižvelgiant į Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto pirmąją dalį. Taigi ši išvada nebus susijusi su šios nuostatos antrąja dalimi, kurioje nurodyta, kad PVM neapmokestinamos „su [draudimo ir perdraudimo sandoriais] susijus[ios] paslaug[os], kurias teikia draudimo brokeriai ir draudimo agentai“(12).

35.      Nustačius prejudicinio klausimo apimtį glaustai primintini tam tikri aspektai, susiję su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nurodytais neapmokestinimo atvejais.

2.      Dėl Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies aiškinimo principų

36.      Pirma, iš suformuotos jurisprudencijos matyti, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalyje nurodyti neapmokestinimo atvejai yra savarankiškos Sąjungos teisės sąvokos, kurių tikslas – išvengti prieštaravimų taikant PVM sistemą valstybėse narėse ir kurios turi būti aiškinamos atsižvelgiant į bendros PVM sistemos bendrą kontekstą(13).

37.      Antra, primintina, kad sąvokos, vartojamos Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalyje nurodytiems neapmokestinimo atvejams apibrėžti, turi būti aiškinamos siaurai, nes tai yra bendrojo principo, pagal kurį PVM apmokestinamas kiekvienas apmokestinamojo asmens paslaugų teikimas už atlygį, išimtys(14). Vadinasi, jei paslaugų teikimas nepriskiriamas prie Direktyvoje 2006/112 nurodytų neapmokestinimo atvejų, toks paslaugų teikimas apmokestinamas PVM pagal šios direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktą(15).

38.      Taigi minėtų sąvokų aiškinimas turi atitikti tikslus, kurių siekiama Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalyje nurodytais neapmokestinimo atvejais, ir juo turi būti paisoma reikalavimų, kylančių iš mokesčių neutralumo principo, neatsiejamo nuo bendros PVM sistemos. Iš pastarojo principo išplaukia, kad ūkio subjektai turi turėti galimybę pasirinkti veiklos organizavimo formą, kuri griežtai ekonominiu požiūriu jiems labiausiai tinka, nerizikuodami, kad jų sandoriams nebus taikomas šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas(16).

B.      Dėl jurisprudencijoje įtvirtintų kriterijų, susijusių su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktu

1.      Dėl sąvokos „draudimo sandoriai“ taikymo srities

39.      Kalbant apie Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto materialinę taikymo sritį, pažymėtina, kad, nepaisant teisės akto pasiūlymo, kuriame apibrėžiama sąvoka „draudimo sandoriai“(17), šioje nuostatoje tokios apibrėžties iki šiol nėra pateikiama. Taigi minėta nuostata turi būti aiškinama atsižvelgiant į kontekstą, šios direktyvos tikslus ir sistemą, pirmiausia – į joje numatytą neapmokestinimo atvejų ratio legis(18). Taigi kokios yra esminės draudimo sandorio sudedamosios dalys? Pagal Teisingumo Teismo jurisprudencijoje jau suformuotą apibrėžtį(19) draudimo sandoriams būdinga „tai, jog draudikas, gavęs draudimo įmoką, įsipareigoja įvykus draudžiamajam įvykiui išmokėti draudėjui išmoką, sutartą sudarant sutartį“(20).

40.      Taigi būtent rizikos prisiėmimas už atlygį leidžia kvalifikuoti veiklą kaip „draudimo sandorį“(21). Pati „draudimo sandorio“ esmė ta, kad draudėjas apsisaugo nuo rizikos ateityje patirti neapibrėžtų, bet galbūt didelių finansinių nuostolių, sumokėdamas tam tikrą apibrėžtą, bet ribotą įmoką(22).

41.      Be to, sąvoka „draudimo sandoriai“ turi būti suprantama siaurai. Šiuo klausimu, kaip yra pažymėjusi generalinė advokatė J. Kokott, Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto nuostatoje „nėra bendrais bruožais kalbama apie draudimo veiklos <...> sandorius arba draudimo valdymą <...>, remiantis jos tekstu ji taikoma vien tik draudimo sandoriams“(23). Todėl Teisingumo Teismas nusprendė, kad draudimo sandorius reikia skirti nuo finansinių paslaugų, nes yra skirtingai suformuluotas Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktas, kuris susijęs tik su draudimo sandoriais tikrąja prasme, ir šios direktyvos 135 straipsnio 1 dalies d ir f punktai, kurie susiję su sandoriais „dėl“ tam tikrų banko sandorių(24).

42.      Be to, pažymėtina, kad dėl draudimo sandorių pobūdžio draudimo paslaugos teikėją, t. y. draudiką, ir asmenį, kurio rizika apdrausta, t. y. draudėją, sieja sutartiniai santykiai(25).

43.      Kitaip tariant, pagal minėtą jurisprudenciją Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nurodyti atvejai apima ne visus sandorius, o tik šiuos konkrečius draudimo kriterijus atitinkančius sandorius.

44.      Vadovaujantis minėta jurisprudencija, draudimo sandorį sudaro šios dalys: rizika, atlygis ir garantija grindžiamos paslaugos suteikimas įvykus draudiminiam įvykiui. Kitaip tariant, Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nurodyti atvejai apima ne visus sandorius, o tik sandorius, kurie atitinka šiuos kriterijus.

45.      Dėl taikymo asmenims srities Teisingumo Teismas yra nusprendęs, jog sąvoka „draudimo sandoriai“ yra pakankamai plati, kad apimtų draudžiamąją apsaugą, suteikiamą draudėjo, kuris pats nėra draudikas, bet kolektyvinio draudimo atveju suteikia savo klientams tokią apsaugą, naudodamasis draudiko, prisiimančio draudžiamąją riziką, paslaugomis(26). Taigi formalaus bendrovės statuso nepakanka siekiant nustatyti, ar jos veikla patenka į aptariamo neapmokestinimo taikymo sritį(27). Būtent sutartinių santykių tarp draudimo paslaugos teikėjo ir asmens, kurio rizika apdraudžiama, buvimas ir pats aptariamos veiklos turinys atsižvelgiant į šios išvados 40–42 punktuose minėtas sąlygas turi lemiamos reikšmės dėl Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto taikymo(28).

2.      Dėl jurisprudencijoje įtvirtintų kriterijų taikymo šioje byloje

46.      Mano manymu, šioje byloje aptariamos apeliantų įsigytos paslaugos neatitinka šios išvados 40–42 punktuose minėtų kriterijų, bet prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi tai patikrinti. Iš tikrųjų prašyme priimti prejudicinį spendimą pažymima, kad „[pensijų fondų valdymo] paslaugas, kurios buvo teikiamos [apeliantams] <...>, sudaro investicijų valdymas [jų] vardu“ ir kad „investicijų valdytojai [nesudarė] sutarties su patikėtiniais dėl kokios nors rūšies žalos atlyginimo, jeigu įvyktų draudžiamasis įvykis“. Teismo posėdyje dėl šios aplinkybės pateikus klausimą apeliantams, jie patvirtino, kad kalbama apie pensijų fondų valdymą.

47.      Iš to matyti, kad ginčijamos pensijų fondų valdymo paslaugos nereiškia, jog investicijų valdytojai už atlygį prisiima riziką. Priešingai, kaip pabrėžia Komisija, aišku, kad šios paslaugos reiškia apeliantų laikomo finansinio turto valdymą. Tačiau pats turto valdymas nereiškia rizikos prisiėmimo, tai kitokia paslauga, būtina tam, kad tinkamai veiktų apeliantų valdomas pensijų fondas. Be to, iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad apeliantų pagrindinėje byloje ir pensijų fondo naudos gavėjų nesieja draudimo sutartiniai santykiai. Nors patikėtiniai ir investicijų valdytojai yra susiję teisiniais santykiais, kurie iš tikrųjų gali būti reikšmingi atliekant sandorius profesinių pensijų sistemų naudai, patikėtinių vykdoma veikla savaime nereiškia neapmokestinamų draudimo sandorių, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą.

48.      Taigi, kaip matyti iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą, investicijų valdytojai nesudarė sutarties su patikėtiniais dėl kokios nors rūšies žalos atlyginimo, jeigu įvyktų draudžiamasis įvykis, todėl ginčijamos pensijų fondų valdymo paslaugos nereiškia, kad investicijų valdytojai už atlygį prisiima riziką. Tai reiškia, kad tokia veikla nepriskiriama prie „draudimo sandorių“, kaip jie suprantami pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą; prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas, remdamasis jam nurodytomis faktinėmis ir teisinėmis aplinkybėmis, turi tai patikrinti.

49.      Be to, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pažymi, kad pagrindinėje byloje aptariama profesinių pensijų išmokų sistema „panaš[i] į nagrinėtąj[ą] Teisingumo Teismo sprendime Wheels Common Investment Fund Trustees ir kt.“(29). Šiame sprendime Teisingumo Teismas nusprendė, kad pensijų fondų valdymas nėra neapmokestinamas PVM kaip „specialių investicinių fondų <...> valdym[as]“, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies d punkto 6 papunktį ir Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies g punktą. Tačiau minėtoje byloje neapmokestinimo kaip „draudimo sandorių“, kuris nagrinėjamas šioje byloje, klausimas nebuvo keliamas. Taigi, nors tas sprendimas leidžia suprasti aptariamą profesinių pensijų sistemą, juo šioje byloje remtis negalima.

50.      Vadinasi, Teisingumo Teismo jurisprudencijoje nustatyta sąvokos „draudimo sandoriai“ apibrėžtis neapima aptariamų investicijų valdytojų paslaugų.

C.      Dėl Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto sąsajos su draudimo direktyvomis

51.      Apeliantai pagrindinėje byloje neginčija, kad fondų valdymo sandoriai neatitinka su sąvoka „draudimo sandoriai“ susijusių jurisprudencijoje įtvirtintų kriterijų, primintų šios išvados 39–44 punktuose. Vis dėlto jie yra tos nuomonės, kad ši sąvoka įvairiuose Sąjungos teisės aktuose turi būti aiškinama vienodai; ją reikia vienodai aiškinti ir pagal Direktyvą 2006/112, ir pagal Pirmąją gyvybės draudimo direktyvą, ir pagal Direktyvą 2002/83, ir pagal direktyvą „Mokumas II“ (toliau visos kartu – draudimo direktyvos). Sąvoka „draudimas“ Sąjungos teisėje turi sui generis reikšmę, kuri skiriasi nuo nacionalinės teisės sistemose vartojamų sąvokų „rizikos draudimas“, taigi yra savarankiška sąvoka. Todėl ji turi būti aiškinama atsižvelgiant į šias draudimo direktyvas.

52.      Apeliantai pagrindinėje byloje pažymi, be kita ko, kad draudimo direktyvos aiškiai reglamentuoja investicijų ir pensijų fondų turto valdymo sandorius, kurie apibūdinami kaip draudimo grupė. Todėl jie mano, kad pagrindinėje byloje aptariama veikla laikytina „draudimo sandoriais“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą, ir tuo remiantis neapmokestintina. Savo argumentus jie grindžia Sprendimo CPP(30) 18 punktu, kuriame Teisingumo Teismas nurodė, kad „nėra jokių priežasčių sąvoką „draudimas“ aiškinti skirtingai, atsižvelgiant į tai, ar ji vartojama [Pirmojoje ne gyvybės draudimo direktyvoje], ar Šeštojoje direktyvoje“.

53.      Taigi šioje byloje reikia išnagrinėti klausimą, ar sąvokos „draudimo sandoriai“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą, apibrėžtis gali būti išplėsta, kaip siūlo apeliantai.

1.      Dėl kryžminės nuorodos tarp Direktyvos 2003/112 ir draudimo direktyvų nebuvimo

54.      Pirmiausia konstatuotina, kad jokioje draudimo direktyvų ar Direktyvos 2006/112 nuostatoje nėra aiškiai nurodyta, kad sąvoka „draudimo sandoriai“ turi būti vienodai suprantama pagal šias dvi teisės aktų grupes. Apie galimybę sugretinti kai kurias bendras dviejų antrinės teisės normų sąvokas užsimenama jurisprudencijoje. Be kita ko, Sprendime CPP, kuriame pateiktos su tuo susijusios gairės, Teisingumo Teismas nusprendė, kad „nėra jokio pagrindo skirtingai aiškinti sąvoką „draudimas“, atsižvelgiant į tai, ar ji vartojama [Pirmojoje ne gyvybės draudimo direktyvoje], ar Šeštojoje direktyvoje“(31), todėl aptariamą paslaugą galėjo sudaryti Pirmosios ne gyvybės draudimo direktyvos priede nurodyta draudimo veikla. Be to, Sprendime Skandia(32) Teisingumo Teismas išplėtė šios formuluotės reikšmę, darydamas nuorodą ne tik į Pirmąją ne gyvybės draudimo direktyvą, bet ir į draudimo direktyvas(33). Taigi nagrinėdamas šią bylą, be svarstymų, ar investicijų ir pensijų fondų valdymo sandorius apima sąvoka „draudimo sandoriai“, kaip tai suprantama pagal suformuotoje jurisprudencijoje išaiškintą Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą, Teisingumo Teismas turi nuspręsti, ar šios sąvokos reikšmė yra tokia pati kaip ir sąvokos, vartojamos draudimo direktyvose, todėl investicijų valdymo paslaugas, teikiamas administruojant bendrovės pensijų sistemą, apima ši sąvoka, kaip ji suprantama pagal šį straipsnį.

55.      Šiuo klausimu nesant aiškių patikslinimų pažymėtina, kad „tai atitinka Teisingumo Teismo praktiką – aiškinant konkrečias [Direktyvos 2006/112] sąvokas atsižvelgti į reikšmingus su mokesčių teise nesusijusius [Sąjungos] teisės aktus tiek, kiek jais siekiama tų [tokių pačių] tikslų“(34). Taigi, reikia išnagrinėti, viena vertus, priežastis, dėl kurių investicijų valdymo sandoriai patenka į draudimo direktyvų taikymo sritį, ir, kita vertus, draudimo sandorių, kaip tai suprantama pagal Direktyvą 2006/112, neapmokestinimo PVM tikslą ir funkciją.

2.      Dėl investicijų valdymo sandorių įtraukimo į draudimo direktyvų taikymo sritį priežasčių

56.      Apeliantai pabrėžia, kad pagal Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos, kuria nustatoma sistema, susijusi su ilgalaikio draudimo veikla, 1 straipsnio 2 dalies c punktą į šios direktyvos taikymo sritį patenka „kolektyvinių pensijų fondų valdymas“. Į šią taikymo sritį kaip „draudimo rūšys“ taip pat patenka „gyvybės draudimas“ (šios direktyvos 1 straipsnio 1 dalies a punktas ir priedo I punktas), „anuitetai“ (šios direktyvos 1 straipsnio 1 dalies b punktas) ir „tontinos“ (šios direktyvos 1 straipsnio 2 dalies a punktas). Vis dėlto nė viena iš šių veiklos rūšių neatitinka šios išvados 40–44 punktuose minėtoje jurisprudencijoje nustatytos „klasikinės“ apibrėžties.

57.      Šiuo klausimu pirmiausia patikslintina, kad sąvoka „kolektyvinių fondų valdymas“ negali būti palikta kiekvienos valstybės narės vertinimui, nes nei Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 1 straipsnio 2 dalies c punkte, nei šios direktyvos priede, nei jokioje atitinkamoje Direktyvos 2002/83 ar direktyvos „Mokumas II“ nuostatoje nėra nuorodos į valstybių narių teisę, kiek tai susiję su šia sąvoka. Pagal Teisingumo Teismo suformuotą jurisprudenciją iš vienodo Sąjungos teisės taikymo ir lygybės principo reikalavimų išplaukia, kad jei Sąjungos teisės nuostatoje dėl jos prasmės ir taikymo srities nėra jokios aiškios nuorodos į valstybių narių teisę, ši nuostata visoje Europos Sąjungoje paprastai turi būti aiškinama savarankiškai ir vienodai, atsižvelgiant ne tik į jos tekstą, bet ir į jos kontekstą ir teisės aktu, kurio dalis ji yra, siekiamus tikslus(35).

58.      Kalbant, pirma, apie Pirmojoje gyvybės draudimo direktyvoje vartojamas formuluotes, iš šios direktyvos 1 straipsnio 2 dalies c punkto teksto matyti, kad reikia skirti, viena vertus, šio straipsnio 1 dalyje nurodytas „draudimo rūšis“(36) ir, kita vertus, šio straipsnio 2 dalyje minimas „operacijas“(37). Net jei pirmosios reiškia draudimo veiklą tiesiogine prasme, antrosios reiškia panašią veiklą, glaudžiai susijusią su šia draudimo veikla. Taigi kalbama apie papildomas operacijas, kurias apima Pirmoji gyvybės draudimo direktyva ir ją pakeitę teisės aktai, nors tai nėra draudimo veikla tiesiogine prasme.

59.      Be to, pažymėtina, kad tokį „draudimo rūšių“ ir „operacijų“ skyrimą lemia visų redakcijų Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 8 straipsnio 1 dalies b punktas, pagal kurį reikalaujama, kad gauti leidimą siekiančios draudimo įmonės „vykdytų tik šioje direktyvoje nurodytą veiklą ir tiesiogiai su ja susijusias operacijas“. Skirtumas tarp „draudimo rūšių“ ir „operacijų“ taip pat išlaikomas tiek Direktyvoje 2002/83, tiek direktyvoje „Mokumas II“(38), kuriose daroma nuoroda į „kolektyvinių pensijų fondų valdymą“, kaip „operaciją“(39), minėtą pirmesniame punkte. Minėta dichotomija taip pat lemia tai, kad Sprendime Alonso(40), kuriuo remiasi apeliantai pagrindinėje byloje, pateikti argumentai šioje byloje netaikytini. Iš tikrųjų tas sprendimas susijęs su gyvybės draudimo sutartimis, kurioms gali būti taikomas Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 1 straipsnio 1 dalies a punktas ir šios direktyvos priedo III punktas(41), o šioje byloje apeliantai remiasi šio straipsnio 2 dalyje nurodyta operacija.

60.      Be to, kiek tai susiję su apeliantų argumentu, grindžiamu Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 7 straipsnio 2 dalies, siejamos su šios direktyvos priedu, formuluote, palyginti su kalbinėmis versijomis, kuriomis ši direktyva buvo priimta(42), matyti, kad tik versijose danų ir anglų kalbomis investicijų valdymo sandoriai apibūdinami kaip „draudimo grupė“(43). Priešingai, versijose vokiečių, prancūzų, italų ir nyderlandų kalbomis minėtos direktyvos 7 straipsnio 2 dalyje ir priedo pavadinime daroma nuoroda tik į veiklos „rūšis“(44), taigi leidžiama suprasti, kad „kolektyvinių pensijų fondų valdymas“, minimas šio priedo VII punkte, reiškia veiklos, o ne draudimo rūšį(45). Tačiau reikia pripažinti: kadangi minėto 7 straipsnio 2 dalies pirmoje pastraipoje nurodyta galimybė apeliantams prašyti išduoti leidimą pageidaujant „prisiimti tik kai kurias tai grupei priskiriamas rizikas“, atrodo, kad šioje nuostatoje daroma nuoroda į draudimo grupę. Vis dėlto iš to negalima daryti išvados, kad pagal minėto 7 straipsnio 2 dalį visa atitinkama veikla laikoma „draudimo veikla“. Priešingai, kaip pabrėžė Komisija, nuoroda į „rizikas“ aiškiai rodo, kad draudimo veiklai pirmiausia būdingas būtent rizikos prisiėmimas. Tai, mano manymu, reiškia, kad argumentas, grindžiamas Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 7 straipsnio 2 dalies, siejamos su šios direktyvos priedu, formuluote, neturi reikšmės.

61.      Bet kuriuo atveju pagal suformuotą jurisprudenciją esant įvairių kalbinių Sąjungos teisės teksto versijų neatitikimų, atitinkama nuostata turi būti aiškinama atsižvelgiant į teisės nuostatų, kurių dalis ji yra, bendrą sistemą ir tikslą(46).

62.      Taigi, antra, kiek tai susiję su Sąjungos draudimo srities teisės aktų bendra sistema ir tikslu, mano manymu, sąvokos „kolektyvinių pensijų fondų valdymas“ ir „operacija“ turi būti suprantamos atsižvelgiant, viena vertus, į tikslą suderinti valstybių narių teisės aktus, susijusius su gyvybės draudimo veikla, nurodytą Pirmojoje gyvybės draudimo direktyvoje, ir, kita vertus, į tikslus nustatyti klasifikaciją pagal veiklos rūšis, apibrėžiant tas, „kurioms vykdyti būtina gauti leidimą“, ir „patikslinti tokio leidimo išdavimo ir panaikinimo sąlygas“, nurodytus šios direktyvos antroje ir penktoje konstatuojamosiose dalyse. Mano nuomone, visus šiuos tikslus reikia vertinti atsižvelgiant į minėtos direktyvos 1 straipsnio 2 dalį, kurioje įtvirtinta, kad šioje nuostatoje minimos operacijos patenka į šios direktyvos taikymo sritį tik tuo atveju, jei nurodytas veiklos rūšis „prižiūri už privataus draudimo sektoriaus priežiūrą atsakingos administracinės institucijos“(47). Tokia formuluotė akivaizdžiai vartojama sąmoningai, todėl negali būti laikoma nereikšminga. Iš tikrųjų šis žodžių junginys reiškia, kad Pirmoji gyvybės draudimo direktyva apima tik veiklą, kurią leidžia vykdyti šios institucijos. Vadinasi, siekiant minėtų tikslų ši direktyva, kuri yra derinimo direktyva, apima tiek gyvybės draudimo veiklą, kuri yra pagrindinė gyvybės draudimo bendrovėms, tiek papildomus sandorius, kurie nereiškia draudimo veiklos siaurąja prasme.

63.      Taigi darytina tarpinė išvada, jog tai, kad operacija, kaip antai kolektyvinių pensijų fondų valdymas, yra minima Pirmojoje gyvybės draudimo direktyvoje ir ją pakeitusiuose teisės aktuose, nereiškia, kad ji yra gyvybės draudimo veikla, kaip tai suprantama pagal Sąjungos draudimo srities teisės aktus.

3.      Draudimo sandorių, kaip tai suprantama pagal Direktyvą 2006/112, neapmokestinimo PVM tikslas

64.      Kaip jau yra pabrėžę generaliniai advokatai M. Poiares Maduro(48) ir P. Mengozzi(49), „draudimo ir perdraudimo sandorių“ neapmokestinimo pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnį negalima aiškiai ar akivaizdžiai pateisinti nei remiantis pačia Direktyva 2006/112, nei netgi prieš ją galiojusia Šeštąja direktyva. Jų teigimu, teisės aktų leidėjo sprendimas neapmokestinti tokių sandorių paaiškinamas, viena vertus, socialinio ir politinio pobūdžio motyvais ir, kita vertus, administracinio pobūdžio priežastimis(50).

65.      Pirma, dėl šių socialinių ir politinių motyvų pakanka konstatuoti, kad pagal Direktyvos 2006/112 401 straipsnį (anksčiau – Šeštosios direktyvos 33 straipsnis) valstybėms narėms iš esmės leidžiama „toliau taikyti ar įvesti mokesčius draudimo sutartims“. Atsižvelgdamas būtent į tai, kad gali būti taikomas dvigubas apmokestinimas, t. y. tų pačių sandorių apmokestinimas PVM ir draudimo sutarčių mokesčiais, Teisingumo Teismas Sprendime CPP nusprendė, kad „jei galutinis vartotojas būtų apmokestinamas ne tik pastaruoju mokesčiu, bet – kolektyvinio draudimo atveju – ir PVM“, „toks rezultatas prieštarautų [šios direktyvos 135 straipsnio 1 dalies a punkte] nurodyto atleidimo nuo mokesčio tikslui“(51). Kaip remdamasi Šeštosios direktyvos parengiamaisiais dokumentais per teismo posėdį paaiškino Komisija, nors tiesa, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto ir 401 straipsnio genezės nėra tiesiogiai susijusios, vis dėlto pirmoji nuostata yra antrosios nuostatos pasekmė. Taigi draudimo sandorių ir susijusių paslaugų, kurias teikia draudimo brokeriai ir draudimo agentai, neapmokestinimas tokiais atvejais turėtų neleisti dvigubai apmokestinti galutinio vartotojo(52).

66.      Antra, dėl priežasčių, susijusių su administraciniais sunkumais, pažymėtina, kad, kaip nurodė Komisija šioje byloje pateiktose rašytinėse pastabose ir generalinis advokatas N. Fennelly byloje CPP(53), sunku iš anksto nustatyti apmokestinamąją vertę, susijusią su kiekvienu draudimo įmokos mokėjimu, nors tai būtina taikant dabartinę PVM sistemą(54). Kaip per teismo posėdį paaiškino Komisija, tai yra pats aptariamo neapmokestinimo buvimo pagrindas.

67.      Pritariu minėtam generalinių advokatų M. Poiares Maduro ir P. Mengozzi požiūriui, kiek tai susiję su aptariamo neapmokestinimo tikslais. Tačiau pagrindinėje byloje aptariamų patikėtinių vykdoma veikla, atrodo, kaip konstatuota šios išvados 46–48 punktuose, nėra vykdoma pagal draudimo sutartį ir nesuteikia pagrindo mokėti draudimo įmoką atitinkančią sumą. Taigi matyti, kad būtent apeliantams pagrindinėje byloje tenka to nulemta PVM našta, kuri, beje, gali būti apskaičiuojama atsižvelgiant į valdymo paslaugų pobūdį.

68.      Bet kuriuo atveju apskritai šis dvigubas neapmokestinimo, nustatyto Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte, tikslas skiriasi nuo draudimo direktyvomis siekiamų tikslų, nurodytų šios išvados 62–66 punktuose, – suderinti valstybių narių teisės aktus, susijusius su gyvybės draudimo veikla, ir nustatyti klasifikaciją pagal veiklos rūšis, apibrėžiant tas, kurioms vykdyti būtina gauti leidimą, taip pat tokio leidimo išdavimo sąlygas. Šiuo klausimu pažymėtina, kad, nors draudimo direktyvos susijusios su pačia draudimo ir papildoma veikla, kaip antai investicine veikla, Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte kalbama tik apie draudimo veiklą siaurąja prasme, t. y. apie tokią veiklą, kuri reiškia tik rizikos prisiėmimą pagal sutartį. Be to, investicijų valdymo operacijoms draudimo direktyvos taikomos tik tiek, kiek jas vykdo patvirtintas draudikas, o pagrindinėje byloje taip, atrodo, nėra. Vis dėlto, kiek tai susiję su PVM sistema, apmokestinamojo asmens statusas, t. y. aplinkybė, kad atitinkamą sandorį įvykdė draudikas arba bendrovė, kuri nėra draudikas, atrodo, neturi reikšmės neapmokestinimo taikymui.

69.      Be to, praktiniai argumentai patvirtina aiškinimą, pagal kurį investicijų valdymo operacijos, kaip jos suprantamos pagal draudimo direktyvas, atskiriamos nuo draudimo sandorių, kaip jie suprantami pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą. Iš tikrųjų investicijų valdymo operacijos patenka į draudimo direktyvų taikymo sritį tik tuo atveju, jei valstybė narė nusprendžia jas reglamentuoti taip pat, kaip draudimo sandorius. Tai reiškia, kad jei apeliantų argumentų logika plėtojama iki galo, sąvokos „draudimas“ reikšmė PVM taikymo tikslais įvairiose valstybėse narėse galėtų skirtis, o tai prieštarautų vienodo Direktyvos 2006/112 taikymo principui.

70.      Taigi, atsižvelgiant į skirtingus draudimo direktyvomis ir Direktyva 2006/112 siekiamus tikslus, jose vartojamų sąvokų apimtis skiriasi. Jokia aplinkybė nepateisina to, kad neapmokestinimas būtų taikomas ir papildomoms paslaugoms, kurios, kaip susijusios, reglamentuojamos kartu su draudimo paslaugomis. Manau, kad tokiai išvadai neprieštarauja Teisingumo Teismo jurisprudencija.

4.      Dėl sprendimuose „CPP“ ir „Skandia“ suformuotos jurisprudencijos reikšmės

71.      Tiesa, sprendimuose CPP(55) ir Skandia(56) Teisingumo Teismas patikslino, kad nėra jokio pagrindo skirtingai aiškinti sąvoką „draudimas“, atsižvelgiant į tai, ar ji vartojama draudimo direktyvose, ar Šeštojoje direktyvoje. Nors greitai peržvelgus šią ištrauką galima pagalvoti, kad sąvoka „draudimas“ turi būti suprantama taip pat tiek pagal draudimo direktyvas, tiek pagal su PVM susijusias direktyvas, atlikus išsamesnę analizę matyti, kad toks aiškinimas negalimas.

72.      Šiuo klausimu, pirma, kalbant apie Sprendimo CPP (57) 18 punkte pateikiamą teiginį, reikia atsižvelgti į jo kontekstą. Toje byloje Teisingumo Teismo buvo prašoma patikslinti, ar įvairioms paslaugoms, susijusioms su Card Protection Plan Ltd (CPP) teikiamų kredito kortelių apsaugos plano įgyvendinimu, taikomas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punkte nustatytas neapmokestinimas, todėl jos gali būti iš visai arba iš dalies neapmokestinamos. Minėtas 18 punktas susijęs būtent su klausimu, ar pagal „draudimą“ įvykus draudiminiam įvykiui gali būti numatytos išmokos natūra, o ne piniginė kompensacija. Atsižvelgdamas į šias aplinkybes ir darydamas nuorodą į Pirmąją ne gyvybės draudimo direktyvą Teisingumo Teismas patikslino, jog nebūtina, kad paslauga, kurią draudikas įsipareigojo suteikti įvykus draudiminiam įvykiui, reikštų tam tikros pinigų sumos sumokėjimą, nes šią paslaugą taip pat gali sudaryti pagalba arba pinigais, arba natūra, nurodyta šios draudimo direktyvos priede. Manau, kad taip Teisingumo Teismas nesistengė patikslinti šio sprendimo 17 punkte pateiktos apibrėžties, pagal kurią „draudimo sandoriui paprastai būdinga tai, kad draudikas, gavęs draudimo įmoką, įsipareigoja įvykus draudžiamajam įvykiui išmokėti draudėjui išmoką, sutartą sudarant sutartį“. Todėl skaitant visą Sprendimo CPP(58) 18 punktą ir siejant jį su pirmesniu punktu matyti, kad juo nesiekiama paneigti šios apibrėžties, ir neleidžiama manyti, kad bet kuriuo atveju bendrų Direktyvos 2006/112 ir draudimo direktyvų sąvokų taikymo sritis yra visiškai tokia pati.

73.      Sprendimo CPP(59) 18 punkte Teisingumo Teismas pripažino, kad tam tikrais atvejais galimas kelių tekstų kartu aiškinimas, taigi įvairiose direktyvose vartojamos sąvokos gali įgyti tokią pačią reikšmę. Vis dėlto, viena vertus, šis aiškinimo metodas taikytinas tik jei atitinkamomis direktyvomis siekiama tokių pačių tikslų, o šioje byloje, kaip matyti iš šios išvados 66–70 punktų, taip akivaizdžiai nėra. Kita vertus, iš šio sprendimo 18 punkto visiškai nematyti, kad Teisingumo Teismas mano, jog visoms Pirmojoje gyvybės draudimo direktyvoje ir ją pakeitusiuose teisės aktuose nurodytoms veiklos rūšims ir operacijoms taikomas Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte numatytas neapmokestinimas. Priešingai, Sprendimo CPP(60) 18 punkte daroma nuoroda būtent į Pirmąją ne gyvybės draudimo direktyvą. Tačiau reikia konstatuoti, kad ši direktyva netaikoma papildomoms operacijoms, kaip antai investicijų valdymo veiklai, taigi klausimo dėl kitos veiklos nei draudimas (įprasta šio žodžio prasme) įtraukimo nekilo. Todėl minėto 18 punkto taikymo srities negalima išplėsti įtraukiant kitose direktyvose vartojamas sąvokas.

74.      Antra, dėl Sprendimo Skandia(61) pažymėtina, kad Teisingumo Teismo buvo prašoma nuspręsti, ar draudimo bendrovės įsipareigojimas už atlygį, apskaičiuotą remiantis rinkos kaina, vykdyti kitos draudimo bendrovės – jai 100 % priklausančios patronuojamosios bendrovės – kuri toliau savo vardu sudarinėjo draudimo sutartis, veiklą yra draudimo sandoris, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punktą. Šio sprendimo 31 punkte Teisingumo Teismas, be kita ko, patikslino, kad ne visa draudimo bendrovės vykdoma veikla būtinai yra draudimo veikla. Manau, iš to darytina išvada, kad net darant prielaidą, jog veikla patenka į draudimo direktyvų taikymo sritį, ją automatiškai apima sąvoka „draudimo veikla“, kaip tai suprantama pagal šias direktyvas.

75.      Trečia, nė viename Teisingumo Teismo sprendime nebuvo abejojama dėl suformuotos sąvokos „draudimo sandoris“ apibrėžties, pateiktos Sprendime CPP(62) ir primintos šios išvados 39 punkte, nei remiantis draudimo direktyvomis, nei kitais teisės aktais. Priešingai, Sprendimo Skandia(63) 40 ir 41 punktuose Teisingumo Teismas taikė Sprendime CPP nustatytus kriterijus, susijusius su draudimo sandorio apibrėžtimi, pabrėždamas, kad draudimo sandoris pagal savo pobūdį reiškia, jog draudimo paslaugos teikėją ir asmenį, kurio rizika apdraudžiama draudimu, t. y. draudėją, sieja sutartiniai santykiai. Taigi, jei vienas draudikas atlieka visas kito draudiko funkcijas, bet neprisiima rizikos pagal sutartį dėl žalos atlyginimo, atitinkami sandoriai nėra draudimo sandoriai, kiek tai susiję su neapmokestinimu PVM.

D.      Dėl vienodo požiūrio ir neutralumo principų

76.      Galiausiai reikia patikslinti, kad atskiras nagrinėjamų sąvokų aiškinimas neprieštarauja vienodo požiūrio principui ir mokesčių neutralumo principui, kurie ypač svarbūs Teisingumo Teismo jurisprudencijoje.

77.      Vadovaujantis suformuota jurisprudencija, pagal mokesčių neutralumo principą draudžiama PVM tikslais laikytis skirtingo požiūrio į panašias, taigi konkuruojančias tarpusavyje, paslaugas(64). Į tai atsižvelgiant primintina, kad mokesčių neutralumo principas – tai konkreti vienodo požiūrio principo išraiška antrinėje Sąjungos teisėje ir specifiniame mokesčių sektoriuje(65).

78.      Būtent pastaruoju aspektu sąvoka „neutralumas“ yra reikšminga nagrinėjamu atveju, nes apeliantai pagrindinėje byloje teigia, kad pensijų fondų valdymo paslaugos, kurias teikia ir draudikai, ir bendrovės, kurios nėra draudikai, turi būti vertinamos vienodai, nes paslaugos yra tokios pačios.

79.      Vis dėlto šie argumentai grindžiami klaidinga prielaida, kad kiekvienai draudiko suteiktai paslaugai automatiškai taikomas Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nurodytas neapmokestinimas. Iš tikrųjų kitoms operacijoms nei draudimo ir perdraudimo sandoriai, nors jas vykdo draudimo bendrovės, šis neapmokestinimas netaikomas.

80.      Atrodo, kad ginčas pagrindinėje byloje labai susijęs su tuo, kad Jungtinė Karalystė daugiau kaip 40 metų neapmokestino lėšų valdymo paslaugų, kai jas teikė draudikai. Remiantis Teisingumo Teismui pateikta bylos medžiaga, 2019 m. balandžio 1 d. mokesčių administratorius pakeitė savo praktiką. Nuo tada tokios draudikų teikiamos paslaugos nebegali būti neapmokestinamos. Vis dėlto tai, kad Jungtinė Karalystė neapmokestino minėtų paslaugų, atsižvelgdama į apmokestinamojo asmens statusą, nors jos neatitiko šios išvados 39–45 punktuose primintų jurisprudencijoje nustatytų kriterijų, susijusių su Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkto aiškinimu, negali būti argumentas, kuriuo remiantis būtų galima pakeisti šių Sąjungos teisės kriterijų aiškinimą. Tai reiškia, kad dėl tariamo skirtingo požiūrio nedraudimo veikla negali būti įtraukta į sąvokos „draudimo sandoris“, kuris neapmokestinamas pagal šią nuostatą, apimtį.

81.      Be to, atsižvelgiant į šios išvados 77 punkte nurodytą jurisprudenciją, pagal mokesčių neutralumo principą draudžiama PVM tikslais laikytis skirtingo požiūrio į panašias, taigi konkuruojančias tarpusavyje, paslaugas. Vis dėlto pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą į panašias paslaugas, kurias apima sąvoka „draudimo sandoris“, kaip jis suprantamas pagal šią nuostatą ir apibrėžtas šios išvados 39–45 punktuose, laikomasi vienodo požiūrio. Priešingai, nei teigia apeliantai, šis mokesčių neutralumo principas būtų pažeistas, jei paslaugoms, kurios neatitinka priskyrimo šiai sąvokai kriterijų, galėtų būti taikomas šioje nuostatoje nurodytas neapmokestinimas.

82.      Bet kuriuo atveju primintina, kad pagal suformuotą jurisprudenciją mokesčių neutralumo principas nėra pirminės teisės norma, kurioje gali būti nustatytos neapmokestinimo, nurodyto Direktyvos 2006/112 135 straipsnyje, teisėtumo sąlygos. Jis taip pat neleidžia išplėsti tokio neapmokestinimo taikymo srities, jei nėra tam aiškiai suformuluotos nuostatos(66). Taigi nei pagal vienodo požiūrio principą, nei pagal neutralumo principą Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punkte nustatyto neapmokestinimo taikymo srities išplėsti negalima.

V.      Išvada

83.      Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, siūlau Teisingumo Teismui taip atsakyti į Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Anglijos ir Velso apeliacinis teismas, Civilinių bylų skyrius, Jungtinė Karalystė) pateiktą prejudicinį klausimą:

1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B dalies a punktas ir 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 135 straipsnio 1 dalies a punktas turi būti aiškinami taip, kad trečiųjų asmenų teikiamoms investicijų valdymo paslaugoms, kaip antai aptariamoms pagrindinėje byloje, šiose nuostatose nurodytas neapmokestinimas netaikomas.

1      Originalo kalba: prancūzų.

2      1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1977, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23).

3      2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1; klaidų ištaisymai: OL L 335, 2007 12 20, p. 60 ir OL L 235, 2018 9 19, p. 26).

4      OL L 228, 1973, p. 3; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 6 sk., 1 t., p. 14).

5      OL L 339, 1984, p. 21; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 6 sk., 1 t., p. 109).

6      OL L 63, 1979, p. 1.

7      OL L 77, 2002, p. 11.

8      OL L 345, 2002, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 6 sk., 6 t., p. 3.

9      OL L 335, 2009, p. 1; klaidų ištaisymai: OL L 219, 2014 7 25, p. 66 ir OL L 84, 2015 3 28, p. 74.

10      Apeliantų teigimu, tai tęsėsi iki 2019 m. balandžio 1 d.

11      Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas patikslina, kad iki 2005 m. sausio 1 d. skirtingą požiūrį į šį paslaugų teikimą atsižvelgiant į tai, ar jas teikia draudikas, ar bendrovė, kuri nėra draudikas, lėmė nacionalinės teisės aktai. Nuo minėtos dienos iš dalies pakeitus teisės aktus, draudimo sandorių neapmokestinimas PVM atsižvelgiant į paslaugų teikėjo statusą buvo panaikintas, ir toks skirtingas požiūris nebeatitiko įstatymo. Vis dėlto po šio dalinio pakeitimo nacionalinės mokesčių institucijos faktiškai ir toliau laikėsi tokio skirtingo požiūrio.

12      Teisingumo Teismas 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimo Taksatorringen (C-8/01, EU:C:2003:621) 44 punkte nusprendė, kad formuluotė „su [draudimo ir perdraudimo sandoriais] susijus[ios] paslaug[os], kurias atlieka draudimo brokeriai ir draudimo agentai“, vartojama Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies a punkte, yra taikoma tik paslaugoms, kurias teikia specialistai, susiję ir su draudiku, ir su draudėju.

13      Žr., be kita ko, 2015 m. gruodžio 9 d. Sprendimą Fiscale Eenheid X (C-595/13, EU:C:2015:801, 30 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).

14      Žr., be kita ko, 2010 m. spalio 28 d. Sprendimą Axa UK (C-175/09, EU:C:2010:646, 25 punktas), 2013 m. sausio 17 d. Sprendimą Woningstichting Maasdriel (C-543/11, EU:C:2013:20, 25 punktas), 2014 m. birželio 12 d. Sprendimą Granton Advertising (C-461/12, EU:C:2014:1745, 25 punktas), 2016 m. kovo 17 d. Sprendimą Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, 20 punktas), 2017 m. lapkričio 16 d. Sprendimą Kozuba Premium Selection (C-308/16, EU:C:2017:869, 39 ir 45 punktai), 2018 m. liepos 25 d. Sprendimą DPAS (C-5/17, EU:C:2018:592, 29 punktas) ir 2018 m. gruodžio 19 d. Sprendimą Mailat (C-17/18, EU:C:2018:1038, 37 punktas).

15      2019 m. balandžio 10 d. Sprendimas PSM „K“ (C-214/18, EU:C:2019:301, 43 punktas).

16      2006 m. gegužės 4 d. Sprendimas Abbey National (C-169/04, EU:C:2006:289, 68 punktas) ir 2013 m. kovo 7 d. Sprendimas GfBk (C-275/11, EU:C:2013:141, 31 punktas).

17      2007 m. Komisija pateikė Tarybai pasiūlymą dėl direktyvos, kuria iš dalies keičiama Direktyva 2006/112 ir kurioje patikslinamas draudimo paslaugų ir finansinių paslaugų vertinimas (COM(2007) 747 final). Buvo siūloma, be kita ko, įterpti 135a straipsnį, kuriame pateikiamos sąvokų apibrėžtys. „Draudimas ir perdraudimas“ buvo apibrėžiami kaip „įsipareigojim[as], kurį prisiimdamas asmuo, įvykus draudiminiam įvykiui, privalo kitam asmeniui mainais už apmokėjimą atlyginti žalą arba išmokėti išmoką, kaip nustatyta įsipareigojime“. Taryba pasiūlymo nepriėmė ir 2016 m. jis buvo atsiimtas.

18      2014 m. kovo 13 d. Sprendimas ATP Pension Service (C-464/12, EU:C:2014:139, 61 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).

19      1999 m. vasario 25 d. Sprendimas CPP (C-349/96, EU:C:1999:93, 17 punktas), 2001 m. kovo 8 d. Sprendimas Skandia (C-240/99, EU:C:2001:140, 37 punktas), 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimas Taksatorringen (C-8/01, EU:C:2003:621, 39 punktas), 2006 m. gruodžio 7 d. Sprendimas Komisija / Graikija (C-13/06, EU:C:2006:765, 10 punktas), 2009 m. spalio 22 d. Sprendimas Swiss Re Germany Holding (C-242/08, EU:C:2009:647, 34 punktas), 2013 m. sausio 17 d. Sprendimas BGŻ Leasing (C-224/11, EU:C:2013:15, 55 ir 58 punktai), 2015 m. liepos 16 d. Sprendimas Mapfre asistencia ir Mapfre warranty (C-584/13, EU:C:2015:488, 28 punktas) ir 2016 m. kovo 17 d. Sprendimas Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, 22 punktas).

20      1999 m. vasario 25 d. Sprendimas CPP (C-349/96, EU:C:1999:93, 17 punktas), 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimas Taksatorringen (C-8/01, EU:C:2003:621, 39 punktas) ir 2016 m. kovo 17 d. Sprendimas Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, 22 punktas).

21      Generalinės advokatės J. Kokott išvada, pateikta byloje Aspiro (C-40/15, EU:C:2015:850, 26 punktas).

22      Žr., be kita ko, 2015 m. liepos 16 d. Sprendimą Mapfre asistencia ir Mapfre warranty (C-584/13, EU:C:2015:488, 42 punktas). 2009 m. spalio 22 d. Sprendime Swiss Re Germany Holding (C-242/08, EU:C:2009:647) Teisingumo Teismas laikėsi nuomonės, kad gyvybės perdraudimo sutarčių portfelio perleidimas už atlygį pagal savo pobūdį nėra draudimo sandoris, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą, taigi jam netaikomas šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas.

23      Generalinės advokatės J. Kokott išvada, pateikta byloje Aspiro (C-40/15, EU:C:2015:850, 26 punktas). Taip pat žr. 2016 m. kovo 17 d. Sprendimą Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, 29 punktas).

24      Šiuo klausimu žr. 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimą Taksatorringen (C-8/01, EU:C:2003:621, 43 punktas).

25      2001 m. kovo 8 d. Sprendimas Skandia (C-240/99, EU:C:2001:140) ir 2016 m. kovo 17 d. Sprendimas Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, 23 punktas).

26      1999 m. vasario 25 d. Sprendimas CPP (C-349/96, EU:C:1999:93, 22 punktas), 2003 m. lapkričio 20 d. Sprendimas Taksatorringen (C-8/01, EU:C:2003:621, 40 ir 41 punktai), 2013 m. sausio 17 d. Sprendimas BGŻ Leasing (C-224/11, EU:C:2013:15, 59 punktas) ir 2015 m. liepos 16 d. Sprendimas Mapfre asistencia ir Mapfre warranty (C-584/13, EU:C:2015:488, 30 punktas).

27      2016 m. kovo 17 d. Sprendime Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172) Teisingumo Teismas turėjo išnagrinėti klausimą, ar žalos reguliavimo draudiko vardu ir naudai veikla gali būti laikoma veikla, kurią vykdo „draudimo brokeriai ir draudimo agentai“, kaip tai suprantama pagal Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies a punktą.

28      Šiuo klausimu žr. 2016 m. kovo 17 d. Sprendimą Aspiro (C-40/15, EU:C:2016:172, 35 ir paskesni punktai).

29      2013 m. kovo 7 d. sprendimas (C-424/11, EU:C:2013:144).

30      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93).

31      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93, 18 punktas).

32      2001 m. kovo 8 d. sprendimas (C-240/99, EU:C:2001:140).

33      2001 m. kovo 8 d. sprendimas (C-240/99, EU:C:2001:140, 30 punktas).

34      Generalinės advokatės J. Kokott išvada, pateikta byloje TNT Post UK (C-357/07, EU:C:2009:7, 50 punktas). Išskirta mano. Tuo metu nuoroda daryta į Šeštąją direktyvą.

35      2014 m. rugsėjo 4 d. Sprendimas Vnuk (C-162/13, EU:C:2014:2146, 42 punktas).

36      Tai gyvybės draudimas, anuitetai, papildomas draudimas, kuriuo draudžia gyvybės draudimo įmonės, taip pat Airijoje ir Jungtinėje Karalystėje taikoma draudimo rūšis, vadinama permanent health insurance (nuolatinis sveikatos draudimas, kurio negalima panaikinti). Pažymėtina, kad visos šios veiklos rūšys pagal šią direktyvą kvalifikuojamos kaip „draudimo rūšys“.

37      Šioje direktyvoje minimos tontinos, aktuariniais apskaičiavimais paremtos kapitalo išpirkimo operacijos, kolektyvinių pensijų fondų valdymas ir tokios gyvybės draudimo įmonių vykdomos operacijos, kaip nurodyta Prancūzijos „Code des assurances“ IV tomo 4 dalies 1 skyriuje.

38      Žr. direktyvos „Mokumas II“ 2 straipsnio 3 dalies b ir c punktus.

39      Žr. Direktyvos 2002/83 2 straipsnio 2 dalį ir direktyvos „Mokumas II“ 2 straipsnio 3 dalies b punkto iii papunktį.

40      2012 m. kovo 1 d. sprendimas (C-166/11, EU:C:2012:119).

41      Žr., be kita ko, šio sprendimo 29 ir 30 punktus.

42      Tai šios kalbos: danų, vokiečių, anglų, prancūzų, italų ir nyderlandų.

43      Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 7 straipsnio 2 dalyje versijoje danų kalba daroma nuoroda į „forsikringsklasse“, o versijoje anglų kalba – į „class of insurance“. Šios direktyvos priedas pavadintas atitinkamai „Inddeling efter klasse“ ir „Classes of Insurance“.

44      Iš tikrųjų Pirmosios gyvybės draudimo direktyvos 7 straipsnio 2 dalyje ir šios direktyvos priede versijoje vokiečių kalba daroma nuoroda į „Einteilung nach Zweigen“, versijoje prancūzų kalba – į „Classification par branche“, versijoje italų kalba – į „Classificazione per ramo“ ir versijoje nyderlandų kalba – į „Indeling per branche“.

45      „Draudimo grupių“ sąrašas išliko ir Pirmąją gyvybės draudimo direktyvą pakeitusiose direktyvose (žr. Direktyvos 2002/83 I priedo VII punktą ir direktyvos „Mokumas II“ II priedo VII punktą).

46      Šiuo klausimu žr. 2006 m. lapkričio 23 d. Sprendimą ZVK (C-300/05, EU:C:2006:735, 16 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija), 2013 m. spalio 24 d. Sprendimą Haasová (C-22/12, EU:C:2013:692, 48 punktas) ir 2013 m. spalio 24 d. Sprendimą Drozdovs (C-277/12, EU:C:2013:685, 39 punktas).

47      Pirmąją gyvybės draudimo direktyvą pakeitusiuose teisės aktuose pateikiamos tokios formuluotės: „jeigu jas prižiūri už privataus draudimo sektoriaus priežiūrą atsakingos administracinės institucijos“ (Direktyvos 2002/83 2 straipsnio 2 dalis) ir „kai jas prižiūri už privataus draudimo sektoriaus priežiūrą atsakingos institucijos“ (direktyvos „Mokumas II“ 2 straipsnio 3 dalies b punktas).

48      Generalinio advokato M. Poiares Maduro išvada, pateikta byloje Arthur Andersen (C-472/03, EU:C:2005:8, 13 punktas).

49      Generalinio advokato P. Mengozzi išvada, pateikta byloje Swiss Re Germany Holding (C-242/08, EU:C:2009:300, 25 punktas).

50      Generalinio advokato M. Poiares Maduro išvada, 2005 m. sausio 12 d. pateikta byloje, kurioje priimtas 2005 m. kovo 3 d. sprendimas Arthur Andersen (C-472/03, EU:C:2005:135, 13 punktas) ir generalinio advokato P. Mengozzi išvada, pateikta byloje Swiss Re Germany Holding (C-242/08, EU:C:2009:300, 25 punktas).

51      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93, 23 punktas).

52      Generalinės advokatės J. Kokott išvada, pateikta byloje Aspiro (C-40/15, EU:C:2015:850, 39 punktas).

53      Generalinio advokato N. Fennelly išvada, pateikta byloje CPP (C-349/96, EU:C:1998:281, 26 punktas).

54      Iš tikrųjų, kaip Komisija paaiškino savo pastabų 30 punkte, draudėjo mokamą įmoką sudaro dvi dalys: atlygis už draudiko teikiamą paslaugą ir įnašas į kapitalo rezervą, kuris investuojamas ir naudojamas užtikrinant apsaugą nuo rizikos, kai įvyksta draudiminis įvykis; tačiau pastarasis įnašas nėra atlygis už paslaugą, taigi negali būti apmokestinamas PVM. Komisija pripažįsta, kad visa sumokėtų įmokų suma gali būti analizuojama atskiriant kiekvieną iš minėtų dviejų dalių, bet tai paprastai galima atlikti tik a posteriori. Taigi neįmanoma iš anksto nustatyti apmokestinamosios vertės, susijusios su kiekviena draudimo įmoka, o tai būtina taikant dabartinę PVM sistemą.

55      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93, 18 punktas).

56      2001 m. kovo 8 d. sprendimas (C-240/99, EU:C:2001:140, 30 punktas).

57      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93).

58      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93).

59      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93).

60      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93).

61      2001 m. kovo 8 d. sprendimas (C-240/99, EU:C:2001:140).

62      1999 m. vasario 25 d. sprendimas (C-349/96, EU:C:1999:93).

63      2001 m. kovo 8 d. sprendimas (C-240/99, EU:C:2001:140).

64      Žr., be kita ko, 2012 m. lapkričio 15 d. Sprendimą Zimmermann (C-174/11, EU:C:2012:716, 48 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).

65      Šiuo klausimu žr. 2009 m. spalio 29 d. Sprendimą NCC Construction Danmark (C-174/08, EU:C:2009:669, 44 punktas).

66      Šiuo klausimu žr. 2012 m. liepos 19 d. Sprendimą Deutsche Bank (C-44/11, EU:C:2012:484, 45 punktas).