Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Esialgne tõlge

KOHTUJURISTI ETTEPANEK

ANTHONY COLLINS

esitatud 28. septembril 2023(1)

Kohtuasi C-341/22

Feudi di San Gregorio Aziende Agricole SpA

versus

Agenzia delle Entrate

(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Corte suprema di cassazione (Itaalia kassatsioonikohus))

Eelotsusetaotlus – Käibemaks – Direktiiv 2006/112/EÜ – Maksukohustuslane – Mittetegutsev äriühing – Ümberlükatav eeldus, mis põhineb majandustehingute väärtuse osakaalul võrreldes põhivaradega – Käibemaksu mahaarvamise õiguse piiramine – Käibemaksu neutraalsuse põhimõte – Proportsionaalsus – Õiguskindlus – Õiguspärane ootus






 I.      Sissejuhatus

1.        Kas nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiiv 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi(2) (edaspidi „käibemaksudirektiiv“), lubab liikmesriigil kehtestada õigusnorme, mille kohaselt võib maksukohustuslasena registreeritud äriühingut pidada mittetegutsevaks nii, et kui see äriühing ei ületa käibemaksuga maksustatavate tehingute miinimumkünnist kolme järjestikuse aasta jooksul, kaotab ta õiguse kanda enammakstud käibemaks üle järgmistesse maksustamisperioodidesse, välja arvatud juhul, kui ta saab tõendada, et tal ei olnud võimalik ületada seda künnist objektiivsetel põhjustel, ilma et see piiraks tema õigust tasaarvestada sisendkäibemaks käibemaksuga, mida ta on oma müügitehingutelt arvestanud?

 II.      Liikmesriigi õigus

2.        23. detsembri 1994. aasta seaduse nr 724/1994 „Avaliku sektori rahanduse ratsionaliseerimise meetmed“ (legge n 724 – Misure di razionalizzazione della finanza pubblica; edaspidi „seadus nr 724/1994“)(3) artikli 30 „Varifirma. Väärtpaberite hindamine“ redaktsioonis, mis on kohaldatav vaidlusele põhikohtuasjas, oli sätestatud:

„1.      Kui ei ole tõendeid vastupidise kohta, loetakse käesoleva artikli tähenduses aktsiaseltsid, aktsiakapitaliga usaldusühingud, osaühingud, täisühingud ja usaldusühingud, samuti mitteresidendist äriühingud ja mis tahes liiki üksused, millel on riigi territooriumil püsiv tegevuskoht, mittetegutsevaks, kui nende kogutulud, varude ja tulu suurenemine, välja arvatud erakorraline tulu, jääb vajaduse korral kasumiaruandes tõendatult väiksemaks kui summad, mis on saadud järgmiste protsendimäärade rakendamisel:

[…]

c)      15% muu põhivara, sealhulgas liisingulepingute väärtuse suhtes.

[…]

4.      Mittetegutsevatele äriühingutele ja ettevõtetele ei tagastata käibemaksudeklaratsioonist tulenevat enammakstud maksu ja see ei saa olla tasaarvestuse […] ega võõrandamise ese […]. Juhul kui mittetegutsev äriühing või ettevõte ei tee kolmel järjestikusel maksustamisperioodil käibemaksuga maksustatavaid tehinguid vähemalt väärtuses, mis tuleneb lõikes 1 sätestatud protsentide kohaldamisel saadud summast, ei saa enammakstud maksu üle kanda järgmistesse maksustamisperioodidesse, et arvata see tasumisele kuuluvast käibemaksust maha.

4a.       Kui esinevad objektiivsed olukorrad, mis on teinud võimatuks käesolevas artiklis määratletud tulu saamise, varade ja laekumiste juurdekasvu, või mis ei ole lubanud teha lõikes 4 sätestatud käibemaksuga maksustatavaid tehinguid, võib asjasse puutuv äriühing taotleda vastavate maksust kõrvalehoidumise vastaste sätete kohaldamata jätmist […].

[…]“.

 III.      Vaidluse taust põhikohtuasjas, eelotsusetaotlus ja menetlus Euroopa Kohtus

3.        Selleks et müüa enda Campanias (Itaalia) toodetud veini, on Vigna Ottieri s.r.l. alates 1996. aastast investeerinud tootmisrajatistesse, seadmetesse ja kaubamärkidesse. Detsembris 2005 andis Vigna Ottieri oma materiaalsed ja immateriaalsed varad tasu eest rendile äriühingule Feudi di San Gregorio Aziende Agricole SpA (edaspidi „Feudi“). Sel ajal kuulus Feudile 22,7% Vigna Ottierist.

4.        Aastal 2007 algatas komisjon Itaalia vastu rikkumismenetluse, vaidlustades seaduse nr 724/1994 artikli 30 vastavuse käibemaksudirektiivile.(4) Kirjavahetuse järel lõpetas komisjon septembris 2010 rikkumismenetluse.

5.        Detsembris 2010 saatis Itaalia maksuhaldur Vigna Ottierile käibemaksuteate. Teate eesmärk oli lugeda Vigna Ottieri 2008. maksustamisaastal mittetegutsevaks seetõttu, et selle äriühingu käibemaksuga maksustatud deklareeritud tehingute väärtus jäi alla künnise, millest alates eeldatakse, et äriühingud on seaduse nr 724/1994 artikli 30 tähenduses mittetegutsevad.(5) Ilmselt ainus tulu, mida Vigna Ottieri oli sel maksustamisaastal saanud, oli tasu, mille Feudi oli talle maksnud tema kaubamärgi kasutamise, seadmete rentimise ja kasutatud seadmete müügi eest. Kohaldades seaduse nr 724/1994 artiklis 30 sätestatud künniseid, jättis maksuhaldur selle tulu arvesse võtmata, sest ta asus seisukohale, et tasud, mida Vigna Ottieri oli Feudilt saanud, olid seotud ettevõtte ühe osa üleminekuga ega kuulunud seetõttu käibemaksuga maksustamisele. Samuti märgiti teates, et Vigna Ottieri müügitehingute väärtus ei olnud kolme järjestikuse aasta jooksul jõudnud kohaldatava künniseni. Seetõttu jättis maksuhaldur rahuldamata Vigna Ottieri enammakstud käibemaksu nõude 2009. aasta suhtes.

6.        Vigna Ottieri esitas kaebuse, paludes maksuteade tühistada. Ta väitis, et tema vara rendist saadud tulu ületas seaduse nr 724/1994 artikliga 30 kehtestatud künniseid. Samuti väitis ta, et ettevõtte osa ei ole üle antud, sest maksuhaldur ei ole tõendanud, et Feudi jätkab Vigna Ottieri varasemat tegevust. Aprillis 2012 jättis Commissione tributaria provinciale di Avellino (Avellino provintsi maksukohus, Itaalia) Vigna Ottieri tühistamiskaebuse rahuldamata. Vigna Ottieri esitas selle kohtuotsuse peale apellatsioonkaebuse.

7.        Feudi omandas Vigna Ottieri septembris 2012.

8.        Oktoobris 2013 jättis Commissione tributaria regionale della Campania (Campania maakonna maksukohus, Itaalia) Vigna Ottieri apellatsioonkaebuse rahuldamata. Nimetatud kohus märkis, et sageli võimaldavad mittetegutsevad äriühingud kolmandatel isikutel, harilikult enda osanikel, oma varasid soodsatel tingimustel kasutada. Niisuguses olukorras võib nende varade omanikuks olevat äriühingut pidada mittetegutsevaks äriühinguks. Samuti otsustas nimetatud kohus, et andes Feudile rendile oma varasid, sealhulgas kaubamärgi kasutamise õigus, andis Vigna Ottieri tegelikult osa oma ettevõttest üle Feudile, mistõttu ei kuulunud see tehing käibemaksuga maksustamisele.

9.        Märtsis 2014 esitas Feudi selle otsuse peale kassatsioonkaebuse Corte suprema di Cassazionele (Itaalia kassatsioonikohus). Ta väitis, et käibemaksu mahaarvamise õigust saab piirata vaid nendes olukordades, mida on kuuendas nõukogu direktiivis(6) sõnaselgelt nimetatud. Selle direktiivi artikli 27 kohaselt võib nõukogu ühehäälselt lubada riigisiseseid meetmeid, mille eesmärk on ära hoida maksudest kõrvalehoidumist või maksustamise vältimist. Feudi väitis, et niisuguse loa puudumisel oli seaduse nr 724/1994 artikkel 30 kuuenda direktiiviga vastuolus.

10.      Maksuhaldur väitis, et ta kohaldas õigesti seaduse nr 724/1994 artiklit 30, mille eesmärk on takistada juriidilisi isikuid, kes vormiliselt jätkavad majandustegevust, kuid tegelikult ei tegutse, selliseid maksusoodustusi kasutamast. Kuna Vigna Ottieri ei olnud käibemaksudirektiivi artikli 9 tähenduses maksukohustuslane, oli õige keelduda talle käibemaksu mahaarvamise õiguse võimaldamisest.

11.      Corte suprema di Cassazione (kassatsioonikohus) märgib, et seaduse nr 724/1994 artikli 30 eesmärk on takistada mittetegutsevate äriühingute loomist, mis eksisteerivad vaid soodsate maksustamistingimuste saamiseks osanike varade haldamisel. Viidates äriühingute varade keskmistele kasumimääradele, on seaduse nr 724/1994 artikliga 30 kehtestatud künnised, mille põhjal tehakse kindlaks, et äriühing on mittetegutsev. Eeldus, et äriühingud, mis nende künnisteni ei küündi, on mittetegutsevad, põhineb tähelepanekul, et tegelikku majandustegevust ei ole, kui puudub teatav minimaalne tulu. Äriühing saab selle eelduse ümber lükata, kui ta tõendab, et objektiivsete asjaolude tõttu oli tal võimatu sellel minimaalsel tasemel tulu teenida.

12.      Corte suprema di Cassazione (kassatsioonikohus) selgitab, et mittetegutsev maksukohustuslane kaotab enda maksudeklaratsioonis näidatud käibemaksu enammakse(7) tagasisaamise õiguse, õiguse kasutada seda enammakset tasaarvestuseks muude käibemaksukohustustega ja õiguse kanda see enammakse üle kolmandale isikule. Maksukohustuslasele jääb õigus kanda see enammakse järgmistesse perioodidesse ja arvestada see maha edaspidiste maksuperioodide käibemaksukohustusest, kuid ta kaotab sellegi õiguse, kui ta ei jõua kolme järjestikuse aasta jooksul künnisteni, millele on viidatud käesoleva ettepaneku punktis 11. Käibemaksu mahaarvamise õigus tekib juhul, kui maksukohustuslane tarnib kaupu või osutab teenuseid teisele maksukohustuslasele, kes kasutab neid enda maksustatavate tehingute tarbeks. Riigisisesed maksuasutused ei saa kehtestada lisatingimusi. Selles kontekstis ei ole Corte suprema di Cassazione (kassatsioonikohus) kindel, kas on võimalik võtta käibemaksudirektiivi artikli 9 lõike 1 tähenduses maksukohustuslase staatus äriühingult, kes ei vasta seaduse nr 724/1994 artiklis 30 sätestatud kriteeriumile põhjusel, et ta ei soorita piisavas mahus käibemaksuga maksustatavaid müügitehinguid, isegi kui selle võimaldamata jätmise põhjendused on ümberlükatavad.

13.      Samuti on käibemaksudirektiivis sätestatud, et pettuste, maksudest kõrvalehoidumise ja kuritarvituste ennetamine on õiguspärased eesmärgid. Käibemaksu mahaarvamise õiguse võimaldamisest võib keelduda, kui maksukohustuslane püüab majandustegevuse ettekäändel tegelikult soetada enda isikliku vara hulka kaupu, mille suhtes oleks saanud käibemaksu maha arvata, kui need olnuksid soetatud selle majandustegevuse käigus. Maksuhaldur ei saa siiski kehtestada tõendamisreegleid – nagu eeldus, et investeeringust loobumise korral esineb kuritarvitus või pettus –, mis muudaksid käibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamise maksukohustuslase seisukohast sama hästi kui võimatuks või liialt keeruliseks. Corte suprema di Cassazionel (kassatsioonikohus) on seetõttu kahtlusi, kas seaduse nr 724/1994 artikliga 30 kehtestatud eeldus on vastavuses proportsionaalsuse põhimõttega, olgugi et komisjon seda vastavust Euroopa Parlamendis küsimusele vastates kinnitas.(8)

14.      Lõpuks on Corte suprema di Cassazionel (kassatsioonikohus) kahtlusi, kas seaduse nr 724/1994 artikkel 30 rikub õiguskindluse põhimõtet ja õiguspärase ootuse kaitse põhimõtet. Tehingut sooritava maksukohustuslase jaoks ei ole selge, kas see tehing annab käibemaksu mahaarvamise õiguse või käibemaksu tagasisaamise õiguse, sest neid õigusi saab kasutada tingimusel, et maksukohustuslane saab maksustamisaastal teataval tasemel tulu.

15.      Nendel asjaoludel otsustas Corte suprema di Cassazione (kassatsioonikohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

„1.      Kas [käibemaksudirektiivi] artikli 9 lõiget 1 saab tõlgendada nii, et selle kohaselt jääb maksukohustuslase staatusest ja sellest tulenevalt tasutud sisendkäibemaksu mahaarvamise või tagastuse saamise õigusest ilma isik, kes teeb käibemaksuga maksustatavaid äritehinguid ulatuses, mida ei peeta – seetõttu, et see on liiga väike – vastavaks sellele, mida võib seadusega enne kindlaksmääratud kriteeriumide kohaselt mõistlikult eeldada vara puhul, mida ta kolmel järjestikusel aastal omab, ning ta ei ole selle asjaolu põhjendamiseks võimeline tõendama, et esinevad takistavad objektiivsed olukorrad?

2.      Kui esimesele küsimusele vastatakse eitavalt, siis kas [käibemaksudirektiivi] artikliga 167 ja käibemaksu neutraalsuse üldpõhimõttega ning käibemaksu mahaarvamise õiguse piiramise proportsionaalsuse üldpõhimõttega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis 1994. aasta seaduse nr 724 artikli 30 lõike 4 kohaselt ei anna ostutehingutelt tasutud mahaarvatava käibemaksu mahaarvamise õigust, selle tagastuse saamise õigust ega õigust seda järgmisel maksustamisperioodil kasutada maksukohustuslasele, kes teeb kolmel järjestikusel maksustamisperioodil käibemaksuga maksustatavaid äritehinguid ulatuses, mida ei peeta – seetõttu, et see on liiga väike – vastavaks sellele, mida võib seadusega enne kindlaksmääratud kriteeriumide kohaselt mõistlikult eeldada vara puhul, mida ta kolmel järjestikusel aastal omab, ning ta ei ole selle asjaolu põhjendamiseks võimeline tõendama, et esinevad takistavad objektiivsed olukorrad?

3.      Kui teisele küsimusele vastatakse eitavalt, siis kas õiguskindluse põhimõttega ja õiguspärase ootuse Euroopa Liidu põhimõttega on vastuolus riigisisesed õigusnormid, mis 1994. aasta seaduse nr 724 artikli 30 lõike 4 kohaselt ei anna ostutehingutelt tasutud mahaarvatava käibemaksu mahaarvamise õigust, selle tagastuse saamise õigust ega õigust seda järgmisel maksustamisperioodil kasutada maksukohustuslasele, kes teeb kolmel järjestikusel maksustamisperioodil käibemaksuga maksustatavaid äritehinguid ulatuses, mida ei peeta – seetõttu, et see on liiga väike – vastavaks sellele, mida võib seadusega enne kindlaksmääratud kriteeriumide kohaselt mõistlikult eeldada vara puhul, mida ta kolmel järjestikusel aastal omab, ning ta ei ole selle asjaolu põhjendamiseks võimeline tõendama, et esinevad takistavad objektiivsed olukorrad?“

16.      Feudi, Itaalia valitsus ja komisjon on esitanud kirjalikud seisukohad. Kohtuistungil, mis peeti 14. juunil 2023, esitasid need menetlusosalised suulised seisukohad ja vastasid Euroopa Kohtu küsimustele.

 IV.      Hinnang

 A.      Esimene küsimus

17.      Feudi leiab, et esimesele küsimusele tuleb vastata eitavalt. Maksukohustuslase staatus on majandustegevuse tagajärg, olenemata selle tegevuse kasumlikkusest või müügitehingute väärtusest. Kohtupraktika kohaselt on see, et asi sobib majanduslikult kasutamiseks, üldiselt piisav tõend selle kohta, et asja omanik kasutab seda majandustegevuseks ja järelikult teenib sellelt kestvat tulu. Kui asja saab kasutada nii majanduslikul eesmärgil kui ka isiklikuks tarbeks, tuleb kontrollida kõiki selle kasutamise asjaolusid, et teha kindlaks, kas asja kasutatakse tõepoolest kestva tulu saamiseks.(9) Feudi juhib tähelepanu sellele, et tema varasid – rajatisi, seadmeid ja kaubamärki – saab kasutada vaid veini müügiks. Seega ei võimalda käibemaksudirektiivi artikli 9 lõige 1 kasutada käibemaksuga maksustatavate müügitehingute väärtusel põhinevat eeldust.

18.      Itaalia valitsus väidab, et käibemaksudirektiivi artikli 9 lõige 1 ei keela niisuguseid riigisiseseid õigusnorme, mis on põhikohtuasjas vaidluse all ja mille eesmärk on takistada äriühingute kuritarvitamist maksusoodustuse saamiseks. Äriühingut, mis ei tarni turul tooteid ega osuta teenuseid, ei saa pidada niisuguseks, millel on majandustegevus. Kehtestades ümberlükatava eelduse, mis põhineb käibemaksuga maksustatavate müügitehingute väärtusel, on püütud riigisiseste õigusnormidega pelgalt teha kindlaks olukorrad, kus äriühingul tegelikult ei ole tõelist majandustegevust.

19.      Komisjon märgib, et Itaalia õigusnormide eesmärk on hoida ära kuritarvitusi juhtudel, kui äriühingute valduses on tootmisvarad, millega ei tekitata maksustatavat tulu. Nendes õigusnormides määratletakse niisugused äriühingud nende valduses olevate varade väärtuse võrdluses teatavate tulukünnistega. Kui deklareeritud maksustatav tulu jääb teatud perioodil nendest künnistest allapoole, peetakse äriühingut mittetegutsevaks, kui ta ei suuda selgitada, miks ta sai nii vähe tulu. Samuti on Itaalia õigusnormidega kehtestatud niisuguste äriühingute suhtes äriühingu tulumaks, mille määr arvutatakse eeldatava minimaalse tulu põhjal. Seaduse nr 724/1994 artikkel 30 piirab mittetegutsevate äriühingute käibemaksu mahaarvamise õigust kolmel viisil. Esiteks ei saa mittetegutsevad äriühingud tagasi enammakstud käibemaksu, mis on makstud maksustamisaastal, mil äriühingut peeti mittetegutsevaks.(10) Teiseks ei saa need äriühingud enammakstud käibemaksu tasaarvestada muude maksmisele kuuluvate maksude või maksetega ega kanda enammakstud käibemaksu üle kolmandale isikule maksustamisaasta osas, mil äriühingut peeti mittetegutsevaks. Kolmandaks, ehkki mittetegutsevad äriühingud võivad põhimõtteliselt kanda enammakstud käibemaksu üle järgmisse maksustamisaastasse, kaotavad nad selle õiguse, kui neid on peetud mittetegutsevaks kolme järjestikuse maksustamisaasta vältel.

20.      Käibemaksudirektiivi artiklis 9 on määratletud mõiste „majandustegevus“ väga laialt, mistõttu hõlmab see igasugust tegevust, mille eest saadakse tasu, olenemata selle eesmärgist või tulemustest. Komisjon on seisukohal, et äriühing ei kaota tingimata maksukohustuslase staatust seetõttu, et teda peetakse kohaldatavate riigisiseste õigusnormide kohaselt mittetegutsevaks. Maksukohustuslase staatus, nagu see on määratletud käibemaksudirektiivi artikliga 9, ei olene tema majandustegevuse kasumlikkusest. Mittetegutsev äriühing võib alati näidata, et ta ei ole soetanud kaupu ega teenuseid maksustatavate müügitehingute otstarbel ja sel juhul ei ole tal vastavalt käibemaksudirektiivi artiklile 168 õigust makstud käibemaksu maha arvata. Komisjoni sõnul ei vaielnud Itaalia maksuhaldur vastu sellele, et Vigna Ottieri tegevus on majanduslik, vaid hoopis pidas seda äriühingut mittetegutsevaks põhjusel, et tema käibemaksuga maksustatavad müügitehingud ei olnud piisavalt kasumlikud.

21.      Mõiste „maksukohustuslane“ käibemaksudirektiivi tähenduses on selle direktiivi artikli 9 lõike 1 teises lõigus määratletud viitega mõistele „majandustegevus“. Selle direktiivi artikli 9 lõike 1 esimese lõigu kohaselt annab „maksukohustuslase“ staatuse just majandustegevuse olemasolu.(11)

22.      Käibemaksudirektiiv artikli 9 lõike 1 teises lõigus on määratletud mõiste „majandustegevus“ nii, et see hõlmab tootja, ettevõtja ja teenuseid osutava isiku mis tahes tegevust, sealhulgas „materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil“. Käibemaksu neutraalsuse põhimõtte kohaselt viitab sõna „kasutamine“ tehingu juriidilisest vormist olenemata kõikidele tehingutele, mille eesmärk on varast kestva tulu saamine.(12) Tehingute arv ja väärtus ei ole õiguspärane kriteerium, mille põhjal eristada isiklikes huvides tegutseva ettevõtja tegevust, mis jääb käibemaksuga maksustamise kohaldamisalast välja, sellise ettevõtja tegevusest, kelle tehingud on käsitatavad majandustegevusena.(13)

23.      Mõistetel „kaubatarne“ ja „teenuste osutamine“ on objektiivne olemus ning neid kohaldatakse sõltumata asjaomaste tehingute eesmärkidest või tulemustest.(14) See, kas kasutamise eesmärk on teenida kasumit või mitte, ei ole oluline.(15) Seega ei ole asjaolu, kas majandustehing tehti turuväärtusest kõrgema või madalama hinnaga, tehingu liigitamisel tasuliste tehingute hulka asjasse puutuv.(16)

24.      Vara soetamine ega müük ei kujuta endast vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil käibemaksudirektiivi artikli 9 lõike 1 teise lõigu tähenduses, sest ainus tasu niisuguste tehingute eest on võimalik kasum vara müügist.(17) Samuti ei loeta lihtsalt vara valdamist majandustegevuseks käibemaksudirektiivi tähenduses.(18) See kajastub käibemaksudirektiivi artikli 19 esimeses lõigus, milles on sätestatud, et kogu vara või selle osa üleandmise korral võivad liikmesriigid lugeda kaubatarne mittetoimunuks. Viidatud sätte eesmärk on see, et liikmesriigid saaksid hõlbustada ettevõtete või ettevõtete osade üleandmist, lihtsustades seda ja takistades omandajale ebaproportsionaalse maksukoormuse seadmist, mille ta makstud sisendkäibemaksu mahaarvamise teel hiljem niikuinii tagasi saaks.(19) Seda eesmärki silmas pidades hõlmab mõiste „kogu vara või selle osa üleandmine“, olenemata sellest, kas seda tehakse tasu eest või mitte või sissemaksena äriühingusse, ettevõtte või selle iseseisva osa, sealhulgas materiaalsete ja immateriaalsete varade üleandmist, mis koos kujutavad endast ettevõtet või ettevõtte osa, millel saab olla iseseisev majandustegevus. See mõiste ei hõlma pelgalt sellist võõrandamistehingut nagu kaubavarude müük.(20) Varade üleandmine võib toimuda ka juhul, kui äriruumid lähevad omandaja käsutusse üürilepinguga või kui viimase enda käsutuses on sobiv kinnisasi, kuhu on võimalik üleantud vara üle viia ja kus tal on võimalik jätkata sama majandustegevust.(21)

25.      Kuigi käibemaksudirektiivi artikkel 19 viitab niisugusele varade üleandmisele, mille korral omandaja kavatseb üleantud ettevõtet või selle osa käigus hoida, ei nõua see säte, et omandajal peab olema enne üleandmist olnud sama majandustegevus nagu võõrandajal.(22)

26.      Tehing kujutab endast kaubatarnet või teenuste osutamist ja on seega majandustegevus, kui see vastab objektiivsetele kriteeriumidele, millel see mõiste põhineb. See on nii ka siis, kui tehingu ainus eesmärk on saada maksusoodustust.(23)

27.      Järelikult kehtib maksukohustuslase staatus iga isiku suhtes, kellel on iseseisev majandustegevus eesmärgiga saada kestvat tulu, olenemata selle tegevuse tulemustest. Seega on käibemaksudirektiiviga vastuolus riigisisesed õigusnormid, millega on seatud maksukohustuslase staatuse tingimuseks teataval tasemel tulu saamine majandustegevusest.

28.      Seepärast teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata eelotsusetaotluse esitanud kohtu esimesele küsimusele järgmiselt: käibemaksudirektiivi artikli 9 lõiget 1 tuleb tõlgendada nii, et isikut ei tohi maksukohustuslase staatusest ilma jätta, kui tema kolme järjestikuse aasta vältel sooritatud asjasse puutuvate, käibemaksuga maksustatavate tehingute väärtust ei peeta vastavaks tulule, mille saamist olemasolevatelt varadelt võib mõistlikult eeldada.

29.      Täheldan siiski, et kohtuistungil märkis komisjon, et vaidlusalused riigisisesed õigusnormid ei mõjuta maksukohustuslase staatust seni, kuni maksukohustuslane, kes ei jõua nõutava tulu tasemeni, võib makstud sisendkäibemaksu osaliselt maha arvata enda müügitehingutelt arvestatud käibemaksust. Kui kolme järjestikuse aasta jooksul ei jõuta asjakohase tulukünniseni, on selle ainus tagajärg see, et maksukohustuslane ei saa kanda enammakstud sisendkäibemaksu edasi järgmistesse perioodidesse ning kaotab seega õiguse seda tagasi nõuda. Ehkki see, kas tegu on niisuguse olukorraga, on eelotsusetaotluse esitanud kohtu kontrollida, näib, et käsitletavates riigisisestes õigusnormides ei ole tegelikult seatud maksukohustuslase staatuse tingimuseks teatava tulukünniseni jõudmist ühel või teisel maksustamisperioodil.

 B.      Teine küsimus

30.      Kooskõlas käibemaksu neutraalsuse põhimõttega väidab Feudi, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei saa oleneda muudest tingimustest peale majandustegevuse läbiviimise ning sel eesmärgil soetatud kaupade ja teenuste kasutamise. Maksukohustuslasel on sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, kui tema müügitehingud on käibemaksuga maksustatavad. Feudi märgib, et kuigi maksuhaldur võib keelduda mahaarvamisõiguse andmisest maksudest kõrvalehoidumise või maksupettuse korral, kui see on tõendatud viitega objektiivsetele asjaoludele, ei saa maksuhaldur selleks tugineda mingile eeldusele. Igal juhul ei ole käibemaksuga maksustatavate müügitehingute mahul põhinev kriteerium sobiv meede, mille abil hinnata pettuse esinemist.

31.      Itaalia valitsus väidab, et tema õigusaktid ei muuda käibemaksu mahaarvamise õiguste kasutamist võimatuks ega ülemäära keeruliseks, kuna äriühingud võivad tõendada, et neil on tegelikult majandustegevus, olgugi et nad saavad vähest tulu. Seepärast on seaduse nr 724/1994 artikkel 30 käibemaksu neutraalsuse põhimõttega ja proportsionaalsuse põhimõttega kooskõlas.

32.      Komisjon märgib, et kui maksukohustuslane kasutab kaupu või teenuseid maksustatavate tehingute tarbeks, on tal õigus nendelt kaupadelt või teenustelt makstud või maksmisele kuuluv käibemaks maha arvata. Mahaarvatav osa arvutatakse põhimõtteliselt nii, et maksustamisperioodi suhtes maksmisele kuuluva käibemaksu kogusummast lahutatakse käibemaksu kogusumma, mille mahaarvamise õigus tekkis sama perioodi kestel. Kui maksustamisperioodi suhtes mahaarvatavad summad ületavad maksmisele kuuluva käibemaksu summat, võivad liikmesriigid kas tagastada jääksumma või kanda selle edasi järgmisse maksustamisperioodi.

33.      Eelotsusetaotluse esitanud kohtu menetluses olevas asjas ei lubatud kanda enammakstud käibemaksu edasi järgmistesse perioodidesse, sest Feudi ei olnud kolme järjestikuse aasta vältel jõudnud käibemaksuga maksustatavate müügitehingute minimaalse künniseni, mis oli ette nähtud vaidlusaluste Itaalia normidega. Komisjon märgib, et niivõrd kui Itaalia õigusnormide kohaselt peetakse teatavaid maksukohustuslasi mittetegutsevateks, on põhjus selles, et maksukohustuslane võib olla sooritanud käibemaksuga maksustatavaid ostutehinguid, sooritamata samas piisavas mahus käibemaksuga maksustatavaid müügitehinguid. Kuna maksukohustuslasel ei ole niisuguses olukorras enammakstud sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, ei ole Itaalia õigusnormide niisugune tõlgendus käibemaksu neutraalsuse põhimõttega vastuolus.

34.      Samuti on komisjon seisukohal, et seaduse nr 724/1994 artikkel 30 on proportsionaalne eesmärgiga, et äriühing ei arvaks alusetult maha sisendkäibemaksu, niikaua kui sellel äriühingul on õigus tõendada – tingimustel, mis ei ole ülemäära rasked –, et ta tegi need ostutehingud eesmärgiga sooritada käibemaksuga maksustatavaid müügitehinguid.

35.      Käibemaksudirektiiviga ette nähtud mahaarvamissüsteemi eesmärk on ettevõtja kogu tema majandustegevuse raames makstud või maksmisele kuuluva käibemaksu koormast täielikult vabastada. Ühise käibemaksusüsteemi eesmärk on tagada kogu majandustegevuse maksustamise täielik neutraalsus olenemata selle majandustegevuse eesmärgist või tulemitest, kui see majandustegevus kuulub käibemaksuga maksustamisele.(24) Mahaarvamisõigus on käibemaksusüsteemi lahutamatu osa. Seda ei saa põhimõtteliselt kitsendada, kui maksukohustuslased, kes soovivad seda õigust kasutada, järgivad sellekohaseid materiaalõiguslikke ja vormilisi nõudeid või tingimusi.(25)

36.      Käibemaksudirektiivi artikli 168 kohaselt on maksukohustuslasel õigus sisendkäibemaks maha arvata, kui soetatud kaupu ja teenuseid kasutatakse tema maksustatavate tehingute tarbeks.(26) Kui maksukohustuslase soetatavaid kaupu või teenuseid kasutatakse tehingutes, mis on maksust vabastatud või ei kuulu käibemaksuga maksustamisele, ei saa müügitehingutelt käibemaksu sisse nõuda ja sisendkäibemaksu ei saa maha arvata.(27)

37.      Käibemaksudirektiivi artikli 273 esimese lõigu kohaselt võivad liikmesriigid kehtestada muid kohustusi, mis ei ole selles direktiivis ette nähtud, kui nad leiavad, et need kohustused on vajalikud selleks, et tagada käibemaksu nõuetekohane kogumine ja hoida ära maksudest kõrvalehoidumist. Niisugused meetmed ei tohi siiski minna kaugemale kui nende eesmärkide saavutamiseks vajalik ja nende kasutamisega ei tohi seada süstemaatiliselt kahtluse alla käibemaksu mahaarvamise õigust ja sellest tulenevalt käibemaksu neutraalsust.(28)

38.      Liidu õigusnorme ei tohi ära kasutada pettuse või kuritarvituse eesmärgil. Liidu õigust ei kohaldata tehingutele, mida ei tehta tavapäraste majandustehingute raames, vaid üksnes eesmärgiga saada kuritarvituse läbi kasu liidu õigusega ettenähtud soodustustest. Kuritarvituste keelamise põhimõtet kohaldatakse ka käibemaksu valdkonnas ning maksudest kõrvalehoidumise, maksustamise vältimise ja muude kuritarvituste ennetamine on käibemaksudirektiivi tunnustatud ja julgustatud eesmärk.(29)

39.      Käibemaksusüsteemis esineb kuritarvitus vaid juhul, kui esiteks on vaatamata käibemaksudirektiivi ja selle direktiivi üle võtnud riigisiseste õigusnormide asjaomaste sätetega ette nähtud tingimuste formaalsele kohaldamisele kõnealuste tehingute tulemus maksusoodustuse saamine, mille andmine oleks vastuolus nende sätetega taotletava eesmärgiga. Teiseks peab samuti olema ilmne, et kõnealuste tehingute peamine eesmärk on maksusoodustuse saamine.(30)

40.      Vastates teisele küsimusele, mis eeldab vastust, mis lähtub minu pakutavast vastusest esimesele eelotsuse küsimusele, tuleb arvesse võtta neid eelkirjeldatud kaalutlusi.

41.      Seaduse nr 724/1994 artiklis 30 on sätestatud, et mittetegutsev äriühing on põhimõtteliselt selline, mis ei tee käibemaksuga maksustatavaid majandustehinguid minimaalses mahus selle äriühingu valduses olevate varade väärtusega võrreldes. See eeldus on ümberlükatav, kui esitada tõendeid objektiivsete põhjuste kohta, miks äriühingu käibemaksuga maksustatavate müügitehingute maht on ebanormaalselt väike. Kui kohaldatakse seda eeldust, võib mittetegutsev äriühing kanda enammakstud sisendkäibemaksu edasi ainult järgmisse maksustamisaastasse. Kui äriühing ei jõua ettenähtud tulukünnisteni kolmel järjestikusel aastal, ei saa ta enammakstud käibemaksu edasi kanda. Nagu komisjon kohtuistungil märkis, ilma et teised menetlusosalised oleksid talle selles küsimuses vastu vaielnud, ei kaota mittetegutsev äriühing õigust arvata enda käibemaksuga maksustatud müügitehingute osas, isegi kui need jäävad alla künnise, maha tasutud sisendkäibemaksu, lahutades selle maksmisele kuuluvast käibemaksust.

42.      Itaalia õigusnormid, sätestades, et äriühingud kaotavad enammakstud sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse, kui nad ei tee kolmel järjestikusel maksustamisaastal piisavas mahus käibemaksuga maksustatavaid tehinguid, rakendavad käibemaksudirektiivi artiklis 168 sisalduvat põhimõtet, nagu seda on tõlgendatud kohtupraktikas, millele on viidatud käesoleva ettepaneku punktis 36, sest maksukohustuslasel on sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus vaid juhul, kui soetatud kaupu ja teenuseid kasutatakse tema käibemaksuga maksustatavate müügitehingute tarbeks. Seega kujutab see endast maksustamise vältimise vastast meedet, millel on õiguspärane eesmärk, nimelt takistada seda, et mittetegutsevad äriühingud kuritarvitaks käibemaksusüsteemi, ja see eesmärk on kooskõlas käibemaksudirektiivi artikliga 273 ning kohtupraktikaga, millele on viidatud käesoleva ettepaneku punktides 38 ja 39.

43.      Seoses proportsionaalsuse põhimõttega on Euroopa Kohus märkinud, et liikmesriigid peavad võtma meetmeid, mis võimaldades küll tulemuslikult jõuda riigisisese õigusega taotletud eesmärgini, kahjustavad võimalikult vähe asjasse puutuvates liidu õigusaktides sätestatud eesmärke ja põhimõtteid.(31) Riigisisesed õigusnormid, millega on kehtestatud ümberlükatav eeldus, et minimeerida maksustamise vältimise ja maksudest kõrvalehoidumise ohtu, ei ole seega iseenesest proportsionaalsuse põhimõttega vastuolus, kui isikutel, keda niisugused õigusnormid puudutavad, on tegelik võimalus objektiivselt põhjendada, miks on käibemaksuga maksustatavate müügitehingute maht olnud asjasse puutuvatel maksustamisaastatel ebanormaalselt väike.(32) Sellised tõendid tuleb esitada kooskõlas riigisiseste õigusnormidega, mis ei tohi muuta käibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamist sama hästi kui võimatuks ega ülemäära keeruliseks.(33) Samuti ei tohi selle eelduse ümberlükkamiseks nõutav tõendamismäär olla ülemäära kõrge.

44.      Käesolevas asjas, nagu on osutanud Itaalia valitsus, saab selle eelduse ümber lükata sellega, et äriühing tõendab, et ta oli tulukünnise ületanud. Äriühing võib esitada ka piisavad põhjendused, miks ta sooritas asjaomastel maksustamisaastatel väga väikeses mahus müügitehinguid (näiteks probleemid tootmisega või majanduslangus). Asjaolu, et Itaalia õigusnormidega kehtestatud ümberlükatav eeldus on kohaldatav juhul, kui tulukünniseid ei ole ületatud kolmel järjestikusel aastal, näitab, et need õigusnormid on kavandatud piisavaks, et tuvastada fiktiivseid tehinguid. Vaidluse korral on eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne kontrollida, kas Itaalia õiguses ette nähtud tõendamisnormid selle eelduse ümberlükkamiseks muudavad käibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamise asjaomaste isikute jaoks sama hästi kui võimatuks või ülemäära keeruliseks.

45.      Seepärast teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata eelotsusetaotluse esitanud kohtu teisele küsimusele nii, et käibemaksu neutraalsuse põhimõttega ega proportsionaalsuse põhimõttega ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib jätta isiku ilma õigusest arvata maha või saada tagasi ostutehingutelt makstud sisendkäibemaks või kasutada seda käibemaksu tulevasel maksustamisperioodil, kui tema sooritatud asjasse puutuvate, käibemaksuga maksustatavate tehingute väärtust kolme järjestikuse maksustamisperioodi vältel ei peeta vastavaks tulule, mille saamist olemasolevatelt varadelt võib mõistlikult eeldada, ning asjaomane maksukohustuslane ei ole võimeline põhjendama seda tulemust tõenditega objektiivsete asjaolude kohta. Nende tõendite esitamise tingimused ei tohi muuta käibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamist asjaomaste isikute jaoks sama hästi kui võimatuks ega ülemäära keeruliseks, mida peab kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus.

 C.      Kolmas küsimus

46.      Võttes arvesse vastust, mille pakun eelotsusetaotluse esitanud kohtu teisele küsimusele, vastan ka kolmandale eelotsuse küsimusele.

47.      Feudi väitel on riigisisesed õigusnormid, millega on tekitatud alaline ebakindlus sisendkäibemaksu mahaarvamise võimaluse osas, vastuolus õiguskindluse põhimõttega.

48.      Itaalia valitsus ja komisjon märgivad, et kõnealused Itaalia õigusnormid ei ole vastuolus õiguskindluse põhimõtte ega ka õiguspärase ootuse kaitse põhimõttega, sest need toimivad selges õiguslikus raamistikus, milles on täpselt määratletud olukorrad, kus maksukohustuslane võib kaotada tasutud sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse. Samuti ei saa äriühingul, kellel ei ole majandustegevust, olla õiguspärast ootust, et ta saab tasutud sisendkäibemaksu maha arvata.

49.      Nagu Euroopa Kohus on palju kordi märkinud, peavad liidu õigusnormid olema kindlad ja nende kohaldamine õigussubjektidele ettenähtav. Selleks et asjaomastel isikutel oleks võimalik täpselt teada oma kohustuste ulatust, tuleb õiguskindluse nõuet eriti rangelt järgida siis, kui tegemist on õigusnormidega, mis võivad tekitada rahalisi kohustusi.(34)

50.      Põhikohtuasjas vaidluse all olevad riigisisesed õigusnormid sisaldavad ümberlükatavat eeldust, mis on kohaldatav juhul, kui maksukohustuslase kolme järjestikuse maksustamisaasta vältel sooritatud käibemaksuga maksustatavate müügitehingute protsentuaalne väärtus tema varade väärtusest ei ole piisav. Seega on nendes õigusnormides sätestatud selge reegel, mis on maksukohustuslasele ette teada ja mis piirab makstud sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Käibedeklaratsiooni esitamise ajal teab maksukohustuslane kindlalt, kas see reegel on tema olukorras kohaldatav, samamoodi nagu kõik teised maksukohustuslased teevad oma teatava maksustamisperioodi käibemaksukohustuse kindlaks käibedeklaratsiooni esitamisel. Maksukohustuslane võib vajaduse korral tõendada, et tema käibemaksuga maksustatavad müügitehingud ulatusid asjakohase künniseni või objektiivsetel põhjustel selleni ei ulatunud.

51.      Õiguspärase ootuse kaitse põhimõte on kohaldatav igaühele, kellele haldusasutus on andnud konkreetseid tagatisi, millest tekib hoolsal ja piisavalt informeeritud ettevõtjal põhjendatud ootus, kui see ootus on õiguspärane.(35)

52.      Euroopa Kohtule esitatud dokumentidest ei nähtu, nagu oleks Itaalia maksuhaldur andnud Vigna Ottierile konkreetseid tagatisi selle kohta, et teda ei käsitleta asjasse puutuvatel maksustamisaastatel kui mittetegutsevat äriühingut, mis on õigupoolest eelotsusetaotluse esitanud kohtu tuvastada. Mittetegutsev maksukohustuslane ei saa tugineda õiguspärase ootuse kaitse põhimõttele selleks, et arvestada maha sisendkäibemaks, kui tema soetatud kaupu ja teenuseid ei kasutatud käibemaksuga maksustatavate müügitehingute tarbeks, nagu nõuab käibemaksudirektiivi artikkel 168.

53.      Sellepärast teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata eelotsusetaotluse esitanud kohtu kolmandale küsimusele nii, et õiguskindluse põhimõttega ega õiguspärase ootuse kaitse põhimõttega ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib jätta isiku ilma õigusest arvata maha või saada tagasi ostutehingutelt makstud sisendkäibemaks või kasutada seda käibemaksu tulevasel maksustamisperioodil, kui tema sooritatud asjasse puutuvate, käibemaksuga maksustatavate tehingute väärtust kolme järjestikuse maksustamisperioodi vältel ei peeta vastavaks tulule, mille saamist olemasolevatelt varadelt võib mõistlikult eeldada, ning asjaomane maksukohustuslane ei ole võimeline põhjendama seda tulemust tõenditega objektiivsete asjaolude kohta.

 V.      Ettepanek

54.      Nendel kaalutlustel teen Euroopa Kohtule ettepaneku vastata Corte suprema di Cassazione (Itaalia kassatsioonikohus) eelotsuse küsimustele järgmiselt:

1.      Nõukogu 28. novembri 2006. aasta direktiivi 2006/112/EÜ, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi, artikli 9 lõiget 1

tuleb tõlgendada nii, et isikut ei tohi maksukohustuslase staatusest ilma jätta, kui tema kolme järjestikuse aasta vältel sooritatud asjasse puutuvate, käibemaksuga maksustatavate tehingute väärtust ei peeta vastavaks tulule, mille saamist olemasolevatelt varadelt võib mõistlikult eeldada.

2.      Käibemaksu neutraalsuse põhimõtet ja proportsionaalsuse põhimõtet

tuleb tõlgendada nii, et nendega ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib jätta isiku ilma õigusest arvata maha või saada tagasi ostutehingutelt makstud sisendkäibemaks või kasutada seda käibemaksu tulevasel maksustamisperioodil, kui tema sooritatud asjasse puutuvate, käibemaksuga maksustatavate tehingute väärtust kolme järjestikuse maksustamisperioodi vältel ei peeta vastavaks tulule, mille saamist olemasolevatelt varadelt võib mõistlikult eeldada, ning asjaomane maksukohustuslane ei ole võimeline põhjendama seda tulemust tõenditega objektiivsete asjaolude kohta. Nende tõendite esitamise tingimused ei tohi muuta käibemaksu mahaarvamise õiguse kasutamist asjaomaste isikute jaoks sama hästi kui võimatuks ega ülemäära keeruliseks, mida peab kontrollima eelotsusetaotluse esitanud kohus.

3.      Õiguskindluse põhimõtet ja õiguspärase ootuse põhimõtet

tuleb tõlgendada nii, et nendega ei ole vastuolus riigisisesed õigusnormid, mille kohaselt võib jätta isiku ilma õigusest arvata maha või saada tagasi ostutehingutelt makstud sisendkäibemaks või kasutada seda käibemaksu tulevasel maksustamisperioodil, kui tema sooritatud asjasse puutuvate, käibemaksuga maksustatavate tehingute väärtust kolme järjestikuse maksustamisperioodi vältel ei peeta vastavaks tulule, mille saamist olemasolevatelt varadelt võib mõistlikult eeldada, ning asjaomane maksukohustuslane ei ole võimeline põhjendama seda tulemust tõenditega objektiivsete asjaolude kohta.

1      Algkeel: inglise.

2      ELT 2006, L 347, lk 1.

3      Gazzetta Ufficiale, nr 304, 30.12.1994.

4      Rikkumismenetlus nr 2007/4392.

5      St Vigna Ottieri käibemaksuga maksustatavate müügitehingute väärtus oli väiksem kui 15% tema varade väärtusest.

6      Nõukogu 17. mai 1977. aasta kuues direktiiv 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT 1977, L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23; edaspidi „kuues direktiiv“). Alates 1. jaanuarist 2007 on kuues direktiiv kehtetuks tunnistatud ja asendatud käibemaksudirektiiviga.

7      Mõistet „käibemaksu enammakse“ kasutatakse juhul, kui äriühing, kes on sooritanud rohkem käibemaksuga maksustatavaid ostutehinguid kui käibemaksuga maksustatavaid müügitehinguid, ei pruugi olla teataval maksustamisaastal võimeline täielikult tasaarvestama enda makstud käibemaksu käibemaksuga, mida ta on arvestanud.

8      Vt komisjoni 30. novembri 2010. aasta vastus parlamendi küsimusele P-9064/2010 (ELT 2011, C 249 E, lk 1).

9      20. juuni 2013. aasta kohtuotsus Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (C-219/12, EU:C:2013:413, punkt 20).

10      Komisjon lisas kohtuistungil, et mittetegutsev äriühing ei kaota käibemaksuga maksustatavate müügitehingute osas käibemaksu mahaarvamise õigust, isegi kui nende tehingute maht jääb künnisest allapoole. Seaduse nr 724/1994 artikkel 30 üksnes piirab enammakstud käibemaksu mahaarvamise õigust.

11      15. septembri 2011. aasta kohtuotsus Slaby jt (C-180/10 ja C-181/10, EU:C:2011:589, punkt 43) ning 20. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, punkt 25).

12      15. septembri 2011. aasta kohtuotsus Slaby jt (C-180/10 ja C-181/10, EU:C:2011:589, punkt 45) ning 20. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, punkt 27).

13      15. septembri 2011. aasta kohtuotsus Slaby jt (C-180/10 ja C-181/10, EU:C:2011:589, punkt 37), 17. oktoobri 2019. aasta kohtuotsus Paulo Nascimento Consulting (C-692/17, EU:C:2019:867, punkt 25) ning 20. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, punkt 30).

14      2. juuni 2016. aasta kohtuotsus Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392, punkt 22).

15      Ibid., punkt 35.

16      Ibid., punkt 45.

17      20. jaanuari 2021. aasta kohtuotsus AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, punkt 28).

18      Vt selle kohta 20. juuni 1991. aasta kohtuotsus Polysar Investments Netherlands (C-60/90, EU:C:1991:268, punktid 13 ja 14), milles on tuvastatud, et valdusühing ei ole maksukohustuslane.

19      27. novembri 2003. aasta kohtuotsus Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, punkt 39).

20      27. novembri 2003. aasta kohtuotsus Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, punkt 40); 10. novembri 2011. aasta kohtuotsus Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, punktid 24 ja 25) ning 19. detsembri 2018. aasta kohtuotsus Mailat (C-17/18, EU:C:2018:1038, punkt 15).

21      10. novembri 2011. aasta kohtuotsus Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, punkt 29). See, et äriruume renditakse, mitte ei müüda ettevõtte omandajale, ei takista omandajat müüja tegevust jätkamast (ibid., punkt 40).

22      27. novembri 2003. aasta kohtuotsus Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, punktid 44 ja 45) ning 10. novembri 2011. aasta kohtuotsus Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, punkt 37).

23      21. veebruari 2006. aasta kohtuotsus Halifax jt (C-255/02, EU:C:2006:121, punkt 60).

24      12. juuli 2012. aasta kohtuotsus EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, punkt 43) ja 11. novembri 2021. aasta kohtuotsus Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, punkt 30).

25      12. juuli 2012. aasta kohtuotsus EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, punkt 44) ja 11. novembri 2021. aasta kohtuotsus Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, punkt 31).

26      16. veebruari 2012. aasta kohtuotsus Eon Aset Menidjmunt (C-118/11, EU:C:2012:97, punktid 31 ja 42).

27      16. veebruari 2012. aasta kohtuotsus Eon Aset Menidjmunt (C-118/11, EU:C:2012:97, punkt 44) ja 12. novembri 2020. aasta kohtuotsus ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, punkt 42).

28      12. juuli 2012. aasta kohtuotsus EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, punkt 47) ja 11. novembri 2021. aasta kohtuotsus Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, punkt 32).

29      21. veebruari 2006. aasta kohtuotsus Halifax jt (C-255/02, EU:C:2006:121, punktid 68–71).

30      Sealsamas, punktid 74 ja 75.

31      28. veebruari 2018. aasta kohtuotsus Pieńkowski (C-307/16, EU:C:2018:124, punkt 34).

32      Vt analoogia alusel 21. novembri 2018. aasta kohtuotsus Fontana (C-648/16, EU:C:2018:932, punktid 42 ja 44), milles Euroopa Kohus märkis, et proportsionaalsuse põhimõttega ei ole vastuolus liikmesriigi õigusnormid, milles on ette nähtud ümberlükatav eeldus seoses käibemaksuga maksustatava käibega, kui maksukohustuslane saab maksuteate vaidlustada ja selle vaidlustamiseks ei ole nõutav ülemäära kõrge tõendamismäär.

33      Vt selle kohta 12. novembri 2020. aasta kohtuotsus ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, punkt 39) ja 11. novembri 2021. aasta kohtuotsus Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, punkt 51).

34      21. veebruari 2006. aasta kohtuotsus Halifax jt (C-255/02, EU:C:2006:121, punkt 72 ja seal viidatud kohtupraktika).

35      Vt selle kohta 9. juuli 2015. aasta kohtuotsus Salomie ja Oltean (C-183/14, EU:C:2015:454, punktid 44 ja 45) ning 15. aprilli 2021. aasta kohtuotsus Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C-846/19, EU:C:2021:277, punkt 90).