Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Väliaikainen versio

JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS

ANTHONY MICHAEL COLLINS

28 päivänä syyskuuta 2023 (1)

Asia C-341/22

Feudi di San Gregorio Aziende Agricole SpA

vastaan

Agenzia delle Entrate

(Ennakkoratkaisupyyntö – Corte suprema di cassazione (ylin yleinen tuomioistuin, Italia))

Ennakkoratkaisupyyntö – Arvonlisävero – Direktiivi 2006/112/EY – Verovelvollinen – Yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa – Liiketoimien arvon suhteelliseen osuuteen pitkäaikaisista omaisuuseristä perustuva kumottavissa oleva olettama – Vähennysoikeuden rajoittaminen – Arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaate – Oikeasuhteisuus – Oikeusvarmuus – Luottamuksensuoja






 I.      Johdanto

1.        Voiko jäsenvaltio yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY(2) (jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) nojalla antaa lainsäädäntöä, jossa verovelvolliseksi rekisteröitynyttä yhtiötä voidaan pitää yhtiönä, joka ei harjoita liiketoimintaa, sillä seurauksella, että – tämän vaikuttamatta sen oikeuteen vähentää maksamansa ostoihin sisältyvä arvonlisävero sen toteuttamista myyntiliiketoimista kannetusta arvonlisäverosta – jos kyseisen yhtiön toteuttamat verolliset myyntiliiketoimet eivät ylitä niille asetettua vähimmäisraja-arvoa kolmen peräkkäisen verovuoden aikana, se menettää oikeuden siirtää arvonlisäverosaatava seuraavalle verokaudelle, ellei se pysty osoittamaan, ettei se pystynyt ylittämään kyseistä raja-arvoa objektiivisista syistä?

 II.      Kansallinen oikeus

2.        Julkisen talouden järkeistämistoimenpiteistä 23.12.1994 annetun lain nro 724 (legge n. 724 – Misure di razionalizzazione della finanza pubblica)(3) 30 §:ssä, jonka otsikko on ”Liiketoimintaa harjoittamattomat yhtiöt. Arvopapereiden arvostaminen”, säädetään seuraavaa:

”1.      Tässä pykälässä osakeyhtiöitä, kommandiittiosakeyhtiöitä, rajavastuuyhtiöitä, avoimia yhtiöitä ja kommandiittiyhtiöitä sekä kaikenlaisia yhtiöitä ja yksikköjä, joiden asuinpaikka ei ole Italiassa mutta joilla on kiinteä toimipaikka Italian valtion alueella, pidetään yhtiöinä ja yksikköinä, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, – – jos tuloslaskelmasta, mikäli sellainen on laadittava, ilmenevien myyntitulojen sekä varastojen lisäysten ja muiden tuottojen kokonaismäärä, satunnaiset erät pois lukien, on pienempi kuin seuraavat määrät yhteen laskettuina:

– –

c)      15 prosenttia muiden pitkäaikaisten omaisuuserien, mukaan lukien leasingvuokratut omaisuuserät, arvosta.

– –

4.      Yhtiöille ja yksiköille, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, ei palauteta esitetyn arvonlisäveroilmoituksen mukaista vähennettävän arvonlisäveron ylijäämää, eikä sitä voida kuitata – – tai siirtää – –. Jos yhtiö tai yksikkö ei harjoita peräkkäisten kolmen verokauden aikana arvonlisäverollista liiketoimintaa siinä laajuudessa, että 1 momentissa säädettyjen prosenttiosuuksien mukaan laskettu määrä ylittyisi, vähennettävän veron ylijäämää ei voida siirtää myöhemmiltä verokausilta suoritettavaa arvonlisäveroa koskevaan laskelmaan.

4-bis.            Objektiivisissa tilanteissa, joissa on ollut mahdotonta saada tässä pykälässä määritettyjä myyntituloja, varastojen lisäyksiä ja muita tuottoja ja voittoja tai joissa se ei ole kyennyt harjoittamaan 4 momentissa tarkoitettua arvonlisäverollista liiketoimintaa, asianomainen yhtiö voi hakea kyseisten veronkiertoa koskevien säännösten soveltamatta jättämistä – –.

– –”

 III.      Pääasian tausta, ennakkoratkaisupyyntö ja menettely unionin tuomioistuimessa

3.        Myydäkseen Campaniassa (Italia) tuottamaansa viiniä Vigna Ottieri s.r.l. on vuodesta 1996 lähtien investoinut tuotantotiloihin ja -laitteisiin sekä tavaramerkkiin. Joulukuussa 2005 Vigna Ottieri vuokrasi aineelliset ja aineettomat omaisuuseränsä Feudi di San Gregorio Aziende Agricole SpA:lle (jäljempänä Feudi) korvausta vastaan. Feudi omisti tuolloin 22,7 prosenttia Vigna Ottierista.

4.        Komissio aloitti vuonna 2007 Italiaa vastaan jäsenyysvelvoitteiden noudattamatta jättämistä koskevan menettelyn, jossa se riitautti lain nro 724/1994 30 §:n yhteensopivuuden arvonlisäverodirektiivin kanssa.(4) Kirjeenvaihdon jälkeen komissio lopetti kyseisen menettelyn syyskuussa 2010.

5.        Italian veroviranomainen osoitti joulukuussa 2010 Vigna Ottierille arvonlisäveropäätöksen. Kyseisen päätöksen mukaan Vigna Ottieria pidetään verovuonna 2008 yhtiönä, joka ei harjoita liiketoimintaa, sillä perusteella, että kyseisen yhtiön ilmoittamien arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvo jäi sen raja-arvon alle, jonka alittavien yhtiöiden oletetaan olevan lain nro 724/1994 30 §:ssä tarkoitettuja yhtiöitä, jotka eivät harjoita liiketoimintaa.(5) Ainoat tulot, joita Vigna Ottieri oli ilmeisesti saanut kyseisenä verovuonna, olivat palkkiot, jotka Feudi oli maksanut sen tavaramerkin käytöstä, sen laitteiden vuokraamisesta ja tiettyjen käytettyjen laitteiden myynnistä. Lain nro 724/1994 30 §:ssä säädettyjä raja-arvoja soveltaessaan veroviranomainen ei ottanut näitä tuloja huomioon, koska se katsoi, että Vigna Ottierin Feudilta saamat palkkiot liittyivät liiketoiminnan osan luovutukseen eivätkä siten kuuluneet arvonlisäveron alaan. Päätöksessä myös todettiin, että Vigna Ottierin myyntiliiketoimien arvo ei ollut ylittänyt sovellettavaa raja-arvoa kolmena peräkkäisenä verovuonna. Veroviranomainen hylkäsi siten Vigna Ottierin vaatimuksen arvonlisäverosaatavasta vuoden 2009 osalta.

6.        Vigna Ottieri riitautti verotuspäätöksen sen kumoamiseksi. Se väitti, että tulot, jotka se oli saanut omaisuuseriensä vuokraamisesta, ylittivät lain nro 724/1994 30 §:ssä säädetyt raja-arvot. Se väitti myös, ettei osaa sen liiketoiminnasta ollut luovutettu, koska veroviranomainen ei ollut osoittanut Feudin harjoittavan toimintaa, jota Vigna Ottieri oli aiemmin harjoittanut. Commissione tributaria provinciale di Avellino (maakunnallinen verotuomioistuin, Avellino, Italia) hylkäsi huhtikuussa 2012 Vigna Ottierin esittämän kumoamisvaatimuksen. Vigna Ottieri valitti kyseisestä ratkaisusta.

7.        Syyskuussa 2012 Feudi hankki Vigna Ottierin omistukseensa.

8.        Lokakuussa 2013 Commissione tributaria regionale della Campania (alueellinen verotuomioistuin, Campania, Italia) hylkäsi Vigna Ottierin valituksen. Se katsoi, että yhtiöt, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, antavat usein kolmansien osapuolten, yleensä osakkeenomistajiensa, käyttää omaisuuseriään edullisin ehdoin. Tällaisissa olosuhteissa yhtiöitä, jotka omistavat nämä omaisuuserät, voidaan pitää yhtiöinä, jotka eivät harjoita liiketoimintaa. Se myös totesi, että vuokraamalla omaisuuseränsä, myös oikeuden käyttää sen tavaramerkkiä, Feudille Vigna Ottieri oli todellisuudessa luovuttanut osan liiketoiminnastaan Feudille, jolloin tämä liiketoimi ei kuulunut arvonlisäveron alaan.

9.        Feudi on valittanut maaliskuussa 2014 kyseisestä tuomioistuinratkaisusta Corte suprema di cassazioneen (ylin yleinen tuomioistuin, Italia). Se on väittänyt, että oikeutta vähentää arvonlisävero voidaan rajoittaa ainoastaan tilanteissa, joista säädetään nimenomaisesti kuudennessa neuvoston direktiivissä.(6) Kyseisen direktiivin 27 artiklan mukaan neuvosto voi yksimielisesti antaa jäsenvaltioille luvan ottaa käyttöön toimenpiteitä veropetosten ja veron kiertämisen estämiseksi. Koska tällaista lupaa ei ole annettu, Feudin mukaan lain nro 724/1994 30 § on kuudennen direktiivin vastainen.

10.      Veroviranomainen on esittänyt, että se on soveltanut oikein lain nro 724/1994 30 §:ää, jolla pyritään estämään oikeushenkilöitä, jotka harjoittavat muodollisesti liiketoimintaa mutta ovat todellisuudessa yhtiöitä, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, hyötymästä veroetuuksista. Koska Vigna Ottieri ei ollut arvonlisäverodirektiivin 9 artiklassa tarkoitettu verovelvollinen, arvonlisäveron vähennysoikeuden epääminen siltä oli perusteltua.

11.      Corte suprema di cassazione huomauttaa, että lain nro 724/1994 30 §:llä pyritään ehkäisemään yhtiöiden, jotka eivät harjoita liiketoimintaa ja joiden yksinomaisena tarkoituksena on saada edullista verokohtelua osakkeenomistajiensa omaisuuserien hallinnoinnista, perustamista. Lain nro 724/1994 30 §:ssä määritetään raja-arvot sen tunnistamiseksi, milloin yhtiö on liiketoimintaa harjoittamaton, viittaamalla yhtiön omaisuuserien keskimääräiseen suhteelliseen kannattavuuteen. Olettama, jonka mukaan yhtiöt, jotka eivät saavuta näitä raja-arvoja, eivät harjoita liiketoimintaa, perustuu havaintoon siitä, että aitoa liiketoimintaa ei harjoiteta silloin, kun vähäistäkään tulojen jatkuvuutta ei ole. Yhtiö voi kumota tämän olettaman osoittamalla, että objektiivisten olosuhteiden vuoksi sen oli mahdotonta päästä tälle vähimmäistulotasolle.

12.      Corte suprema di cassazione selittää, että verovelvollinen, joka ei harjoita liiketoimintaa, menettää oikeuden veroilmoitukseensa merkityn arvonlisäveron ylijäämän(7) palautukseen, oikeuden käyttää tätä ylijäämää muiden arvonlisäverovelvoitteiden kuittaamiseen ja oikeuden siirtää tämä ylijäämä kolmannelle osapuolelle. Vaikka kyseinen verovelvollinen säilyttää oikeuden siirtää kyseinen ylijäämä ja vähentää se myöhempinä verokausina maksettavaksi tulevasta arvonlisäverosta, tämä oikeus menetetään, jos se ei saavuta edellä tämän ratkaisuehdotuksen 11 kohdassa tarkoitettuja raja-arvoja kolmena peräkkäisenä verovuonna. Oikeus vähentää arvonlisävero syntyy, kun verovelvollinen luovuttaa tavaroita tai suorittaa palveluja toiselle verovelvolliselle ja viimeksi mainittu käyttää niitä verollisiin myyntiliiketoimiinsa. Kansalliset veroviranomaiset eivät voi asettaa sille muita ehtoja. Tässä asiayhteydessä Corte suprema di cassazione on epävarma siitä, onko arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu verovelvollisen asema mahdollista evätä yhtiöltä, joka ei täytä lain nro 724/1994 30 §:ssä asetettua kriteeriä, koska sen arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien määrä ei ole riittävä, vaikka tämän epäämisen perusteet voidaankin kumota.

13.      Arvonlisäverodirektiivissä myös myönnetään, että petosten, verojen kiertämisen ja väärinkäytösten estäminen on hyväksyttävä tavoite. Vähennysoikeus voidaan evätä, jos käyttäen liiketoiminnan harjoittamista verukkeena verovelvollinen pyrkii tosiasiassa hankkimaan yksityisomaisuuteensa kuuluvina tavaroita, joiden osalta vähennys olisi voitu tehdä, jos ne olisi hankittu kyseisen liiketoiminnan harjoittamisen yhteydessä. Veroviranomaiset eivät kuitenkaan voi ottaa käyttöön näyttöä koskevia sääntöjä – kuten olettamaa väärinkäytöksestä tai petoksesta, jos investoinnista luovutaan –, jotka tekisivät arvonlisäveron vähennysoikeuden käyttämisen verovelvollisille käytännössä mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi. Corte suprema di cassazione on siten epävarma siitä, onko lain nro 724/1994 30 §:ssä käyttöön otettu olettama suhteellisuusperiaatteen mukainen, huolimatta siitä, että Euroopan parlamentin kysymykseen antamassaan vastauksessa komissio totesi sen olevan kyseisen periaatteen mukainen.(8)

14.      Corte suprema di cassazione on lisäksi epävarma siitä, loukataanko lain nro 724/1994 30 §:llä oikeusvarmuuden ja luottamuksensuojan periaatteita. Liiketoimen suorittava verovelvollinen ei voi olla varma siitä, synnyttääkö se oikeuden vähentää arvonlisävero tai saada arvonlisäverosta palautusta, koska näiden oikeuksien käyttäminen edellyttää, että kyseinen verovelvollinen saa tietyn määrän tuloja tiettynä verovuonna.

15.      Tässä tilanteessa Corte suprema di cassazione päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:

”1)      Voidaanko [arvonlisäverodirektiivin] 9 artiklan 1 kohtaa tulkita siten, että verovelvollisen asema ja siten oikeus ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähentämiseen tai arvonlisäveron palautukseen evätään oikeussubjektilta, jonka arvonlisäverollisen liiketoiminnan laajuuden ei katsota vastaavan – koska määrä on liian vähäinen – sitä, mitä voitaisiin laissa säädettyjen perusteiden mukaan kohtuudella odottaa, kun otetaan huomioon varallisuus, joka sillä on ollut peräkkäisten kolmen vuoden aikana käytettävissään, eikä verovelvollinen kykene perustelemaan tätä seikkaa objektiivisilla esteillä?

2)      Mikäli ensimmäiseen kysymykseen vastataan kieltävästi, ovatko [arvonlisäverodirektiivin] 167 artikla sekä arvonlisäveron neutraalisuutta ja arvonlisäveron vähennysoikeuden rajoitusten oikeasuhteisuutta koskevat yleiset periaatteet esteenä kansalliselle lainsäädännölle, kun siinä vuoden 1994 lain nro 724 30 §:n 4 momentin nojalla evätään oikeus ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähentämiseen tai palautukseen taikka sen käyttämiseen seuraavan verokauden aikana oikeussubjektilta, jonka arvonlisäverollisen liiketoiminnan laajuuden ei katsota peräkkäisten kolmen verokauden aikana vastaavan – koska määrä on liian vähäinen – sitä, mitä voitaisiin laissa säädettyjen perusteiden mukaan kohtuudella odottaa, kun otetaan huomioon varallisuus, joka sillä on ollut peräkkäisten kolmen vuoden aikana käytettävissään, eikä verovelvollinen kykene perustelemaan tätä seikkaa objektiivisilla esteillä?

3)      Mikäli toiseen kysymykseen vastataan kieltävästi, ovatko oikeusvarmuutta ja luottamuksensuojaa koskevat Euroopan unionin periaatteet esteenä kansalliselle lainsäädännölle, kun siinä vuoden 1994 lain nro 724 30 §:n 4 momentin nojalla evätään oikeus ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähentämiseen tai palautukseen taikka sen käyttämiseen seuraavan verokauden aikana oikeussubjektilta, jonka arvonlisäverollisen liiketoiminnan laajuuden ei katsota peräkkäisten kolmen verokauden aikana vastaavan – koska määrä on liian vähäinen – sitä, mitä voitaisiin laissa säädettyjen perusteiden mukaan kohtuudella odottaa, kun otetaan huomioon varallisuus, joka sillä on ollut seuraavien kolmen vuoden aikana käytettävissään, eikä verovelvollinen kykene perustelemaan tätä seikkaa objektiivisilla esteillä?”

16.      Kirjallisia huomautuksia esittivät Feudi, Italian hallitus ja Euroopan komissio. Nämä osapuolet esittivät suulliset lausumansa ja vastasivat unionin tuomioistuimen kysymyksiin 14.6.2023 pidetyssä istunnossa.

 IV.      Asian tarkastelu

 A.      Ensimmäinen kysymys

17.      Feudin mukaan ensimmäiseen kysymykseen on vastattava kieltävästi. Verovelvollisen asema on seurausta liiketoiminnan harjoittamisesta sen kannattavuudesta tai sen myyntiliiketoimien arvosta riippumatta. Oikeuskäytännön mukaan se, että omaisuus soveltuu hyödynnettäväksi ainoastaan taloudellisessa toiminnassa, riittää yleensä sen osoittamiseen, että omistaja hyödyntää sitä taloudellisen toiminnan tarpeisiin ja siis jatkuvaluonteisessa tulonsaantitarkoituksessa. Sen sijaan silloin, kun omaisuutta voidaan sen luonteen vuoksi käyttää sekä taloudellista toimintaa varten että yksityisiin tarkoituksiin, on tutkittava omaisuuden hyödyntämisen olosuhteet kokonaisuudessaan sen ratkaisemiseksi, käytetäänkö sitä todellakin jatkuvaluonteisessa tulonsaantitarkoituksessa.(9) Feudi huomauttaa, että sen omaisuuseriä tilojen, laitteiden ja tavaramerkin muodossa voidaan käyttää ainoastaan viinin myyntiin. Arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohta estää siten arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvoon perustuvan olettaman soveltamisen.

18.      Italian hallitus väittää, ettei arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohta ole esteenä pääasian oikeudenkäynnissä kyseessä olevan kaltaiselle kansalliselle lainsäädännölle, jolla pyritään estämään veroetuuksien saamiseen liittyviä yritysten väärinkäytöksiä. Yhtiön, joka ei luovuta tavaroita tai suorita palveluja markkinoilla, ei voida katsoa harjoittavan liiketoimintaa. Ottamalla käyttöön kumottavissa olevan olettaman, joka perustuu arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvoon ja jonka soveltaminen kuuluu laillisuusvalvonnan piiriin, kansallisessa lainsäädännössä pyritään pelkästään tunnistamaan tilanteet, joissa yhtiö ei tosiasiassa harjoita aitoa liiketoimintaa.

19.      Komissio huomauttaa, että Italian lainsäädännöllä pyritään estämään väärinkäytöksiä, joita esiintyy, jos yhtiöillä on tuotantohyödykkeitä, jotka eivät tuota verotettavaa tuloa. Nämä yhtiöt tunnistetaan vertaamalla niiden omaisuuserien arvoa tiettyihin tulojen raja-arvoihin. Jos ilmoitettu verotettava tulo jää näiden raja-arvojen alapuolelle tiettynä ajanjaksona, yhtiötä pidetään yhtiönä, joka ei harjoita liiketoimintaa, ellei se pysty selittämään, miksi se on saanut näin vähän tuloja. Italian lainsäädännössä tällaisilta yhtiöiltä myös kannetaan yhteisöveroa oletetun vähimmäistulon perusteella lasketun verokannan mukaisesti. Lain nro 724/1994 30 §:llä rajoitetaan yhtiöiden, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, oikeutta vähentää arvonlisävero kolmella tavalla. Yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, ei ensinnäkään voi saada verovuonna, jona sen ei katsota harjoittaneen liiketoimintaa, maksamaansa arvonlisäveron ylijäämää takaisin.(10) Toiseksi tällainen yhtiö ei voi kuitata maksamansa arvonlisäveron ylijäämää muista veroista tai maksuista eikä siirtää ylijäämää kolmannelle osapuolelle sinä verovuonna, jona sen ei katsota harjoittaneen liiketoimintaa. Kolmanneksi, vaikka yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, voi lähtökohtaisesti siirtää arvonlisäveron ylijäämän seuraavalle verovuodelle, tämä oikeus menetetään, jos katsotaan, ettei se ole harjoittanut liiketoimintaa kolmen peräkkäisen verovuoden aikana.

20.      Arvonlisäverodirektiivin 9 artiklassa määritellään ”liiketoiminta” hyvin laajasti siten, että sillä tarkoitetaan kaikkea vastikkeellista pysyvää toimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Komissio katsoo, ettei yhtiö menetä välttämättä verovelvollisen asemaansa sen seurauksena, että sovellettavan kansallisen lainsäädännön perusteella sen ei katsota harjoittavan liiketoimintaa. Verovelvollisen asema, sellaisena kuin se määritellään arvonlisäverodirektiivin 9 artiklassa, ei riipu verovelvollisen harjoittaman liiketoiminnan kannattavuudesta. Yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, voi aina ilmoittaa, ettei se ole ostanut tavaroita tai palveluja verollisiin myyntiliiketoimiinsa, jolloin sillä ei ole oikeutta vähentää maksettua arvonlisäveroa arvonlisäverodirektiivin 168 artiklan mukaisesti. Komission mukaan Italian veroviranomainen ei kiistänyt Vigna Ottierin toiminnan taloudellista luonnetta vaan pikemminkin katsoi, ettei kyseinen yhtiö harjoittanut liiketoimintaa, koska sen arvonlisäverolliset myyntiliiketoimet eivät olleet riittävän kannattavia.

21.      Arvonlisäverodirektiiviin sisältyvä verovelvollisen käsite on määriteltävä tukeutumalla saman direktiivin 9 artiklan 1 kohdan toisessa alakohdassa tarkoitettuun liiketoiminnan käsitteeseen. Tästä seuraa, että nimenomaan liiketoiminta on peruste arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan mukaisena verovelvollisena pitämiselle.(11)

22.      Arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohdan toisessa alakohdassa määritellään liiketoiminnan käsite siten, että sillä tarkoitetaan kaikkea tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittamaa toimintaa ja erityisesti ”aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa”. Hyödyntämisen käsitteellä viitataan yhteisen arvonlisäverojärjestelmän neutraalisuuden periaatteen vaatimusten mukaisesti kaikkiin liiketoimiin, joilla on tarkoitus saada kyseisestä omaisuudesta jatkuvaluonteisia tuloja, näiden liiketoimien oikeudellisesta muodosta riippumatta.(12) Liiketoimien lukumäärää tai arvoa ei voida pitää arviointiperusteena, jolla yksityisessä ominaisuudessa harjoitettu toimijan toiminta, joka on arvonlisäveron soveltamisalan ulkopuolella, erotetaan sellaisen toimijan toiminnasta, jonka toiminta on liiketoimintaa.(13)

23.      Tavaroiden luovutuksen ja palvelujen suorituksen käsitteet ovat luonteeltaan objektiivisia, ja niitä sovelletaan asianomaisten liiketoimien tarkoituksesta tai tuloksesta riippumatta.(14) Sillä ei ole merkitystä, tavoitellaanko liiketoimilla voittoa.(15) Sillä, että liiketoimi suoritetaan tavanomaisen markkinahinnan ylittävään tai alittavaan hintaan, ei siten ole merkitystä sen kannalta, voidaanko liiketoimi katsoa vastikkeelliseksi.(16)

24.      Sitä vastoin pelkkä tavaran hankkiminen ja myyminen ei voi olla arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohdan toisessa alakohdassa tarkoitettua tavaran hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa, koska omaisuudesta myytäessä mahdollisesti saatava voitto muodostaa ainoan näistä liiketoimista saatavan vastikkeen.(17) Arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuna liiketoimintana ei pidetä myöskään pelkkää omaisuuserien hallussapitoa.(18) Tätä kuvastaa arvonlisäverodirektiivin 19 artiklan ensimmäinen kohta, jossa säädetään, että jäsenvaltiot voivat vastikkeellisesti tai vastikkeettomasti taikka osakkaan yhtiöön sijoittamana osuutena yhtiölle kokonaan tai osittain siirretyn varallisuuden osalta katsoa, että tavaroiden luovutusta ei ole tapahtunut. Kyseisen säännöksen tarkoituksena on tehdä jäsenvaltioille mahdolliseksi helpottaa yritysten tai niiden osien luovutuksia yksinkertaistamalla niitä ja välttämällä luovutuksensaajan varojen rasittamista suhteettomalla verotaakalla, joka lisäksi joka tapauksessa saataisiin takaisin myöhemmin maksetun arvonlisäveron vähennyksen kautta.(19) Käsite ”vastikkeellisesti tai vastikkeettomasti taikka osakkaan yhtiöön sijoittamana osuutena yhtiölle siirretyn varallisuuskokonaisuuden tai sen osan siirto” kattaa siirron, joka käsittää liikkeen tai yrityksen itsenäisen osan, joka muodostuu aineellisista ja mahdollisesti aineettomista osatekijöistä, jotka yhdessä muodostavat yrityksen tai osan yrityksestä, joka voi harjoittaa itsenäistä taloudellista toimintaa. Se ei kata pelkkää omaisuuden luovutusta, kuten tuotevaraston myyntiä.(20) Tällainen varallisuuden siirto voi toteutua myös silloin, jos liiketilat annetaan luovutuksensaajan käyttöön vuokrasopimuksella tai jos tällä itsellään on käytössään soveltuva kiinteistö, johon koko siirretty omaisuus voidaan sijoittaa ja jossa tämä voi jatkaa kyseistä taloudellista toimintaa.(21)

25.      Vaikka arvonlisäverodirektiivin 19 artiklassa tarkoitetut siirrot ovat sellaisia, joissa luovutuksensaajan tarkoituksena on harjoittaa siirretyn liikkeen tai yrityksen osan toimintaa, missään kyseisessä säännöksessä ei edellytetä luovutuksensaajan ennen siirtoa harjoittavan samantyyppistä taloudellista toimintaa kuin luovuttaja.(22)

26.      Liiketoimet ovat tavaroiden luovutuksia tai palvelujen suorituksia ja siten liiketoimintaa, kun ne täyttävät ne objektiiviset arviointiperusteet, joihin kyseiset käsitteet perustuvat. Näin on silloinkin, kun niiden ainoana tarkoituksena on verotuksellisen edun saaminen.(23)

27.      Tästä seuraa, että verovelvollisen asemaa sovelletaan jokaiseen, joka itsenäisesti harjoittaa liiketoimintaa jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa, riippumatta tämän toiminnan tuloksesta. Arvonlisäverodirektiivi on siten esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jossa verovelvollisen aseman edellytykseksi asetetaan tietyn tulojen määrän saaminen liiketoiminnasta.

28.      Ehdotankin, että unionin tuomioistuin vastaa ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen ensimmäiseen kysymykseen, että arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohtaa on tulkittava siten, että verovelvollisen asemaa ei voida evätä tilanteessa, jossa kolmena peräkkäisenä vuotena suoritettujen asiaa koskevien arvonlisäverollisten liiketoimien arvon ei katsota vastaavan tuloja, joita käytettävissä olevien omaisuuserien voidaan kohtuudella odottaa tuottavan.

29.      Huomautan kuitenkin, että istunnossa komissio esitti, että siltä osin kuin verovelvollinen, joka ei saavuta vaadittavaa tulotasoa, voi osittain kuitata maksetun ostoihin sisältyvän arvonlisäveron myyntiliiketoimiensa yhteydessä kannetusta arvonlisäverosta, kyseessä oleva kansallinen lainsäädäntö ei vaikuta verovelvollisen asemaan. Siitä, etteivät tulot saavuta vaadittavaa raja-arvoa kolmena peräkkäisenä verovuonna, seuraa ainoastaan, ettei arvonlisäverovelvollinen voi siirtää seuraaville vuosille maksamansa ostoihin sisältyvän arvonlisäveron ylijäämästä koostuvaa saatavaa ja menettää siten oikeuden vaatia tätä saatavaa. Vaikka on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävä todentaa, onko asia näin, vaikuttaa siltä, että tarkasteltavana olevassa kansallisessa lainsäädännössä ei itse asiassa aseteta verovelvollisen aseman edellytykseksi tietyn tulojen raja-arvon saavuttamista tiettynä verokautena.

 B.      Toinen kysymys

30.      Arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatteen mukaisesti Feudi väittää, että oikeudelle vähentää ostoihin sisältyvä arvonlisävero ei voida asettaa muita edellytyksiä kuin liiketoiminnan harjoittaminen ja hankittujen tavaroiden ja palvelujen käyttäminen tähän tarkoitukseen. Verovelvollisella on oikeus vähentää ostoihin sisältyvä arvonlisävero, kun sen myyntiliiketoimista on suoritettava arvonlisävero. Vaikka veroviranomainen voi evätä vähennysoikeuden tapauksissa, joissa on kyse veron kiertämisestä tai veropetoksesta, jotka näytetään toteen objektiivisten seikkojen perusteella, Feudi väittää, ettei viranomainen voi tukeutua tältä osin olettamaan. Joka tapauksessa kriteeri, joka perustuu arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvoon, ei sovellu sen arvioimiseen, onko kyse petoksesta.

31.      Italian hallitus väittää, ettei sen kansallinen lainsäädäntö tee arvonlisäveron vähennysoikeuden käyttämistä käytännössä mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi, koska yhtiöt voivat osoittaa harjoittavansa tosiasiallisesti liiketoimintaa, vaikka niiden tulot ovat vähäiset. Lain nro 724/1994 30 § on siten arvonlisäveron neutraalisuuden periaatteen ja suhteellisuusperiaatteen mukainen.

32.      Komissio väittää, että jos verovelvollinen käyttää tavaroita tai palveluja verollisiin liiketoimiinsa, sillä on oikeus vähentää näistä tavaroista tai palveluista maksettu tai maksettavaksi tuleva arvonlisävero. Tämä vähennys lasketaan lähtökohtaisesti vähentämällä tietyltä verokaudelta maksettavaksi tulevan arvonlisäveron kokonaismäärästä sen arvonlisäveron kokonaismäärä, jonka osalta vähennysoikeus syntyy samalla verokaudella. Jos vähennysten määrä tiettynä verokautena ylittää maksettavaksi tulevan arvonlisäveron määrän, jäsenvaltiot voivat joko palauttaa ylijäämän tai siirtää sen seuraavalle verokaudelle.

33.      Ennakkoratkaisua pyytäneessä tuomioistuimessa vireillä olevassa asiassa oikeus siirtää arvonlisäveron ylijäämä evättiin, koska Feudi ei kolmena peräkkäisenä verovuonna saavuttanut Italian lainsäädännössä arvonlisäverollisille myyntiliiketoimille asetettua vähimmäisraja-arvoa. Komissio väittää, että siltä osin kuin Italian lainsäädännössä tiettyjä verovelvollisia pidetään sellaisina, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, tämä perustuu siihen, että verovelvollinen on saattanut suorittaa aikaisemmassa vaihdannan vaiheessa arvonlisäverollisia liiketoimia mutta ei ole suorittanut myöhemmässä vaihdannan vaiheessa arvonlisäverollisia liiketoimia riittävän arvon edestä. Koska tässä tilanteessa verovelvollisella ei ole oikeutta vähentää ostoihin sisältyvän arvonlisäveron ylijäämää, arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaate ei ole esteenä Italian lainsäädännölle.

34.      Komissio myös katsoo, että lain nro 724/1994 30 § on oikeasuhteinen ostoihin sisältyvän arvonlisäveron perusteettoman vähentämisen estämistä koskevaan tavoitteeseen nähden, kunhan kyseisellä yhtiöllä on oikeus esittää edellytyksillä, jotka eivät ole liian tiukat, näyttöä siitä, että se on suorittanut aikaisemmassa vaihdannan vaiheessa liiketoimia arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien suorittamista varten.

35.      Arvonlisäverodirektiivissä käyttöön otetulla vähennysjärjestelmällä pyritään vapauttamaan elinkeinonharjoittaja kokonaan kaiken liiketoiminnan yhteydessä maksetusta tai maksettavasta arvonlisäverosta. Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä takaa näin kaiken liiketoiminnan verorasituksen neutraalisuuden tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta riippumatta edellyttäen, että kyseinen toiminta itsessään on lähtökohtaisesti arvonlisäveron alaista.(24) Vähennysoikeus kuuluu erottamattomasti arvonlisäverojärjestelmään. Kyseisen oikeuden käyttämistä ei lähtökohtaisesti voida rajoittaa, jos verovelvolliset, jotka haluavat käyttää vähennysoikeutta, noudattavat vähennysoikeudelle asetettuja aineellisia ja muodollisia vaatimuksia tai edellytyksiä.(25)

36.      Arvonlisäverodirektiivin 168 artiklan mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää arvonlisävero siltä osin kuin tavaroita ja palveluja käytetään sen verollisiin liiketoimiin.(26) Silloin, kun verovelvollinen käyttää hankkimiaan tavaroita tai palveluja sellaisessa toiminnassa, joka on vapautettu verosta tai joka ei kuulu arvonlisäveron soveltamisalaan, veroa ei suoriteta myynneistä eikä ostoihin sisältyvää veroa voida vähentää.(27)

37.      Jäsenvaltiot voivat arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan ensimmäisen kohdan nojalla säätää lisäksi muista kuin kyseisessä direktiivissä säädetyistä velvoitteista silloin, kun ne katsovat niiden olevan tarpeen arvonlisäveron kannon oikean toimittamisen varmistamiseksi ja petosten estämiseksi. Tällaiset toimenpiteet eivät saa kuitenkaan ylittää sitä, mikä on tarpeen tällaisten tavoitteiden saavuttamiseksi, eikä niitä voida käyttää siten, että niillä asetettaisiin järjestelmällisesti kyseenalaiseksi arvonlisäveron vähennysoikeus ja näin arvonlisäveron neutraalisuus.(28)

38.      Oikeussubjektit eivät saa vedota unionin oikeusnormeihin vilpillisesti tai käyttää niitä väärin. Unionin lainsäädäntöä ei sovelleta sellaisten toimien hyväksi, joita ei toteuteta tavanomaisen liiketoiminnan yhteydessä vaan yksinomaan jonkin unionin lainsäädännössä säädetyn edun väärinkäyttämiseksi. Väärinkäytön kieltoa sovelletaan myös arvonlisäveron alalla, ja arvonlisäverodirektiivissä tunnustetaan veropetosten, veronkierron ja mahdollisten väärinkäytösten estäminen ja rohkaistaan siihen.(29)

39.      Arvonlisäverojärjestelmässä väärinkäytön olemassaolon toteaminen edellyttää yhtäältä, että arvonlisäverodirektiivin ja kansallisen lainsäädännön, jolla tämä direktiivi pannaan täytäntöön, asianomaisissa säännöksissä säädettyjen edellytysten muodollisesta noudattamisesta huolimatta kyseessä olevien liiketoimien seurauksena on sellaisen verotuksellisen edun saaminen, jonka myöntäminen olisi näiden säännösten tavoitteen vastaista. Toisaalta edellytyksenä on myös se, että on ilmeistä, että kyseessä olevien toimien keskeinen päämäärä on verotuksellisen edun saaminen.(30)

40.      Toinen kysymys, johon on vastattava ottaen huomioon ensimmäiseen kysymykseen ehdottamani vastaus, on vastattava edellä esitettyjen näkökohtien valossa.

41.      Lain nro 724/1994 30 §:ssä säädetään, että lähtökohtaisesti yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, on sellainen, jonka suorittamien arvonlisäverollisten liiketoimien arvo ei ylitä tiettyä vähimmäisraja-arvoa kyseisen yhtiön omaisuuserien arvoon verrattuna. Tämä olettama voidaan kumota esittämällä todisteita objektiivisista syistä yhtiön arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien epätavallisen alhaiselle arvolle. Jos kyseistä olettamaa sovelletaan, yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, voi siirtää maksamansa ostoihin sisältyvän arvonlisäveron ylijäämän ainoastaan seuraavalle verovuodelle. Jos yhtiö ei saavuta vertailukohtana käytettäviä tulojen raja-arvoja kolmena peräkkäisenä vuotena, se ei voi siirtää ajassa eteenpäin arvonlisäverosaatavaa. Kuten komissio istunnossa huomautti menettelyn muiden osapuolten sitä kiistämättä, yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, ei menetä vähennysoikeutta arvonlisäverollisten myyntiliiketoimiensa osalta, vaikka ne alittaisivat kyseisen raja-arvon, vähentämällä maksetun ostoihin sisältyvän arvonlisäveron maksettavaksi tulevasta arvonlisäverosta.

42.      Siltä osin kuin Italian lainsäädännössä säädetään, että yhtiöt menettävät oikeuden vähentää maksetun ostoihin sisältyvän arvonlisäveron ylijäämän, jos niiden arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvo ei ole riittävän suuri kolmena peräkkäisenä verovuonna, kyseisessä lainsäädännössä sovelletaan arvonlisäverodirektiivin 168 artiklaan sisältyvää periaatetta, jota on tulkittu tämän ratkaisuehdotuksen 36 kohdassa mainitussa oikeuskäytännössä, koska verovelvollisella on oikeus vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero vain siltä osin kuin tavaroita ja palveluja käytetään sen verollisiin myyntiliiketoimiin. Se muodostaa siten veronkiertoa torjuvan toimenpiteen, jolla on hyväksyttävä tavoite, nimittäin tavoite estää yhtiöitä, jotka eivät harjoita liiketoimintaa, käyttämästä arvonlisäverojärjestelmää väärin; tämä tavoite on johdonmukainen arvonlisäverodirektiivin 273 artiklan ja tämän ratkaisuehdotuksen 38 ja 39 kohdassa mainitun oikeuskäytännön kanssa.

43.      Suhteellisuusperiaatteesta unionin tuomioistuin on todennut, että jäsenvaltioiden on turvauduttava sellaisiin keinoihin, jotka samalla, kun niiden avulla voidaan tosiasiallisesti saavuttaa kansallisella lainsäädännöllä tavoiteltu päämäärä, kuitenkin haittaavat mahdollisimman vähän kyseisellä unionin lainsäädännöllä tavoiteltujen päämäärien saavuttamista ja siinä asetettujen periaatteiden noudattamista.(31) Kansallinen lainsäädäntö, jossa otetaan käyttöön kumottavissa oleva olettama veronkierron ja veropetosten riskien minimoimiseksi, ei siten itsessään ole suhteellisuusperiaatteen vastainen, kunhan henkilöille, joihin tällaiset säännöt vaikuttavat, annetaan todellinen mahdollisuus esittää objektiivisia syitä, joilla voidaan selittää arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien epätavallisen alhainen arvo asianomaisina verovuosina.(32) Tällaiset todisteet on esitettävä kansallisessa oikeudessa säädettyjen todistelua koskevien sääntöjen mukaisesti, eikä näissä säännöissä voida tehdä arvonlisäveron vähennysoikeuden käyttöä käytännössä mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi.(33) Olettaman kumoamiseksi vaaditun näytön taso ei saa olla liian korkea.

44.      Kuten Italian hallitus huomautti, käsiteltävässä asiassa yhtiön mahdollisuus kumota tämä olettama ei rajoitu vain sen osoittamiseen, että se on saavuttanut tulorajan. Yhtiö voi myös esittää riittävät selvitykset syistä, joiden vuoksi sen myyntiliiketoimien arvo oli hyvin alhainen asianomaisina verovuosina (esimerkiksi tuotannolliset ongelmat tai talouden laskusuhdanne). Se seikka, että Italian lainsäädännössä käyttöön otettua kumottavissa olevaa olettamaa sovelletaan, jos tulojen raja-arvoja ei saavuteta kolmena peräkkäisenä verovuotena, osoittaa, että se on suunniteltu asianmukaisesti keinotekoisten järjestelyjen tunnistamiseksi. Jos asia riitautetaan, on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen asia tutkia, tekevätkö Italian lainsäädännössä olettaman kumoamiseksi säädetyt todistelua koskevat säännöt arvonlisäveron vähennysoikeuden käyttämisen asianomaisille henkilöille käytännössä mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi.

45.      Ehdotan näin ollen, että unionin tuomioistuin vastaa ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen toiseen kysymykseen siten, että arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaate ja suhteellisuusperiaate eivät ole esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan oikeus vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero tai oikeus tällaisen arvonlisäveron palautukseen taikka oikeus käyttää tällaista arvonlisäveroa myöhempänä verokautena voidaan evätä, jos kolmena peräkkäisenä verovuonna asiaa koskevien suoritettujen arvonlisäverollisten liiketoimien arvon ei katsota vastaavan tuloja, joita käytettävissä olevien omaisuuserien voidaan kohtuudella odottaa tuottavan, ja kyseinen verovelvollinen ei kykene esittämään todisteita objektiivisista olosuhteista tämän tuloksen selittämiseksi. Näiden todisteiden esittämiselle asetetut edellytykset eivät saa tehdä arvonlisäveron vähennysoikeuden käyttämistä asianomaisille henkilöille käytännössä mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi, minkä todentaminen on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävä.

 C.      Kolmas kysymys

46.      Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen toiseen kysymykseen ehdottamani vastaus huomioon ottaen vastaan seuraavaksi sen esittämään kolmanteen kysymykseen.

47.      Feudi väittää, että kansallinen lainsäädäntö, jossa luodaan pysyvä epävarmuuden tila, kun kyse on mahdollisuudesta vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero, on oikeusvarmuuden periaatteen vastainen.

48.      Italian hallitus ja komissio katsovat, että Italian lainsäädäntö ei ole oikeusvarmuuden eikä luottamuksensuojan periaatteiden vastainen, koska se toimii selkeässä oikeudellisessa kehyksessä, jossa määritellään täsmällisesti tilanteet, joissa verovelvollinen voi menettää oikeuden vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero. Yhtiöllä, joka ei harjoita liiketoimintaa, ei voi myöskään olla perusteltua luottamusta siihen, että se voi vähentää maksetun ostoihin sisältyvän arvonlisäveron.

49.      Kuten unionin tuomioistuin on moneen otteeseen muistuttanut, unionin lainsäädännön on oltava yksiselitteistä ja yksityisten oikeussubjektien on voitava ennakoida sen soveltaminen. Oikeusvarmuutta on noudatettava erityisen tiukasti silloin, kun on kyse sääntelystä, joka saattaa saada aikaan taloudellisia rasitteita, jotta ne, joita asia koskee, voivat saada selville tarkasti, minkä laajuisia näille tällä tavoin asetetut velvoitteet ovat.(34)

50.      Pääasiassa kyseessä oleva kansallinen lainsäädäntö koostuu kumottavissa olevasta olettamasta, jota sovelletaan, jos verovelvollisen arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvon prosenttiosuus sen omaisuuserien arvosta ei ole riittävän suuri kolmena peräkkäisenä verovuonna. Lainsäädännössä vahvistetaan siten selkeä sääntö, josta verovelvollinen on etukäteen tietoinen ja jolla rajoitetaan oikeutta vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero. Tehdessään arvonlisäveroilmoituksen verovelvollinen tietää varmasti, sovelletaanko kyseistä sääntöä sen tilanteeseen, samalla tavalla kuin kaikki muut verovelvolliset määrittävät arvonlisäverovelvollisuutensa tietyn verokauden osalta tehdessään arvonlisäveroilmoituksen. Verovelvollinen voi tarvittaessa osoittaa, että sen arvonlisäverolliset myyntiliiketoimet saavuttivat asianomaisen raja-arvon tai että näin ei tapahtunut objektiivisista syistä.

51.      Luottamuksensuojan periaatetta sovelletaan kaikkiin henkilöihin, joille hallintoviranomainen on antanut täsmällisiä vakuutteluja, joiden vuoksi huolelliselle ja asiantuntevalle talouden toimijalle on syntynyt kohtuullinen luottamus, edellyttäen että tämä luottamus on perusteltu.(35)

52.      Unionin tuomioistuimen käytettävissä olevista asiakirjoista ei käy ilmi, että Italian veroviranomainen olisi antanut Vigna Ottierille täsmällisiä vakuutteluja siitä, ettei sitä pidetä asianomaisina verovuosina yhtiönä, joka ei harjoita liiketoimintaa, minkä todentaminen on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävä. Yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, ei voida vedota luottamuksensuojan periaatteeseen maksetun ostoihin sisältyvän arvonlisäveron vähentämiseksi, jos sen hankkimia tavaroita ja palveluja ei käytetty sen arvonlisäverollisiin myyntiliiketoimiin, kuten arvonlisäverodirektiivin 168 artiklassa edellytetään.

53.      Ehdotan näin ollen, että unionin tuomioistuin vastaa ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen kolmanteen kysymykseen siten, että oikeusvarmuuden periaate ja luottamuksensuojan periaate eivät ole esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan oikeus vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero tai oikeus tällaisen arvonlisäveron palautukseen taikka oikeus käyttää tällaista arvonlisäveroa myöhempänä verokautena voidaan evätä, jos kolmena peräkkäisenä verovuonna asiaa koskevien suoritettujen arvonlisäverollisten liiketoimien arvon ei katsota vastaavan tuloja, joita käytettävissä olevien omaisuuserien voidaan kohtuudella odottaa tuottavan, ja kyseinen verovelvollinen ei kykene esittämään todisteita objektiivisista olosuhteista tämän tuloksen selittämiseksi.

 V.      Ratkaisuehdotus

54.      Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa Corte suprema di cassazionen esittämiin ennakkoratkaisukysymyksiin seuraavasti:

1)      Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 9 artiklan 1 kohtaa

on tulkittava siten, että verovelvollisen asemaa ei voida evätä tilanteessa, jossa kolmena peräkkäisenä vuotena suoritettujen asiaa koskevien arvonlisäverollisten liiketoimien arvon ei katsota vastaavan tuloja, joita käytettävissä olevien omaisuuserien voidaan kohtuudella odottaa tuottavan.

2)      Arvonlisäverotuksen neutraalisuuden periaatetta ja suhteellisuusperiaatetta

on tulkittava siten, että ne eivät ole esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan oikeus vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero tai oikeus tällaisen arvonlisäveron palautukseen taikka oikeus käyttää tällaista arvonlisäveroa myöhempänä verokautena voidaan evätä, jos kolmena peräkkäisenä verovuonna asiaa koskevien suoritettujen arvonlisäverollisten liiketoimien arvon ei katsota vastaavan tuloja, joita käytettävissä olevien omaisuuserien voidaan kohtuudella odottaa tuottavan, ja kyseinen verovelvollinen ei kykene esittämään todisteita objektiivisista olosuhteista tämän tuloksen selittämiseksi. Näiden todisteiden esittämiselle asetetut edellytykset eivät saa tehdä arvonlisäveron vähennysoikeuden käyttämistä asianomaisille henkilöille käytännössä mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi, minkä todentaminen on ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen tehtävä.

3)      Oikeusvarmuuden periaatetta ja luottamuksensuojan periaatetta

on tulkittava siten, että ne eivät ole esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jonka mukaan oikeus vähentää maksettu ostoihin sisältyvä arvonlisävero tai tällaisen arvonlisäveron palauttamiseen taikka oikeus käyttää tällaista arvonlisäveroa myöhempänä verokautena voidaan evätä, jos kolmena peräkkäisenä verovuonna asiaa koskevien suoritettujen arvonlisäverollisten liiketoimien arvon ei katsota vastaavan tuloja, joita käytettävissä olevien omaisuuserien voidaan kohtuudella odottaa tuottavan, ja kyseinen verovelvollinen ei kykene esittämään todisteita objektiivisista olosuhteista tämän tuloksen selittämiseksi.

1      Alkuperäinen kieli: englanti.

2      EUVL 2006, L 347, s. 1.

3      GURI nro 304, 30.12.1994.

4      Rikkomismenettely nro 2007/4392.

5      Toisin sanoen Vigna Ottierin arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien arvo oli alle 15 prosenttia sen omaisuuserien arvosta.

6      Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annettu kuudes neuvoston direktiivi 77/388/ETY (EYVL 1977, L 145, s. 1; jäljempänä kuudes direktiivi). Kuudes direktiivi kumottiin ja korvattiin 1.1.2007 alkaen arvonlisäverodirektiivillä.

7      Arvonlisäveron ylijäämän käsitettä sovelletaan, kun yhtiö, joka on suorittanut enemmän arvonlisäverollisia ostoliiketoimia kuin myyntiliiketoimia, ei pysty vähentämään maksamaansa ostoihin sisältyvää arvonlisäveroa kokonaisuudessaan tiettynä verovuonna kantamastaan arvonlisäverosta.

8      Ks. komission 30.11.2010 antama vastaus Euroopan parlamentin kysymykseen P-9064/2010 (EUVL 2011, C 249 E, s. 1).

9      Tuomio 20.6.2013, Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (C-219/12, EU:C:2013:413, 20 kohta).

10      Komissio lisäsi istunnossa, että yhtiö, joka ei harjoita liiketoimintaa, ei menetä vähennysoikeutta arvonlisäverollisten myyntiliiketoimien osalta, vaikka näiden liiketoimien arvo jäisi raja-arvon alapuolelle. Lain nro 724/1994 30 §:llä rajoitetaan ainoastaan arvonlisäveron ylijäämän vähentämistä koskevan oikeuden käyttämistä.

11      Tuomio 15.9.2011, Słaby ym. (C-180/10 ja C-181/10, EU:C:2011:589, 43 kohta) ja tuomio 20.1.2021, AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 25 kohta).

12      Tuomio 15.9.2011, Słaby ym. (C-180/10 ja C-181/10, EU:C:2011:589, 45 kohta) ja tuomio 20.1.2021, AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 27 kohta).

13      Tuomio 15.9.2011, Słaby ym. (C-180/10 ja C-181/10, EU:C:2011:589, 37 kohta); tuomio 17.10.2019, Paulo Nascimento Consulting (C-692/17, EU:C:2019:867, 25 kohta) ja tuomio 20.1.2021, AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 30 kohta).

14      Tuomio 2.6.2016, Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392, 22 kohta).

15      Ibid., 35 kohta.

16      Ibid., 45 kohta.

17      Tuomio 20.1.2021, AJFP Sibiu ja DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 28 kohta).

18      Ks. vastaavasti tuomio 20.6.1991, Polysar Investments Netherlands (C-60/90, EU:C:1991:268, 13 ja 14 kohta), jossa todetaan, että holding-yhtiö ei ole verovelvollinen.

19      Tuomio 27.11.2003, Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, 39 kohta).

20      Tuomio 27.11.2003, Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, 40 kohta); tuomio 10.11.2011, Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, 24 ja 25 kohta) ja tuomio 19.12.2018, Mailat (C-17/18, EU:C:2018:1038, 15 kohta).

21      Tuomio 10.11.2011, Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, 29 kohta). Se, että liikehuoneisto annetaan ostajalle vain vuokralle eikä sitä myydä sille, ei ole esteenä sille, että ostaja jatkaa myyjän harjoittamaa toimintaa (ibid., 40 kohta).

22      Tuomio 27.11.2003, Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, 44 ja 45 kohta) ja tuomio 10.11.2011, Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, 37 kohta).

23      Tuomio 21.2.2006, Halifax ym. (C-255/02, EU:C:2006:121, 60 kohta).

24      Tuomio 12.7.2012, EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, 43 kohta) ja tuomio 11.11.2021, Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 30 kohta).

25      Tuomio 12.7.2012, EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, 44 kohta) ja tuomio 11.11.2021, Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 31 kohta).

26      Tuomio 16.2.2012, Eon Aset Menidjmunt (C-118/11, EU:C:2012:97, 31 ja 42 kohta).

27      Tuomio 16.2.2012, Eon Aset Menidjmunt (C-118/11, EU:C:2012:97, 44 kohta) ja tuomio 12.11.2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, 42 kohta).

28      Tuomio 12.7.2012, EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, 47 kohta) ja tuomio 11.11.2021, Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 32 kohta).

29      Tuomio 21.2.2006, Halifax ym. (C-255/02, EU:C:2006:121, 28–71 kohta).

30      Ibid., 74 ja 75 kohta.

31      Tuomio 28.2.2018, Pieńkowski (C-307/16, EU:C:2018:124, 34 kohta).

32      Ks. analogisesti tuomio 21.11.2018, Fontana (C-648/16, EU:C:2018:932, 42 ja 44 kohta), jossa unionin tuomioistuin katsoi, ettei suhteellisuusperiaate ole esteenä kansalliselle lainsäädännölle, jossa otetaan käyttöön arvonlisäveronalaista liikevaihtoa koskeva kumottavissa oleva olettama, edellyttäen että kyseinen verovelvollinen voi riitauttaa verotuspäätöksen ja siinä onnistumiseen vaaditun näytön taso ei ole liian korkea.

33      Ks. vastaavasti tuomio 12.11.2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, 39 kohta) ja tuomio 11.11.2021, Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 51 kohta).

34      Tuomio 21.2.2006, Halifax ym. (C-255/02, EU:C:2006:121, 72 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

35      Ks. vastaavasti tuomio 9.7.2015, Salomie ja Oltean (C-183/14, EU:C:2015:454, 44 ja 45 kohta) ja tuomio 15.4.2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C-846/19, EU:C:2021:277, 90 kohta).