Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Laikina versija

GENERALINIO ADVOKATO

ANTHONY MICHAEL COLLINS IŠVADA,

pateikta 2023 m. rugsėjo 28 d.(1)

Byla C-341/22

Feudi di San Gregorio Aziende Agricole SpA

prieš

Agenzia delle Entrate

(Corte suprema di cassazione (Kasacinis Teismas, Italija) prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Prašymas priimti prejudicinį sprendimą – Pridėtinės vertės mokestis (PVM) – Direktyva 2006/112/EB – Apmokestinamasis asmuo – Veiklos nevykdanti bendrovė – Nuginčijamoji prezumpcija, grindžiama ekonominių sandorių vertės proporcinga dalimi, palyginti su ilgalaikiu turtu – Teisės į atskaitą ribojimas – PVM neutralumo principas – Proporcingumas – Teisinis saugumas – Teisėti lūkesčiai“






 I.      Įvadas

1.        Ar pagal 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvą 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos(2) (toliau – PVM direktyva) valstybei narei leidžiama priimti teisės nuostatas, pagal kurias kaip apmokestinamasis asmuo įregistruota bendrovė gali būti laikoma nevykdančia veiklos, taigi, nepažeidžiant jos teisės tarpusavyje įskaityti sumokėtą pirkimo PVM ir už jos pardavimo sandorius sumokėtą PVM, jeigu ši bendrovė trejus mokestinius metus iš eilės nepasiekia minimalios PVM apmokestinamų pardavimo sandorių ribos ir dėl to netenka teisės perkelti bet kokį PVM kreditą į kitą mokestinį laikotarpį, nebent gali įrodyti, kad šios ribos negalėjo pasiekti dėl objektyvių priežasčių?

 II.      Nacionalinė teisė

2.        1994 m. gruodžio 23 d. legge n 724 – Misure di razionalizzazione della finanza pubblica (Įstatymas Nr. 724/1994 dėl viešųjų finansų racionalizavimo priemonių, toliau – Įstatymas Nr. 724/1994)(3) 30 straipsnio „Fiktyvios bendrovės. Vertybinių popierių vertinimas“ pagrindinei bylai taikytinoje redakcijoje nustatyta:

„1.      Šio straipsnio tikslais, jeigu neįrodyta kitaip, akcinės bendrovės, komanditinės akcinės bendrovės, ribotos atsakomybės bendrovės, tikrosios ir komanditinės ūkinės bendrijos, taip pat bet kokios rūšies bendrovės ir kiti subjektai nerezidentai, turintys nuolatinę buveinę valstybės teritorijoje, laikomi nevykdančiais veiklos, jeigu bendra pajamų, atsargų padidėjimo ir grynųjų pajamų suma, išskyrus pelno (nuostolio) ataskaitoje, jeigu tai privaloma, nurodytą pagautę, nesiekia sumų, gautų taikant toliau nurodytus procentinius dydžius:

<...>

c) 15 % kito ilgalaikio turto, įskaitant finansinę nuomą, vertės.

<...>

4.      Veiklos nevykdančių bendrovių ir kitų subjektų kredito skirtumo, turimo pagal pateiktą PVM deklaraciją, neleidžiama susigrąžinti, jis negali būti įskaitomas <…> ar perleidžiamas <…>. Jeigu per tris mokestinius laikotarpius iš eilės veiklos nevykdanti bendrovė arba kitas subjektas neįvykdo PVM apmokestinamų sandorių už sumą, ne mažesnę, nei gaunama pritaikius 1 dalyje nurodytą procentinį dydį, kredito skirtumo negalima perkelti, siekiant tarpusavyje įskaityti su kitais mokestiniais laikotarpiais mokėtinu PVM.

4a.      Jeigu dėl objektyvių aplinkybių neįmanoma gauti pagal šį straipsnį nustatytų pajamų, atsargų padidėjimo arba grynųjų pajamų arba vykdyti 4 dalyje nurodytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių, atitinkama bendrovė gali prašyti, kad atitinkamos kovos su mokesčių vengimu nuostatos <...> nebūtų taikomos.

<...>“

 III.      Pagrindinės bylos faktinės aplinkybės, prašymas priimti prejudicinį sprendimą ir procesas Teisingumo Teisme

3.        Nuo 1996 m. bendrovė Vigna Ottieri s.r.l., norėdama pardavinėti Kampanijoje (Italija) gaminamą vyną, investavo į gamybos patalpas, įrangą ir prekių ženklą. 2005 m. gruodžio mėn. Vigna Ottieri išnuomojo savo materialųjį ir nematerialųjį turtą bendrovei Feudi di San Gregorio Aziende Agricole SpA (toliau – Feudi) už atlygį. Tuo metu Feudi nuosavybės teise priklausė 22,7 % Vigna Ottieri akcijų.

4.        2007 m. Komisija prieš Italiją pradėjo procedūrą dėl įsipareigojimų neįvykdymo, ginčydama Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnio atitiktį PVM direktyvai(4). Po susirašinėjimo 2010 m. rugsėjo mėn. Komisija nutraukė procedūrą dėl įsipareigojimų neįvykdymo.

5.        2010 m. gruodžio mėn. Italijos mokesčių administratorius įteikė bendrovei Vigna Ottieri pranešimą apie mokėtiną PVM. Šiame pranešime Vigna Ottieri buvo vertinama kaip nevykdžiusi veiklos 2008 mokestiniais metais, remiantis tuo, kad į bendrovės apskaitą įtrauktų PVM apmokestinamų pardavimo sandorių vertė buvo mažesnė už ribą, kurios nepasiekus pagal Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnį daroma prielaida, kad bendrovės nevykdo veiklos(5). Vienintelės pajamos, kurias Vigna Ottieri, ko gero, gavo tais mokestiniais metais, buvo mokesčiai, kuriuos Feudi jai sumokėjo už jos prekių ženklo naudojimą, jos įrangos nuomą ir tam tikros naudotos įrangos pardavimą. Taikydamas Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje nustatytas ribas, mokesčių administratorius neatsižvelgė į šias pajamas, nes manė, kad Vigna Ottieri iš Feudi gauti mokėjimai buvo susiję su verslo dalies perleidimu, taigi jie nepatenka į PVM taikymo sritį. Pranešime taip pat padaryta išvada, kad Vigna Ottieri pardavimo sandorių vertė per trejus iš eilės einančius mokestinius metus nepasiekė taikytinos ribos. Taigi mokesčių administratorius atmetė Vigna Ottieri prašymą dėl PVM kredito už 2009 m.

6.        Vigna Ottieri pateikė skundą dėl pranešimo apie mokėtiną mokestį panaikinimo. Ji teigė, kad pajamos, gautos iš turto nuomos, viršijo Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje nustatytas ribas. Be to, ji tvirtino, kad verslo dalis nebuvo perleista, nes mokesčių administratorius neįrodė, jog Feudi vykdo veiklą, kurią anksčiau vykdė Vigna Ottieri. 2012 m. balandžio mėn. Commissione tributaria provinciale di Avellino (Avelino provincijos mokestinių ginčų komisija, Italija) atmetė Vigna Ottieri skundą dėl panaikinimo. Vigna Ottieri šį sprendimą apskundė apeliacine tvarka.

7.        2012 m. rugsėjo mėn. Feudi tapo Vigna Ottieri savininke.

8.        2013 m. spalio mėn. Commissione tributaria regionale della Campania (Kampanijos regiono mokestinių ginčų komisija, Italija) atmetė Vigna Ottieri apeliacinį skundą. Ši komisija nurodė, kad veiklos nevykdančios bendrovės dažnai leidžia trečiosioms šalims, paprastai savo akcininkams, naudotis jų turtu palankiomis sąlygomis. Susiklosčius tokioms aplinkybėms bendrovės, kurioms priklauso tas turtas, gali būti laikomos veiklos nevykdančiomis bendrovėmis. Ji taip pat nusprendė, kad išnuomodama Feudi savo turtą, įskaitant teisę naudoti savo prekių ženklą, Vigna Ottieri iš tikrųjų perleido Feudi dalį savo verslo, taigi šis sandoris nepatenka į PVM taikymo sritį.

9.        2014 m. kovo mėn. Feudi apskundė šį sprendimą Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas, Italija). Ji tvirtino, kad teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama tik tais atvejais, kurie aiškiai numatyti Šeštojoje Tarybos direktyvoje(6). Pagal šios direktyvos 27 straipsnį Taryba vieningai gali leisti imtis nacionalinių priemonių, kad būtų užkirstas kelias mokesčių vengimo ar išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams. Feudi tvirtino, kad, nesant tokio leidimo, Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnis pažeidžia Šeštąją direktyvą.

10.      Mokesčių administratorius nurodė, kad teisingai taikė Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnį, kuriuo siekiama užkirsti kelią juridiniams asmenims, formaliai vykdantiems ekonominę veiklą, tačiau realiai jos nevykdantiems, naudotis mokesčių lengvatomis. Kadangi Vigna Ottieri nebuvo apmokestinamasis asmuo, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 9 straipsnį, jis pasielgė teisingai, kai atsisakė suteikti jai teisę į PVM atskaitą.

11.      Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas) pažymi, kad Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsniu siekiama atgrasyti nuo neveikiančių bendrovių, kurios egzistuoja tik tam, kad užtikrintų palankias savo akcininkų turto valdymo apmokestinimo sąlygas, steigimo. Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje nurodyti vidutiniai bendrovės turto pelningumo rodikliai ir taip nustatytos ribos, pagal kurias galima įvertinti, kada bendrovė nevykdo veiklos. Prezumpcija, kad bendrovės, kurios nepasiekia šių ribų, nevykdo veiklos, grindžiama pastebėjimu, kad veikla iš tiesų nevykdoma, jeigu nėra tam tikro minimalaus pajamų tęstinumo. Bendrovė gali nuginčyti šią prezumpciją, įrodydama, kad dėl objektyvių aplinkybių negalėjo gauti tokio dydžio minimalių pajamų.

12.      Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas) paaiškina, kad veiklos nevykdantis apmokestinamasis asmuo netenka teisės susigrąžinti PVM kredito skirtumo(7), kurį nurodė mokesčių deklaracijoje, teisės tarpusavyje įskaityti šį kreditą ir kitas PVM prievoles ir teisės perleisti šį kreditą trečiajai šaliai. Nors tas apmokestinamasis asmuo išsaugo teisę perkelti tą kreditą ir atskaičiuoti jį iš vėlesniais mokestiniais laikotarpiais mokėtino PVM, jis praranda šią teisę, jeigu trejus mokestinius metus iš eilės nepasiekia šios išvados 11 punkte nurodytų ribų. Teisė į PVM atskaitą atsiranda, kai apmokestinamasis asmuo tiekia prekes arba teikia paslaugas kitam apmokestinamajam asmeniui, kad pastarasis jas panaudotų kaip išteklius savo apmokestinamiems pardavimo sandoriams. Nacionalinis mokesčių administratorius negali nustatyti papildomų sąlygų. Šiomis aplinkybėmis Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas) abejoja, ar galima atimti apmokestinamojo asmens statusą, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalį, iš bendrovės, kuri neatitinka Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje nustatyto kriterijaus, nes vykdo nepakankamai PVM apmokestinamų pardavimo sandorių, net jeigu tokio atsisakymo pagrindus galima paneigti.

13.      PVM direktyvoje taip pat pripažįstama, kad sukčiavimo, mokesčių vengimo ir piktnaudžiavimo prevencija yra teisėti tikslai. Suteikti teisę į atskaitą gali būti atsisakyta, jeigu apmokestinamasis asmuo, prisidengdamas ekonominės veiklos vykdymu, iš tikrųjų siekia kaip savo asmeninį turtą įsigyti prekes, dėl kurių būtų galima atlikti atskaitą, jeigu jos būtų įsigytos vykdant tą ekonominę veiklą. Vis dėlto mokesčių administratorius negali nustatyti įrodinėjimo taisyklių, kaip antai piktnaudžiavimo arba sukčiavimo prezumpcijos, taikomos tuo atveju, kai investicija nesinaudojama, dėl kurių apmokestinamiesiems asmenims būtų iš esmės neįmanoma arba pernelyg sudėtinga pasinaudoti teise į PVM atskaitą. Taigi Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas) abejoja, ar Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje nustatyta prezumpcija atitinka proporcingumo principą, nepaisant to, kad atsakydama į Europos Parlamente užduotą klausimą Komisija atsakė, kad taip ir yra(8).

14.      Galiausiai Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas) kyla abejonių dėl to, ar Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnis nepažeidžia teisinio saugumo ir teisėtų lūkesčių apsaugos principų. Apmokestinamasis asmuo, vykdantis sandorį, nėra tikras, ar gali įgyti teisę į PVM atskaitą arba susigrąžinti PVM, nes šių teisių įgyvendinimas priklauso nuo to, ar tas apmokestinamasis asmuo tam tikrais mokestiniais metais gaus tam tikro dydžio pajamas.

15.      Šiomis aplinkybėmis Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas) nutarė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:

„1.      Ar galima [PVM direktyvos] 9 straipsnio 1 dalį aiškinti taip, kad apmokestinamojo asmens statusas, taigi ir teisė atskaityti sumokėtą pirkimo PVM arba susigrąžinti sumokėtą pirkimo PVM, gali būti nesuteiktas subjektui, kuris trejus metus iš eilės vykdo PVM apmokestinamus sandorius, kurių vertė, kaip laikoma, neatitinka tos, kurios pagal teisės aktuose nustatytus kriterijus būtų galima pagrįstai tikėtis iš turimo turto (jų vertė per maža) ir šiai aplinkybei pateisinti negali įrodyti, kad taip atsitiko dėl objektyvių aplinkybių?

2.      Tuo atveju, jeigu į pirmąjį klausimą būtų atsakyta neigiamai, prašoma išaiškinti, ar pagal [PVM direktyvos] 167 straipsnį ir bendruosius PVM neutralumo bei teisės į PVM atskaitą ribojimo proporcingumo principus yra draudžiama tokia nacionalinės teisės nuostata, kaip 1994 m. Įstatymo Nr. 724 30 straipsnio 4 dalis, pagal kurią galima nesuteikti teisės atskaityti sumokėtą pirkimo PVM, susigrąžinti tokį PVM arba panaudoti tokį PVM kitu mokestiniu laikotarpiu apmokestinamajam asmeniui, kuris tris mokestinius laikotarpius iš eilės vykdo PVM apmokestinamus sandorius, kurių vertė, kaip laikoma, neatitinka tos, kurios pagal teisės aktuose nustatytus kriterijus būtų galima pagrįstai tikėtis iš trejus metus iš eilės turimo turto (jų vertė per maža), ir šiai aplinkybei pateisinti negali įrodyti, kad taip atsitiko dėl objektyvių aplinkybių?

3.      Tuo atveju, jeigu į antrąjį klausimą būtų atsakyta neigiamai, prašoma išaiškinti, ar pagal Europos Sąjungos teisinio saugumo ir teisėtų lūkesčių apsaugos principus draudžiama tokia nacionalinės teisės nuostata, kaip 1994 m. Įstatymo Nr. 724 30 straipsnio 4 dalis, pagal kurią nesuteikiama teisė atskaityti sumokėtą pirkimo PVM, susigrąžinti tokį PVM arba panaudoti jį kitu mokestiniu laikotarpiu apmokestinamajam asmeniui, kuris tris mokestinius laikotarpius iš eilės vykdo PVM apmokestinamus sandorius, kurių vertė, kaip laikoma, neatitinka tos, kurios pagal teisės aktuose nustatytus kriterijus būtų galima pagrįstai tikėtis iš trejus metus iš eilės turimo turto (jų vertė per maža), ir šiai aplinkybei pateisinti negali įrodyti, kad taip atsitiko dėl objektyvių aplinkybių?“

16.      Feudi, Italijos vyriausybė ir Komisija pateikė rašytines pastabas. Per 2023 m. birželio 14 d. posėdį šios šalys pateikė žodinius argumentus ir atsakė į Teisingumo Teismo klausimus.

 IV.      Vertinimas

 A.      Pirmasis klausimas

17.      Feudi tvirtina, kad į pirmąjį klausimą reikia atsakyti neigiamai. Apmokestinamojo asmens statusas įgyjamas dėl ekonominės veiklos vykdymo, nepaisant jos pelningumo arba pardavimo sandorių vertės. Pagal jurisprudenciją fakto, kad turtas tinka vien ekonominei eksploatacijai, paprastai pakanka tam, kad būtų laikoma, jog savininkas jį eksploatuoja vien ekonominės veiklos tikslais, taigi gauna iš to nuolatinių pajamų. Jeigu turtas pagal savo pobūdį gali būti naudojamas ir ekonominėms, ir privačioms reikmėms, reikia išnagrinėti visas jo naudojimo aplinkybes, siekiant nustatyti, ar jis iš tikrųjų naudojamas nuolatinėms pajamoms gauti(9). Feudi pažymi, kad jos turtas – patalpos, įranga ir prekių ženklas – gali būti naudojamas tik vynui parduoti. Taigi pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalį negalima taikyti prezumpcijos remiantis PVM apmokestinamų pardavimo sandorių verte.

18.      Italijos vyriausybė tvirtina, kad PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalis nėra kliūtis tokioms nacionalinės teisės nuostatoms, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje, kuriomis siekiama užkirsti kelią piktnaudžiavimui steigiant bendroves siekiant gauti mokestinės naudos. Bendrovė, kuri netiekia prekių arba neteikia paslaugų į rinką, negali būti laikoma vykdančia ekonominę veiklą. Nacionalinės teisės nuostatomis, kuriose įtvirtinta nuginčijama prezumpcija, grindžiama PVM apmokestinamų pardavimo sandorių verte, kurios taikymas gali būti patikrintas teisme, tik siekiama nustatyti atvejus, kai bendrovė iš tikrųjų nevykdo realios ekonominės veiklos.

19.      Komisija pažymi, kad Italijos teisės nuostatomis siekiama užkirsti kelią piktnaudžiavimui, kai įmonės turi gamybinio turto, iš kurio negauna apmokestinamų pajamų. Pagal jas tokios bendrovės nustatomos lyginant jų turimo turto vertę su tam tikromis pajamų ribomis. Jeigu per tam tikrą laikotarpį deklaruotos apmokestinamosios pajamos nesiekia šių ribų, laikoma, kad bendrovė nevykdo veiklos, nebent ji gali paaiškinti, kodėl gavo tiek mažai pajamų. Pagal Italijos įstatymus tokioms bendrovėms taip pat taikomas pelno mokestis, kurio tarifas apskaičiuojamas atsižvelgiant į numanomas minimalias pajamas. Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje veiklos nevykdančių bendrovių teisė į PVM atskaitą apribota trimis būdais. Pirma, veiklos nevykdanti bendrovė negali susigrąžinti PVM skirtumo, sumokėto per mokestinius metus, kuriais laikoma, kad ji nevykdė veiklos(10). Antra, bendrovė negali tarpusavyje įskaityti PVM skirtumo ir kitų mokėtinų mokesčių ar rinkliavų, taip pat perleisti PVM kredito trečiajai šaliai tais mokestiniais metais, kuriais laikoma, kad ji nevykdė veiklos. Trečia, nors iš esmės veiklos nevykdanti bendrovė gali perkelti PVM kreditą į kitus mokestinius metus, šios teisės ji netenka, jeigu laikoma, kad nevykdė veiklos trejus mokestinius metus iš eilės.

20.      PVM direktyvos 9 straipsnyje sąvoka „ekonominė veikla“ apibrėžta labai plačiai – ji apima bet kokią nuolatinę veiklą, vykdomą už atlygį, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą. Komisija mano, kad bendrovė nebūtinai praranda apmokestinamojo asmens statusą dėl to, kad pagal taikomas nacionalinės teisės nuostatas ji laikoma nevykdančia veiklos. PVM direktyvos 9 straipsnyje apibrėžtas apmokestinamojo asmens statusas nepriklauso nuo jo vykdomos ekonominės veiklos pelningumo. Veiklos nevykdanti bendrovė visada gali nurodyti, kad neįsigijo prekių arba paslaugų savo apmokestinamiesiems pardavimo sandoriams; tokiu atveju ji neturi teisės atskaityti sumokėto PVM pagal PVM direktyvos 168 straipsnį. Komisija nurodo, kad Italijos mokesčių administratorius neginčijo Vigna Ottieri veiklos ekonominio pobūdžio, o veikiau laikė šią bendrovę nevykdančia veiklos dėl nepakankamo jos PVM apmokestinamų pardavimo sandorių pelningumo.

21.      PVM direktyvoje apmokestinamojo asmens sąvoka apibrėžta nurodant jos 9 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje pateiktą ekonominės veiklos sąvoką. Iš tiesų dėl to, kad vykdo ekonominę veiklą, asmuo laikomas apmokestinamuoju asmeniu pagal šios direktyvos 9 straipsnio 1 dalies pirmą pastraipą(11).

22.      PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje sąvoka „ekonominė veikla“ apibrėžta kaip apimanti bet kokią gamintojų, prekybininkų ir paslaugas teikiančių asmenų veiklą, įskaitant „materialiojo ar nematerialiojo turto naudojimą siekiant gauti nuolatinių pajamų“. Sąvoka „naudojimas“ pagal PVM neutralumo principą taikoma visiems sandoriams, nepaisant jų teisinės formos, kuriais siekiama iš turto gauti nuolatinių pajamų(12). Sandorių skaičius arba vertė nėra tinkami kriterijai, pagal kuriuos atskiriama ūkio subjekto, veikiančio kaip privatus asmuo, veikla, kuriai PVM netaikomas, nuo ūkio subjekto veiklos, kurią vykdant sudaryti sandoriai laikomi ekonomine veikla(13).

23.      Sąvokos „prekių tiekimas“ ir „paslaugų teikimas“ yra objektyvios ir taikomos neatsižvelgiant į tų sandorių tikslus ir rezultatus(14). Nėra svarbu, ar sandoriais siekiama gauti pelno(15). Taigi tai, kad ekonominis sandoris sudaromas už didesnę ar mažesnę kainą nei atviros rinkos, nesusiję su tuo, kad jis kvalifikuojamas kaip sandoris už atlygį(16).

24.      Nei turto įsigijimas, nei jo pardavimas negali būti laikomi turto naudojimu siekiant gauti nuolatinių pajamų, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą, nes vienintelis atlygis už šiuos sandorius yra galimas pelnas iš šio turto pardavimo(17). Vien turto laikymas taip pat nelaikomas ekonomine veikla, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvą(18). Tai matyti iš PVM direktyvos 19 straipsnio pirmos pastraipos, kurioje nustatyta, kad, kai visas turtas arba jo dalis perleidžiama už atlygį ar neatlygintinai, valstybės narės gali laikyti, kad prekių tiekimas nebuvo vykdytas. Šia nuostata siekiama leisti valstybėms narėms palengvinti įmonių ar jų dalių perleidimą, jį supaprastinant ir neleidžiant taikyti įgijėjui neproporcingai didelio mokesčio, kuris bet kuriuo atveju galiausiai būtų susigrąžintas atskaičius sumokėtą pirkimo PVM(19). Atsižvelgiant į šį tikslą, sąvoka „viso turto arba jo dalies perleidimas už atlygį ar neatlygintinai, arba perduodant kaip įnašą į bendrovę“ apima verslo ar įmonės savarankiškos dalies, apimančios materialųjį ir nematerialųjį turtą, kuris visas kartu sudaro įmonę ar jos dalį, galinčią vykdyti savarankišką ekonominę veiklą, perleidimą. Ši sąvoka neapima paprasto turto perleidimo, pavyzdžiui, prekių atsargų pardavimo(20). Turtas gali būti perleistas ir tuo atveju, jei komercinės patalpos perduodamos perėmėjui pagal nuomos sutartį arba perėmėjas pats turi tinkamo nekilnojamo turto, į kurį gali būti perkeltas visas perleistas turtas, ir gali jame tęsti tą pačią ūkinę veiklą(21).

25.      Nors PVM direktyvos 19 straipsnyje minimi tokie perleidimai, kai perėmėjas planuoja tęsti perleistą verslą arba eksploatuoti įmonės dalį, šioje nuostatoje nėra reikalavimo, kad iki perleidimo perėmėjas vykdytų tą pačią ekonominę veiklą kaip ir perleidėjas(22).

26.      Sandoris yra prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, taigi jis yra ekonominė veikla, jei atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiama minėta sąvoka. Taip yra net kai sandoris vykdomas dėl vienintelio tikslo – gauti mokestinės naudos(23).

27.      Vadinasi, apmokestinamojo asmens statusas taikomas bet kokiam asmeniui, kuris savarankiškai vykdo ekonominę veiklą, kuria siekiama gauti nuolatinių pajamų, nepaisant tos veiklos rezultato. Taigi PVM direktyvai prieštarauja nacionalinės teisės nuostatos, kuriose apmokestinamojo asmens statusas siejamas su tam tikro dydžio pajamų iš ekonominės veiklos gavimu.

28.      Siūlau Teisingumo Teismui į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo pirmąjį klausimą atsakyti, kad PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, jog apmokestinamojo asmens statuso negalima nesuteikti, jeigu per trejus iš eilės einančius metus įvykdytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių vertė laikoma neatitinkančia pajamų, kurių pagrįstai tikimasi gauti iš turimo turto.

29.      Vis dėlto pažymėtina, kad per posėdį Komisija pareiškė, jog apmokestinamasis asmuo, kuris nepasiekia reikalaujamo pajamų lygio, gali iš dalies tarpusavyje įskaityti sumokėtą pirkimo PVM ir už pardavimo sandorius apskaičiuotą PVM, taigi aptariamos nacionalinės teisės nuostatos neturi įtakos apmokestinamojo asmens statusui. Vienintelė pasekmė, kuri atsiranda, kai apmokestinamasis asmuo trejus mokestinius metus iš eilės nepasiekia atitinkamos pajamų ribos, yra ta, kad jis negali perkelti į kitus mokestinius laikotarpius sumokėto pirkimo PVM kredito skirtumo, taigi praranda teisę reikalauti šio kredito. Nors prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi tai patikrinti, atrodo, kad nagrinėjamose nacionalinės teisės nuostatose apmokestinamojo asmens statusas iš tiesų nesiejamas su tuo, ar jis per tam tikrą mokestinį laikotarpį pasiekė tam tikrą pajamų ribą.

 B.      Antrasis klausimas

30.      Remdamasi PVM neutralumo principu Feudi teigia, kad teisė į pirkimo PVM atskaitą negali būti siejama su kitomis sąlygomis nei ekonominės veiklos vykdymas ir įsigytų prekių bei paslaugų naudojimas šiam tikslui. Apmokestinamasis asmuo turi teisę atskaityti pirkimo PVM, kai jo vykdomi pardavimo sandoriai apmokestinami šiuo mokesčiu. Feudi tvirtina, kad nors mokesčių administratorius gali atsisakyti suteikti teisę į atskaitą mokesčių vengimo arba sukčiavimo atvejais, kurie įrodomi remiantis objektyviais duomenimis, jis negali tokio atsisakymo grįsti prezumpcija. Bet kuriuo atveju kriterijus, pagrįstas PVM apmokestinamų pardavimo sandorių apimtimi, yra netinkama priemonė sukčiavimo faktui įvertinti.

31.      Italijos vyriausybė tvirtina, kad pagal jos nacionalinės teisės aktus nėra neįmanoma arba pernelyg sudėtinga pasinaudoti teise į PVM atskaitą, nes bendrovės gali įrodyti, kad iš tikrųjų vykdo ekonominę veiklą, nepaisant to, kad gauna mažas pajamas. Taigi Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnis atitinka PVM neutralumo ir proporcingumo principus.

32.      Komisijos nuomone, jeigu apmokestinamasis asmuo naudoja prekes arba paslaugas apmokestinamiesiems sandoriams, jis turi teisę atskaityti už šias prekes arba paslaugas sumokėtą arba mokėtiną PVM. Ši atskaita iš esmės apskaičiuojama iš visos už tam tikrą mokestinį laikotarpį mokėtinos PVM sumos atimant visą PVM sumą, kurią per tą patį laikotarpį jis įgijo teisę atskaityti. Jeigu tam tikro mokestinio laikotarpio atskaitos suma viršija mokėtiną PVM sumą, valstybės narės gali grąžinti skirtumą arba perkelti jį į kitą mokestinį laikotarpį.

33.      Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme nagrinėjamu atveju buvo atsisakyta perkelti PVM kreditą, nes Feudi trejus mokestinius metus iš eilės nepasiekė Italijos teisės nuostatose nurodytos minimalios PVM apmokestinamų pardavimo sandorių ribos. Komisija tvirtina, kad pagal Italijos teisės nuostatas tam tikri apmokestinamieji asmenys laikomi nevykdančiais veiklos, nes jie galėjo vykdyti pirkimo PVM sandorius, tačiau kartu nevykdė pakankamos apimties PVM apmokestinamų pardavimo sandorių. Kadangi tokiomis aplinkybėmis apmokestinamasis asmuo neturi teisės į sumokėto pirkimo PVM skirtumo atskaitą, toks Italijos teisės nuostatų aiškinimas neprieštarauja PVM neutralumo principui.

34.      Komisija taip pat mano, kad Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnis yra proporcingas tikslui neleisti bendrovei nepagrįstai atskaityti pirkimo PVM, jeigu ši bendrovė turi teisę ne pernelyg sudėtingomis sąlygomis įrodyti, kad sudarė pirkimo sandorius, siekdama vykdyti PVM apmokestinamus pardavimo sandorius.

35.      PVM direktyvoje nustatytos atskaitos sistemos tikslas yra visiškai atleisti ekonominės veiklos vykdytojus nuo vykdant ekonominę veiklą sumokėto arba mokėtino PVM naštos. Bendra PVM sistema siekiama užtikrinti visišką bet kokios ekonominės veiklos apmokestinimo neutralumą, neatsižvelgiant į jos tikslus ar rezultatą, jeigu ši veikla apmokestinama PVM(24). Teisė į atskaitą yra sudedamoji PVM mechanizmo dalis. Jeigu apmokestinamieji asmenys, norintys pasinaudoti šia teise, laikosi tam nustatytų materialinių ir formalių reikalavimų arba sąlygų, jos taikymas iš esmės negali būti ribojamas(25).

36.      Pagal PVM direktyvos 168 straipsnį apmokestinamasis asmuo turi teisę į PVM atskaitą, jeigu įsigytos prekės ir paslaugos naudojamos jo apmokestinamiesiems sandoriams(26).  Kai apmokestinamojo asmens įsigytos prekės ar paslaugos naudojamos neapmokestinamiems PVM ar į PVM taikymo sritį nepatenkantiems sandoriams, dėl to jam negali atsirasti nei prievolė mokėti pardavimo mokestį, nei teisė į pirkimo mokesčio atskaitą(27).

37.      Pagal PVM direktyvos 273 straipsnio pirmą pastraipą valstybės narės gali nustatyti kitas, nei šioje direktyvoje numatytos, priemones, kurias laiko būtinomis užtikrinti tinkamą PVM rinkimą ir užkirsti kelią sukčiavimui. Šios priemonės neturi viršyti to, kas būtina šiems tikslams pasiekti ir neturi būti naudojamos taip, kad dėl jų būtų sistemingai atimta galimybė pasinaudoti teise į PVM atskaitą, taigi, ir pažeistas šio mokesčio neutralumas(28).

38.      Sąjungos teisės aktais negalima remtis piktnaudžiaujant. Sąjungos teise negalima remtis dėl sandorių, kurie sudaromi ne įprastinėje komercinėje veikloje, bet dėl vienintelio tikslo – įgyti Sąjungos teisės numatytą naudą piktnaudžiaujant. Draudimas piktnaudžiauti taikomas ir PVM sričiai, be to, PVM direktyvoje pripažįstama ir skatinama kova su galimu mokesčių slėpimu, vengimu ir piktnaudžiavimu(29).

39.      PVM sistemoje piktnaudžiavimas yra tik tuo atveju, jeigu, pirma, nagrinėjamais sandoriais, neatsižvelgiant į formalų atitinkamų PVM direktyvos ir šią direktyvą į nacionalinę teisę perkeliančių nacionalinės teisės aktų nuostatose numatytų sąlygų taikymą, būtų gaunama mokestinė nauda, kurios suteikimas pažeistų šiomis nuostatomis siekiamą tikslą. Antra, taip pat turi būti akivaizdu, kad nagrinėjamų sandorių pagrindinis tikslas yra gauti mokestinės naudos(30).

40.      Į antrąjį klausimą (atsakymo į jį reikia atsižvelgiant į mano pasiūlytą atsakymą į pirmąjį klausimą) būtina atsakyti remiantis pirma išdėstytais argumentais.

41.      Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnyje nustatyta, kad iš esmės veiklos nevykdanti bendrovė yra tokia bendrovė, kuri nevykdo minimalios apimties PVM apmokestinamų ekonominių sandorių, palyginti su turimo turto verte. Šią prezumpciją galima paneigti pateikus įrodymus, patvirtinančius objektyvias priežastis, dėl kurių bendrovė vykdo neįprastai mažai PVM apmokestinamų pardavimo sandorių. Jeigu ši prezumpcija taikoma, veiklos nevykdanti bendrovė gali perkelti sumokėto pirkimo PVM kredito skirtumą tik į kitus mokestinius metus. Jeigu bendrovė trejus metus iš eilės nesiekia nustatytų pajamų ribų, ji negali perkelti PVM kredito. Kaip per posėdį pažymėjo Komisija, o kitos šalys jai šiuo klausimu neprieštaravo, veiklos nevykdanti bendrovė nepraranda teisės į atskaitą, kiek tai susiję su PVM apmokestinamais pardavimo sandoriais, net jeigu jie nesiekia šios ribos, t. y. teisės iš mokėtino PVM atimti sumokėtą pirkimo PVM.

42.      Kadangi Italijos teisės nuostatose numatyta, kad bendrovės netenka teisės atskaityti sumokėto pirkimo PVM skirtumą, jeigu per trejus mokestinius metus iš eilės vykdo nepakankamai PVM apmokestinamų pardavimo sandorių, šiose teisės nuostatose taikomas PVM direktyvos 168 straipsnyje įtvirtintas principas, kaip jis aiškinamas jurisprudencijoje, į kurią daroma nuoroda šios išvados 36 punkte, nes apmokestinamasis asmuo turi teisę atskaityti sumokėtą pirkimo PVM tik tuo atveju, kai įsigytos prekės arba paslaugos naudojamos jo PVM apmokestinamiems pardavimo sandoriams. Taigi tai yra kovos su mokesčių vengimu priemonė, kuria siekiama teisėto tikslo – užkirsti kelią veiklos nevykdančioms bendrovėms piktnaudžiauti PVM sistema, o šis tikslas atitinka PVM direktyvos 273 straipsnį ir jurisprudenciją, į kurią daroma nuoroda šios išvados 38 ir 39 punktuose.

43.      Dėl proporcingumo principo Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad valstybės narės privalo turėti galimybę remtis priemonėmis, kurios, leisdamos veiksmingai pasiekti vidaus teisės tikslus, kuo mažiau prieštarautų nagrinėjamais Sąjungos teisės aktais nustatytiems tikslams ir principams(31). Taigi nacionalinės teisės nuostatos, kuriose įtvirtinta nuginčijama prezumpcija siekiant sumažinti mokesčių vengimo ir slėpimo riziką, savaime neprieštarauja proporcingumo principui, jeigu asmenims, kuriems taikomos tokios taisyklės, suteikiama reali galimybė nurodyti objektyvias priežastis, paaiškinančias neįprastai mažą PVM apmokestinamų pardavimo sandorių apimtį atitinkamais mokestiniais metais(32).   Tokie įrodymai turi būti pateikiami laikantis nacionalinės teisės taisyklių, dėl kurių negali tapti praktiškai neįmanoma arba pernelyg sudėtinga pasinaudoti teise į PVM atskaitą(33). Be to, reikalavimai, keliami įrodymams, siekiant nuginčyti prezumpciją, neturi būti pernelyg dideli.

44.      Šiuo atveju, kaip nurodė Italijos vyriausybė, norėdama nuginčyti prezumpciją bendrovė gali įrodyti ne tik tai, kad pasiekė pajamų ribą. Bendrovė taip pat gali tinkamai paaiškinti priežastis, dėl kurių atitinkamais mokestiniais metais vykdė labai mažos vertės pardavimo sandorius (pavyzdžiui, dėl gamybos problemų arba ekonominio nuosmukio). Tai, kad Italijos teisės nuostatose įtvirtinta nuginčijama prezumpcija taikoma tais atvejais, kai pajamų ribos nepasiekiamos trejus mokestinius metus iš eilės, rodo, kad ji yra tinkama norint nustatyti dirbtinius darinius. Ginčo atveju prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi patikrinti, ar dėl Italijos teisės nuostatose numatytų įrodinėjimo taisyklių, pagal kurias galima nuginčyti šią prezumpciją, suinteresuotiesiems asmenims praktiškai neįmanoma arba pernelyg sudėtinga pasinaudoti teise į PVM atskaitą.

45.      Taigi siūlau Teisingumo Teismui į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo antrąjį klausimą atsakyti taip, kad PVM neutralumo ir proporcingumo principams neprieštarauja nacionalinės teisės nuostatos, pagal kurias gali būti atsisakyta suteikti teisę atskaityti sumokėtą pirkimo PVM, grąžinti tokį PVM arba panaudoti jį per kitą mokestinį laikotarpį, kai per trejus iš eilės einančius mokestinius metus įvykdytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių vertė laikoma neatitinkančia pajamų, kurių pagrįstai galima tikėtis gauti iš turimo turto, ir atitinkamas apmokestinamasis asmuo negali pateikti įrodymų, patvirtinančių tokį rezultatą paaiškinančias objektyvias aplinkybes. Sąlygos, kuriomis šie įrodymai gali būti pateikti, negali būti tokios, kad atitinkamiems asmenims taptų praktiškai neįmanoma arba pernelyg sudėtinga įgyvendinti teisę į PVM atskaitą, o tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.

 C.      Trečiasis klausimas

46.      Atsižvelgdamas į savo siūlomą atsakymą į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo antrąjį klausimą, atsakysiu į jo trečiąjį klausimą.

47.      Feudi teigia, kad nacionalinės teisės nuostatos, kuriomis sukuriama nuolatinė netikrumo situacija dėl galimybės atskaityti sumokėtą pirkimo PVM, prieštarauja teisinio saugumo principui.

48.      Italijos vyriausybė ir Komisija tvirtina, kad Italijos teisės nuostatos neprieštarauja nei teisinio saugumo, nei teisėtų lūkesčių apsaugos principams, nes veikia esant aiškiam teisiniam reglamentavimui, kuriame tiksliai apibrėžtos situacijos, kai apmokestinamasis asmuo gali prarasti teisę į sumokėto pirkimo PVM atskaitą. Ekonominės veiklos nevykdanti bendrovė taip pat negali turėti teisėtų lūkesčių, kad gali atskaityti sumokėtą pirkimo PVM.

49.      Kaip daugelį kartų nurodė Teisingumo Teismas, Sąjungos teisės aktai turi būti ir aiškūs, o jų taikymas iš anksto numanomas teisės subjektų. Šis teisinio saugumo reikalavimas itin griežtai taikomas tuomet, kai teisės aktai gali turėti finansinių padarinių, – kad suinteresuotieji asmenys galėtų tiksliai žinoti jiems taikomus įpareigojimus(34).

50.      Pagrindinėje byloje nagrinėjamose nacionalinės teisės nuostatose įtvirtinta nuginčijama prezumpcija, kuri taikoma, kai apmokestinamojo asmens per trejus iš eilės einančius mokestinius metus įvykdytų PVM apmokestinamų pardavimo sandorių, išreikštų jo turto vertės procentine dalimi, apimtys yra nepakankamos. Taigi šiose teisės nuostatose įtvirtinta aiški taisyklė, apie kurią apmokestinamasis asmuo iš anksto informuojamas ir kuri riboja teisę atskaityti sumokėtą pirkimo PVM. Pateikdamas PVM deklaraciją apmokestinamasis asmuo tiksliai žino, ar ši taisyklė taikoma jo atveju, lygiai taip pat, kaip ir visi kiti apmokestinamieji asmenys, pateikdami PVM deklaraciją, nustato savo prievolę sumokėti PVM už tam tikrą mokestinį laikotarpį. Prireikus apmokestinamasis asmuo gali įrodyti, kad jo PVM apmokestinami pardavimo sandoriai pasiekė tam tikrą ribą arba kad to nebuvo dėl objektyvių priežasčių.

51.      Teisėtų lūkesčių apsaugos principas taikomas kiekvienam asmeniui, kuriam, kaip atsargiam ir nuovokiam ūkio subjektui, Sąjungos institucija sukėlė pagrįstų lūkesčių, suteikdama konkrečių garantijų, jeigu tokie lūkesčiai yra teisėti(35).

52.      Iš Teisingumo Teismui pateiktų dokumentų nematyti, kad Italijos mokesčių administratorius būtų suteikęs Vigna Ottieri konkrečių garantijų dėl to, kad atitinkamais mokestiniais metais ji nebus laikoma veiklos nevykdančia bendrove – tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas. Veiklos nevykdantis apmokestinamasis asmuo negali remtis teisėtų lūkesčių apsaugos principu tam, kad galėtų atskaityti sumokėtą pirkimo PVM, kai jo įsigytos prekės ir paslaugos nebuvo panaudotos PVM apmokestinamiems pardavimo sandoriams, kaip to reikalaujama PVM direktyvos 168 straipsnyje.

53.      Taigi siūlau Teisingumo Teismui į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo trečiąjį klausimą atsakyti taip, kad teisinio saugumo ir teisėtų lūkesčių apsaugos principams neprieštarauja nacionalinės teisės nuostatos, pagal kurias gali būti atsisakyta suteikti teisę į sumokėto pirkimo PVM atskaitą, teisę susigrąžinti tokį PVM arba panaudoti jį per kitą mokestinį laikotarpį, kai per trejus iš eilės einančius mokestinius metus įvykdytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių vertė laikoma neatitinkančia pajamų, kurių pagrįstai galima tikėtis gauti iš turimo turto, o atitinkamas apmokestinamasis asmuo negali pateikti įrodymų, patvirtinančių tokį rezultatą paaiškinančias objektyvias aplinkybes.

 V.      Išvada

54.      Atsižvelgdamas į išdėstytus argumentus siūlau Teisingumo Teismui taip atsakyti į Corte suprema di Cassazione (Kasacinis Teismas, Italija) pateiktus prejudicinius klausimus:

1.      2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 9 straipsnio 1 dalį

reikia aiškinti taip, kad apmokestinamojo asmens statuso negalima nesuteikti, jeigu per trejus iš eilės einančius metus įvykdytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių vertė laikoma neatitinkančia pajamų, kurių pagrįstai galima tikėtis gauti iš turimo turto.

2.      PVM neutralumo ir proporcingumo principus

reikia aiškinti taip, kad jiems neprieštarauja nacionalinės teisės nuostatos, pagal kurias gali būti atsisakyta suteikti teisę atskaityti sumokėtą pirkimo PVM, grąžinti tokį PVM arba panaudoti jį per kitą mokestinį laikotarpį, kai per trejus iš eilės einančius mokestinius metus įvykdytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių vertė laikoma neatitinkančia pajamų, kurių pagrįstai galima tikėtis gauti iš turimo turto, ir atitinkamas apmokestinamasis asmuo negali pateikti įrodymų, patvirtinančių tokį rezultatą paaiškinančias objektyvias aplinkybes. Sąlygos, kuriomis šie įrodymai gali būti pateikti, negali būti tokios, kad atitinkamiems asmenims taptų praktiškai neįmanoma arba pernelyg sudėtinga įgyvendinti teisę į PVM atskaitą, o tai turi patikrinti prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.

3.      Teisinio saugumo ir teisėtų lūkesčių apsaugos principus

reikia aiškinti taip, kad jiems neprieštarauja nacionalinės teisės nuostatos, pagal kurias gali būti atsisakyta suteikti teisę į sumokėto pirkimo PVM atskaitą, teisę susigrąžinti tokį PVM arba panaudoti jį per kitą mokestinį laikotarpį, kai per trejus iš eilės einančius mokestinius metus įvykdytų atitinkamų PVM apmokestinamų sandorių vertė laikoma neatitinkančia pajamų, kurių pagrįstai galima tikėtis gauti iš turimo turto, o atitinkamas apmokestinamasis asmuo negali pateikti įrodymų, patvirtinančių tokį rezultatą paaiškinančias objektyvias aplinkybes.

1      Originalo kalba: anglų.

2      OL L 347, 2006, p. 1.

3      Gazzetta Ufficiale, Nr. 304, 1994 m. gruodžio 30 d.

4      Procedūra dėl įsipareigojimų neįvykdymo Nr. 2007/4392.

5      Tai reiškia, kad Vigna Ottieri PVM apmokestinamų pardavimo sandorių vertė buvo mažesnė nei 15 % jos turto vertės.

6      1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1977, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23; toliau – Šeštoji direktyva). Nuo 2007 m. sausio 1 d. PVM direktyva panaikino ir pakeitė Šeštąją direktyvą.

7      Sąvoka „PVM kredito skirtumas“ taikoma tais atvejais, kai bendrovė, kuri įvykdė daugiau PVM apmokestinamų pirkimo nei pardavimo sandorių, gali būti nepajėgi tam tikrais mokestiniais metais sumokėto PVM visiškai įskaityti į apskaičiuotą PVM.

8      Žr. 2010 m. lapkričio 30 d. Komisijos atsakymą į Parlamento klausimą Nr. P-9064/2010 (OL C 249 E, 2011, p. 1).

9      2013 m. birželio 20 d. Sprendimas Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (C-219/12, EU:C:2013:413, 20 punktas).

10      Per posėdį Komisija pridūrė, kad veiklos nevykdanti bendrovė nepraranda teisės į atskaitą, kiek tai susiję su PVM apmokestinamais pardavimo sandoriais, net jeigu šių sandorių apimtis nesiekia nustatytos ribos. Pagal Įstatymo Nr. 724/1994 30 straipsnį tik ribojama galimybė pasinaudoti teise atskaityti sumokėtą PVM skirtumą.

11      2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimas Słaby ir kt. (C-180/10 ir C-181/10, EU:C:2011:589, 43 punktas) ir 2021 m. sausio 20 d. Sprendimas AJFP Sibiu ir DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 25 punktas).

12      2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimas Słaby ir kt. (C-180/10 ir C-181/10, EU:C:2011:589, 45 punktas) ir 2021 m. sausio 20 d. Sprendimas AJFP Sibiu ir DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 27 punktas).

13      2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimas Słaby ir kt. (C-180/10 ir C-181/10, EU:C:2011:589, 37 punktas), 2019 m. spalio 17 d. Sprendimas Paulo Nascimento Consulting (C-692/17, EU:C:2019:867, 25 punktas) ir 2021 m. sausio 20 d. Sprendimas AJFP Sibiu ir DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 30 punktas).

14      2016 m. birželio 2 d. Sprendimas Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392, 22 punktas).

15      Ten pat, 35 punktas.

16      Ten pat, 45 punktas.

17      2021 m. sausio 20 d. Sprendimas AJFP Sibiu ir DGRFP Braşov (C-655/19, EU:C:2021:40, 28 punktas).

18      Šiuo klausimu žr. 1991 m. birželio 20 d. Sprendimą Polysar Investments Netherlands (C-60/90, EU:C:1991:268, 13 ir 14 punktai), kuriame padaryta išvada, kad kontroliuojančioji bendrovė nėra apmokestinamasis asmuo.

19      2003 m. lapkričio 27 d. Sprendimas Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, 39 punktas).

20      2003 m. lapkričio 27 d. Sprendimas Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, 40 punktas), 2011 m. lapkričio 10 d. Sprendimas Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, 24 ir 25 punktai) ir 2018 m. gruodžio 19 d. Sprendimas Mailat (C-17/18, EU:C:2018:1038, 15 punktas).

21      2011 m. lapkričio 10 d. Sprendimas Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, 29 punktas). Aplinkybė, kad komercinės patalpos įgijėjui buvo tik išnuomotos, o ne parduotos, nėra kliūtis šiam įgijėjui toliau tęsti pardavėjo veiklą (ten pat, 40 punktas).

22      2003 m. lapkričio 27 d. Sprendimas Zita Modes (C-497/01, EU:C:2003:644, 44 ir 45 punktai); 2011 m. lapkričio 10 d. Sprendimas Schriever (C-444/10, EU:C:2011:724, 37 punktas).

23      2006 m. vasario 21 d. Sprendimas Halifax ir kt. (C-255/02, EU:C:2006:121, 60 punktas).

24      2012 m. liepos 12 d. Spendimas EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, 43 punktas) ir 2021 m. lapkričio 11 d. Sprendimas Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 30 punktas).

25      2012 m. liepos 12 d. Spendimas EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, 44 punktas) ir 2021 m. lapkričio 11 d. Sprendimas Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 31 punktas).

26      2012 m. vasario 16 d. Sprendimas Eon Aset Menidjmunt (C-118/11, EU:C:2012:97, 31 ir 42 punktai).

27      2012 m. vasario 16 d. Sprendimas Eon Aset Menidjmunt (C-118/11, EU:C:2012:97, 44 punktas) ir 2020 m. lapkričio 12 d. Sprendimas ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, 42 punktas).

28      2012 m. liepos 12 d. Spendimas EMS-Bulgaria Transport (C-284/11, EU:C:2012:458, 47 punktas) ir 2021 m. lapkričio 11 d. Sprendimas Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 32 punktas).

29      2006 m. vasario 21 d. Sprendimas Halifax ir kt. (C-255/02, EU:C:2006:121, 68–71 punktai).

30      Ten pat, 74 ir 75 punktai.

31      2018 m. vasario 28 d. Sprendimas Pieńkowski (C-307/16, EU:C:2018:124, 34 punktas).

32      Pagal analogiją žr. 2018 m. lapkričio 21 d. Sprendimą Fontana (C-648/16, EU:C:2018:932, 42 ir 44 punktai), kuriame Teisingumo Teismas konstatavo, kad proporcingumo principas nedraudžia nacionalinės teisės aktų, kuriuose nustatyta nuginčijama prezumpcija dėl PVM apmokestinamos apyvartos, jeigu apmokestinamasis asmuo gali ginčyti mokesčio dydį ir jeigu tokiu atveju reikalaujamas įrodymų lygis nėra pernelyg aukštas.

33      Šiuo klausimu žr. 2020 m. lapkričio 12 d. Sprendimą ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, 39 punktas) ir 2021 m. lapkričio 11 d. Sprendimą Ferimet (C-281/20, EU:C:2021:910, 51 punktas).

34      2006 m. vasario 21 d. Sprendimas Halifax ir kt. (C-255/02, EU:C:2006:121, 72 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija).

35      Šiuo klausimu žr. 2015 m. liepos 9 d. Sprendimą Salomie ir Oltean (C-183/14, EU:C:2015:454, 44 ir 45 punktai) ir 2021 m. balandžio 15 d. Sprendimą Administration de l'Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C-846/19, EU:C:2021:277, 90 punktas).