Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

Predbežné znenie

NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY

TAMARA ĆAPETA

prednesené 25. apríla 2024(1)

Vec C-60/23

Skatteverket

proti

Digital Charging Solutions GmbH

[návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko)]

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Daň z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Články 14, 15 a 24 – Nabíjacie stanice pre elektrické vozidlá – Poskytovanie zariadení na nabíjanie elektrických vozidiel, dodanie potrebnej elektriny, ako aj poskytovanie technickej podpory a IT služieb – Kvalifikácia ako ‚dodanie tovaru‘ alebo ‚poskytovanie služieb‘ – Článok 14 ods. 1, článok 14 ods. 2 písm. c) a článok 28 – Povaha a úloha poskytovateľa zariadenia pri takomto dodaní“






I.      Úvod

1.        V Európskej únii sa neustále zvyšuje počet registrovaných elektrických vozidiel.(2) Je to v súlade s Európskou zelenou dohodou zameranou na to, aby sa Európska únia stala do roku 2050 klimaticky neutrálnym kontinentom. Používanie elektrických vozidiel si vo svojej podstate vyžaduje sprievodnú infraštruktúru, akou sú nabíjacie stanice.

2.        Súbežne so zmenami v reálnom svete je potrebné prijať alebo poskytnúť nový výklad už existujúcich zákonov s cieľom upraviť nové vzťahy, ktoré z takýchto zmien vyplývajú. Prejednávaná vec sa zaoberá touto témou, keďže vnútroštátny súd žiada o výklad smernice o DPH(3), keď sa uplatní na transakcie, ktoré vyplývajú z používania nabíjacích zariadení pre elektrické vozidlá (akými je karta alebo aplikácia).

3.        Tento návrh na začatie prejudiciálneho konania vyplýva zo sporu prebiehajúcom na Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko) medzi spoločnosťou Digital Charging Solutions GmbH (ďalej len „DCS“), založenou podľa nemeckého práva, a Skatteverket (Daňový orgán, Švédsko) vo veci platnosti záväzného daňového stanoviska švédskeho daňového orgánu z 8. apríla 2022 (ďalej len „záväzné daňové stanovisko“).

II.    Okolnosti predchádzajúce sporu vo veci samej, prejudiciálne otázky a konanie na Súdnom dvore

4.        DCS má svoje sídlo v Nemecku, ale nemá stálu prevádzkareň vo Švédsku. Táto spoločnosť poskytuje užívateľom elektrických vozidiel vo Švédsku prístup k sieti nabíjacích staníc. Prostredníctvom tejto siete užívatelia dostávajú informácie o cenách, umiestnení a dostupnosti nabíjacích staníc v reálnom čase, okrem funkcií na vyhľadávanie nabíjacích staníc a plánovanie trasy.

5.        Nabíjacie stanice v sieti neprevádzkuje DCS, ale prevádzkovatelia nabíjacích staníc, s ktorými DCS uzavrela zmluvy. DCS poskytuje užívateľom elektrických vozidiel kartu a aplikáciu na autentifikáciu, aby si mohli nabíjať svoje vozidlá na nabíjacích staniciach (ďalej len „užívatelia karty/aplikácie“). Pri použití karty alebo aplikácie sa nabíjanie zaregistruje u prevádzkovateľa nabíjacej stanice, ktorý potom vystaví faktúru spoločnosti DCS za toto nabíjanie. Fakturácia sa uskutočňuje mesačne na konci každého kalendárneho mesiaca, pričom platba sa musí vykonať do 30 dní.

6.        Na základe faktúr, ktoré dostane od prevádzkovateľov nabíjacích staníc, DCS mesačne fakturuje užívateľom karty/aplikácie za množstvo dodanej elektriny a takisto za prístup do siete a za súvisiace služby. Cena za dodanú elektrinu sa líši v závislosti od fakturovaného množstva, ale za prístup a poskytnutú službu sa vyberá pevne stanovený poplatok, ktorý sa účtuje bez ohľadu na to, či užívateľ elektrinu v príslušnom období skutočne nakúpil, alebo nie. Nie je možné nakúpiť len elektrinu od spoločnosti bez toho, aby sa zároveň platilo za prístup do siete.

7.        Dňa 14. apríla 2021 DCS podala žiadosť na Skatterättsnämnden (Komisia pre daňové právo, Švédsko) o záväzné daňové stanovisko. Dňa 8. apríla 2022 tento vládny orgán vydal stanovisko, podľa ktorého dodanie uskutočnené spoločnosťou DCS predstavuje zložitú transakciu, ktorá sa vyznačuje najmä dodaním elektriny užívateľom, a že sa predpokladá, že miestom dodania je Švédsko.

8.        Skatteverket (švédsky daňový orgán) podal žalobu na Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd), vnútroštátny súd, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorou sa domáhal potvrdenia uvedeného záväzného daňového stanoviska. DCS podala odvolanie na tento súd so žiadosťou o zmenu záväzného daňového stanoviska. Uvedená spoločnosť pred vnútroštátnym súdom tvrdila, že ide o dve samostatné dodania, a to dodanie elektriny a poskytovanie služieb (uľahčenie prístupu k sieti nabíjacích staníc), a teda jedinou časťou dodania, ktorá by sa mala zdaniť vo Švédsku, je časť spočívajúca v dodaní elektriny.

9.        Ako vyplýva z návrhu na začatie prejudiciálneho konania, Skatterättsnämnden (Komisia pre daňové právo) je nejednotná. Na jednej strane väčšina jej členov zastáva názor, že prevádzkovatelia nabíjacích staníc dodávajú elektrinu spoločnosti DCS, ktorá ju zase dodáva užívateľom. Ide teda o reťazec operácií, v ktorom prevádzkovatelia nabíjacích staníc nie sú zmluvne zaviazaní voči týmto užívateľom.

10.      Menšina členov Skatterättsnämnden (Komisia pre daňové právo) naopak zastáva názor, že DCS poskytuje užívateľom službu spočívajúcu najmä v poskytnutí siete nabíjacích staníc a následnej fakturácii, čo znamená, že im poskytuje určitú formu úveru na nákup elektriny.(4) Tento prístup zohľadňuje najmä skutočnosť, že užívatelia si môžu slobodne vybrať podmienky, akými sú kvalita, množstvo, čas nákupu a spôsob využitia elektriny.

11.      Za týchto podmienok Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

„1.      Predstavuje dodávka užívateľovi [elektrického vozidla], ktorá pozostáva z nabíjania vozidla na nabíjacej stanici, dodanie tovaru podľa článku [14 ods. 1] a článku [15 ods. 1] smernice o DPH?

2.      Ak je odpoveď na otázku 1 kladná, má sa takáto dodávka považovať za prítomnú na všetkých stupňoch reťazca transakcií, ktoré zahŕňajú sprostredkovateľskú spoločnosť, ak je reťaz transakcií zakotvená v zmluvách na každom stupni, ale iba užívateľ vozidla má právo rozhodovať o otázkach, ako je množstvo, čas nákupu a miesto nabíjania, ako aj spôsob využitia elektriny?“

12.      Písomné pripomienky predložili Súdnemu dvoru DCS, Skatteverket (švédsky daňový orgán), maďarská vláda a Európska komisia.

13.      Pojednávanie sa konalo 7. februára 2024, na ktorom švédska vláda a Komisia predniesli svoje vyjadrenia.

III. Právny rámec

14.      V článku 14 ods. 1 smernice o DPH sa uvádza, že „‚dodanie tovaru‘ je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ“.

15.      Článok 14 ods. 2 uvedenej smernice znie:

„Okrem transakcie uvedenej v odseku 1 sa za dodanie tovaru považujú tieto transakcie:

…

(c)      prevod tovaru na základe zmluvy, podľa ktorej sa vyplatí provízia pri nákupe alebo predaji.“

16.      Článok 28, ktorý upravuje poskytovanie služieb, stanovuje:

„Ak sa zdaniteľná osoba, ktorá koná vo vlastnom mene, ale na účet inej osoby, podieľa na poskytovaní služieb, predpokladá sa, že sama uvedené služby prijala aj poskytla.“

17.      Súdny dvor dospel k záveru, že odôvodnenie použité pri výklade článku 28 smernice o DPH sa uplatní aj na dodanie tovaru na základe zmluvy, podľa ktorej sa provízia vyplatí pri nákupe v súlade s článkom 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH.(5)

IV.    Analýza

18.      Článok 15 smernice o DPH stanovuje, že na účely DPH je elektrina tovarom.

19.      Súdny dvor sa domnieva, že komplexná transakcia spočívajúca v dodaní elektriny do batérie vozidla a v prístupe k nabíjacím zariadeniam a potrebnej technickej a IT podpore predstavuje dodanie tovaru v zmysle článku 14 ods. 1 a článku 15 ods. 1 smernice o DPH.(6)

20.      Zdá sa, že sa tým vyrieši prvá otázka vnútroštátneho súdu. V dôsledku toho sa na žiadosť Súdneho dvora tieto návrhy obmedzujú na analýzu druhej otázky.

21.      Druhou otázkou chce vnútroštátny súd v podstate zistiť, ako sa smernica o DPH uplatní na každú fázu transakcie súvisiacu s nabíjaním elektrického vozidla prostredníctvom karty alebo aplikácie.

22.      Na zodpovedanie tejto otázky je dôležité hneď na začiatku zdôrazniť, že základnými kritériami na uplatnenie spoločného systému DPH sú hospodárska a obchodná realita. Súdny dvor to viackrát zopakoval.(7)

23.      Preto je potrebné začať analýzu otázkou, ako sa uskutočňuje predmetná transakcia (transakcie) v prejednávanej veci.

24.      Rozumiem tomu tak, že DCS vykonáva dve rôzne dodania: poskytovanie služieb a dodanie tovaru.

25.      Poskytovanie služieb spočíva v tom, že sa vodičovi elektrického vozidla poskytne karta alebo aplikácia, ktorá poskytuje informácie o sieti nabíjacích staníc a umožňuje prístup k nej. Za toto poskytovanie služieb DSC vystavuje (mesačne) faktúru s pevne stanoveným poplatkom bez ohľadu na to, či sa elektrina nakúpi, alebo nie. Na základe článku 43 smernice o DPH miesto „poskytovania“ tejto služby je v Nemecku, pretože tam má poskytovateľ služby sídlo.

26.      Dodanie tovaru, konkrétne elektriny, je oddeliteľným dodaním od poskytovania služieb. V prípade prvého dodania sa faktúra vystaví na konci každého mesiaca v závislosti od množstva použitej elektriny.

27.      Ak samostatné faktúry nevyhnutne nevylučujú jedno komplexné dodanie, a teda jedinú transakciu,(8) platí, že keď sa nezdá, že dve dodania sú tak úzko prepojené, aby sa považovali za neoddeliteľné hospodárske plnenie, bolo by neprirodzené nenechať ich oddelené. Preto sa musia v zásade považovať za odlišné a nezávislé transakcie na účely DPH.(9)

28.      Považovať dodania vo veci samej skôr za jedno komplexné dodanie ako za dve samostatné dodania by podľa môjho názoru bolo v rozpore so zmluvnými ustanoveniami, a tým by sa zanedbala hospodárska a obchodná realita.(10)

29.      Uznanie toho, že prístup do siete je nezávislý od dodania elektriny, by podľa môjho názoru bolo najreálnejším právnym vyjadrením na účely zaobchádzania s predmetnými právnymi vzťahmi z hľadiska DPH. Tvrdenie, ktoré DSC uviedla pred vnútroštátnym súdom (pozri bod 8 vyššie), sa preto zdá byť správne.

30.      Komisia aj švédska vláda sa na pojednávaní zhodli, že poskytovanie služieb, ktoré spočívajú v prístupe k sieti a fakturujú sa samostatne, nemá pre prejednávanú vec význam. Preto sa tu kladie dôraz na právnu kvalifikáciu transakcií v rámci druhého dodania, dodania elektriny.

31.      Transakcie súvisiace s dodaním elektriny sa týkajú vzťahu medzi prevádzkovateľom nabíjacej stanice a spoločnosťou DCS, ako aj vzťahu medzi spoločnosťou DCS a užívateľom karty/aplikácie. Medzi prevádzkovateľom nabíjacích staníc a užívateľom karty/aplikácie neexistuje žiadny priamy vzťah, a ani sa to v prejednávanej veci nespochybňuje.

32.      Existujú tri možné spôsoby, ako by sa predmetné vzťahy mohli charakterizovať na účely DPH.

33.      Prvý spôsob vyplýva z judikatúry vo veci Auto Lease Holland(11). Táto judikatúra považuje transakciu medzi spoločnosťou DCS a užívateľom karty/aplikácie za poskytovanie služieb poskytnutia úveru [t. j. oslobodených od DPH podľa článku 135 ods. 1 písm. b) smernice o DPH]. Takýto prístup nepovažujem za vhodný na posúdenie predmetných transakcií. Keďže však tento prístup navrhuje menšina členov v rámci Komisie pre daňové právo, najprv budem analyzovať túto možnosť v časti A.

34.      Druhou možnosťou je posúdenie oboch transakcií ako po sebe nasledujúcich predajov, na ktoré sa vzťahuje článok 14 ods. 1 smernice o DPH; ide o tzv. „model nákup – predaj“. Toto stanovisko zastáva väčšina v rámci Skatterättsnämnden (Komisia pre daňové právo), ako aj všetci účastníci tohto konania. Túto možnosť budem analyzovať v časti B.

35.      Treťou možnosťou je chápať predmetné transakcie ako transakcie založené na komisionárskom modeli podľa článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH. Táto možnosť napriek tomu, že nebola uvedená v návrhu na začatie prejudiciálneho konania, ani ju nespomenuli účastníci konania v písomnej časti konania, bola prediskutovaná na pojednávaní. Táto možnosť je podľa môjho názoru najvhodnejšou charakteristikou predmetných transakcií v prejednávanej veci. Uplatnením článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH sa budem zaoberať v časti C.

A.      Judikatúra vo veci Auto Lease Holland

36.      Rozsudky Auto Lease Holland a Vega International sa týkali transakcií súvisiacich s používaním palivových kariet z hľadiska DPH. Okolnosti týchto dvoch vecí nie sú rovnaké, ale majú spoločné črty. Obidve veci zahŕňali viacerých aktérov okrem užívateľa karty, dodávateľa karty a dodávateľa energie a obidve veci sa týkali po sebe nasledujúceho predaja prostredníctvom finančnej transakcie. V týchto rozsudkoch Súdny dvor nekladie dôraz ani tak na dodanie tovaru (palivo), ako skôr na spôsob platby za toto dodanie.(12)

37.      Výsledkom rozsudku Vega International, ktorý je len logickým dôsledkom rozsudku Auto Lease Holland, bolo konštatovanie, že transakcia medzi vydavateľom karty a užívateľom karty predstavuje službu poskytovania úverov.

38.      Ako však ilustrujú odborné články(13) a diskusie v rámci Výboru pre DPH,(14) tieto rozsudky vyvolali iné obavy. Mnohí kritici vyčítali, že navrhovaný výklad vedie k neviditeľnosti sprostredkovateľa.

39.      Podľa môjho názoru je sporné, že konkrétne okolnosti týchto vecí sú porovnateľné s okolnosťami prejednávanej veci. Vo všeobecnosti obchodný model nabíjania elektrických vozidiel nie je rovnaký ako obchodný model nabíjania pohonných hmôt, aspoň nie v súčasnosti. Zatiaľ čo neelektrické vozidlo je možné nabíjať s použitím palivovej karty alebo akejkoľvek inej karty, alebo v hotovosti, a to na ktorejkoľvek čerpacej stanici, v prípade nabíjania elektrických vozidiel to neplatí. Elektrické vozidlá používajú odlišné nabíjacie systémy a môžu sa nabíjať len na nabíjacích staniciach zahrnutých do predmetnej siete. Nabíjanie nie je možné vykonať bez použitia karty/aplikácie umožňujúcej prístup do príslušnej siete. Napokon je nesporné, že karty/aplikácie pre elektrické vozidlá nie sú platobnými nástrojmi.

40.      Okrem toho, ak je transakcia medzi vydavateľom karty a užívateľom karty/aplikácie odlišnou, nezdaniteľnou transakciou (poskytnutie úveru), tento užívateľ, ak je zdaniteľnou osobou, si nemôže odpočítať DPH, keďže faktúru za elektrinu vystavuje prevádzkovateľ nabíjacej stanice výlučne vydavateľovi karty.

41.      Z tohto dôvodu závery judikatúry vo veci Auto Lease Holland nie je možné automaticky uplatniť na rôzne obchodné modely a operácie nabíjacích zariadení pre elektrické vozidlá, a preto by sa nemali používať nad rámec okolností, za ktorých boli tieto rozhodnutia vydané.(15)

B.      Model nákup-predaj (článok 14 ods. 1 smernice o DPH)

42.      Model „nákup-predaj“ považuje predmetné transakcie za po sebe nasledujúce predaje s jedným horizontálnym reťazcom dodávok. DCS kupuje elektrinu od prevádzkovateľa nabíjacej stanice a následne ju predáva užívateľovi karty/aplikácie.

43.      Na účely DPH sa tento model odvoláva na článok 14 ods. 1 smernice o DPH. Každá transakcia je samostatným dodaním tovaru, ktoré podľa tohto ustanovenia znamená prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ.

44.      Ako vysvetlil Súdny dvor, prevod vlastníctva zahŕňa všetky prevody hmotného majetku jednou stranou, ktorá poskytne druhej strane oprávnenie nakladať s týmto majetkom, tak ako keby bola táto jeho vlastníkom.(16)

45.      To by sa mohlo chápať tak, že na to, aby sa transakcia mohla považovať za dodanie tovaru, je potrebné previesť určitú formu kontroly nad tovarom.(17) Toto je obzvlášť ťažké, ak je dodávaným tovarom energia, ako je to vo veci samej, ktorú nie je možné ľahko prenášať alebo skladovať.(18)

46.      V porovnaní s iným tovarom (ako vyplýva z článku 15 ods. 1 a článkov 38 a 39 smernice o DPH), elektrina má špecifickú povahu, pričom jednou z jej vlastností je, že je oveľa ťažšie ako u iného tovaru sledovať jej fyzický tok.(19)

47.      Ak by sa to uplatnilo na okolnosti prejednávanej veci, bolo by potrebné previesť vlastníctvo elektriny z prevádzkovateľa nabíjacej stanice na DCS, aby ju DCS mohla ďalej predávať používateľovi karty/aplikácie. Samozrejme, to nie sú okolnosti prejednávanej veci. Tovar sa skôr prevádza priamo z prevádzkovateľa nabíjacej stanice na užívateľa karty/aplikácie. Ani skutočné vlastníctvo elektriny, ani vlastnícke právo k nej sa teda formálne neprevedú z prevádzkovateľa nabíjacej stanice na DCS.

48.      Zákon však umožňuje, aby došlo k fiktívnemu právnemu prevodu vlastníctva bez skutočného prevodu.

49.      Podľa judikatúry totiž môžu existovať zákonné dôvody, pre ktoré tovar nebol prevzatý priamo z rúk vyhotoviteľa faktúry, akými je najmä existencia dvoch po sebe nasledujúcich predajov toho istého tovaru, ktorý je na objednávku prepravený priamo od prvého predávajúceho k druhému nadobúdateľovi, a z tohto dôvodu síce dochádza k dvom po sebe nasledujúcim dodaniam v zmysle článku 14 ods. 1 smernice o DPH, ale len k jedinej skutočnej preprave tovaru. Okrem toho nie je potrebné, aby sa prvý nadobúdateľ stal vlastníkom predmetného tovaru v čase danej prepravy, keďže existencia dodania v zmysle tohto ustanovenia nepredpokladá prevod právneho vlastníctva tovaru.(20)

50.      Okolnosti vo veci samej možno teda vykladať tak, že patria do modelu „nákup-predaj“, z čoho vyplývajú následné predaje. To si vyžaduje uplatnenie fikcie, že právo nakladať s elektrinou ako majiteľ sa previedlo z prevádzkovateľa nabíjacej stanice na DCS, čo tejto spoločnosti umožňuje ďalej predávať predmetný tovar.

51.      Na účely DPH sú obidve transakcie zdaniteľnými transakciami. Keďže faktúru za elektrinu vystavuje vydavateľ karty užívateľovi karty/aplikácie, užívateľ karty/aplikácie si môže odpočítať DPH, ak je zdaniteľnou osobou.

52.      Za okolností prejednávanej veci však DCS nesľubuje prevádzkovateľovi nabíjacej stanice, že nakúpi určité množstvo elektriny, a ani o tom nerozhoduje. V skutočnosti je to konanie užívateľa karty/aplikácie, ktorý iniciuje proces nákupu, keď sa rozhodne, z ktorej nabíjacej stanice si objedná elektrinu a aké množstvo elektriny sa má preniesť, pričom dodanie sa uskutoční vo vozidle tohto užívateľa.

53.      DCS teda okrem rizika, že jej užívateľ karty/aplikácie nezaplatí, nepodstupuje pri uvedenom dodaní elektriny žiadne podnikateľské riziko, pretože všetko je už predané a dodané, keď fakturuje užívateľovi.

54.      Je preto vhodné preskúmať, či druhá možnosť, t. j. možnosť, ktorá zaraďuje predmetné transakcie do článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH, lepšie nezodpovedá hospodárskej realite nabíjania elektrických vozidiel.

C.      Komisionársky model [článok 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH]

55.      Komisionársky model by opisoval predmetnú transakciu v prejednávanej veci ako transakciu, na ktorej sa podieľa komisionár ako sprostredkovateľ medzi prevádzkovateľom nabíjacej stanice a užívateľom karty/aplikácie.

56.      Môžu existovať dva typy komisionárskych modelov: model komisionárskeho predaja a model komisionárskeho nákupu.(21)

57.      V modeli komisionárskeho predaja je komitentom prevádzkovateľ nabíjacej stanice a komisionárom je vydavateľ zariadenia (t. j. DCS). V tomto modeli vydavateľ zariadenia predáva elektrinu vo svojom mene, ale na účet prevádzkovateľa nabíjacej stanice užívateľovi karty/aplikácie.

58.      V modeli komisionárskeho nákupu je komitentom užívateľ karty/aplikácie a komisionárom je DCS. V tomto modeli vydavateľ zariadenia (DCS) nakupuje elektrinu od prevádzkovateľa nabíjacej stanice vo svojom mene, ale na účet užívateľa karty/aplikácie. Tento vzor najlepšie vystihuje situáciu v prejednávanej veci, keďže, ako som už uviedla (pozri bod 52 vyššie), nákup elektriny sa uskutočňuje z iniciatívy užívateľa karty/aplikácie.

59.      Z právneho hľadiska sú obidva modely založené na článku 14 ods. 2 písm. c) a článku 28 smernice o DPH.(22) Článok 28 stanovuje, že v situácii, keď osoba koná ako komisionár, t. j. koná vo vlastnom mene, ale na účet inej osoby, sa predpokladá, že táto osoba sama uvedené služby prijala aj poskytla. Hoci sa článok 28 smernice o DPH týka len poskytovania služieb, Súdny dvor rozhodol, že to isté môže platiť aj pre dodanie tovaru.(23)

60.      Súdny dvor sa ďalej domnieval, že článok 14 ods. 2 písm. c) uvedenej smernice vytvára právnu fikciu dvoch totožných dodaní tovaru uskutočnených po sebe, ktoré spadajú do pôsobnosti DPH.(24)

61.      Z tohto dôvodu na to, aby sa na predmetné transakcie vzťahoval komisionársky model, musia spĺňať dve podmienky. Na jednej strane musí existovať poverenie, na základe ktorého komisionár vystupuje na účet komitenta pri dodaní tovaru a/alebo poskytovaní služieb, a na druhej strane musí byť daná totožnosť medzi dodaním tovaru a/alebo poskytnutím služieb nadobudnutých komisionárom a dodaním tovaru a/alebo poskytnutím služieb, ktoré sú predané komitentovi alebo sú na neho prevedené.(25)

62.      Švédska vláda a Komisia sa na pojednávaní zhodli, že za okolností konania vo veci samej sú obidve tieto podmienky splnené.

63.      Súhlasím.

64.      Pokiaľ ide o prvú podmienku poverenia, situáciu možno presnejšie opísať ako prevod tovaru na základe mandátnej zmluvy, v ktorej je užívateľ karty/aplikácie komitentom a DCS je komisionárom, než ako následnosť dvojstranných zmlúv. Dokonca aj znenie prejudiciálnej otázky predloženej Súdnemu dvoru potvrdzuje, že DCS sa javí ako sprostredkovateľ.

65.      Je pravda, že neexistuje výslovná žiadosť užívateľa karty/aplikácie adresovaná spoločnosti DCS, aby pri každom nabíjaní nakúpila elektrinu na jeho účet. Súdny dvor však už rozhodol, že kupujúci nemusí výslovne udeliť mandát komisionárovi.(26) Alternatívne možno predloženie karty/aplikácie na nabíjacej stanici chápať ako mandát udelený komisionárovi na nákup určitého množstva elektriny.

66.      Pokiaľ ide o druhú podmienku, argumentuje sa, že dodanie elektriny zo strany prevádzkovateľa nabíjacej stanice do kartového zariadenia nie je totožné s dodaním elektriny zo strany vydavateľa zariadenia užívateľovi, pretože v druhom prípade sú k dodaniu elektriny pridané ďalšie prvky.(27)

67.      To môže byť pravda za určitých okolností.(28)

68.      V prejednávanej veci je však poskytovanie služieb súvisiacich s užívaním karty/aplikácie oddelené od dodania elektriny (pozri bod 29 vyššie). Zvyšné dodanie elektriny sa nelíši od transakcie medzi prevádzkovateľom nabíjacej stanice a spoločnosťou DCS a od transakcie medzi spoločnosťou DCS a užívateľom karty/aplikácie.

69.      Zdá sa teda, že obidve podmienky, prítomnosť poverenia a totožnosť dodaní, sú za okolností prejednávanej veci splnené, z čoho vyplýva, že predmetné transakcie teda zodpovedajú modelu komisionárskeho nákupu.

70.      Napokon uplatnenie komisionárskeho modelu na takú situáciu, o akú ide v prejednávanej veci, umožňuje užívateľovi karty/aplikácie, ktorý je zdaniteľnou osobou, odpočítať DPH, keďže od spoločnosti DCS dostane faktúru s DPH.

D.      Komisionársky model ako vhodnejšia možnosť za okolností prejednávanej veci

71.      Z vyššie uvedeného vyplýva, že transakcie zahrnuté do obchodného modelu, o ktorý ide v prejednávanej veci, možno opísať podľa článku 14 ods. 1 a zároveň podľa článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH. Model nákup-predaj, aj komisionársky model sú schopné popísať takéto po sebe nasledujúce transakcie a reťazové dodania.

72.      Otázkou je, ktoré ustanovenie sa má uplatniť?

73.      Podľa môjho názoru je v prípade obchodného modelu, akým je model v prejednávanej veci, najvhodnejším režimom DPH komisionársky model opísaný v článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH.

74.      Pokiaľ ide o vzťah medzi článkom 14 ods. 1 smernice o DPH a článkom 14 ods. 2 písm. c) tejto smernice, možno poznamenať, že definícia transakcie, ktorá je predmetom článku 14 ods. 2 písm. c), neobsahuje žiadny odkaz na „právo nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ“, ako sa uvádza v článku 14 ods. 1. Súdny dvor sa teda domnieval, že normotvorca Európskej únie tým, že ich zlúčil pod ten istý pojem „dodanie tovaru“, chcel odlíšiť transakciu podľa článku 14 ods. 2 písm. a) smernice o DPH od transakcie podľa jej článku 14 ods. 1, keďže obe tieto transakcie nie sú definované rovnakým spôsobom.(29) Hoci sa teda obidva články zaoberajú pojmom „dodanie tovaru“, článok 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH je nezávislý od článku 14 ods. 1 tejto smernice.(30)

75.      Zo znenia a systematiky článku 14 smernice o DPH vyplýva, pričom to potvrdzuje aj judikatúra, že odsek 2 tohto článku predstavuje v porovnaní so všeobecnou definíciou uvedenou v odseku 1 tohto článku lex specialis, ktorého podmienky uplatnenia majú samostatnú povahu vo vzťahu k podmienkam uplatnenia uvedeného odseku 1.(31)

76.      Ak transakcia môže patriť do pôsobnosti všeobecného pravidla, ako aj do pôsobnosti lex specialis, mala by podliehať lex specialis, inak by neexistoval dôvod na existenciu osobitného pravidla.

77.      Okrem toho opísanie predmetného vzťahu odkazom na článok 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH by bolo menšou „fikciou“ ako opieranie sa o článok 14 ods. 1 uvedenej smernice. Spoliehanie sa na toto druhé ustanovenie vyžaduje predpoklad, že elektrina sa dodáva po sebe, ale prepravuje sa iba raz a že každá zo zúčastnených strán mala možnosť s ňou nakladať ako majiteľ. Komisionársky model podľa článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH v spojení s článkom 28 tejto smernice stanovuje, že platí, že sprostredkovateľ elektrinu sám prijíma a poskytuje (pozri bod 59 vyššie). Bolo by teda potrebné len dodatočne predpokladať, že užívateľ karty/aplikácie udelil mandát spoločnosti DCS na nákup elektriny na jeho účet, ale vo vlastnom mene vždy, keď použije kartu/aplikáciu (pozri bod 65 vyššie).

78.      Odôvodnenie článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH umožňuje vyhnúť sa akýmkoľvek ťažkostiam v súvislosti s nakladaním s hmotným majetkom ako majiteľ.(32)

79.      Okrem toho založiť odôvodnenie na tom istom ustanovení by lepšie odrážalo skutočnú povahu hospodárskych a obchodných transakcií týkajúcich sa nabíjacích zariadení pre elektrické vozidlá, o aké ide vo veci samej.

80.      Pravdou je, že Výbor pre DPH vydal usmernenia k nabíjacím zariadeniam pre elektrické vozidlá, ktoré navrhujú uplatnenie článku 14 ods. 1 smernice o DPH.(33) Tieto usmernenia však nie sú také jasné ani vyčerpávajúce, ako by sa mohlo zdať či očakávať.

81.      Po prvé tieto usmernenia sa z väčšej časti týkajú vzťahu medzi prevádzkovateľom nabíjacej stanice a vydavateľom zaradenia,(34) pričom nevyhnutne nepokrývajú všetky obchodné modely nabíjania elektrických vozidiel.

82.      Na model, v ktorom existujú, tak ako v prejednávanej veci, dve samostatné dodania, a teda dve samostatné transakcie, t. j. jedno poskytovanie služby, za ktoré sa fakturuje pevne stanovený poplatok bez ohľadu na to, či sa elektrina nakúpi, alebo nie, a jedno dodanie tovaru, konkrétne elektriny, fakturované na konci každého mesiaca, možno uplatniť článok 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH.

83.      Podľa môjho názoru to svedčí o tom, že DCS nevystupuje ako skutočný dodávateľ elektriny, pretože pri tomto dodaní nepodstupuje žiadne podnikateľské riziko. Naopak táto spoločnosť má hospodársku úlohu pri dodaní tovaru vo veci samej, a preto ju možno považovať za sprostredkovateľa.(35)

84.      Domnievam sa teda, že z hľadiska hospodárskej a obchodnej reality je správnejšie zastávať názor, že ak dochádza k rôznym predajom toho istého tovaru tak, že daný tovar, ktorý je na objednávku prepravený priamo od prvého predávajúceho k nadobúdateľovi tovaru, a z tohto dôvodu dochádza k dvom po sebe nasledujúcim dodaniam, prostredný subjekt vystupuje len ako sprostredkovateľ.

85.      V neposlednom rade, ak by sa článok 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH zvolil na to, aby upravoval transakciu tohto druhu v prejednávanej veci, právo na odpočítanie(36) by bolo transparentne zabezpečené pre užívateľa karty/aplikácie. Navrhované riešenie by preto bolo v súlade so zásadou daňovej neutrality.(37)

86.      V dôsledku toho považujem možnosť založenú na článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH za najvhodnejšie riešenie pre okolnosti, ktoré existujú vo veci samej.

87.      Len v prípade, ak by neboli splnené dve podmienky článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH (poverenie a totožnosť dodaní), vo veci samej by sa uplatnil článok 14 ods. 1 smernice o DPH. To, či sú tieto podmienky splnené, musí overiť vnútroštátny súd.

88.      Ak by sa uplatnil článok 14 ods. 1 smernice o DPH, ako navrhujú usmernenia Výboru pre DPH týkajúce sa nabíjacích zariadení pre elektrické vozidlá (pozri bod 80 vyššie), potom by sa DCS v zmysle článku 38 ods. 2 uvedenej smernice považovala za „zdaniteľného obchodníka“ a dodanie elektriny zo strany prevádzkovateľa nabíjacej stanice spoločnosti DCS by sa považovalo za uskutočnené v mieste, kde má zdaniteľný obchodník (DCS) sídlo svojej obchodnej činnosti v súlade s článkom 38 ods. 1 uvedenej smernice. Za okolností prejednávanej veci by to bolo Nemecko.

89.      V každom prípade podľa článku 39 smernice o DPH sa dodanie elektriny zo strany spoločnosti DCS užívateľovi karty/aplikácie, ktorý nabíja svoje elektrické vozidlo, musí považovať za uskutočnené na mieste, kde vodič skutočne využíva a spotrebúva elektrinu, t. j. na mieste, kde sa nachádza nabíjacia stanica. V tomto prípade by to bolo Švédsko.

90.      Na základe uvedeného sa domnievam, že smernica o DPH sa má vykladať v tom zmysle, že dobíjanie elektrického vozidla v sieti nabíjacích staníc, ku ktorým má užívateľ prístup na základe predplatného uzatvoreného s inou spoločnosťou ako prevádzkovateľom nabíjacej stanice, znamená, že spotrebovaná elektrina sa dodáva tomuto užívateľovi od tohto prevádzkovateľa a že spoločnosť, ktorá ponúka prístup k týmto nabíjacím staniciam, koná pri tomto dodaní ako komisionár v zmysle článku 14 ods. 2 písm. c) uvedenej smernice.

91.      Subsidiárne, ak nie sú splnené obidve podmienky článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH, treba dospieť k záveru, že dodanie elektriny užívateľovi sa považuje za dodanie uskutočnené spoločnosťou, ktorá užívateľom poskytuje prístup k sieti nabíjacích staníc v zmysle článku 14 ods. 1 uvedenej smernice.

V.      Návrh

92.      Vzhľadom na všetko vyššie uvedené navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na otázky, ktoré položil Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko), takto:

Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty

sa má vykladať v tom zmysle, že dobíjanie elektrického vozidla v sieti nabíjacích staníc, ku ktorým má užívateľ prístup na základe predplatného uzatvoreného s inou spoločnosťou ako prevádzkovateľom nabíjacej stanice, znamená, že spotrebovaná elektrina sa dodáva tomuto užívateľovi od tohto prevádzkovateľa a že spoločnosť, ktorá ponúka prístup k týmto nabíjacím staniciam, koná pri tomto dodaní ako komisionár v zmysle článku 14 ods. 2 písm. c) uvedenej smernice.

Subsidiárne, ak nie sú splnené obidve podmienky článku 14 ods. 2 písm. c) smernice o DPH, treba dospieť k záveru, že dodanie elektriny užívateľovi sa považuje za dodanie uskutočnené spoločnosťou, ktorá užívateľom poskytuje prístup k sieti nabíjacích staníc v zmysle článku 14 ods. 1 uvedenej smernice.

1      Jazyk prednesu: angličtina.

2      Pozri napríklad Európska environmentálna agentúra: Nové registrácie elektrických vozidiel v Európe, z 24. októbra 2023; k dispozícii na https://www.eea.europa.eu/en/analysis/indicators/new-registrations-of-electric-vehicles.

3      Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1), zmenená smernicou Rady 2009/162/EÚ z 22. decembra 2009 (Ú. v. EÚ L 10, 2010, s. 14) (ďalej len „smernica o DPH“).

4      Pozri rozsudky zo 6. februára 2003, Auto Lease Holland (C-185/01, EU:C:2003:73, ďalej len „Auto Lease Holland“); z 3. septembra 2015, Fast Bunkering Klaipėda (C-526/13, EU:C:2015:536, ďalej len „Fast Bunkering Klaipėda“), a z 15. mája 2019, Vega International Car Transport and Logistic (C-235/18, EU:C:2019:412; ďalej len „Vega International“).

5      Rozsudok z 12. novembra 2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, bod 50).

6      Rozsudok z 20. apríla 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (C-282/22, EU:C:2023:312).

7      Rozsudky z 20. februára 1997, DFDS (C-260/95, EU:C:1997:77, bod 23); z 12. novembra 2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, bod 48), a zo 4. mája 2023, Bălgarska telekomunikacionna kompania (C-127/22, EU:C:2023:381, bod 45 a citovaná judikatúra).

8      Pozri v tomto zmysle rozsudok z 26. mája 2016, Bookit (C-607/14, EU:C:2016:355, bod 26).

9      Pozri v tomto zmysle rozsudok zo 16. júla 2015, Mapfre asistencia and Mapfre warranty (C-584/13, EU:C:2015:488, bod 57).

10      Súdny dvor konštatoval, že príslušné zmluvné podmienky v zásade odrážajú hospodársku a obchodnú realitu transakcií, a teda predstavujú prvok, ktorý treba zohľadniť v snahe identifikovať povahu transakcie. Pozri rozsudok z 28. februára 2023, Fenix International (C-695/20, EU:C:2023:127, bod 72 a citovaná judikatúra).

11      Patria sem rozsudky Auto Lease Holland a Vega International. Ak budem niekedy odkazovať na rozsudok Fast Bunkering Klaipėda, ako to robí väčšina komentátorov, osobitosti tejto veci, ktorá sa týkala otázky, či dodávky paliva pre plavidlá vykonávajúce medzinárodnú prepravu podliehali oslobodeniu od DPH, domnievam sa, že táto vec nie je porovnateľná s týmito ďalšími dvoma vecami (pozri, pokiaľ ide o podobný názor EK, M.: The concept of transfer of goods pursuant to a commission contract in EU VAT. In: Skattenytt, 2022, s. 3 až 26, s. 19).

12      Pozri rozsudky Auto Lease Holland (body 34 až 36) a Vega International (body 39 až 41).

13      KIRSCH, S., ORBAN, C.: SDEÚ potvrdzuje, že poskytovanie a zúčtovanie palivových kariet môže predstavovať finančnú službu, ktorá je oslobodená od DPH vo veci Vega International. In: Intertax, 2019, s. 898 až 900 (s odkazom na „dôsledky na nižšej ako optimálnej úrovni“). Existujú dokonca aj ďalšie slovné kritiky (REIß, W., UR 2003, s. 428 až 441, s. 437, a WÄGER, UStG, 2. Auflage, 2022, § 3, UStG), ktoré označujú rozsudok Auto Lease Holland za „daňové právo doby kamennej“; GÓMEZ, D., ECHEVARRÍA ZUBELDIA, G.: The VAT conundrum of fuel cards: Thoughts on the ECJ judgment in Vega International. In: Intl. VAT Monitor, 2019, s. 6; GARNITO, P.: A look back at EU VAT developments in 2019 regarding insurance and financial services: Part 1. In: Intl. VAT Monitor, 2020, s. 222 až 234; NELLEN, F., VAN DOESUM, A., CORNIEJLE, S., VAN KESTEREN, H.: Fundamentals of EU VAT law, 2020, 2. vydanie, s. 131; EK, M., poznámka pod čiarou 11, c. d.; Expertná skupina pre DPH, Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora EÚ vo veci C-235/18 Vega International: Palivové karty, z 29. marca 2022, dostupné na https://circabc.europa.eu/ui/group/cb1eaff7-eedd-413d-ab88-94f761f9773b/library/dbc22ed9-fcdb-485b-bc90-e9a16a6c4a9f/details. Pre všetky prípady je vhodné zdôrazniť, že skupina expertov pre DPH, inštitucionalizovaná rozhodnutím Komisie z 26. júna 2012, ktorým sa zriaďuje skupina expertov pre daň z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ C 188, 2012, s. 2), je oddelená od Výboru pre DPH; Výbor pre DPH, Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1067, z júla 2023, s. 3; MERKX, M.: VAT and business models for charging electric vehicles. In: International VAT Monitor, 2021, s. 275 až 284, s. 281.

14      Výbor pre DPH, Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1008, z marca 2021, s. 11; Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1020, z októbra 2021; Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1046, z októbra 2022; Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1064 FINAL, z marca 2023, a Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1067, z júla 2023.

15      GÓMEZ, D., ECHEVARRÍA ZUBELDIA, G., poznámka pod čiarou 13, c. d.

16      Pozri v tomto zmysle rozsudky z 8. februára 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe (C-320/88, EU:C:1990:61, bod 7), a z 27. apríla 2023, Fluvius Antwerpen (C-677/21, EU:C:2023:348, bod 35 a citovaná judikatúra).

17      EK, M., poznámka pod čiarou 11, c. d., s. 8.

18      V súvislosti s dodávkou paliva generálna advokátka Sharpston vo svojich návrhoch vo veci Fast Bunkering Klaipėda (C-526/13, EU:C:2015:156, point 42) uviedla: „Po dodaní paliva do zásobníkov plavidiel používaných na plavbu na otvorenom mori je mimoriadne ťažké predstaviť si, že by sa s ním ‚nakladalo‘ iným spôsobom, než na účely spotreby dotknutého plavidla (a teda inou osobou než jeho prevádzkovateľom), aby boli uspokojené jeho energetické požiadavky. Každé iné skutočné nakladanie zo strany zákonného majiteľa paliva iného než prevádzkovateľ plavidla by si podľa všetkého vyžadovalo nepraktický fyzický zásah. … V praxi neexistuje pravdepodobnosť, že palivo nebude spotrebované pre potreby plavidla, a zdá sa byť nepravdepodobné, že sprostredkovateľ by v čase, v ktorom by mohol byť zákonným majiteľom, chcel na seba prevziať zodpovednosť spojenú s majetkovými právami (napríklad v podobne nákladov na uskladnenie a poistenie), aby tak s palivom mohol naložiť iným spôsobom.“ Pozri tiež rozsudok Fast Bunkering Klaipėda (bod 52).

19      MERKX, M., poznámka pod čiarou 13, c. d., p. 280.

20      Pozri v tomto zmysle rozsudok z 10. júla 2019, Kuršu zeme (C-273/18, EU:C:2019:588, bod 36 a citovaná judikatúra).

21      GÓMEZ, D., ECHEVARRÍA ZUBELDIA, G., poznámka pod čiarou 13, c. d.; EK, M., poznámka pod čiarou 11, c. d., s. 6; Výbor pre DPH, Judikatúra: Otázky vyplývajúce z nedávnych rozsudkov Súdneho dvora Európskej únie. In: Pracovný dokument č. 1046, z októbra 2022, s. 7.

22      Niekedy sa diskutuje aj v súvislosti s rozdielmi medzi zverejnenými a nezverejnenými komisionármi, keďže niektoré členské štáty pristupujú k jednému alebo druhému odlišne z hľadiska zmluvného práva (NELLEN, F., VAN DOESUM, A., CORNIEJLE, S., VAN KESTEREN, H.: Fundamentals of EU VAT law. 2020, 2. vydanie, s. 130). To je však nad rámec účelu týchto návrhov (v tejto súvislosti pozri EK, M., poznámka pod čiarou 11, c. d., s. 10).

23      Pozri v tomto zmysle rozsudky zo 4. mája 2017, Komisia/Luxembursko (C-274/15, EU:C:2017:333, bod 88), a z 12. novembra 2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, bod 50).

24      Pozri v tomto zmysle rozsudok z 12. novembra 2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, body 49 a 50).

25      Rozsudok z 12. novembra 2020, ITH Comercial Timişoara (C-734/19, EU:C:2020:919, bod 51).

26      Pozri v tomto zmysle rozsudok z 21. januára 2021, UCMR – ADA (C-501/19, EU:C:2021:50, body 44 a 47).

27      MERKX, M., poznámka pod čiarou 13, c. d., s. 281.

28      To by platilo, ak by dodanie elektriny nebolo možné oddeliť od poskytovania iných súvisiacich služieb. Za takýchto okolností by prvé dodanie zo strany prevádzkovateľa nabíjacej stanice vydavateľovi karty bolo jediným dodaním (tovaru), zatiaľ čo druhé dodanie zo strany vydavateľa karty užívateľovi by bolo zloženým dodaním (tovaru a služieb). Zdá sa, že to bol prípad okolností rozsudku z 20. apríla 2023, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (C-282/22, EU:C:2023:312).

29      Pozri v tomto zmysle rozsudky zo 4. októbra 2017, Mercedes-Benz Financial Services UK (C-164/16, EU:C:2017:734, bod 31); z 13. júna 2018, Gmina Wrocław (C-665/16, EU:C:2018:431, bod 35), a z 25. februára 2021, Gmina Wrocław (Transformation of the right of usufruct) (C-604/19, EU:C:2021:132, bod 54).

30      NELLEN, F., VAN DOESUM, A., CORNIEJLE, S., VAN KESTEREN, H.: Fundamentals of EU VAT law. 2020, 2. vydanie, s. 130.

31      Pozri v tomto zmysle rozsudky z 13. júna 2018, Gmina Wrocław (C-665/16, EU:C:2018:431, bod 36), a z 27. apríla 2023, Fluvius Antwerpen (C-677/21, EU:C:2023:348, bod 38 a citovaná judikatúra).

32      Pozri v tomto zmysle rozsudok z 13. júna 2018, Gmina Wrocław (C-665/16, EU:C:2018:431, body 35 a 41).

33      Usmernenia zo 118. schôdze, ktorá sa konala 19. apríla 2021, dokument C-taxud.c.1(2021)6657619-1018.

34      Podľa MERKXA, M., poznámka pod čiarou 13, c. d., s. 279, tieto usmernenia „zaujali stanovisko, len pokiaľ ide o kvalifikáciu dodania zo strany prevádzkovateľa nabíjacej stanice“.

35      Pozri v tomto zmysle rozsudok z 19. februára 2009, Athesia Druck (C-1/08, EU:C:2009:108, bod 36).

36      Je však potrebné zdôrazniť, že prejednávaná vec sa netýka tohto práva.

37      Pojem „daňová neutralita“ má v daňovej teórii osobitý význam, a teda sa používa v daňovom práve súbežne s pojmom rovnosti zaobchádzania (návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Maciej Szpunar vo veci Hauptzollamt B (Fakultatívna daňová úľava), C-100/20, EU:C:2021:387, bod 76).