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ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Terceira Secção)

14 de abril de 2016 (*)

«Reenvio prejudicial – Liberdade de estabelecimento – Artigo 49.° TFUE – Regulamentação de um Estado-Membro que impõe às instituições de crédito a obrigação de comunicar à Administração Fiscal informações sobre os ativos de clientes falecidos para cobrança de imposto sobre as sucessões – Aplicação dessa regulamentação às sucursais estabelecidas noutro Estado-Membro onde o sigilo bancário proíbe, em princípio, essa comunicação»

No processo C-522/14,

que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial apresentado, nos termos do artigo 267.° TFUE, pelo Bundesfinanzhof (Tribunal Federal das Finanças, Alemanha), por decisão de 1 de outubro de 2014, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 19 de novembro de 2014, no processo

Sparkasse Allgäu,

contra

Finanzamt Kempten,

O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Terceira Secção),

composto por: L. Bay Larsen, presidente de secção, D. Šváby, J. Malenovský, M. Safjan e M. Vilaras (relator), juízes,

advogado-geral: M. Szpunar,

secretário: A. Calot Escobar,

vistos os autos,

vistas as observações apresentadas:

–        em representação da Sparkasse Allgäu, por W.-R. Bub, Rechtsanwalt,

–        em representação do Finanzamt Kempten, por L. Bachmann, na qualidade de agente,

–        em representação do Governo alemão, por T. Henze e B. Beutler, na qualidade de agentes,

–        em representação do Governo helénico, por A. Dimitrakopoulou e A. Magrippi, na qualidade de agentes,

–        em representação do Governo polaco, por B. Majczyna, na qualidade de agente,

–        em representação da Comissão Europeia, por W. Mölls e M. Wasmeier, na qualidade de agentes,

ouvidas as conclusões do advogado-geral na audiência de 26 de novembro de 2015,

profere o presente

Acórdão

1        O pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação do artigo 49.° TFUE.

2        Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio que opõe a Sparkasse Allgäu ao Finanzamt Kempten (Serviço de Finanças de Kempten) a propósito da recusa dessa instituição de crédito em declarar ao referido serviço informações sobre as contas detidas na sua sucursal não independente estabelecida na Áustria por pessoas que, no momento da sua morte, tinham residência fiscal na Alemanha.

 Quadro jurídico

 Direito da União

 Diretiva 2006/48/CE

3        O artigo 23.° da Diretiva 2006/48/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 14 de junho de 2006, relativa ao acesso à atividade das instituições de crédito e ao seu exercício (JO L 177, p. 1), dispõe:

«Os Estados-Membros devem estabelecer que as atividades referidas na lista do anexo I possam ser exercidas nos respetivos territórios, nos termos do artigo 25.°, dos n.os 1 a 3 do artigo 26.°, dos n.os 1 e 2 do artigo 28.° e dos artigos 29.° a 37.°, através do estabelecimento de uma sucursal ou por meio de prestação de serviços, por qualquer instituição de crédito autorizada e supervisionada pelas autoridades competentes de outro Estado-Membro, desde que tais atividades estejam abrangidas pela autorização.»

4        Entre as atividades previstas no anexo I da Diretiva 2006/48 figura, nomeadamente, a «[r]eceção de depósitos ou de outros fundos reembolsáveis».

5        O artigo 31.° da referida diretiva enuncia:

«Os artigos 29.° e 30.° não afetam a possibilidade de o Estado-Membro de acolhimento tomar medidas adequadas, destinadas a evitar ou reprimir as irregularidades cometidas no seu território que sejam contrárias às disposições legais por ele adotadas por razões de interesse geral. Essa possibilidade inclui a de impedir as instituições de crédito faltosas de iniciarem novas operações no seu território.»

Diretiva 2011/16/UE

6        O artigo 8.°, n.° 3-A, da Diretiva 2011/16/UE do Conselho, de 15 de fevereiro de 2011, relativa à cooperação administrativa no domínio da fiscalidade e que revoga a Diretiva 77/799/CEE (JO L 64, p. 1), conforme alterada pela Diretiva 2014/107/UE do Conselho, de 9 de dezembro de 2014 (JO L 359, p. 1) (a seguir «Diretiva 2011/16»), dispõe:

«Cada Estado-Membro toma as medidas necessárias para exigir que as respetivas Instituições financeiras reportantes cumpram as regras em matéria de comunicação e diligência devida incluídas nos anexos I e II e para garantir a execução eficaz e o cumprimento dessas regras nos termos do anexo I, secção IX.

De acordo com as regras aplicáveis em matéria de comunicação e diligência devida contidas nos anexos I e II, a autoridade competente de cada Estado-Membro comunica à autoridade competente de qualquer outro Estado-Membro, mediante troca automática, no prazo estabelecido no n.° 6, alínea b), as seguintes informações relativas aos períodos de tributação a partir de 1 de janeiro de 2016 referentes a uma Conta sujeita a comunicação:

a)      O nome, endereço, [Número(s) de Identificação Fiscal (NIF)] e, no caso de uma pessoa singular, a data e o local de nascimento de cada Pessoa sujeita a comunicação que seja Titular da conta e, no caso de uma entidade que seja Titular da conta e que, após aplicação das regras de diligência devida de acordo com os anexos I e II, se verifique ter uma ou mais Pessoas que exercem o controlo que sejam uma Pessoa sujeita a comunicação, o nome, endereço e NIF(s) da Entidade e o nome, endereço, NIF(s) e data e local de nascimento de cada Pessoa sujeita a comunicação;

b)      O número da conta (ou o seu equivalente funcional, caso não exista um número de conta);

c)      O nome e o número de identificação (caso exista) da Instituição financeira reportante;

d)      O saldo ou valor da conta (incluindo, no caso de um Contrato de seguro monetizável ou de um Contrato de renda, o Valor em numerário ou o valor de resgate) no final do ano civil em causa ou de outro período de comunicação adequado ou, se a conta tiver sido encerrada no decurso desse ano ou período, o encerramento da conta;

[…]»

7        Nos termos da secção VIII, D, ponto 1, do anexo I da Diretiva 2011/16, entende-se por «Conta sujeita a comunicação», nomeadamente, uma conta financeira mantida por uma instituição financeira reportante de um Estado-Membro e detida por uma ou mais pessoas sujeitas a comunicação, desde que tenha sido identificada como tal de acordo com os procedimentos de diligência devida indicados nas secções II a VII do mesmo anexo.

 Direito alemão

8        Em conformidade com o § 33, n.° 1, da Lei do imposto sobre sucessões e doações (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, a seguir «ErbStG»), quem, a título profissional, seja depositário ou administrar património de terceiro deve informar por escrito o serviço de finanças competente para a cobrança do imposto sobre as sucessões sobre os bens ou créditos que integravam o património do autor da sucessão ou sobre os quais este tivesse, à data da sua morte, um poder de disposição.

 Direito austríaco

9        De acordo com o § 9, n.os 1 e 7, da Lei sobre o sistema bancário (Bankwesengesetz, a seguir «BWG»), as sucursais das instituições de crédito com sede noutros Estados-Membros podem exercer uma atividade na Áustria, sendo obrigadas as respeitar um certo número de disposições do direito austríaco, entre as quais o § 38 da BWG.

10      O § 38 da BWG tem o seguinte teor:

«1.      As instituições de crédito, os seus sócios, os membros dos seus órgãos de administração, os funcionários e outras pessoas que por qualquer forma exercem uma atividade para a instituição de crédito não podem revelar ou utilizar informações sigilosas que lhes tenham sido confiadas ou a que tenham tido acesso exclusivamente com base na relação comercial com o cliente [...] (sigilo bancário) […].

2.      O dever de sigilo bancário não se aplica:

[…]

5)      Quando o cliente der consentimento expresso e por escrito à divulgação da informação sigilosa;

[…]»

11      O § 101 da BWG prevê sanções penais em caso de violação do sigilo bancário.

  Litígio no processo principal e questão prejudicial

12      A Sparkasse Allgäu é uma instituição de crédito, na aceção da Diretiva 2006/48, que exerce as suas atividades nos termos de uma autorização emitida pelas autoridades alemãs. Essa instituição explora nomeadamente uma sucursal não independente na Áustria.

13      Em 25 de setembro de 2008, a Administração Fiscal de Kempten pediu à Sparkasse Allgäu que prestasse as informações previstas no § 33 da ErbStG, relativas aos clientes da sua sucursal estabelecida na Áustria, que residiam na Alemanha à data da sua morte, relativamente ao período iniciado em 1 de janeiro de 2001.

14      A Sparkasse Allgäu apresentou uma reclamação dessa decisão, que não obteve provimento, tal como o seu recurso contencioso em primeira instância. Nestas condições, a recorrente no processo principal interpôs um recurso de «Revision» no Bundesfinanzhof (Tribunal Federal das Finanças).

15      O órgão jurisdicional de reenvio interroga-se sobre a questão de saber se o § 33, n.° 1, da ErbStG restringe a liberdade de estabelecimento, embora a obrigação de declaração prevista nesta disposição seja aplicável da mesma forma a todas as instituições de crédito alemãs. Com efeito, por força desta obrigação, as instituições de crédito alemãs são dissuadidas de exercerem, por intermédio de uma sucursal, atividades comerciais na Áustria. Contudo, o referido órgão jurisdicional interroga-se igualmente sobre a questão de saber, por um lado, se uma restrição à liberdade de estabelecimento pode também decorrer do efeito conjugado das disposições do direito do Estado-Membro da sede da instituição de crédito, a saber, a República Federal da Alemanha, e das do direito do Estado-Membro onde se situa a sucursal, a saber, a República da Áustria, e, por outro, a que Estado-Membro deve essa restrição ser imputada.

16      Neste contexto, o Bundesgerichtshof (Tribunal Federal das Finanças) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:

«A liberdade de estabelecimento [artigo 49.° TFUE, ex-artigo 43.° CE] opõe-se a um regime legal de um Estado-Membro nos termos do qual uma instituição de crédito com sede em território nacional deve, após a morte de um residente, prestar informações ao serviço de finanças nacional competente para a cobrança do imposto sobre as sucessões também relativamente aos bens depositados ou administrados noutro Estado-Membro, numa sucursal não independente da instituição de crédito, apesar de no outro Estado-Membro não existir um dever de informação equivalente e as instituições de crédito estarem nele sujeitas a sigilo bancário, cuja violação é criminalmente sancionada?»

 Quanto à questão prejudicial

17      Com a sua questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 49.° TFUE deve ser interpretado no sentido de que se opõe à regulamentação de um Estado-Membro que impõe às instituições de crédito com sede social nesse Estado-Membro a obrigação de declarar às autoridades nacionais os ativos depositados ou geridos nas suas sucursais não independentes estabelecidas noutro Estado-Membro, em caso de morte do proprietário dos referidos ativos que seja residente no primeiro Estado-Membro, embora o segundo Estado-Membro não preveja semelhante obrigação de declaração e as instituições de crédito estejam aí sujeitas a sigilo bancário protegido por sanções penais.

18      A título preliminar, importa recordar que o artigo 49.° TFUE determina a supressão das restrições à liberdade de estabelecimento. Nos termos desta disposição, a referida liberdade inlcui, a favor dos nacionais de um Estado-Membro, o acesso, no território de outro Estado-Membro, às atividades não assalariadas e seu exercício, bem como a constituição e a gestão de empresas, nas condições definidas pela legislação do Estado de estabelecimento para os seus próprios nacionais. A supressão das restrições à liberdade de estabelecimento estende-se às restrições à criação de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro (v., designadamente, acórdãos Comissão/França, 270/83, EU:C:1986:37, n.° 13; Royal Bank of Scotland, C-311/97, EU:C:1999:216, n.° 22; e CLT-UFA, C-253/03, EU:C:2006:129, n.° 13).

19      Por força do artigo 54.°, segundo parágrafo, TFUE, as pessoas coletivas de direito público, com exceção das que não prosseguem fins lucrativos, constituem, igualmente, sociedades às quais é aplicável o artigo 49.° TFUE. Segundo o indicado pelo órgão jurisdicional de reenvio, a Sparkasse Allgäu é uma pessoa coletiva de direito público, à qual é aplicável o artigo 49.° TFUE.

20      É jurisprudência constante que, ainda que, segundo a sua letra, as disposições do Tratado FUE relativas à liberdade de estabelecimento visem assegurar o benefício do tratamento nacional no Estado-Membro de acolhimento, estas opõem-se também a que o Estado-Membro de origem coloque entraves ao estabelecimento noutro Estado-Membro de um dos seus nacionais ou de uma sociedade constituída em conformidade com a sua legislação (acórdão Verder LabTec, C-657/13, EU:C:2015:331, n.° 33 e jurisprudência referida).

21      Cumpre igualmente recordar que resulta do § 33, n.° 1, da ErbStG que quem dedicar a sua atividade profissional ao depósito ou à gestão de ativos de terceiros deve declarar, por escrito, ao serviço de finanças responsável pelo imposto sucessório, os ativos aí depositados e os créditos contra si dirigidos, que integravam o património do de cujus no momento da sua morte.

22      Há que observar que esta disposição é formulada em termos genéricos e não estabelece qualquer distinção em função do lugar de exercício das atividades de depósito e de gestão de ativos de terceiros a que se refere. Consequentemente, a recorrente no processo principal, que é uma pessoa coletiva estabelecida em conformidade com o direito alemão e que tem a sua sede social na Alemanha, está sujeita às obrigações que decorrem desta disposição não apenas no que se refere às contas detidas pelas suas várias agências e sucursais estabelecidas na Alemanha mas também relativamente às contas abertas na sua sucursal não independente estabelecida na Áustria.

23      O órgão jurisdicional de reenvio interroga-se sobre a questão de saber se a atividade de uma instituição de crédito alemã, que tenha aberto uma sucursal na Áustria, é dificultada pela existência, em simultâneo, da obrigação de transmissão de informações, prevista no § 33, n.° 1, da ErbStG, e da obrigação de respeitar, na Áustria, o sigilo bancário protegido pelo § 38, n.° 2, e pelo § 101 da BWG. A este respeito, esse órgão jurisdicional indica que, para cumprir estas duas obrigações, uma instituição de crédito que se encontre na situação da recorrente no processo principal é obrigada a pedir, em conformidade com o disposto no § 38, n.° 2, ponto 5, da BWG, o consentimento dos seus clientes para uma eventual transmissão de informações que lhes digam respeito às autoridades alemãs. A exigência de tal consentimento pode eventualmente ter como consequência orientar potenciais clientes da sucursal austríaca dessa instituição de crédito para os bancos austríacos ou para as filiais austríacas dos bancos alemães, visto que nenhum deles está sujeito a uma obrigação análoga de transmissão das informações.

24      Pese embora não ser de excluir a possibilidade de o § 33, n.° 1, da ErbStG dissuadir as instituições de crédito estabelecidas na Alemanha de abrirem sucursais na Áustria, dado que o cumprimento da referida obrigação as colocaria numa situação desfavorável simplesmente por estarem então sujeitas a uma obrigação que não incumbe às instituições de crédito estabelecidas neste último Estado-Membro, não é, porém, possível concluir que a existência dessa obrigação é suscetível de ser qualificada de restrição à liberdade de estabelecimento, na aceção do artigo 49.° TFUE.

25      À luz das indicações dadas pelo órgão jurisdicional de reenvio, há, com efeito, que notar que, em circunstâncias como as do processo principal, as consequências desfavoráveis que possam advir de uma obrigação como a prevista no § 33, n.° 1, da ErbStG decorrem do exercício paralelo, por dois Estados-Membros, da respetiva competência em matéria, por um lado, de regulamentação das obrigações dos bancos e das outras instituições de crédito para com os seus clientes no que se refere ao respeito do sigilo bancário e, por outro, de controlos ficais (v., neste sentido, acórdãos Kerckhaert e Morres, C-513/04, EU:C:2006:713, n.° 20; Columbus Container Services, C-298/05, EU:C:2007:754, n.° 43; e CIBA, C-96/08, EU:C:2010:185, n.° 25).

26      Em particular, segundo o direito alemão, o respeito do sigilo bancário não pode prevalecer sobre a exigência que consiste em assegurar a eficácia dos controlos fiscais, pelo que o § 33, n.° 1, da ErbStG institui, nas circunstâncias que prevê, uma obrigação de transmissão das informações às autoridades fiscais, sem o consentimento do titular da conta em causa. Em contrapartida, o direito austríaco, no § 38 da BWG, tomou a opção inversa, devendo o sigilo bancário, em princípio, ser respeitado face a todos, incluindo as autoridades fiscais.

27      É verdade que um acordo bilateral celebrado entre os dois Estados-Membros em causa, bem como as medidas tomadas a nível da União, como a troca automática de informações obrigatória prevista no artigo 8.°, n.° 3-A, da Diretiva 2011/16, são suscetíveis de assegurar uma cooperação administrativa no domínio fiscal e de facilitar, assim, em circunstâncias como as do processo principal, a obtenção das informações visadas pela medida em causa no processo principal por parte das autoridades fiscais alemãs.

28      Contudo, o órgão jurisdicional de reenvio indica que, embora exista um acordo que prevê a troca de informações em matéria fiscal, celebrado entre a República Federal da Alemanha e a República da Áustria e que entrou em vigor em 1 de março de 2012, este só é aplicável aos exercícios fiscais ou aos períodos de tributação posteriores a 1 de janeiro de 2011, os quais não estão em causa no pedido dirigido pelo Serviço de Finanças de Kempten à Sparkasse Allgäu. De igual modo, a Diretiva 2011/16 foi adotada após a ocorrência dos factos que originaram o processo principal.

29      Assim, importa assinalar que, no estado do direito da União à data dos factos em causa no processo principal e na falta de medidas de harmonização em matéria de troca de informações para efeitos dos controlos fiscais, os Estados-Membros tinham liberdade para impor às instituições de crédito nacionais uma obrigação como a que está em causa no processo principal, aplicável às sucursais dessas instituições que operam no estrangeiro, para assegurar a eficácia dos controlos fiscais, na condição de às operações realizadas nessas sucursais ser concedido um tratamento que não seja discriminatório comparativamente às operações realizadas nas sucursais nacionais (v., neste sentido, acórdão Columbus Container Services, C-298/05, EU:C:2007:754, n.os 51 e 53, e despacho KBC Bank e Beleggen, Risicokapitaal, Beheer, C-439/07 e C-499/07, EU:C:2009:339, n.° 80).

30      Ora, como já foi referido no n.° 22 do presente acórdão, o § 33, n.° 1, da ErbStG é aplicável, segundo os seus termos, às instituições de crédito que têm sede social na Alemanha, relativamente às operações por elas efetuadas na Alemanha e no estrangeiro.

31      O simples facto de uma obrigação de declaração, como a que está em causa no processo principal, não ser prevista pelo direito austríaco não pode excluir a possibilidade de a República Federal da Alemanha estabelecer tal obrigação. Com efeito, decorre da jurisprudência do Tribunal de Justiça que a liberdade de estabelecimento não pode ser entendida no sentido de que obriga os Estados-Membros a estabelecerem as suas regras fiscais e, em especial, uma obrigação de declaração como a que está em causa no processo principal, em função das de outro Estado-Membro, de modo a garantir, em todas as situações, que não se verifique qualquer disparidade decorrente das regulamentações nacionais (v., neste sentido, acórdãos Columbus Container Services, C-298/05, EU:C:2007:754, n.º 51, e National Grid Indus, C-371/10, EU:C:2011:785, n.° 62).

32      Atendendo às considerações expostas, há que responder à questão submetida que o artigo 49.° TFUE deve ser interpretado no sentido de que não se opõe à regulamentação de um Estado-Membro que impõe às instituições de crédito com sede social nesse Estado-Membro a obrigação de declarar às autoridades nacionais os ativos depositados ou geridos nas suas sucursais não independentes estabelecidas noutro Estado-Membro, em caso de morte do proprietário dos referidos ativos residente no primeiro Estado-Membro, embora o segundo Estado-Membro não preveja semelhante obrigação de declaração e as instituições de crédito estejam aí sujeitas a sigilo bancário protegido por sanções penais.

 Quanto às despesas

33      Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Terceira Secção) declara:

O artigo 49.° TFUE deve ser interpretado no sentido de que não se opõe à regulamentação de um Estado-Membro que impõe às instituições de crédito com sede social nesse Estado-Membro a obrigação de declarar às autoridades nacionais os ativos depositados ou geridos nas suas sucursais não independentes estabelecidas noutro Estado-Membro, em caso de morte do proprietário dos referidos ativos residente no primeiro Estado-Membro, embora o segundo Estado-Membro não preveja semelhante obrigação de declaração e as instituições de crédito estejam aí sujeitas a sigilo bancário protegido por sanções penais.

Assinaturas

* Língua do processo: alemão.