Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

STANOVISKO GENERÁLNÍHO ADVOKÁTA

DÁMASA RUIZ-JARABA COLOMERA

přednesené dne 22. února 2005 (1)

Věc C-498/03

Kingscrest Associates Ltd,

Montecello Ltd

proti

Commissioners of Customs & Excise

[žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná VAT and Duties Tribunal, London (Spojené království)]

„Šestá směrnice o DPH – Osvobození od daně – Poskytování služeb a dodání zboží úzce související se sociální péčí a sociálním zabezpečením, jakož i s ochranou dětí a mládeže – Subjekty, které jsou uznány za subjekty ‚sociální povahy‘ – Soukromé ziskové organizace – Výklad čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h)“





1.     V tomto řízení o předběžné otázce je Soudní dvůr postaven před pojem „subjekt sociální povahy“, který čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice o dani z přidané hodnoty (dále „DPH“)(2) používá pro vymezení rozsahu působnosti osvobození od daně při dodávání zboží a poskytování služeb úzce souvisejících se sociální péčí a sociálním zabezpečením, jakož i s ochranou dětí a mládeže(3).

2.     VAT and Duties Tribunal (soud Spojeného království příslušný ve věcech DPH a speciálních daní) rozhoduje spor, ve kterém vyvstala otázka, zda podléhají zdanění pečovatelské domy, které jsou provozovány „partnership“ (osobní společnost). Tento soud položil Soudnímu dvoru tři otázky, z nichž pouze pro druhou je ústní část odůvodněná, zatímco první a poslední otázka by mohly být zodpovězeny rychleji na základě čl. 104 odst. 3 jednacího řádu, vzhledem k tomu, že odpovědi jasně vyplývají z judikatury.

I –    Pravidla Společenství, která jsou předmětem výkladu

3.     Hlava X šesté směrnice upravuje osvobození od daně. V článku 13 stanoví mezi osvobozeními, které se týkají činností vykonávaných v rámci území jednoho státu, osvobození určitých činností ve veřejném zájmu (část A, odstavec 1), které zahrnují:

„[…]

g)      poskytování služeb a dodání zboží úzce související se sociální péčí nebo sociálním zabezpečením včetně služeb poskytovaných domovy důchodců(4), veřejnoprávními subjekty nebo jinými subjekty, které dotyčné členské státy uznávají za subjekty sociální povahy;

h)      poskytování služeb a dodání zboží úzce související s ochranou dětí a mládeže veřejnoprávními subjekty nebo jinými subjekty, které dotyčné členské státy uznávají za subjekty sociální povahy;

[…]”.

4.     Článek 13 A odst. 2 písm. a) umožňuje členským státům vázat osvobození soukromoprávních subjektů na jednu či více z těchto podmínek:

„–      dotyčné subjekty nesmějí systematicky sledovat zisk jako svůj cíl a jakýkoliv případný zisk nesmí být rozdělen, nýbrž určen k pokračování nebo zlepšení poskytovaných služeb,

–       musí být řízeny a spravovány v zásadě na základě dobrovolnosti osobami, které nemají přímý či nepřímý zájem samy ani cizím prostřednictvím na výsledcích dotyčné činnosti,

–       musí uplatňovat ceny schválené příslušnými veřejnými úřady nebo ceny, které takto schválené ceny nepřekračují, a u služeb nepodléhajících schválení uplatňovat nižší ceny, než za podobné služby uplatňují obchodní podniky povinné k dani z přidané hodnoty,

–       osvobození od daně nesmí být způsobilé narušit hospodářskou soutěž, například znevýhodňovat obchodní podniky povinné k dani z přidané hodnoty.“

II – Skutkové okolnosti sporu a vnitrostátní právo

5.     Dne 22. dubna 1997 společnosti Kingscrest Associates Limited a Montecello Limited vytvořily „partnership“ pod názvem „Kingscrest Residential Care Homes“ (dále jen „Kingscrest“) s cílem provozovat za účelem zisku čtyři domovy důchodců a dva dětské domovy registrované v souladu se zákonem z roku 1984 o registrovaných pečovatelských domech (Registered Homes Act 1984) a zákonem z roku 1989 o ochraně dětí (Children Act 1989). Od 1. dubna 2002, kdy vstoupil v platnost zákon z roku 2000 o normách péče (Care Standards Act 2000), který nahradil oba výše uvedené zákony, bylo všech šest center zaregistrováno u National Care Standards Commission, která je příslušná v těchto věcech.

6.     Zákon z roku 1993 o podnicích sociální povahy (Charities Act 1993) definuje tyto podniky ve svém článku 96 jako každou instituci, která má nebo nemá právní subjektivitu, která je založena pro charitativní účely („charitable purposes”) a která podléhá přezkumu High Court. Podle článku 97 jsou uvedené účely posuzovány v souladu s právem Anglie a Walesu(5).

7.     Před 21. březnem 2002 příloha 9 skupina 7 bod 9 zákona z roku 1994 o DPH (Value Added Tax Act 1994) osvobozovala od daně činnosti v oblasti sociální péče vykonávané na neziskovém principu podnikem sociální povahy nebo veřejnoprávním subjektem, takže v daném období činnost Kingscrest podléhala zdanění, protože tento podnik vždy usiloval o vytváření zisku.

8.     Avšak od uvedeného data nařízení z roku 2002 o DPH použitelné ve věci sociální ochrany a ochrany zdraví [Value Added Tax (Health and Welfare) Order 2002 (SI 2002/762)] změnilo znění uvedeného bodu 9 tak, že osvobození od daně není vázáno na neziskovou povahu činnosti, i když ji vykonává soukromé zařízení „řízené státem“.

9.     Co se týče projednávaného případu poznámka 6 vztahující se ke skupině 7 chápe „služby sociální péče“ jako služby přímo související s „poskytováním péče, léčby a výuky za účelem zlepšení fyzického nebo psychického stavu osob v pokročilém věku, osob nemocných, osob ve stavu nouze nebo tělesně postižených“, stejně jako s „ochranou dětí nebo mládeže“. Pokud je poskytuje soukromé zařízení „řízené státem“, bere se v úvahu pouze činnost, pro kterou bylo vytvořeno.

10.   Poznámka 8 definuje zařízení „řízené státem“ jako organizaci, která je schválená, zapsaná nebo osvobozená od této povinnosti ministrem nebo jiným orgánem na základě obecného zákona Parlamentu(6).

11.   Není zpochybňováno, že Kingscrest má tento charakter, protože poskytuje služby, které jsou od 21. března 2002 osvobozené od DPH, což je důvod, pro který ho Commissioners of Customs & Excise (správa nepřímých daní) vyřadili ze seznamu osob podléhajících DPH s účinností od tohoto data.

III – Předběžné otázky

12.   Kingscrest napadla toto rozhodnutí u VAT and Duties Tribunal, když uplatňovala, že tím, že Commissionners of Customs & Excise měli za to, že její činnosti jsou od daně osvobozeny, porušili čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice; před rozhodnutím v této věci uvedený soud položil Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

„1)    Je možné použít jiné jazykové verze šesté směrnice Rady 77/388/EHS za účelem určení smyslu výrazu ,charitable‘ vyskytujícího se [v anglické verzi] v čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) nebo musí mít tento výraz stejný význam jako ve vnitrostátním právu?

2)     Jestliže je třeba čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) vykládat v tom smyslu, že je použitelný na subjekt, který je uznán za subjekt sociální povahy, je třeba ho vykládat v tom smyslu, že je použitelný na ziskovou organizaci, jako je „partnership“ Kingscrest Residential Care Homes?

3)     Je třeba čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) směrnice vykládat v tom smyslu, že svěřuje členským státům diskreční pravomoc uznat pro účely tohoto ustanovení subjekt registrovaný na základě Care Standards Act 2000 (nebo Registered Homes Act 1984 nebo Children Act 1989), který však není veřejnoprávním subjektem a který nemá status podniku sociální povahy na základě vnitrostátního práva dotyčného členského státu?“

IV – Řízení před Soudním dvorem

13.   Vláda Spojeného království, Kingscrest a Komise předložily písemná vyjádření ve lhůtě stanovené článkem 20 statutu ES Soudního dvora a jejich zástupci se zúčastnili jednání konaného dne 27. ledna 2005, aby přednesli svá ústní vyjádření.

V –    Přezkum předběžných otázek

A –    Úvodní úvahy: prvotní hřích DPH Společenství(7)

14.   Může se zdát překvapivé, že podnik, jehož činnost je osvobozená od daně, vyjadřuje svůj nesouhlas s touto skutečností a žádá, aby podléhal zdanění, nicméně, vzhledem k tomu, že tato společnost je zařazena mezi konečné spotřebitele, osvobození od daně ji poškozuje tím, že si nemůže odpočítávat částky zaplacené při nabytí zboží nebo při přijímání služeb, které potřebuje pro svoji činnost.

15.   Tato situace má na daňový režim neblahé důsledky, protože osoba povinná k dani, která je povinna uplatnit osvobození od daně, se bude snažit zahrnout tyto negativní důsledky do ceny, takže v případě objektivního osvobození od daně, jehož cílem je podpora určitých druhů činností nebo podpora určitých průmyslových odvětví, je dosažen přesně opačný výsledek, než jaký byl sledován, protože „daňové zvýhodnění“ zdraží hospodářské transakce.

16.   Ne bezdůvodně považují někteří autoři osvobození od společného režimu DPH za porušení zásady všeobecnosti daně a její neutrality(8) a domnívají se, že by bylo více v souladu s povahou této daně stanovit nižší sazby daně nebo dokonce minimální sazby, což by mělo podobný dopad na konečný daňový výnos a zároveň by nedošlo k narušení fungování systému(9).

B –    Kritéria výkladu, především „jazykové kritérium“ (první otázka)

17.   Britské soudy zahajují dialog se Soudním dvorem otázkou, která vyjadřuje dvě pochybnosti, přičemž obě jsou objasněné judikaturou. První otázka si klade za cíl objasnit, zda pojem „sociální povaha“ použitý v článku 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice má být chápán ve světle vnitrostátních práv, nebo v souladu se specifickými potřebami právního řádu Společenství; v případě, že se odpověď orientuje posledně uvedeným směrem, druhá pochybnost se týká možnosti odvolat se při tomto výkladu na jiné jazykové verze stejného ustanovení.

18.   Aby bylo možné nastínit řešení, je vhodné, jak jsem uvedl ve stanoviscích ze dne 12. července 2001 a ze dne 25. března 2004 ve věcech CSC Financial Services a Cimber Air(10), si připomenout kritéria přijatá pro výklad ustanovení, která osvobozují některé právní činnosti od DPH.

19.   Dále jsem zdůraznil, že povinnost odvádět DPH je obecným pravidlem, které je stanoveno v čl. 2 odst. 1 šesté směrnice, že osvobození od daně představuje výjimku a že jako každá výjimka z daňové povinnosti se musí vykládat restriktivně, jak to potvrdila judikatura(11), přestože tento požadavek neznamená, že vysvětlení, která brání dosažení požadovaného cíle, by měla zbavit uvedená osvobození od daně jejich účinků(12).

20.   Dále jsem zdůraznil platnou zásadu neutrality ve společném systému DPH, kterou systém osvobození od daně porušuje tím, že narušuje všeobecnost daňové povinnosti jakožto nástroje sloužícího k zachování hospodářské soutěže v rámci jednotného trhu, a tudíž je nutné z důvodu zabezpečení soudržnosti a pevnosti daňového systému ve všech členských státech připustit, že hlava X šesté směrnice používá autonomní pojetí práva Společenství.

21.   Pokud jde o projednávaný případ článek 13 šesté směrnice stanoví, jak uvádí jedenáctý bod jejího odůvodnění, společný seznam osvobození od daně tak, aby vlastní zdroje Společenství byly vybírány jednotným způsobem ve všech členských státech: z toho vyplývá, že tato daňová opatření jsou zvláštními instituty, které musí být vymezeny z hlediska právního řádu Společenství v návaznosti na jejich strukturální potřeby, tak jak to bylo nedávno připomenuto ve výše uvedeném rozsudku Temco Europe (bod 16)(13).

22.   V důsledku toho mohou být pojmy použité v článku 13 pochopeny pouze prostřednictvím zvláštních kategorií jednotlivých vnitrostátních práv, protože tímto způsobem se získá definice, která zajišťuje stejný význam ve všech místech Společenství, avšak v opačném případě je nutné se obrátit na nezávislý zdroj mimo vnitrostátních řádů, aby byla zabezpečena efektivita práva Společenství. V rámci tohoto hledání představuje kritérium zvané „jazykové“ mimořádně užitečný nástroj, protože pokud určíme podstatu tohoto institutu a důvody, které vysvětlují jeho uznání, je nezbytné se s náležitým ohledem na zásadu daňové neutrality vlastní společnému režimu DPH odvolat na jiné jazykové verze(14) s cílem přesně určit smysl pojmů šesté směrnice.

23.   Navrhuji tak Soudnímu dvoru odpovědět na první předběžnou otázku tak, že pro objasnění významu pojmu „sociální povaha“ (v angličtině „charitable“) uvedeného v čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice je možné se odvolat na jazykové verze v jiných úředních jazycích Společenství s cílem dospět k jednotnému výkladu; není namístě připsat tomuto pojmu význam odvozený z vnitrostátního práva, pokud bychom tímto způsobem došli k nestejným výkladům.

24.   Tento poslední bod mě nutí jít nad rámec otázky, protože, pokud jde o zajištění jednotnosti v chápání práva Společenství, přísluší Soudnímu dvoru, aby po celkovém přezkoumání jednotlivých jazykových verzí sdělil vnitrostátnímu soudu, že pokud ustanovení hovoří o subjektech „sociální povahy“ (v angličtině „organisations recognised as charitable“), vztahuje se to, jak to uvádí Komise ve svých písemných vyjádřeních, na struktury, které poskytují pečovatelské služby.

25.   Toto řešení se nabízí nejen proto, že většina verzí směrnice(15) používá pojmy významově blízké španělskému výrazu „carácter social“ (v angličtině „social nature“)(16), ale také i proto, že více odpovídá účelu uvedené směrnice. Posouzení čl. 13 A odst. 1 odhaluje záměr osvobodit od daně činnosti, které se s ohledem na své úzké propojení s cíli vlastními sociálnímu a demokratickému právnímu státu(17) považují za činnosti ve veřejném zájmu a jsou spojovány s aktivitami, které veřejná moc tradičně podporuje a řídí buď přímo, nebo prostřednictvím jiných osob (poštovní služby a rozhlasové a televizní vysílání, zdravotnictví, školství, sociální zabezpečení, ochrana dětí a mládeže, výkon náboženské svobody, tělesná výchova a sport, jakož i podpora kultury). Za těchto okolností se jeví nezpochybnitelným, že anglický výraz „charitable“ nevyjadřuje charitu nebo dobročinnost, která připomíná soukromou neziskovou činnost na pomoc potřebným(18), avšak širší myšlenku s veřejným významem, která může obsáhnout altruistické činnosti, ale která zahrnuje všechny podpůrné politiky pro nejvíce potřebné skupiny.

26.   Výše uvedené úvahy mě vedou k dalším otázkám, které položil britský soud.

C –    „Sociální povaha“ versus snaha o vytváření zisku? (druhá otázka)

27.   Následující otázka si klade za cíl objasnit, zda je možné v rámci čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice kvalifikovat za „sociální“ soukromou organizaci, která usiluje o vytváření zisku.

28.   Pro kladnou odpověď hovoří dva argumenty: první je teleologické povahy, druhý má systematický charakter.

29.   Je třeba mít na paměti, že osvobození od daně tvoří, jak jsem již zdůraznil ve výše uvedeném stanovisku ve věci CSC Financial Services (bod 18), daňové výhody, které se posuzují jako opatření hospodářské podpory negativního charakteru. Článek 13 A odst. 1 šesté směrnice používá objektivní kritéria, když od daně osvobozuje některé skutečnosti, které by jinak podléhaly dani, a to vše ve snaze podpořit dotyčná odvětví. Osvobození od daně se vztahuje k činnostem, nikoliv k těm, kteří je realizují, ačkoliv jsou oprávněnými osobami(19). V důsledku toho, pokud jde o snahu podpořit poskytování sociálních služeb orgány veřejné moci nebo subjekty „sociální povahy“, je nerelevantní, zda je tyto osoby poskytují s cílem vytvářet zisk, nebo ne. Opačné řešení by mohlo rozbít společný systém DPH a porušit zásadu neutrality, protože by to umožnilo rozdílné zacházení se stejnými činnostmi na základě právního řádu použitelného v každém členském státě.

30.   Strukturální vysvětlení předložené Komisí podporuje předcházející úvahu, přičemž se opírá o dva argumenty. Podle prvního argumentu pokud čl. 13 A odst. 1 šesté směrnice vylučuje z osvobození od daně činnosti vykonávané ziskovými organizacemi, činí tak výslovně, jako je tomu v písmenech l) a m)(20). Druhý argument je založen na tvrzení, že v opačném případě by čl. 13 A odst. 2 písm. a) neměl smysl, neboť tím, že by bylo členským státům umožněno vázat uznávání osvobození od daně podle odst. 1 písm. g) a h) ve prospěch soukromých organizací na splnění podmínky, že tyto podniky nesledují systematicky zisk jako svůj cíl, připustil by tak, že toto první pravidlo zahrnuje situace, ve kterých je zisk sledován.

31.   Řešení, které navrhuji, bylo implicitně přijato v judikatuře. Poté, co se rozsudek Bulthuis-Griffioen(21) nevyjádřil k této problematice a vyloučil osvobození od daně pro činnosti vykonávané fyzickými osobami, přičemž zdůraznil, že v takových případech není zapotřebí se vyjadřovat k tomu, zda existuje záměr dosahovat zisk, rozsudek Gregg(22) napravil tuto původní tendenci tím, že připustil, že písmeno g) zahrnuje jednotlivce, kteří provozují podnik, takže osvobození od daně by se vztahovalo na pečovatelskou činnost vykovávanou ziskovými organizacemi, protože „provozovat podnik“ v sobě zahrnuje potřebu rentability(23). Krom toho ve věci Hoffmann(24) Soudní dvůr konstatoval, že v rámci článku 13 A šesté směrnice obchodní povaha činnosti nevylučuje, že tato činnost je ve veřejném zájmu (bod 38 in fine), protože cílem je podpořit činnosti, které jsou ve prospěch společnosti jako celku, nezávisle na ekonomickém a právním režimu plnění.

32.   Celkově lze konstatovat, že skutečnost, že účastníci, kteří působí v oblastech spadajících pod čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice, sledují zisk, nebrání tomu, aby tito účastníci mohli být považováni za „subjekty sociální povahy“, a proto v zásadě nic nebrání tomu, aby byl takto kvalifikován i podnik, jako je Kingscrest.

D –    Diskreční pravomoc členských států uznávat soukromé organizace za subjekty „sociální povahy“ (třetí otázka)

33.   Svou poslední otázkou si předkládající soud přeje znát, zda vnitrostátní orgány požívají určitého prostoru pro uvážení při přiznávání tohoto statutu subjektům, které se neřídí veřejným právem. Judikatura Společenství odpověděla na tuto otázku kladně ve dvou nedávných rozsudcích: první byl vydán ve věci Kügler(25) a druhý ve věci Dornier(26). Na vyřešení tohoto aspektu předběžné otázky by stačilo odkázat na tyto rozsudky, ale formulace položené otázky, i když implicitně, vyvolává pochybnost, zda registrace v souladu s Care Standards Act 2000 (dříve Registered Homes Act 1984 a Children Act 1989) představuje správný výkon této diskreční pravomoci. Vysvětlení této pochybnosti vyžaduje několik upřesnění.

34.   Výše uvedené rozsudky neudělují členským státům absolutní svobodu při výkonu této pravomoci, na kterou se použijí zásady Společenství, především zásada rovného zacházení (bod 56 rozsudku Kügler), který dále vypočítává několik skutečností jako například, zda je činnost daňového poplatníka vykonávána ve veřejném zájmu, zda jsou ostatní poplatníci poskytující stejné služby kvalifikováni stejně a zda zdravotní pojišťovny nebo jiné orgány sociálního zabezpečení na sebe z velké části berou náklady daných plnění (bod 58 rozsudku Kügler a bod 72 rozsudku Dornier).

35.   V důsledku toho je třeba určit smysl tohoto konceptu a stanovit pevná kritéria na co možná nejpodrobnější vymezení této pravomoci uvážení, a poskytnout tak předkládajícímu soudu přesně vymezený rámec, ve kterém bude moci rozhodovat o vnitrostátním ustanovení, což je v jeho výlučné pravomoci.

36.   Úvodem je třeba připomenout, že v oblasti DPH, přesněji v oblasti objektivních osvobození od daně, nesmí daňové orgány vykonávat svoji pravomoc způsobem, který narušuje neutralitu daně a vlastní povinnost rovného zacházení, a to bez opomenutí výjimečné povahy těchto osvobození. Existují proto dvě „zásadní“ omezení, již uvedené Soudním dvorem: povaha činnosti, která musí být orientována na veřejný zájem a požadavek na rovné zacházení, co se týče DPH, s hospodářskými subjekty, které jsou v podobné situaci(27); z toho plyne, že kritéria osvobozování od daně musí být neutrální, abstraktní a předem určená.

37.   Ke stejnému závěru dospějeme, jestliže budeme sledovat hranice, které stanoví samotné znění čl. 13 A odst. 1 šesté směrnice, jenž v odstavci 1 ukládá členským státům povinnost osvobodit od daně činnosti přímo související se sociální péčí a sociálním zabezpečením, jakož i s ochranou dětí a mládeže, které jsou vykonávány veřejnoprávními subjekty a subjekty, které byly uznány jako subjekty „sociální povahy“, a jenž v odst. 2 písm. a) upřesňuje, pokud jde o posledně uvedené subjekty, že členské státy mohou podřídit přiznání těchto osvobození od daně splněním jedné či více vyjmenovaných podmínek, mezi které patří podmínka nesledovat systematicky zisk jako svůj cíl, mít filantropický charakter nebo uplatňovat schválené ceny nebo ceny nižší než ceny tržní.

38.   Již jsem poukázal na to, že toto ustanovení nebrání tomu, aby subjekt, který usiluje o dosahování zisku, byl uznán za subjekt „sociální povahy“; nastala totiž chvíle, kdy je nutné zdůraznit, jak to tvrdí Komise, že uvedené ustanovení také neukládá, aby byl za takovýto subjekt uznán jakýkoliv podnik, který poskytuje služby spojené s činnostmi osvobozenými od daně, protože nejen že by tak souhra těchto ustanovení ztratila význam, ale výjimka by se změnila na pravidlo. V důsledku toho členské státy musejí posoudit druh činnosti, ale také organizační strukturu, která ji poskytuje, a způsob, jakým ji poskytuje(28).

39.   Ze těchto okolností se systém, jako je Care Standards Act 2000, který na základě registrace u National Care Standards Commission přiznává „sociální povahu“ pečovatelským organizacím, které splňují podmínky stanovené britskou právní úpravou, což je předmětem nepřetržité kontroly ze strany instituce ad hoc, která může požadovat splnění dodatečných podmínek v rámci hranic striktně určených zákonodárcem, zdá být v souladu s výše uvedenými požadavky, ačkoliv, jak to bylo již uvedeno v rozsudcích Kügler a Dornier (body 57 a 74), toto posouzení náleží předkládajícímu soudu.

VI – Závěry

40.   Vzhledem k výše uvedeným úvahám navrhuji Soudnímu dvoru, aby odpověděl na otázky, které položil VAT and Duties Tribunal, následovně:

„1)       Pro objasnění pojmu „sociální povaha“ (v angličtině ‚charitable‘) obsaženého v čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice Rady 77/388/EHS ze 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z přidané hodnoty – společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně, je třeba použít jiné jazykové verze tohoto ustanovení, aniž by bylo možné mu připsat význam, který má podle vnitrostátního práva, pokud by to vedlo k rozdílným výkladům.

2)      Skutečnost, že hospodářský subjekt, který vykonává činnosti považované za osvobozené od daně ve smyslu čl. 13 A odst. 1 písm. g) a h) šesté směrnice, usiluje o vytváření zisku, v zásadě není překážkou, aby byl tento subjekt uznán za subjekt ‚sociální povahy‘.

3)      Členské státy požívají diskreční pravomoci při uznávání soukromé organizace za subjekt ‚sociální povahy‘, pro účely výše uvedených ustanovení, avšak musí ji vykonávat jak při dodržování zásad neutrality DPH a rovného zacházení s osobami povinnými k dani, tak při zohledňování obsahu činnosti a cíle, s jakým je vykonávána, aby byla definovaná v souladu s předem určenými, objektivními a abstraktními kritérii, která berou v úvahu druh činnosti, organizační strukturu, která ji poskytuje, a způsob, jakým ji poskytuje. Je na uvážení vnitrostátního soudu, aby případ od případu posoudil, zda byly tyto hranice dodrženy.“

1 – Původní jazyk: španělština.

2 – Šestá směrnice Rady 77/388/EHS ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (Úř. věst. L 145, s. 1; Zvl. vyd. 09/01, s. 23, dále jen „šestá směrnice“).

3 – V tomto stanovisku používám pojmy jako „sociální pomoc“, „sociální péče“, „sociální práce“ stejně jako jim podobné výrazy, které zahrnují právní akty popsané v uvedených ustanoveních.

4 –       V některých jazykových verzích nejsou jako příklad uvedeny domovy důchodců.

5 – V předkládacím rozhodnutí (bodě 17) se uvádí, že v rozhodnutí z roku 1891 (Income Tax Commissioners proti Pemsel [1891] AC 531), House of Lords potvrdil, že právní chápání pojmu „charitable“ se neshoduje s běžným chápáním tohoto pojmu a že za hlavní altruistické cíle jsou z právního hlediska považovány pomoc chudým, podpora vzdělávání a náboženství, stejně jako jiné cíle, které jsou prospěšné pro společenství.

6 – Ustanovení, která vstoupila v platnost v různém časovém období v různých územních celcích, jsou vyloučena.

7 – Tento výraz si půjčuji z díla I. Ibáñez Garcíy „Las exenciones en el IVA. Pecado original del impuesto comunitario“, uveřejněného v Noticias de la Unión Europea, 2003, č. 226, s. 103 až 115.

8 – Viz L. M. Pérez Herrero, La Sexta Directiva Comunitaria del IVA, nakladatelství Cedecs, Barcelona, 1997, s. 201. Ibáñez García ve svém díle (s. 103 a 104) na příkladu vysvětluje, že zásada neutrality není slučitelná s pravidlem podílu daně stanoveným v čl. 17 odst. 5 a článku 19 šesté směrnice, přestože judikatura Společenství potvrdila opak: v rozsudku ze dne 11. července 1996, Régie Dauphinoise (C-306/94, Recueil, s. I-3695), Soudní dvůr potvrdil, že účelem uvedených ustanovení je „zabezpečit dodržování cíle úplné neutrality, kterou společný systém DPH zajišťuje“.

9 – Takto se vyjadřuje Ibáñez García, op. cit., s. 105

10 – Rozsudky ze dne 13. prosince 2001, CSC Financial Services (C-235/00, Recueil, s. I-10237) a ze dne 16. září 2004, Cimber Air (C-382/02, Recueil, s. I-8379).

11 – Rozsudky ze dne 26. června 1990, Velker International Oil Company (C-185/89, Recueil, s. I-2561, bod 19); ze dne 5. června 1997, SDC (C-2/95, Recueil, s. I-3017, bod 20); ze dne 12. září 2000, Komise v. Spojené království (C-359/97, Recueil, s. I-6355, bod 64) a ze dne 8. března 2001, Skandia (C-240/99, Recueil, s. I-1951, bod 32). K těmto rozsudkům je třeba ještě doplnit další tři ze dne 20. listopadu 2003 (Taksatorringen, C-8/01, Recueil, s. I-13711, bod 36; Unterpertinger, C-212/01, Recueil, s. 13859, bod 34, a d’Ambrumenil a Dispute Resolution Services, C-307/01, Recueil, s. I-13989, bod 52). V poslední době Soudní dvůr zopakoval zásadu striktního výkladu osvobození od daně v rozsudku ze dne 18. listopadu 2004, Temco Europe (C-284/03, Sb. rozh. s. I-11237, bod 17).

12 – Což jsem poznamenal v bodě 37 stanoviska ve výše uvedené věci Temco Europe, v rozsudku je tento přístup použit v bodě 17.

13 – V tomto rozsudku jsou uvedeny rozsudky ze dne 12. září 2000, Komise v. Irsko (C-358/97, Recueil, s. I-6301, bod 51); ze dne 16. ledna 2003, Maierhofer (C-315/00, Recueil, s. I-563, bod 25) a ze dne 12. června 2003, Sinclair Collis (C-275/01, Recueil, s. I-5965, bod 22). Soudní dvůr rozhodl ve stejném smyslu v rozsudcích ze dne 12. září 2000, Spojené království v. Komise (C-359/97, Recueil, s. I-6355, bod 63); ze dne 4. října 2001, Goed Wonen (C-326/99, Recueil, s. I-6831, bod 47) a ze dne 8. května 2003, Seeling (C-269/00, Recueil, s . I-4101, bod 46).

14 – Jazyková pluralita a její problémy se v literatuře objevily už dříve, když v roce 1605 M. de Cervantes, v díle El ingenioso hidalgo Don Quijote de la Mancha, RBA, nakladatelství Martín de Riquer, Barcelona, 1994, první část, kapitola 2, s. 113, napsal: „ten den byl právě pátek a v celém hostinci nebylo nic než pár porcí ryby, které se v Kastilii říká abadejo, v Andalusii bacallao, na jiných místech curadillo a jinde truchuela“.

15 – Odkazuji na úřední jazyky Společenství v době, kdy byla předložena předběžná otázka (tedy dne 26. listopadu 2003).

16 – Francouzské („caractère social“), portugalské („carácter social“), italské („carattere sociale“), německé („sozialem Charakter“), nizozemské („sociale aard“), řecké („κοινωνικού χαρακτήρος“) a finské („luonteeltaan yhteiskunnallisiksi“) texty obsahují výrazy podobné španělskému výrazu “carácter social“. Nicméně švédská („välgörenhetsorganisationer“) a dánská verze („almennyttig karakter“) používají pojmy, které mají blíž k anglické formulaci.

17 – Doktrína uvádí služby „státu blahobytu“ (viz L. M. Pérez Herrero, op. cit., s. 204).

18 – Charles Dickens v díle The Life and Adventures of Martin Chuzzlevit, Penguin Books, 1968, s. 515, vkládá svému hrdinovi Tiggovi, který má finanční těžkosti, do úst tato slova: „dobročinnost začíná doma a spravedlnost o dům dál“.

19 – Kingscrest usiluje prokázat svůj zájem o dosahování zisku, aby se na něj nevztahovalo osvobození od daně, ale dopouští se vážné chyby, protože se nejedná o subjektivní osvobození. Rozsudek ze dne 21. března 2002, Kennemer Golf (C-174/00, Recueil, s. I-3293) toto osvobození takto zdánlivě kvalifikoval, když připustil, že účelem osvobození dle čl. 13 A odst. 1 písm. h) až p) šesté směrnice je příznivěji zacházet s určitými subjekty, jejichž činnost je orientována k jiným než obchodním účelům (bod 19); ale pokud posuzujeme toto tvrzení jako jednoduché obiterdictum, je v souladu s opačnou tezí, protože konečný důvod osvobození spočívá ve druhu vykonávané činnosti. Dle J. F. Pont Clemente v díle La exención tributaria (análisis jurídico general con especial aplicación al Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y al IVA, nakladatelství EDERSA, 1986, s. 26 a 27) pokud zákon rozlišuje určitá jednání – i když podléhají zdanění, protože to stanoví zákon – a osvobozuje je od daně, potom je možné mluvit pouze o objektivním osvobození. Naopak, pokud zákonodárce vyloučí z daňové povinnosti některé subjekty nebo určitou skupinu subjektů – kteří by, pokud by neexistovalo toto vylučovací pravidlo, museli splňovat tuto povinnost – vytváří subjektivní osvobození. První brání vzniku právně-daňového vztahu, zatímco druhé jen zbavuje této povinnosti osobu osvobozenou od daně, což nebrání tomu, aby tato povinnost nevznikla vůči jiným osobám.

20 – Písmeno 1) uvádí „neziskové organizace politické, odborářské, náboženské, vlastenecké, filozofické, filantropické nebo občanské povahy“, zatímco písm. m) se zaměřuje na služby, které „poskytují neziskové organizace osobám účastnícím se sportovních akcí nebo tělesné výchovy“.

21 – Rozsudek ze dne 11. srpna 1995, Bulthuis-Griffioen (C-453/93, Recueil, s. I-2341).

22 – Rozsudek ze dne 7. září 1999, Gregg (C-216/97, Recueil, s. I-4947).

23 – Pro projednávaný případ jsou zajímavé úvahy generálního advokáta Cosmase v bodě 24 a násl. stanoviska ve věci Gregg.

24 – Rozsudek ze dne 3. dubna 2003 (C-144/00, Recueil, s. I-2921).

25 – Rozsudek ze dne 10. září 2002 (C-141/00, Recueil, s. I-6833, bod 54).

26 – Rozsudek ze dne 6. listopadu 2003 (C-45/01, Recueil, s. I-12911, bod 69).

27 – Ne nadarmo čl. 13 A odst. 2 písm. a) poslední odrážka šesté směrnice zakazuje členským státům, aby při výkonu diskreční pravomoci narušovaly hospodářskou soutěž v neprospěch podniků obchodní povahy, které podléhají DPH.

28 – Tato vyjádření nejsou v rozporu s objektivním charakterem osvobození, který stále zohledňuje povahu činnosti, přestože ho subjektivně omezují tím, že z důvodu efektivnosti zvýhodnění vyžadují splnění určitých podmínek od subjektů, které poskytují služby osvobozené od daně.