Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

GENERALINIO ADVOKATO

DÁMASO RUIZ-JARABO COLOMER IŠVADA,

pateikta 2005 m. vasario 22 d.(1)

Byla C-498/03

Kingscrest Associates Ltd

Montecello Ltd

prieš

Commissioners of Customs & Excise

(VAT and Duties Tribunal pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Šeštoji PVM direktyva – Atleidimas nuo mokesčio – Paslaugų teikimas ir prekių tiekimas, glaudžiai susiję su socialine rūpyba ir socialine apsauga, taip pat su vaikų ir jaunimo apsauga – Organizacijos, pripažintos labdaros organizacijomis – Pelno siekiančios privačios organizacijos – 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktų išaiškinimas“





1.     Šioje byloje dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą Teisingumo Teismas susiduria su sąvoka „labdaros organizacijos“, kuri yra vartojama Šeštosios direktyvos dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM)(2) 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktuose, apibrėžiant, kokiais atvejais yra taikomas atleidimas nuo mokesčio, skatinantis su socialine rūpyba ir socialine apsauga, taip pat su vaikų ir jaunimo apsauga glaudžiai susijusių paslaugų teikimą ir prekių tiekimą(3).

2.     VAT and Duties Tribunal (Jungtinė Karalystė) (teismas, nagrinėjantis su PVM ir specialiaisiais mokesčiais susijusias bylas) nagrinėja ieškinį, kuriame buvo iškeltas klausimas, ar yra apmokestinamas „partnership“ (tikroji ūkinė bendrija) vykdomas priežiūros įstaigų eksploatavimas. Jis pateikia tris klausimus, iš kurių tik antrajam reikalinga žodinė proceso dalis, nes į pirmąjį ir paskutinį klausimus būtų galima greičiau atsakyti pagal Procedūros reglamento 104 straipsnio 3 dalį, atsižvelgiant į tai, kad atsakymai aiškiai kyla iš teismų praktikos.

I –    Bendrijos normos, kurias yra prašoma išaiškinti

3.     Šeštosios direktyvos X antraštinė dalis reglamentuoja atleidimą nuo mokesčio. 13 straipsnyje, be kitų atleidimo nuo mokesčio atvejų, susijusių su sandoriais šalyje, yra numatytas tam tikros visuomenei naudingos veiklos atleidimas nuo mokesčio (A skirsnio 1 dalis), apimantis:

„<…>

g)      su socialine rūpyba ir socialine apsauga susijusias paslaugas bei prekes, įskaitant paslaugas, kurias teikia senelių namai(4), viešosios teisės subjektai ar kitos organizacijos, atitinkamos valstybės narės pripažintos labdaros organizacijomis;

h)      paslaugas ir prekes, glaudžiai susijusias su vaikų ir jaunimo apsauga, kai jas teikia ir tiekia viešosios teisės subjektai ar kitos organizacijos, atitinkamos valstybės narės pripažintos labdaros organizacijomis;

<…>“

4.     13 straipsnio A skirsnio 2 dalies a punktas leidžia valstybėms narėms, jei nuo mokesčio yra atleidžiamos organizacijos, kurios yra privatinės teisės subjektai, nustatyti vieną ar daugiau iš šių sąlygų:

–       „institucijos neturi sistemingai siekti pelno, bet jei vis dėlto pelnas gaunamas, jis neturi būti skirstomas, o turi būti skiriamas teikiamų paslaugų tęsimui ir gerinimui finansuoti.

–       institucijas turi valdyti ir administruoti iš esmės visuomeniniais pagrindais asmenys, kurie nei patys, nei per tarpininkus neturi nei tiesioginės, nei netiesioginės asmeninės naudos iš veiklos rezultatų:

–       įkainiai už jų teikiamas paslaugas turi būti patvirtinti valdžios institucijų arba neviršyti valstybės valdžios institucijų nustatytų įkainių, o įkainiai už paslaugas, kurioms tokio patvirtinimo nereikia, turi būti mažesni už komercinių įstaigų, turinčių mokėti pridėtinės vertės mokestį, įkainius už panašias paslaugas,

–       paslaugoms daroma išimtis neturi taip iškraipyti konkurencijos, kad komercinės įstaigos, turinčios mokėti pridėtinės vertės mokestį, atsidurtų mažiau palankioje padėtyje.“

II – Pagrindinio ginčo faktinės aplinkybės ir nacionalinė teisė

5.     1997 m. balandžio 22 d. bendrovės Kingscrest Associates Limited ir Montecello Limited įkūrė „partnership“, kurį pavadino „Kingscrest Residencial Care Homes“ (toliau – Kingscrest), skirtą eksploatuoti, siekiant pelno, keturias pagyvenusių žmonių įstaigas ir dvi vaikų įstaigas, kurios buvo įregistruotos pagal 1984 m. Priežiūros namų įstatymą (Registered Homes Act 1984) ir 1989 m. Vaikų apsaugos įstatymą (Children Act 1989). Nuo 2002 m. balandžio 1 d., kai įsigaliojo 2000 m. Priežiūros standartų įstatymas (Care Standards Act 2000), pakeitęs du ankstesnius įstatymus, šie šeši centrai buvo įregistruoti National Care Standards Commision, kuri yra kompetentinga šioje srityje.

6.     1993 m. Labdaros įmonių įstatymo (Charities Act 1993) 96 straipsnyje šios įmonės apibūdinamos kaip bet kuri institucija, turinti juridinio asmens statusą arba neturinti šio statuso, įsteigta labdaros tikslais (charitable purposes), ir kurios kontrolę vykdo High Court. Pagal 97 straipsnį, minėti tikslai yra nustatomi remiantis Anglijos ir Velso teise(5).

7.     Iki 2002 m. kovo 21 d. pagal 1994 m. PVM įstatymo (Value Added Tax Act 1994) 9 priedo 7 grupės 9 punktą nuo mokesčio buvo atleidžiama labdaros veikla, kurią labdaros organizacijos arba kitos viešosios teisės organizacijos vykdė nesiekdamos pelno, todėl Kingscrest vykdyta veikla visada buvo apmokestinama, nes ši įmonė siekė pelno.

8.     Tačiau nuo minėtos datos 2002 m. reglamentu dėl PVM taikymo socialinės apsaugos ir sveikatos srityje (Value Added Tax (Health and Welfare) Order 2002 (SI 2002/762)) buvo pateikta kita minėto 9 punkto redakcija, pagal kurią atleidžiant nuo mokesčio nebereikalaujama, kad veikla būtų neatlygintino pobūdžio, jei ją vykdo „valstybės kontroliuojama“ privati įstaiga.

9.     Šioje byloje yra svarbu, kad 7 grupės 6 pastaboje „socialinės rūpybos paslaugos“ yra suprantamos kaip paslaugos, tiesiogiai susijusios su „priežiūra, gydymu ir švietimu, vykdomu siekiant pagerinti fizinę ir psichinę pagyvenusių žmonių, ligonių, skurstančiųjų ir neįgaliųjų būklę“ ir „apsaugoti vaikus bei jaunimą“. Taigi, jei jas teikia „valstybės kontroliuojama“ privati organizacija, atsižvelgiama tik į tai, kokiai veiklai vykdyti ši organizacija buvo įkurta.

10.   8 pastaboje „valstybės kontroliuojama“ įstaiga apibrėžiama kaip valstybės pripažinta, įregistruota arba ministro ar kitos institucijos pagal bendrąjį Parlamento įstatymą (6) nuo įregistravimo atleista organizacija.

11.   Neginčijama, kad Kingscrest turi šį požymį, nes ji teikia priežiūros paslaugas, kurios nuo 2002 m. kovo 21 d. yra atleistos nuo PVM – dėl šios priežasties nuo minėtos dienos Netiesioginių mokesčių administracija (Commissioners of Customs and Excises) panaikino Kingscrest, kaip PVM mokėtojo, registravimą .

III – Prejudiciniai klausimai

12.   Kingscrest dėl šio sprendimo kreipėsi į VAT and Duties Tribunal, tvirtindama, kad, laikydama šią veiklą atleista nuo mokesčio, Commissioners of Customs and Excises pažeidė Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktus; prieš priimdamas sprendimą šis teismas pateikė Teisingumo Teismui šiuos prejudicinius klausimus:

„1)      Ar nustatant 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktuose esančio žodžio „charitable“ reikšmę galima atsižvelgti į Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB versijas kitomis kalbomis, ar šis žodis turi turėti tokią pat reikšmę kaip ir nacionalinėje teisėje?

2)      Jei 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktai turi būti aiškinami taip, kad jie taikomi organizacijai, pripažintai labdaros organizacija, ar šie punktai turi būti aiškinami taip, kad jie taikomi pelno siekiančiai bendrovei, pavyzdžiui, „partnership“ Kingscrest Residencial Care Homes?

3)      Ar direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktai turi būti aiškinami taip, kad jie suteikia valstybėms narėms diskreciją pagal šią nuostatą pripažinti organizaciją, įregistruotą pagal Care Standards Act 2000 (arba Registered Homes Act 1984, arba Children Act 1989), tačiau pagal atitinkamos valstybės narės nacionalinę teisę nesančią viešosios teisės subjektu ir neturinčią labdaros įmonės statuso?“

IV – Procesas Teisingumo Teisme

13.   Per EB Teisingumo Teismo statuto 20 straipsnyje nustatytą terminą Jungtinės Karalystės vyriausybė, Kingscrest ir Komisija pateikė rašytines pastabas, jų atstovai dalyvavo 2005 m. sausio 27 d. posėdyje, kad pateiktų žodines pastabas.

V –    Prejudicinių klausimų nagrinėjimas

A –    Pirminės pastabos: pirmapradė Bendrijos PVM nuodėmė(7)

14.   Stebina tai, kad įmonė, kurios veikla yra atleista nuo mokesčio, bet kuriai atleidimas nuo mokesčio kenkia, negalėdama atskaityti sumų, sumokėtų perkant jos veiklai vykdyti būtinas prekes ir paslaugas, dėl tos priežasties, kad ji laikoma galutiniu vartotoju, išreiškia savo nesutikimą ir prašo ją apmokestinti.

15.   Tokia padėtis iškraipo sistemą, nes priverstas taikyti atleidimą nuo mokesčio apmokestinamasis asmuo bandys šias neigiamas pasekmes kompensuoti kainomis, todėl kai veikla yra atleidžiama nuo mokesčio siekiant paskatinti tam tikras veiklos rūšis arba palaikyti tam tikrus pramonės sektorius, pasiektas rezultatas būna priešingas tam, kurį norima pasiekti, nes dėl „mokestinės lengvatos“ ekonominiai sandoriai pabrangsta.

16.   Ne be reikalo kai kurie autoriai mano, kad atleidimas nuo bendrosios PVM sistemos pažeidžia mokesčio vientisumo principą ir jo neutralumą(8), ir tvirtina, kad šio mokesčio prigimtį labiau atitinka sumažinto, net minimalaus, mokesčio tarifo nustatymas, turintis tokias pat pasekmes galutiniam mokesčio surinkimui neiškreipiant sistemos veikimo(9).

B –    Aiškinimo kriterijai, ypač „lingvistinis kriterijus“ (pirmasis klausimas)

17.   Jungtinės Karalystės teisėjai kreipiasi į Teisingumo Teismą su klausimu, kuriame išreiškiamos dvi abejonės; ir vieną, ir kitą išsklaido teismų praktika. Pirmuoju klausimu siekiama nustatyti, ar žodis „labdaros“, vartojamas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktuose, turi būti suprantamas nacionalinės teisės kontekste, ar atsižvelgiant į specialiuosius Bendrijos teisės sistemos poreikius; jei atsakymas būtų antrasis, kitas neaiškumas kyla dėl galimybės aiškinant remtis tos pačios nuostatos kitomis kalbinėmis versijomis.

18.   Pradžioje gali būti naudinga, kaip esu pažymėjęs savo 2001 m. liepos 12 d. išvadoje byloje CSC Financial Services ir 2004 m. kovo 25 d. išvadoje byloje Cimber Air(10), priminti kriterijus aiškinant nuostatas, kurios nuo PVM atleidžia tam tikrus teisinius sandorius.

19.   Esu pažymėjęs, kad kadangi apmokestinimas PMV yra bendroji taisyklė, numatyta Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje, atleidimas nuo mokesčio yra išimtis, ir ji, kaip ir bet kokia mokestinės prievolės išimtis, turi būti aiškinama siaurai, kaip tai yra pripažinta teismų praktikoje(11), net jei šis reikalavimas paaiškinimais, kurie neleidžia įgyvendinti siekiamo tikslo, negali uždrausti minėto atleidimo nuo mokesčio poveikio(12).

20.   Taip pat esu pabrėžęs bendrojoje PVM sistemoje galiojantį neutralumo principą, kurį pažeidžia atleidimo nuo mokesčio sistema, nes taip pažeidžiamas mokestinės prievolės, kaip konkurencijos palaikymo bendrojoje rinkoje priemonės, bendrasis pobūdis, todėl, siekiant užtikrinti apmokestinimo sistemos visose valstybėse narėse nuoseklumą ir darną, reikia pripažinti, kad Šeštosios direktyvos X antraštinėje dalyje yra vartojamos savarankiškos Bendrijos teisės sąvokos.

21.   Mus dominančiu klausimu Šeštosios direktyvos 13 straipsnyje yra pateiktas, kaip nustatyta jos vienuoliktoje konstatuojamojoje dalyje, bendras atleidimo nuo mokesčio atvejų sąrašas siekiant, kad Bendrijos ištekliai būtų vienodai renkami visose valstybėse narėse: iš to darytina išvada, kad šios mokestinės priemonės yra ypatingos sąvokos, kurios turi būti apibrėžtos Bendrijos teisės sistemos kontekste, atsižvelgiant į jos struktūros reikalavimus, kaip neseniai buvo priminta minėtame sprendime Temco Europe (16 punktas)(13).

22.   Todėl 13 straipsnio prasmė gali būti suprantama tik atsižvelgiant į kiekvienos nacionalinės teisės specifines kategorijas, jei taip yra gaunamas apibrėžimas, užtikrinantis vienodą taikymą visoje Bendrijoje, priešingu atveju, atrodo, būtina remtis atskiru ir nuo nacionalinių sistemų nepriklausomu šaltiniu, kad būtų apsaugotas Bendrijos teisės veiksmingumas. Šiuo atveju vadinamasis „lingvistinis“ kriterijus yra geriausia priemonė, nes apibrėžiant šio instituto esmę ir jo pripažinimą pagrindžiančias priežastis, tinkamai atsižvelgiant į nuo bendrosios PVM sistemos neatskiriamą mokesčių neutralumo principą, atrodo, kad, siekiant nustatyti Šeštosios direktyvos žodžių reikšmę, yra būtina remtis jos skirtingoms kalbinėmis versijomis(14).

23.   Taigi siūlau Teisingumo Teismui į pirmąjį prejudicinį klausimą atsakyti taip, kad, siekiant apibrėžti žodžio „labdaros“ (angl. „charitable“), esančio Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktuose, reikšmę, galima atsižvelgti į versijas kitomis oficialiosiomis Bendrijos kalbomis, kad būtų pasiektas bendras išaiškinimas; šis žodis neturi būti aiškinamas atsižvelgiant į nacionalinę teisę, jei tokiu būdu gaunamas aiškinimas yra prieštaringas.

24.   Tai verčia mane pateikti daugiau paaiškinimų, nei būtina atsakant į klausimą, nes, siekdamas užtikrinti vienodą Bendrijos teisės supratimą, Teisingumo Teismas, atlikęs visapusišką įvairių kalbinių versijų nagrinėjimą, turi atkreipti nacionalinio teismo dėmesį į tai, kad kadangi nuostatoje yra minimos „labdaros“ organizacijos (angl. „organizations recognized as charitable“), tai, kaip savo rašytinėse pastabose nurodo Komisija, yra susiję su organizacijomis, kurios teikia priežiūros paslaugas.

25.   Toks sprendimas yra būtinas ne tik dėl to, kad daugelyje direktyvos versijų(15) yra vartojami žodžių junginiai, artimi žodžių junginiui ispanų kalba „carácter social“ (angl. „social nature“)(16), bet ir todėl, kad jis labiau atitinka šios direktyvos tikslą. Nagrinėjant 13 straipsnio A skirsnio 1 dalį paaiškėja siekis atleisti nuo mokesčio sandorius, kurie yra glaudžiai susiję su teisinėje socialinėje ir demokratinėje valstybėje siekiamais tikslais(17), todėl yra naudingi visuomenei ir priskiriami veiklai, kurią viešoji valdžia tradiciškai skatino ir tiesiogiai arba per kitą asmenį valdė (pašto, radijo ir televizijos paslaugos, sveikata, švietimas, socialinė apsauga, vaikų ir jaunimo apsauga, religinės praktikos laisvė, fizinis lavinimas ir sportas, taip pat kultūros rėmimas). Šiomis aplinkybėmis atrodo neginčijama, kad anglišku žodžiu „charitable“ nuoroda daroma ne į gailestingumą ir labdarą, kuri yra privati pagalba skurstantiesiems nesiekiant naudos sau(18), bet į platesnę, visuomeninės svarbos veiklą, prie kurios gali būti priskirta ir altruistinė veikla, bet kuri apima visą asmenų, gyvenančių nepalankiausiomis sąlygomis, palaikymo politiką.

26.   Atsižvelgdamas į šiuos argumentus, toliau aptarsiu kitus Jungtinės Karalystės teismo pateiktus klausimus.

C –    „Labdara“ prieš pelno siekimą? (antrasis klausimas)

27.   Antruoju klausimu siekiama nustatyti, ar, atsižvelgiant į Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktus, privati pelno siekianti organizacija gali būti laikoma „labdaros“ organizacija.

28.   Teigiamą atsakymą pagrindžia du argumentai: pirmasis yra teleologinio pobūdžio, antrasis – sisteminis.

29.   Nereikia pamiršti, kad atleidimai nuo mokesčio yra, kaip esu pažymėjęs minėtoje išvadoje byloje CSC Financial Services (18 punktas), mokestinės lengvatos, kurios laikytinos neigiamo pobūdžio skatinimo priemonėmis. Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalyje yra įtvirtinti objektyvūs kriterijai, pagal kuriuos tam tikra veikla atleidžiama nuo mokesčio, kuri kitaip būtų apmokestinta, taip siekiant paremti susijusius sektorius. Nuo mokesčio yra atleidžiami teisiniai sandoriai, o ne juos įgyvendinantys asmenys, nors naudą gauna pastarieji(19). Todėl, jei siekiama skatinti ir remti priežiūros veiklą, kurią vykdo viešoji valdžia ir „labdaros“ organizacijos, yra nesvarbu, ar tos organizacijos siekia pelno, ar jo nesiekia. Priešingas sprendimas galėtų išardyti bendrąją PVM sistemą ir pažeisti neutralumo principą, nes dėl jo galėtų būti skirtingai vertinamos panašios veiklos, atsižvelgiant į kiekvienoje valstybėje narėje galiojančią teisinę sistemą.

30.   Komisijos pateiktas struktūrinis aiškinimas pagrindžia šį samprotavimą dviem argumentais. Pagal pirmąjį tuo atveju, kai pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalį siekiantiems pelno ūkio subjektams atleidimas nuo mokesčio netaikomas, tai aiškiai nurodoma, kaip ir l bei m punktuose(20). Antrasis argumentas grindžiamas mintimi, kad priešingu atveju 13 straipsnio A skirsnio 2 dalies a punktas netektų prasmės, nes leidimas valstybėms narėms 1 dalies g ir h punktuose numatytam privačių įmonių atleidimui nuo mokesčio nustatyti sąlygą, kad nebūtų sistemingai siekiama pelno, reiškia, kad pirmoji norma taikoma ir situacijoms, kai yra siekiama pelno.

31.   Sprendimas, kurį siūlau, buvo netiesiogiai pripažintas teismų praktikoje. Iš esmės po to, kai sprendime Bulthuis-Griffioen(21) šiuo klausimu nebuvo pareikšta nuomonės ir buvo nuspręsta atleidimo nuo mokesčio netaikyti fizinių asmenų sandoriams, pabrėžus, kad tokiomis aplinkybėmis nėra prasmės pareikšti nuomonės dėl to, ar yra siekiama pelno, sprendime Gregg(22) ši pradinė tendencija buvo pakeista nusprendus, kad g punktas taikomas privatiems asmenims, kurie eksploatuoja įmonę, taigi atleidimas nuo mokesčio buvo taikomas priežiūros veiklai, vykdomai pelno siekiančių organizacijų, nes „eksploatuoti įmonę“ reiškia siekti pelno(23). Be to, byloje Hoffmann(24) Teisingumo Teismas nusprendė, kad pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnį komercinis sandorio pobūdis nereiškia, kad jis negali būti visuomenei naudingas (38 punktas in fine), nes tikslas yra skatinti veiklą, kurios pelnas grįžta visuomenei, neatsižvelgiant į paslaugos ekonominį ir teisinį režimą.

32.   Apskritai ta aplinkybė, kad ūkio subjektai, veikiantys srityse, patenkančiose į Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktų taikymo sritį, siekia pelno, netrukdo jiems suteikti „labdaros organizacijos“ statuso, taigi iš esmės niekas netrukdo tokiai įmonei kaip Kingscrest gauti tokį statusą.

D –    Valstybių narių diskrecija suteikti privačiam ūkio subjektui „labdaros“ organizacijos statusą (trečiasis klausimas)

33.   Savo paskutiniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas siekia išsiaiškinti, ar nacionalinės valdžios institucijos turi diskreciją suteikti šį statusą organizacijoms, kurios nėra viešosios teisės subjektai. Bendrijos teismų praktika pateikė teigiamą atsakymą dviejuose gana neseniai priimtuose sprendimuose: pirmasis buvo priimtas byloje Kügler(25), antrasis – byloje Dornier(26). Nuorodos į šiuos sprendimus pakaktų, kad būtų atsakyta į šią prejudicinio klausimo dalį, bet klausimo formuluotė rodo, nors ir netiesiogiai, abejonę, ar įregistravimas pagal 2000 m. Priežiūros standartų įstatymą (anksčiau – pagal 1984 m. Priežiūros namų įstatymą ir 1989 m. Vaikų apsaugos įstatymą) yra tinkamas šios diskrecijos įgyvendinimas. Siekiant išsklaidyti šią abejonę, reikia kai ką patikslinti.

34.   Minėti sprendimai nesuteikia valstybėms narėms visiškos laisvės įgyvendinant šią diskreciją, kuriai yra taikomi Bendrijos principai, ypač vienodo požiūrio principas (Sprendimo Kügler 56 punktas), ir kurią sudaro keletas aspektų, kaip antai apmokestinamojo asmens vykdomos veiklos visuomenei naudingos pobūdis, aplinkybė, kad kitiems tokias pat paslaugas teikiantiems mokesčių mokėtojams yra suteikiamas toks pat pripažinimas, ir ta aplinkybė, kad ligonių kasos ir kitos socialinės apsaugos institucijos daugiausia kompensuoja nagrinėjamas paslaugas (sprendimo Kügler 58 punktas ir sprendimo Dornier 72 punktas).

35.   Todėl turi būti apibrėžta šios sąvokos reikšmė bei pasiūlyti griežti kriterijai kuo tikslesnėms šios diskrecijos riboms nustatyti, prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui pateikiant aiškiai apibrėžtą informaciją, kuria remdamasis jis gali priimti sprendimą dėl nacionalinės nuostatos, o tai priklauso jo išimtinei jurisdikcijai.

36.   Visų pirma primintina, kad PVM srityje, kalbant konkrečiai, objektyvaus atleidimo nuo mokesčio srityje, mokesčių administratoriai įgyvendindami savo įgaliojimus neturi pažeisti mokesčio neutralumo principo ir lygybės reikalavimo, nepamirštant, kad šis atleidimas nuo mokesčio yra išimtinio pobūdžio. Yra du „esminiai“ Teisingumo Teismo nustatyti reikalavimai: dėl visuomenei naudingos veiklos pobūdžio ir dėl vienodo požiūrio taikant PVM ekonominiams subjektams, esantiems tokioje pat situacijoje(27); iš to reikia daryti išvadą, kad atleidimo nuo mokesčio kriterijai turi būti neutralūs, objektyvūs ir iš anksto nustatyti.

37.   Prie tokios pat išvados prieiname išnagrinėję reikalavimus, nustatytus Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnyje, kurio 1 straipsnis įpareigoja valstybes nares atleisti nuo mokesčio su socialine rūpyba ir socialine apsauga, taip pat su vaikų ir jaunimo apsauga glaudžiai susijusią veiklą, kurią vykdo viešosios teisės subjektai ar kitos organizacijos, atitinkamos valstybės narės pripažintos „labdaros“ organizacijomis, ir kurio 2 dalies a punkte pažymima, kad tų organizacijų atžvilgiu valstybės narės gali susieti atleidimo nuo mokesčio suteikimą su vienos ar kelių išvardytų sąlygų, tarp kurių yra sistemingas pelno nesiekimas, filantropinis pobūdis arba tokių pat ar mažesnių nei rinkos kainų nustatymas, laikymusi.

38.   Jau esu pažymėjęs, kad ši nuostata netrukdo pelno siekiančiai organizacijai gauti „labdaros“ organizacijos statusą; dabar iš esmės turi būti pažymėta, kad, kaip teigia Komisija, ši nuostata neįpareigoja tokio statuso pripažinti bet kokiai įmonei, kuri teikia paslaugas, susijusias su nuo mokesčio atleista veikla, nes dėl šios aplinkybės ne tik dviejų nuostatų sąveika netektų prasmės, bet ir išimtis taptų bendrąja taisykle. Todėl valstybės narės turi įvertinti veiklos rūšį, taip pat ir ją vykdančią organizacinę struktūrą bei veiklos vykdymo būdą(28).

39.   Šiomis aplinkybėmis tokia sistema kaip 2000 m. Priežiūros standartų įstatymas, kuris Jungtinės Karalystės teisės aktuose numatytas sąlygas atitinkančioms priežiūros organizacijoms suteikia „labdaros“ organizacijų statusą po jų įregistravimo National Care Standards Commissión, jas nuolat prižiūri ad hoc organizacija, ir kuris nustato galimybę įtvirtinti papildomas sąlygas neperžengiant įstatymų leidėjo nustatytų griežtų ribų, neprieštarauja minėtiems reikalavimams, nors, kaip jau buvo nurodyta sprendimuose Kügler ir Dornier (atitinkamai 57 ir 74 punktai), tai įvertinti turi prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas.

VI – Išvada

40.   Atsižvelgdamas į išdėstytus samprotavimus, siūlau Teisingumo Teismui taip atsakyti į VAT and Duties Tribunal pateiktus klausimus:

„1.      Siekiant išaiškinti 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktuose esančio žodžio „labdaros“ (angl. „charitable“) reikšmę, reikia atsižvelgti į šios nuostatos versijas kitomis kalbomis; jam negali būti suteikta ta pati reikšmė, kurią jis turi nacionalinėje teisėje, jei dėl to šis žodis būtų suprantamas prieštaringai.

2.      Aplinkybė, kad ekonominis subjektas, vykdydamas veiklą, kuri laikoma atleista nuo mokesčio Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies g ir h punktų prasme, siekia naudos, iš esmės netrukdo jam pripažinti „labdaros“ statuso.

3.      Valstybės narės turi diskreciją pagal minėtas nuostatas suteikti privačiam ūkio subjektui „labdaros“ organizacijos statusą, bet jos privalo įgyvendinti šią diskreciją, pirma, laikydamosi PVM neutralumo ir vienodo požiūrio į apmokestinamuosius asmenis principų ir, antra, atsižvelgdamos į veiklos turinį bei tikslą, kuriuo ji yra vykdoma, kad būtų apibrėžta pagal iš anksto nustatytus, objektyvius ir nešališkus kriterijus, atsižvelgiant į sandorio prigimtį, jį įgyvendinančią organizacinę struktūrą ir būdą, kuriuo tai yra daroma. Nacionalinis teismas kiekvienu atskiru atveju turi įvertinti šių reikalavimų laikymąsi.“

1 – Originalo kalba: ispanų.

2  – 1977 m. gegužės 17 d. Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1, toliau – Šeštoji direktyva).

3  – Šioje išvadoje vartoju žodžių junginius „socialinė rūpyba“, „socialinė pagalba“, „priežiūros veikla“ ir kitus panašius žodžių junginius, apimančius visus teisinius veiksmus, apibrėžtus cituojamose nuostatose.

4 –      Kai kuriose kalbinėse versijose senelių namai nepateikiami kaip pavyzdys.

5  – Sprendime dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą (17 punktas) nurodoma, kad 1891 m. sprendime (Income Tax Commissioners prieš Pemsel (1891) AC 531) House of Lords nurodė, kad teisinė žodžio „charitable“ reikšmė neatitinka jo reikšmės bendrinėje kalboje ir reiškia pagalbą nepasiturintiesiems, švietimo skatinimą, religijos palaikymą ir tam tikrus kitus visuomenei naudingus tikslus, teisiniu požiūriu – pagrindinius altruistinius tikslus.

6  – Netaikoma skirtingomis datomis įsigaliojančioms nuostatoms teritorijose, priklausančiose skirtingoms vietos valdžios institucijoms.

7  – Šią frazę paėmiau iš Ibáñez García, I., „Las exenciones en el IVA. Pecado original del impuesto comunitario“, darbas paskelbtas Noticias de la Unión Europea, 2003, Nr. 226, p. 103–115.

8  – Žr. Pérez Herrero, L. M., La Sexta Directiva Comunitaria del IVA, Cedecs, Barselona 1997, p. 201. Ibáñez García, I., pateikdamas pavyzdį savo minėtame darbe (p. 103 ir 104), paaiškina, kad neutralumo principas nesuderinamas su proporcingumo taisykle, numatyta Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 5 dalyje ir 19 straipsnyje, nors Bendrijos teismų praktikoje teigiama priešingai: 1996 m. liepos 11 d. Sprendime Régie Dauphinoise (C-306/94, Rink. p. I-3695) Teisingumo Teismas teigia, jog šių nuostatų tikslas yra „užtikrinti, kad būtų laikomasi siekiamo visiško neutralumo, kurį garantuoja bendroji PVM sistema“.

9  – Taip sako Ibáñez García, I., op. cit., p. 105.

10  – 2001 m. gruodžio 13 d. Sprendimas CSC Financial Services (C-235/00, Rink. p. I-10237) ir 2004 m. rugsėjo 16 d. Sprendimas Cimber Air (C-382/02, Rink. p. I-8379).

11  – 1990 m. birželio 26 d. Sprendimas Velker Internacional Oil Company (C-185/89, Rink. p. I-2561, 19 punktas); 1997 m. birželio 5 d. Sprendimas SDC (C-2/95, Rink. p. I-3017, 20 punktas); 2000 m. rugsėjo 12 d. sprendimas Komisija prieš Jungtinę Karalystę (C-359/97, Rink. p. I-6355, 64 punktas); 2001 m. kovo 8 d. Sprendimas Skandia (C-240/99, Rink. p. I-1951, 32 punktas). Prie šių sprendimų reikia pridėti tris sprendimus, priimtus 2003 m. lapkričio 20 d. (Taksatorringen, C-8/01, Rink. p. I-13711; Unterpertinger, C-212/01, Rink. p. I-13859, ir D’Ambrumenil, C-307/01, Rink. p. I-13989, atitinkamai 36, 34 ir 52 punktai). Neseniai Teisingumo Teismas 2004 m. lapkričio 18 d. Sprendime Temco Europe pakartojo atleidimo nuo mokesčio griežto aiškinimo principą (C-284/03, dar nepaskelbtas Rinkinyje, 17 punktas).

12  – Kaip tai nurodžiau išvados minėtoje byloje Temco Europe 37 punkte; sprendime šie argumentai nurodomi 17 punkte.

13  – Šiame sprendime yra cituojami: 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimas Komisija prieš Airiją (C-358/97, Rink. p. I-6301, 51 punktas); 2003 m. sausio 16 d. Sprendimas Maierhofer (C-315/00, Rink. p. I-563, 25 punktas); 2003 m. birželio 12 d. Sprendimas Sinclair Collis (C275/01, Rink. p. I-5965, 22 punktas). Panašiai Teisingumo Teismas nusprendė 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendime Jungtinė Karalystė prieš Komisiją (C-359/97, Rink. p. I-6355, 63 punktas); 2001 m. spalio 4 d. Sprendime „Goed Wonen“ (C-326/99, Rink. p. I-6831, 47 punktas) ir 2003 m. gegužės 8 d. Sprendime Seeling (C-169/00, Rink. p. I-4101, 46 punktas).

14  – Kalbų įvairovė ir jos problemos anksti buvo minimos literatūroje, nes jau 1605 m. M. de Cervantes El ingenioso hidalgo Don Quijote de la Mancha, RBA, Edición de Martín de Riquer, Barselona, 1994, pirmosios dalies 2 skyriuje, p. 113, rašė: „Tada buvo penktadienis ir visoje smuklėje buvo tik džiovintos žuvies, kurią įvairiose vietovėse vadina morue, merluche arba truitelle, gabaliukų.“

15  – Remiuosi oficialiosiomis Bendrijos kalbomis tą dieną, kurią buvo pateiktas prejudicinis klausimas (2003 m. lapkričio 26 d.).

16  – Prancūziški („caractère social“), portugališkas („carácter social“), itališkas („carattere sociale“), vokiškas („sozialem Charakter“), olandiškas („sociale aard“), graikiškas („κοινωνικού χαρακτήρος“) ir suomiškas („luonteeltaan yhteiskunnallisiksi“) žodžių junginiai yra artimi ispaniškam žodžių junginiui „carácter social“. Tačiau švedų („välgörenhetsorganisationer“) ir danų („almennyttig karakter“) versijose vartojami žodžiai artimesni anglų formuluotei.

17  – Doktrinoje kalbama apie „valstybės globotojos“ paslaugų teikimą (žr. Pérez Herrero, L. M.: La Sexta Directiva comunitaria del IVA, Cedecs Editorial, S. L., Barselona, 1997, p. 204).

18  – Ch. Dickens, The Life and Adventures of Martin Chuzzlevit, Penguin Books, 1968, p. 515, veikėjui, patiriančiam finansinių sunkumų, primenama, kad „gailestingumas prasideda namuose, o teisingumas – už gretimų durų“.

19  – Kingscrest bando įrodyti savo pelno siekį, kad jai nebūtų taikoma atleidimo nuo mokesčio taisyklė, tačiau ji daro didelę klaidą, nes tai nėra atvejis, kai nuo mokesčio yra atleidžiami asmenys. 2002 m. kovo 21 d. Sprendime Kennemer Golf (C-174/00, Rink. p. I-3293) šis atleidimas, atrodo, aiškinamas sutinkant, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 1 dalies h ir g punktuose numatyto atleidimo nuo mokesčio tikslas – padėti tam tikroms organizacijoms, kurių veikla yra siekiama ne komercinių tikslų (19 punktas); tačiau nagrinėjamas kaip paprastas obiter dictum, šis teiginys prilygsta priešingam teiginiui, nes galutinė atleidimo nuo mokesčio priežastis slypi vykdomosios veiklos prigimtyje. Kaip teigiama Pont Clemente, J. F., La exención tributaria (análisis jurídico general con especial aplicación al Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y al IVA, Editorial EDERSA, 1986, p. 26 ir 27), jei įstatyme yra išskiriami tam tikri veiksmai ir (nors jie ir apmokestinami, nes taip numatyta įstatyme) jie atleidžiami nuo mokesčio, galima kalbėti tik apie veiklos atleidimą nuo mokesčio. Priešingai, jei įstatymų leidėjas atleidžia nuo mokesčio subjektą ar tam tikrą subjektų kategoriją, kuris, jei nebūtų šios atleidimo taisyklės, turėtų įvykdyti pareigą, jis nustato subjektų atleidimą nuo mokesčio. Pirmuoju atveju teisinis-mokestinis santykis atsirasti negali, o antruoju atveju panaikinama tik nuo mokesčio atleisto asmens pareiga – ši aplinkybė netrukdo, kad ji atsirastų kitiems asmenims.

20  – l punkte minimos „politinių, profesinių sąjungų, religinių, patriotinių, filosofinių, filantropinių ir pilietinių tikslų siekiančios ne pelno organizacijos“, o m punktas yra skirtas paslaugoms, „kurias ne pelno organizacijos teikia asmenims – sporto ir kūno kultūros programų dalyviams“.

21  – 1995 m. rugpjūčio 11 d. Sprendimas (C-453/93, Rink. p. I-2341).

22  – 1999 m. rugsėjo 7 d. Sprendimas (C-216/97, Rink. p. I-4947).

23  – Šiuo atveju yra reikšmingi generalinio advokato G. Cosmas argumentai išvados byloje Gregg 24 ir kituose punktuose.

24  – 2003 m. balandžio 3 d. Sprendimas (C144/00, Rink. p. I-2921).

25  – 2002 m. rugsėjo 10 d. Sprendimas (C141/00, Rink. p. I-6833, 54 punktas).

26  – 2003 m. lapkričio 6 d. Sprendimas Dornier (C-45/01, Rink. p. I-12911, 69 punktas).

27  – Ne be reikalo Šeštosios direktyvos 13 straipsnio A skirsnio 2 dalies a punkto pirmoje įtraukoje draudžiama valstybėms narėms įgyvendinant diskreciją sukelti konkurencijos iškraipymus, dėl kurių komercinės įstaigos, turinčios mokėti pridėtinės vertės mokestį, atsidurtų mažiau palankioje padėtyje.

28  – Tai neprieštarauja objektyviam atleidimo nuo mokesčio pobūdžiui, kurį taikant yra atsižvelgiama į veiklos prigimtį, nors subjektų atžvilgiu jis yra ribojamas reikalaujant, kad būtų įvykdytos tam tikros sąlygos, susijusios su organizacijomis, kurios teikia nuo mokesčio atleistas paslaugas, kad teikiamas privalumas būtų veiksmingas.