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SCHLUSSANTRÄGE DES GENERALANWALTS

JÁN MAZÁK

vom 10. Juli 20071(1)

Rechtssache C-442/05

Finanzamt Oschatz

gegen

Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien

(Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs [Deutschland])

„Besteuerung – Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie – Art. 4 Abs. 5 – Anhang D Nr. 2 – ‚Lieferungen von Wasser‘ – Art. 12 Abs. 3 Buchst. a – Ermäßigter Satz – Anhang H Kategorie 2 – ‚Lieferungen von Wasser‘“





1.        Das vorliegende Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 234 EG betrifft die Auslegung des Begriffs „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 und von Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage(2) (im Folgenden: Sechste Richtlinie). Konkret möchte das vorlegende Gericht, der Bundesfinanzhof (Deutschland), wissen, ob die Verbindung des Wasserverteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers gegen gesondert berechnetes Entgelt unter diesen Begriff fällt.

I –    Einschlägiges Gemeinschaftsrecht

2.        Art. 2 der Sechsten Richtlinie bestimmt:

„Der Mehrwertsteuer unterliegen:

(1) Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt;

…“

3.        In Art. 4 der Sechsten Richtlinie ist der Begriff des Steuerpflichtigen wie folgt definiert:

„(1) Als Steuerpflichtiger gilt, wer eine der in Absatz 2 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt, gleichgültig zu welchem Zweck und mit welchem Ergebnis.

(2) Die in Absatz 1 genannten wirtschaftlichen Tätigkeiten sind alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. …

…

(5) Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten nicht als Steuerpflichtige, soweit sie die Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Leistungen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben.

Falls sie jedoch solche Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, gelten sie für diese Tätigkeiten oder Leistungen als Steuerpflichtige, sofern eine Behandlung als Nicht-Steuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

Die vorstehend genannten Einrichtungen gelten in jedem Fall als Steuerpflichtige in Bezug auf die in Anhang D aufgeführten Tätigkeiten, sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist.

…“

4.        In Anhang D sind „Lieferungen von Wasser“ als eine der Tätigkeiten aufgeführt, auf die in Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 3 der Sechsten Richtlinie verwiesen wird.

5.        Art. 12 Abs. 3 Buchst. a der Sechsten Richtlinie bestimmt:

„Der Normalsatz der Mehrwertsteuer wird von jedem Mitgliedstaat als ein Prozentsatz der Besteuerungsgrundlage festgelegt, der für Lieferungen von Gegenständen und für Dienstleistungen gleich ist. …

…

Die Mitgliedstaaten können außerdem einen oder zwei ermäßigte Sätze anwenden. Diese ermäßigten Sätze werden als ein Prozentsatz der Besteuerungsgrundlage festgelegt, der nicht niedriger als 5 % sein darf, und sind nur auf Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen der in Anhang H genannten Kategorien anwendbar.“

6.        Nach Anhang H gehören „Lieferungen von Wasser“ zu den Gegenständen und Dienstleistungen, auf die ermäßigte Mehrwertsteuersätze angewandt werden können.

II – Einschlägiges nationales Recht

7.        Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (im Folgenden: UStG) in seiner zeitlich auf den Sachverhalt des Ausgangsverfahrens anwendbaren Fassung unterliegen die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer in Deutschland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer.

8.        Nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG sind die juristischen Personen des öffentlichen Rechts nur umsatzsteuerpflichtig, wenn sie im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art (§ 1 Abs. 1 Nr. 6, § 4 des Körperschaftsteuergesetzes, im Folgenden: KStG) gewerblich oder beruflich tätig sind. Zu den in § 4 Abs. 3 KStG aufgeführten Tätigkeiten gewerblicher Art gehören auch Lieferungen von Wasser.

9.        Zum maßgeblichen Zeitpunkt betrug der Normalsatz der Mehrwertsteuer in Deutschland nach § 12 Abs. 1 UStG 16 %.

10.      Die „Lieferung von Wasser“ unterliegt nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG in Verbindung mit Nr. 34 der Anlage zum UStG dem ermäßigten Steuersatz von 7 %.

III – Ausgangsverfahren und Vorlagebeschluss

11.      Kläger ist der Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien (im Folgenden: Kläger), ein Verband des öffentlichen Rechts. Mitglieder sind mehrere Städte und Gemeinden eines sächsischen Landkreises.

12.      Neben der Belieferung seiner Kunden mit Wasser legt der Kläger auf Verlangen von Grundstückseigentümern gegen Kostenerstattung sogenannte Hausanschlüsse, d. h., er verbindet sein Wasserverteilungsnetz mit der jeweiligen Anlage des Grundstückseigentümers. Die Hausanschlussleitungen bleiben im Eigentum des Klägers.

13.      Der Kläger ist der Auffassung, auf die Legung der Hausanschlüsse sei ebenfalls der ermäßigte Steuersatz von 7 % anzuwenden, der für die Lieferung von Wasser gelte, da die Hausanschlüsse ausschließlich den Zweck hätten, die Wasserlieferung bis in das Grundstück sicherzustellen.

14.      Das Finanzamt Oschatz (im Folgenden: Beklagter) ist dagegen der Meinung, das Legen von Hausanschlüssen sei als selbständige Hauptleistung „Verschaffung der Möglichkeit zum Anschluss an das Versorgungsnetz“ anzusehen und mit dem Regelsteuersatz zu versteuern. Dieser Standpunkt wurde in einem Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen vom 4. Juli 2000 vertreten.

15.      Das Finanzgericht gab einer Klage statt, die der Kläger gegen den Beklagten erhoben hatte, nachdem sein Einspruch gegen den von diesem gegen ihn festgesetzten Steuerbescheid ohne Erfolg geblieben war. Das Finanzgericht führte zur Begründung aus, die vom Kläger gegenüber den Endabnehmern erbrachten Leistungen, nämlich die Lieferung von Wasser und die Errichtung des Hausanschlusses, stellten insgesamt die einheitliche Leistung „Lieferung von Wasser“ dar, für die sich nach deutschem Recht die Steuer auf 7 % ermäßige.

16.      Der Bundesfinanzhof hält es für fraglich, ob das Legen eines Hausanschlusses gegen gesondert berechnetes Entgelt unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ in Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie fällt. Falls Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 3 in Verbindung mit Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie nicht darauf anwendbar sei, komme es, so der Bundesfinanzhof, darauf an, ob der Kläger beim Legen des Anschlusses gemäß Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 1 und 2 der Sechsten Richtlinie als Steuerpflichtiger gehandelt habe.

17.      In der Frage des maßgeblichen Steuersatzes neigt der Bundesfinanzhof außerdem dazu, das Legen eines Hausanschlusses als – mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuernde – „Lieferung von Wasser“ anzusehen, ist aber der Auffassung, dass diese Frage von der Auslegung des Gemeinschaftsrechts abhänge.

18.      Unter diesen Umständen hat der Bundesfinanzhof das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Fällt die Verbindung des Wasserverteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers (sogenannter Hausanschluss) durch ein Wasserversorgungsunternehmen gegen gesondert berechnetes Entgelt unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“(3) im Sinne der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2)?

19.      Der Kläger, der Beklagte, die deutsche und die italienische Regierung sowie die Kommission haben schriftliche Erklärungen eingereicht. Der Kläger und die Kommission haben in der Sitzung vom 10. Mai 2007 mündliche Ausführungen gemacht.

IV – Zulässigkeit

20.      Die deutsche Regierung äußert Zweifel hinsichtlich der Zulässigkeit des Teils der Vorlagefrage, der die Auslegung des Begriffs „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie betrifft. Die Entscheidung im Ausgangsverfahren hänge nicht von der Auslegung des Anhangs D Nr. 2 ab, da der Kläger bei der Legung von Wasserhausanschlüssen unstreitig nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG gewerblich tätig geworden sei. Die Frage zu Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie sei daher nicht erheblich und habe hypothetischen Charakter. Der Beklagte vertritt die Auffassung, eine Entscheidung des Gerichtshofs zu Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie wäre für den Rechtsstreit im Ausgangsverfahren nur dann von Bedeutung, wenn der Gerichtshof ersucht worden wäre, zu prüfen, ob für den Fall, dass das Legen eines Wasserhausanschlusses nicht unter Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie falle, der Kläger bei der Ausübung einer solchen Tätigkeit als Steuerpflichtiger im Sinne von Art. 4 Abs. 5 dieser Richtlinie handele. Diese Frage sei dem Gerichtshof indessen nicht gestellt worden.

21.      Der Gerichtshof ist grundsätzlich gehalten, über ihm vorgelegte Fragen zu befinden, wenn diese die Auslegung des Gemeinschaftsrechts betreffen(4). Gleichwohl obliegt es ihm erforderlichenfalls, zur Prüfung seiner eigenen Zuständigkeit die Umstände zu untersuchen, unter denen er vom nationalen Gericht angerufen wird, und insbesondere festzustellen, ob die erbetene Auslegung des Gemeinschaftsrechts einen Bezug zu den tatsächlichen Gegebenheiten und dem Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits aufweist, um nicht Gutachten zu allgemeinen oder hypothetischen Fragen abgeben zu müssen. Stellt sich heraus, dass die vorgelegte Frage für die in diesem Rechtsstreit zu treffende Entscheidung offensichtlich nicht erheblich ist, muss der Gerichtshof feststellen, dass er keine Entscheidung treffen kann(5).

22.      Im vorliegenden Fall ist es meiner Meinung nach nicht offensichtlich, dass die vom nationalen Gericht erbetene Auslegung des Gemeinschaftsrechts zu Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie keinen Bezug zum Gegenstand des Ausgangsrechtsstreits aufweist oder dass die Frage hypothetischer Natur ist, wie dies der Beklagte und die deutsche Regierung vortragen.

23.      Aus dem Vorlagebeschluss des nationalen Gerichts und den Ausführungen der deutschen Regierung ergibt sich, dass der Kläger zur Entrichtung von Mehrwertsteuer nach deutschem Recht verpflichtet ist, wenn er Wasserhausanschlüsse legt. Das vorlegende Gericht hat im Vorlagebeschluss jedoch angedeutet, der Kläger sei – zumindest vom Grundsatz her – kein Steuerpflichtiger im Sinne von Art. 4 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie. Das vorlegende Gericht hält es somit für fraglich, ob das Legen eines Wasserhausanschlusses gegen gesondert berechnetes Entgelt eine Tätigkeit ist, die unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 fällt, und ob der Kläger daher als Steuerpflichtiger nach Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 3 der Sechsten Richtlinie zu betrachten ist.

24.      Aus dem Vorlagebeschluss des nationalen Gerichts ergibt sich, dass es in dem dort anhängigen Rechtsstreit um die zentrale Frage der Anwendbarkeit eines ermäßigten Steuersatzes auf das Legen von Wasserhausanschlüssen gemäß Art. 12 Abs. 3 Buchst. a in Verbindung mit Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie geht. Meiner Meinung nach stellt sich diese Frage aber nur, wenn die Körperschaft, die den Wasserhausanschluss legt, bei dieser Tätigkeit als Steuerpflichtiger handelt und wenn diese Tätigkeit gemäß Art. 2 der Sechsten Richtlinie der Mehrwertsteuer unterliegt.

25.      Da das nationale Gericht auf der Grundlage des bei ihm anhängigen Verfahrens ausgeführt hat, dass der Kläger möglicherweise nur dann Steuerpflichtiger im Sinne von Art. 4 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie sei, wenn das Legen eines Wasserhausanschlusses gegen gesondert berechnetes Entgelt unter Anhang D Nr. 2 falle, halte ich die Frage, ob das Legen eines Wasserhausanschlusses gegen gesondert berechnetes Entgelt unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 fällt, für die Entscheidung des beim vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreits für erheblich.

26.      Dementsprechend bin ich der Meinung, dass der Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie betreffende Teil der Vorlagefrage beantwortet werden sollte, um dem nationalen Gericht alle Hinweise zur Auslegung des Gemeinschaftsrechts zu geben, die ihm bei der Entscheidung des bei ihm anhängigen Verfahrens von Nutzen sein können. Der Unzulässigkeitseinwand ist daher zurückzuweisen und der Vorlagebeschluss in Bezug auf Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie für zulässig zu erklären.

V –    Begründetheit

A –    Wesentliche Argumente der Verfahrensbeteiligten

27.      Der Kläger und die italienische Regierung sind der Auffassung, das Legen eines Wasserhausanschlusses falle unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie. Der Wasserhausanschluss sei für die Lieferung von Wasser unabdingbar. Nach Ansicht der italienischen Regierung ist das Legen des Hausanschlusses eine Nebenleistung zur Hauptleistung, der Lieferung von Wasser.

28.      Der Kläger trägt vor, das Legen des Hausanschlusses sei keine von der Lieferung von Wasser getrennte Leistung. Aus Sicht des Kunden diene der Wasserhausanschluss keinem anderen Zweck als dem, die Wasserversorgung zu ermöglichen. Das werde auch durch den Umstand bestätigt, dass der Kunde aus rechtlichen und praktischen Gründen von keinem anderen Unternehmen Wasser beziehen könne. Dass das Legen des Wasserhausanschlusses in einer bestimmten Weise oder als einmalige Summe in Rechnung gestellt werde, sei unter dem Gesichtspunkt der Mehrwertsteuer unerheblich. Aus der Tatsache, dass die Kosten für das Legen des Hausanschlusses von der monatlichen Grundgebühr abgezogen würden und die Gebühr an den tatsächlichen Wasserverbrauch gekoppelt werde, ergebe sich, dass es einen Preis für Lieferungen von Wasser gebe, der zum Teil in einer bestimmten Weise berechnet werde. Überdies sei der Anschluss, obwohl er nur einmal verlegt werde, für die fortlaufende Lieferung von Wasser unentbehrlich und könne daher nicht als selbständige Leistung betrachtet werden. Nicht der bloße Anschluss, sondern das Vorhandensein einer Wasserversorgung führe zu einer dauerhaften Erhöhung des Grundstückswerts. Entgegen dem Vortrag des Beklagten entspreche die Annahme, in angeschlossenen Gebäuden werde möglicherweise gar kein Wasser verbraucht, nicht der Realität. Darüber hinaus lasse das (hohe) Entgelt für den Hausanschluss nicht den Schluss zu, es handele sich um eine selbständige Leistung. Der Anschluss möge zwar 1 000 Euro kosten, der Wasserverbrauch eines Haushalts könne jedoch im Laufe von 40 bis 50 Jahren durchaus 8 000 bis 12 000 Euro betragen.

29.      Der Beklagte und die deutsche Regierung haben ihren Vortrag auf die Auslegung von Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie beschränkt. Der Beklagte, die deutsche Regierung und die Kommission sind der Auffassung, das Legen eines Wasserhausanschlusses falle nicht unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie. Da die Vorschriften über die Anwendung eines ermäßigten Satzes eine Ausnahme von den allgemeinen Bestimmungen der Sechsten Richtlinie darstellten, seien sie nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs eng auszulegen. Der Begriff „Lieferungen von Wasser“ sei daher auf die Wasserlieferung im engeren Sinne zu beschränken und dürfe sich nicht auf zusätzliche Leistungen wie Bauarbeiten zur Sicherstellung der Wasserversorgung erstrecken. Der Beklagte und die deutsche Regierung vertreten daher die Meinung, auf das Legen des Hausanschlusses sei die Steuer zum Normalsatz zu erheben.

30.      Die deutsche Regierung fügt hinzu, eine zu weite Auslegung des Begriffs „Lieferungen von Wasser“ würde den Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer gefährden, da für vergleichbare Leistungen, wie z. B. das Legen von Gas- oder Elektrizitätsanschlüssen, kein ermäßigter Satz gelte. Der Beklagte macht darüber hinaus geltend, dass – wollte man dem Vorbringen des Klägers folgen – das Legen eines Wasserhausanschlusses durch das Wasserversorgungsunternehmen zum ermäßigten Satz, das Legen des Anschlusses durch ein eigenständiges Bauunternehmen hingegen zum Normalsatz besteuert würde.

31.      Die deutsche Regierung stellt außerdem fest, dass den Mitgliedstaaten nach Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 die Anwendung eines ermäßigten Satzes freigestellt sei.

32.      Die deutsche Regierung und die Kommission sind daher der Ansicht, dass das Legen des Wasserhausanschlusses und die Lieferung von Wasser als zwei Hauptleistungen zu behandeln seien, die nach Meinung der deutschen Regierung unterschiedlichen Steuersätzen unterliegen. Der Wasserhausanschluss könne daher nicht als Nebenleistung gelten.

33.      Die Kommission räumt ein, dass das Legen eines Hausanschlusses notwendige Vorbedingung für die Lieferung von Wasser sei. Streng genommen stehe die Lieferung von Wasser aus technischer Sicht mit der Einrichtung des Anschlusses in keinem Zusammenhang. Der Beklagte, die deutsche Regierung und die Kommission tragen insbesondere vor, die Tatsache, dass Schuldner der Kosten für den Wasserhausanschluss der Gebäudeeigentümer sei, während das Entgelt für den tatsächlichen Wasserverbrauch z. B. dem Gebäudemieter berechnet werden könne, zeige, dass der Anschluss und das Wasser selbst keine einheitliche Leistung seien. Der Beklagte weist zusätzlich darauf hin, dass der Anschluss dem Grundstück dauerhaft zugutekomme. Der Beklagte und die Kommission führen außerdem an, der Anschluss werde nur einmal verlegt und habe somit keinen zeitlichen Zusammenhang mit der Lieferung des Wassers. Auch dass das Entgelt für die Anschlusslegung regelmäßig mehrere Tausend Euro betrage, während das Entgelt für die Wasserlieferungen sich im Allgemeinen nur auf wenige Hundert Euro pro Jahr belaufe, spreche dagegen, das Legen des Anschlusses als Nebenleistung einzustufen. Nach Ansicht der Kommission handelt es sich somit um zwei unterschiedliche Leistungen, die von den Verbrauchern auch als solche wahrgenommen würden. Dieses Ergebnis entspreche auch der Unterscheidung zwischen Errichtung und Bereitstellung eines Netzes und der Lieferung von Wasser durch das Netz(6).

34.      Die deutsche Regierung führt aus, das Legen des Anschlusses und die Lieferung von Wasser möchten zwar aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers demselben wirtschaftlichen Zweck dienen, doch rechtfertige dies für sich allein nicht, beide als einheitliche Leistung zu betrachten. Um von einer einheitlichen Leistung sprechen zu können, müssten die einzelnen Elemente so eng miteinander verbunden sein, dass sie nicht mehr zu unterscheiden seien. Dies sei im vorliegenden Verfahren nicht der Fall. Die deutsche Regierung weist außerdem darauf hin, dass der Hausanschluss gelegt werden könne, ohne dass eine Pflicht bestehe, Wasser zu verbrauchen und somit sich beliefern zu lassen.

35.      Bezüglich der Auslegung des Begriffs „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D ist die Kommission der Auffassung, dem Gerichtshof lägen nicht genügend Beweise für die Entscheidung der Frage vor, ob der Kläger des beim vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens eine Einrichtung sei, die die Voraussetzungen von Art. 4 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie erfülle. Der Gerichtshof möge daher die Vorlagefrage in Bezug auf Anhang D dahin beantworten, dass das nationale Gericht zu prüfen habe, ob die Tätigkeiten des Klägers steuerpflichtig seien.

B –    Würdigung

36.      Die Verfahrensbeteiligten streiten im Wesentlichen darüber, ob der Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 und im Sinne von Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie auch das Legen von Wasserhausanschlüssen umfasst.

37.      Es sei darauf hingewiesen, dass der Begriff „Lieferungen von Wasser“ weder in Anhang D Nr. 2 noch in Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie definiert ist. Gemäß der Einleitung von Anhang H der Sechsten Richtlinie können die Mitgliedstaaten bei der Übertragung der in Anhang H bezeichneten Kategorien von Gegenständen in ihre einzelstaatlichen Rechtsvorschriften den genauen Geltungsbereich der betreffenden Kategorien anhand der Kombinierten Nomenklatur abgrenzen. Die durch die Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif(7) in der geänderten Fassung geschaffene Kombinierte Nomenklatur besteht u. a. aus einer harmonisierten Systemnomenklatur allein für Waren. Sie gibt jedoch keine Anhaltspunkte für die Definition des Begriffs „Lieferungen von Wasser“.

38.      Meiner Meinung nach kann die dem Gericht vorgelegte Frage auch nicht allein anhand des Wortlauts von Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie beantwortet werden. Die Formulierung dieser Bestimmungen ist auf alle Fälle mehrdeutig, vor allem, wenn man die verschiedenen Sprachfassungen der Sechsten Richtlinie untersucht und vergleicht. Während der Wortlaut bestimmter Sprachfassungen für eine enge Auslegung der Begriffe in Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie sprechen mag, wonach nur die eigentliche Wasserlieferung von diesen Begriffen erfasst ist, sprechen andere Sprachfassungen für eine weitere Auslegung(8). Angesichts der Sprachunterschiede lässt sich die Bedeutung des fraglichen Begriffs nicht anhand einer ausschließlich textlichen Auslegung ermitteln. Daher sind andere Auslegungskriterien heranzuziehen, insbesondere die allgemeine Systematik und der Zweck der Regelung, zu der die fraglichen Vorschriften gehören(9).

39.      Ich halte es deshalb für notwendig, Anhang D und Anhang H getrennt im Rahmen der Systematik der Sechsten Richtlinie und nach ihrem jeweiligen Zweck zu untersuchen.

1.      Anhang D

40.      Nach Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie gelten Staaten, Länder, Gemeinden und sonstige Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht als Steuerpflichtige im Sinne von Art. 4 Abs. 1, soweit sie die Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen(10). Gemäß Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 haben die Mitgliedstaaten sicherzustellen, dass Einrichtungen des öffentlichen Rechts als Steuerpflichtige behandelt werden, sofern es andernfalls zu größeren Wettbewerbsverzerrungen kommen würde. Ferner sind die Mitgliedstaaten nach Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 3 „in jedem Fall“ verpflichtet, Einrichtungen des öffentlichen Rechts in Bezug auf die in Anhang D der Sechsten Richtlinie aufgeführten Tätigkeiten als Steuerpflichtige zu behandeln, sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist.

41.      Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 und dessen Unterabs. 3 in Verbindung mit Anhang D der Sechsten Richtlinie sind meiner Meinung nach daher Ausnahmen oder Abweichungen von der in Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 1 aufgestellten „allgemeinen Regel“. Zweck sowohl von Unterabs. 2 als auch von Unterabs. 3 von Art. 4 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie ist die Gewährleistung des Grundsatzes der steuerlichen Neutralität in Fällen, in denen die Einrichtungen des öffentlichen Rechts im Rahmen der eigens für sie geltenden rechtlichen Regelung Tätigkeiten ausüben, die – im Wettbewerb mit ihnen – auch von Privaten nach einer privatrechtlichen Regelung oder auf der Grundlage einer behördlichen Genehmigung ausgeübt werden können(11).

42.      Sofern es jedoch um eine in Anhang D aufgeführte Tätigkeit geht, braucht weder die Rechtsform der Einrichtung, die diese Tätigkeit ausübt, noch die Eigenschaft, in der sie diese ausübt, geprüft zu werden. Diese Prüfung erübrigt sich deshalb, weil immer dann, wenn eine Tätigkeit in den Anwendungsbereich von Anhang D der Sechsten Richtlinie fällt, die Einrichtung, die diese Tätigkeit ausübt, hierfür grundsätzlich steuerpflichtig ist. Dies ergibt sich meiner Meinung nach aus der Wendung „in jedem Fall“ in dieser Bestimmung. Darüber hinaus besteht – im Gegensatz zu den Fällen nach Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 – keine Notwendigkeit, zu ermitteln, ob die Behandlung einer öffentlichen Einrichtung als Nichtsteuerpflichtiger zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde. Bei den von Anhang D erfassten Tätigkeiten wird eine größere Wettbewerbsverzerrung vermutet. Wie Generalanwältin Kokott in ihren Schlussanträgen in der Rechtssache C-369/04(12) ausgeführt hat, handelt es sich bei den Katalogtätigkeiten des Anhangs D um Tätigkeiten, die sowohl von öffentlichen Einrichtungen als auch von Privatunternehmen ausgeübt werden können und bei denen „der wirtschaftliche Bezug primär und offensichtlich ist“(13). Mit Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 3 in Verbindung mit Anhang D der Sechsten Richtlinie soll die steuerliche Gleichstellung öffentlicher Einrichtungen und privater Unternehmen in Bezug auf die in Anhang D aufgeführten Tätigkeiten sichergestellt werden.

43.      Was die in Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie verzeichnete Tätigkeit „Lieferungen von Wasser“ betrifft, so ergibt sich aus der Richtlinie 2004/17(14), dass in bestimmten Mitgliedstaaten öffentliche und private Unternehmen im Bereich der Wasserversorgung tätig sind und „die Bereitstellung und das Betreiben fester Netze zur Versorgung der Allgemeinheit im Zusammenhang mit der Gewinnung, der Fortleitung und der Abgabe von Trinkwasser“ sowie „die Einspeisung von Trinkwasser in diese Netze“ in Konkurrenz zueinander anbieten(15). Ferner hat der Kläger in der öffentlichen Sitzung des vorliegenden Verfahrens bestätigt, dass in Deutschland eine Reihe verschiedener Stellen sowohl privater als auch öffentlicher Rechtsform Wasserhausanschlüsse legten. Darüber hinaus geht aus den Ausführungen hervor, dass die Tätigkeit des Hausanschlusslegens angesichts der damit verbundenen Kosten erhebliche wirtschaftliche Bedeutung hat.

44.      Meiner Meinung nach ist daher nach Sinn und Zweck von Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 3 der Sechsten Richtlinie das Legen von Hausanschlüssen unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang D Nr. 2 zu subsumieren.

2.      Anhang H

45.      Nach Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 können die Mitgliedstaaten einen ermäßigten Mehrwertsteuersatz auf Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen der in Anhang H der Richtlinie genannten Kategorien(16) anwenden. Diese Bestimmungen stellen eine Ausnahme vom allgemeinen Grundsatz der Anwendung des Mehrwertsteuerregelsatzes dar und sind daher eng auszulegen(17).

46.      Anhang H wurde durch die Richtlinie 92/77/EWG des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Ergänzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und zur Änderung der Richtlinie 77/388 (Annäherung der MwSt.-Sätze)(18) in die Sechste Richtlinie eingefügt. Neben „Lieferungen von Wasser“ sind in Anhang H 16 weitere Kategorien von Gegenständen und Dienstleistungen verzeichnet, auf die ein ermäßigter Mehrwertsteuersatz angewandt werden kann.

47.      Weder in den Erwägungsgründen der Richtlinie 92/77 noch übrigens in denen der Sechsten Richtlinie findet sich ein Hinweis auf Zweck und Geltungsbereich des Anhangs H. Meiner Meinung nach ergibt sich aber erstens aus dem Katalog der in Anhang H aufgelisteten Kategorien von Gegenständen und Dienstleistungen selbst und zweitens aus der Stellungnahme des Wirtschafts- und Sozialausschusses zu dem Vorschlag für eine Richtlinie des Rates zur Ergänzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und zur Änderung der Richtlinie 77/388, Annäherung der Mehrwertsteuersätze(19), dass mit Anhang H in Verbindung mit Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 den Mitgliedstaaten die Möglichkeit gegeben werden soll, wichtige Gegenstände und Dienstleistungen des Alltags sowie Tätigkeiten, die einem sozialen oder öffentlichen Zweck dienen, zu einem ermäßigten Satz zu besteuern.

48.      Ich halte sauberes Wasser für ein unerlässliches Gut des täglichen Gebrauchs, dessen Verfügbarkeit ohne jeden Zweifel der menschlichen Gesundheit förderlich ist(20). Da die Einrichtung eines Wasserhausanschlusses keinem anderen Zweck dient, als ein Grundstück an das Wasserverteilernetz anzuschließen, und notwendige Vorbedingung für den Bezug von Wasser aus diesem Netz ist, entspricht die den Mitgliedstaaten eröffnete Möglichkeit, die Bereitstellung eines solchen Anschlusses mit einem ermäßigten Satz zu besteuern, meiner Meinung nach dem Zweck von Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 und Anhang H der Sechsten Richtlinie.

49.      Daher bin ich der Auffassung, dass der Begriff „Lieferungen von Wasser“ in Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie auch die Tätigkeit des Legens eines Wasserhausanschlusses umfasst.

50.      Meiner Ansicht nach bleibt im vorliegenden Fall zu prüfen, ob die selektive Anwendung eines ermäßigten Mehrwertsteuersatzes nur auf bestimmte Bereiche der Kategorie „Lieferungen von Wasser“ zulässig ist und – sollte dies bejaht werden – ob es bezogen auf das vorliegende Verfahren zulässig ist, das Legen eines Wasserhausanschlusses von dieser Ermäßigung auszuschließen(21). Aus dem Wortlaut von Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 der Sechsten Richtlinie und dem darin verwendeten Wort „können“ ergibt sich, dass die Anwendung eines ermäßigten Satzes den Mitgliedstaaten freigestellt ist. Die Entscheidung, ob ein ermäßigter Steuersatz gilt, liegt daher im Zuständigkeitsbereich der Mitgliedstaaten.

51.      Im Urteil C-384/01(22) hat der Gerichtshof bestätigt, dass der Wortlaut von Art. 12 Abs. 3 Buchst. b der Sechsten Richtlinie, der die Anwendung eines ermäßigten Satzes auf die Lieferungen von Erdgas und von Elektrizität erlaubt, einer selektiven Anwendung des ermäßigten Satzes auf konkrete und spezifische Bereiche wie die Anschlussgrundgebühr, die die Abonnenten zum Bezug einer geringfügigen Menge von Elektrizität berechtigt, nicht entgegensteht, sofern sie keine Gefahr einer Wettbewerbsverzerrung nach sich zieht(23).

52.      Meines Erachtens kann Art. 12 Abs. 3 Buchst. a der Sechsten Richtlinie ebenfalls in dieser Weise ausgelegt werden, um so den Mitgliedstaaten die Möglichkeit zu geben, einzelne selbständige Aspekte der Wasserversorgung mit einem ermäßigten Mehrwertsteuersatz zu belegen, allerdings mit dem wichtigen Vorbehalt, dass der dem gemeinsamen Mehrwertsteuersystem immanente Grundsatz der steuerlichen Neutralität nicht gefährdet werden darf. Zur Feststellung, ob das Legen eines Wasserhausanschlusses von anderen Aspekten der Kategorie „Lieferungen von Wasser“ unterschieden und abgetrennt werden kann, halte ich es für sinnvoll, die Rechtsprechung des Gerichtshofs zu zusammengesetzten Leistungen heranzuziehen.

53.      Wie sich aus dieser Rechtsprechung ergibt, ist ein Umsatz, der ein Leistungsbündel darstellt, einer Gesamtbetrachtung zu unterziehen, um zu bestimmen, ob zwei oder mehr getrennte Leistungen vorliegen oder eine einheitliche Leistung. Da sich zum einen aus Art. 2 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie ergibt, dass jeder Umsatz in der Regel als eigene, selbständige Leistung zu betrachten ist, und da zum anderen ein Umsatz, der in einer wirtschaftlich einheitlichen Leistung besteht, im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden darf, sind somit erstens die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbständige Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt. Dazu hat der Gerichtshof ausgeführt, dass eine einheitliche Leistung dann vorliege, wenn der Steuerpflichtige für den Verbraucher, wobei auf einen Durchschnittsverbraucher abzustellen sei, zwei oder mehr Handlungen vornehme oder Elemente liefere, die so eng miteinander verbunden seien, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bildeten, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre(24).

54.      Aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs ergibt sich ferner, dass eine Leistung als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen ist und daher das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilt, wenn sie für die Kundschaft keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen(25).

55.      Ich sehe im Legen eines Wasserhausanschlusses kein eigenes Ziel der Person, die das Legen des Anschlusses beantragt. Wie oben in Nr. 48 ausgeführt, besteht aus der Sicht der den Anschluss beantragenden Person und auch aus der Sicht des den Anschluss legenden Unternehmens der einzige Zweck eines Wasserhausanschlusses darin, Wasser aus einem Wasserverteilungsnetz in ein Grundstück zu liefern. Die deutsche Regierung räumt in ihren Ausführungen übrigens selbst ein, dass vom Standpunkt eines Durchschnittsverbrauchers das Legen eines Hausanschlusses und die Lieferung von Wasser demselben wirtschaftlichen Zweck dienten(26). Ich hielte es für äußerst wirklichkeitsfremd, das Legen des Hausanschlusses und das tatsächliche Liefern von Wasser aus dem Netz in das betreffende Grundstück unterschiedlich oder getrennt zu betrachten.

56.      Das Bestehen eines Wasserhausanschlusses ist eine unentbehrliche Voraussetzung für den Bezug von Wasser aus dem Wasserverteilungsnetz, und seine Einrichtung ist deshalb meiner Meinung nach steuerlich in der gleichen Weise zu behandeln wie das gelieferte Wasser, das dem vorlegenden Gericht zufolge in Deutschland offenbar zu einem ermäßigten Satz besteuert wird.

57.      An diesem Ergebnis ändert aus meiner Sicht auch die Tatsache nichts, dass der Anschluss nur einmal verlegt wird, während das Wasser über einen längeren Zeitraum in das Grundstück geliefert werden mag, denn der Anschluss ist für den Bezug von Wasser aus dem Wasserverteilungsnetz auf Dauer notwendig. Auch dass im vorliegenden Fall für das Legen des Anschlusses ein im Vergleich etwa zum monatlichen Entgelt für den Wasserverbrauch hohes Entgelt vorab zu entrichten ist, ist meiner Meinung nicht entscheidungserheblich und kann nicht dazu führen, den inhärenten funktionalen Bezug zwischen Legen des Anschlusses und Lieferung von Wasser aus dem Wasserverteilungsnetz in ein Grundstück aufzuheben.

58.      Ich halte die oben in Nr. 30 dargestellten Argumente der deutschen Regierung und des Beklagten für unbegründet und meine nicht, dass der Grundsatz der steuerlichen Neutralität(27) des Mehrwertsteuersystems gefährdet würde, wenn das Legen eines Hausanschlusses unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne von Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie subsumiert wird.

59.      Meiner Meinung nach besteht unter dem Gesichtspunkt der Mehrwertsteuer kein Zusammenhang zwischen dem Legen eines Wasserhausanschlusses und beispielsweise eines Gas- oder Elektrizitätsanschlusses. Zwischen dem Legen eines Wasserhausanschlusses und dem Legen eines Gas- oder Elektrizitätsanschlusses mag es einige technische Ähnlichkeiten geben. Die Lieferung von Gas oder Strom einerseits und die Lieferung von Wasser andererseits haben nach der Sechsten Richtlinie jedoch eine unterschiedliche Rechtsstellung. Insoweit genügt der Hinweis, dass in Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie Lieferungen von Gas und von Elektrizität zwar neben Lieferungen von Wasser genannt sind, dass hingegen unter den in Anhang H der Sechsten Richtlinie verzeichneten Waren- und Dienstleistungskategorien nur „Lieferungen von Wasser“, nicht jedoch Lieferungen von Gas oder von Elektrizität aufgeführt sind. Daher sind meiner Meinung nach Lieferungen von Wasser auf der einen Seite und Lieferungen von Gas und von Elektrizität auf der anderen Seite mehrwertsteuerlich keine „vergleichbaren Leistungen“.

60.      Folglich umfasst der Begriff „Lieferungen von Wasser“ in Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie die Tätigkeit des Legens eines Wasserhausanschlusses. Darüber hinaus sind das Legen des Wasserhausanschlusses und das Liefern des Wassers in das betreffende Grundstück hinsichtlich der Mehrwertsteuer als einheitlicher Umsatz zu betrachten.

VI – Ergebnis

61.      Aufgrund der vorstehenden Erwägungen schlage ich dem Gerichtshof vor, die vom Bundesfinanzhof zur Vorabentscheidung vorgelegte Frage wie folgt zu beantworten:

Die Verbindung des Wasserverteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers durch ein Wasserversorgungsunternehmen gegen gesondert berechnetes Entgelt fällt unter den Begriff „Lieferungen von Wasser“ im Sinne der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2) und ist zusammen mit dem Liefern des Wassers in das betreffende Grundstück hinsichtlich der Mehrwertsteuer als einheitlicher Umsatz zu betrachten.

1 – Originalsprache: Englisch.

2 – ABl. L 145, S. 1.

3 –      Zu beachten ist, dass das nationale Gericht in der deutschen Originalfassung der dem Gerichtshof vorgelegten Frage den Begriff „Lieferungen von Wasser“ verwendet, was der einheitlichen Terminologie in Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2 in der deutschen Sprachfassung der Sechsten Richtlinie entspricht. In bestimmten anderen Sprachfassungen ist die Terminologie in diesen beiden Bestimmungen jedoch nicht einheitlich. Beispielsweise heißt es in der englischen Sprachfassung der Sechsten Richtlinie in Anhang D Nr. 2 „supply of water“, in Anhang H Kategorie 2 hingegen „Water supplies“.

4 – Vgl. Urteil vom 13. Januar 2000, TK-Heimdienst (C-254/98, Slg. 2000, I-151, Randnr. 13).

5 – Vgl. Urteil vom 21. Februar 2006, Ritter-Coulais (C-152/03, Slg. 2006, I-1711, Randnr. 15).

6 – Vgl. Art. 4 der Richtlinie 2004/17/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 31. März 2004 zur Koordinierung der Zuschlagserteilung durch Auftraggeber im Bereich der Wasser-, Energie- und Verkehrsversorgung sowie der Postdienste (ABl. L 134, S. 1). Vgl. auch Art. 9 Abs. 2 Buchst. e neunter Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie, der die Frage des Zugangs zu Elektrizitäts- und Gasnetzen betrifft.

7 – ABl. L 256, S. 1.

8 – Beispielsweise ließe sich aus der deutschen Sprachfassung von Anhang D Nr. 2 und Anhang H Kategorie 2 der Sechsten Richtlinie auf einen engeren Geltungsbereich schließen, da der Begriff „Lieferungen von Wasser“ so ausgelegt werden könnte, dass damit nur die Wasserlieferung als solche gemeint ist. Andererseits würden die in den englischen (the supply of water), französischen (la distribution d’eau), italienischen (Erogazione di acqua), spanischen (Distribucíon de agua) und slowakischen (Zásobovanie vodou) Sprachfassungen von Anhang D Nr. 2 der Sechsten Richtlinie verwendeten Begriffe eine andere, weitere Auslegung erlauben, und zwar in dem Sinne, dass damit die umfassendere Aufgabe der Gewährleistung des öffentlichen Zugangs zu Wasser erfasst wird.

9 – Vgl. insbesondere Urteile vom 19. September 2000, Deutschland/Kommission (C-156/98, Slg. 2000, I-6857, Randnr. 50), und vom 6. Juli 2006, Kommission/Portugal (C-53/05, Slg. 2006, I-6215, Randnr. 20).

10 – Dies ist auch dann der Fall, wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Leistungen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben.

11 – Diesen Ansatz bezüglich Art. 4 Abs. 5 Unterabs. 2 der Sechsten Richtlinie hat der Gerichtshof zuletzt bestätigt im Urteil vom 8. Juni 2006, Feuerbestattungsverein Halle (C-430/04, Slg. 2006, I-4999, Randnr. 24).

12 – Schlussanträge vom 7. September 2006 in der Rechtssache Hutchison 3G u. a. (Slg. 2007, I-0000).

13 – Vgl. ebd., Nrn. 93 f.

14 – In Fn. 6 angeführt. In Anhang III der Richtlinie 2004/17, in dem die Auftraggeber in den Sektoren Gewinnung, Fortleitung und Abgabe von Trinkwasser in den Mitgliedstaaten aufgezählt sind, sind sowohl private als auch öffentliche Unternehmen genannt. Aus den Erwägungsgründen der Richtlinie 2004/17, insbesondere dem zehnten Erwägungsgrund, geht hervor, dass mit der Richtlinie u. a. sichergestellt werden soll, dass die Gleichbehandlung von Auftraggebern im öffentlichen Sektor und Auftraggebern im privaten Sektor gewahrt bleibt.

15 – Vgl. Art. 2 zur Definition der Stellen, auf die die Richtlinie 2004/17 anwendbar ist, und Art. 4 mit der Überschrift „Wasser“ bezüglich der Tätigkeiten dieses Sektors, die von der Richtlinie erfasst werden.

16 – Die Verwendung des Begriffs „Kategorie“ in Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unterabs. 3 der Sechsten Richtlinie deutet darauf hin, dass es sich bei den Bezeichnungen in Anhang H der Richtlinie um Überschriften für Gruppen oder Klassen von Gegenständen und Dienstleistungen handelt, die mit einem ermäßigten Satz besteuert werden können.

17 – Vgl. Urteil vom 18. Januar 2001, Kommission/Spanien (C-83/99, Slg. 2001, I-445, Randnrn. 18 f.).

18 – ABl. L 316, S. 1.

19 – ABl. C 237 vom 12. September 1988, S. 21.

20 – Vgl. z. B. Erwägungsgrund 6 der Richtlinie 98/83/EG des Rates vom 3. November 1998 über die Qualität von Wasser für den menschlichen Gebrauch (ABl. L 330, S. 32).

21 – Diese Problematik ergibt sich, weil laut Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 4. Juli 2000 die „Verschaffung der Möglichkeit zum Anschluss an das Versorgungsnetz“ mit dem Regelsteuersatz zu versteuern ist, während nach den Ausführungen des vorlegenden Gerichts die Lieferung von Wasser nach deutschem Recht dem ermäßigten Satz unterliegt.

22 – Urteil vom 8. Mai 2003, Kommission/Frankreich (Slg. 2003, I-4395, Randnrn. 24 und 26 bis 28).

23 – In ihren Schlussanträgen in der Rechtssache Talacre Beach Caravan Sales (C-251/05, Urteil vom 6. Juli 2006, Slg. 2006, I-6269) weist Generalanwältin Kokott allerdings darauf hin, dass der Standpunkt des Gerichtshofs in der Rechtssache C-384/01, einem Verfahren nach Art. 226 EG, nicht fehlinterpretiert werden dürfe. Der Gerichtshof – so die Generalanwältin – scheine zwar zuzulassen, dass ein „Teilaspekt“ einer Lieferung mit einem ermäßigten Steuersatz belegt werde. Jedoch habe sich der Gerichtshof in jenem Fall vornehmlich mit der Frage auseinandergesetzt, ob die Kommission den Nachweis dafür erbracht habe, dass die Anwendung des ermäßigten Satzes im konkreten Fall zu einer Wettbewerbsverzerrung führe. Daher könne man aus der Entscheidung des Gerichtshofs in der Rechtssache C-384/01 kaum weitreichende Schlüsse ziehen. Vgl. Nrn. 33 f.

24 – Vgl. Urteil vom 27. Oktober 2005, Levob Verzekeringen und OV Bank (C-41/04, Slg. 2005, I-9433, Randnrn. 19, 20 und 22).

25 – Vgl. Urteil vom 25. Februar 1999, CPP (C-349/96, Slg. 1999, I-973, Randnr. 30 mit Verweis auf das Urteil vom 22. Oktober 1998, Madgett und Baldwin, C-308/96 und C-94/97, Slg. 1998, I-6229, Randnr. 24).

26 – Siehe oben, Nr. 34.

27 – Wie aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs hervorgeht, verbietet es der Grundsatz der steuerlichen Neutralität insbesondere, gleichartige und deshalb miteinander im Wettbewerb stehende Waren oder Dienstleistungen hinsichtlich der Mehrwertsteuer unterschiedlich zu behandeln. Auf solche Waren oder Dienstleistungen ist daher ein einheitlicher Steuersatz anzuwenden: vgl. Urteile vom 23. Oktober 2003, Kommission/Deutschland (C-109/02, Slg. 2003, I-12691, Randnr. 20), und vom 3. Mai 2001, Kommission/Frankreich (C-481/98, Slg. 2001, I-3369, Randnrn. 21 f.).