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SCHLUSSANTRÄGE DER GENERALANWÄLTIN

JULIANE KOKOTT

vom 18. September 2008(1)

Rechtssache C-282/07

État belge - SPF Finances

gegen

Truck Center SA

(Vorabentscheidungsersuchen der Cour d’appel de Liège, Belgien)

„Niederlassungsfreiheit – Quellensteuer – Mobiliensteuervorabzug auf Darlehenszinsen, die an eine in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat ansässige verbundene Gesellschaft gezahlt werden – Kein Mobiliensteuervorabzug auf Darlehenszinsen, die an eine im Inland ansässige verbundene Gesellschaft gezahlt werden – Doppelbesteuerungsabkommen“





I –     Einleitung

1.        Darlehenszinsen, die eine in Belgien ansässige Gesellschaft an ihre Muttergesellschaft mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat entrichtet, unterliegen in Belgien einer Quellensteuer, dem Mobiliensteuervorabzug (précompte mobilier). Entsprechende Zinszahlungen an inländische Empfänger sind dagegen vom Mobiliensteuervorabzug befreit, werden aber beim Empfänger der Körperschaftsteuer unterworfen.

2.        Bei einem Darlehensgeber mit Sitz in Luxemburg geht die in Belgien erhobene Quellensteuer aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens steuermindernd in die Bemessungsgrundlage für die in Luxemburg geschuldete Körperschaftsteuer ein. Allerdings wird die Doppelbesteuerung dadurch nicht vollständig beseitigt.

3.        Mit dem vorliegenden Vorabentscheidungsersuchen möchte die Cour d’appel de Liège klären lassen, ob die Bestimmungen des EG-Vertrags über den freien Kapitalverkehr entsprechenden innerstaatlichen Vorschriften entgegenstehen. Die fraglichen Bestimmungen könnten aber auch am Maßstab der Niederlassungsfreiheit zu prüfen sein.

II – Rechtlicher Rahmen

4.        Auf den Sachverhalt des Ausgangsrechtsstreits finden die Bestimmungen des belgischen Einkommensteuergesetzbuchs von 1992 (Code des impôts sur les renvenus coordonné en 1992, CIR 92) Anwendung.

5.        Art. 266 CIR 92 ermächtigt den König, unter bestimmten Umständen ganz oder teilweise von der Erhebung des Mobiliensteuervorabzugs auf Einkünfte aus Kapitalvermögen abzusehen.

6.        Art. 267 CIR 92 regelt die Fälligkeit der Steuer wie folgt:

„Die Zuerkennung oder Ausschüttung der Einkünfte in bar oder in Sachleistungen bewirkt die Fälligkeit des Mobiliensteuervorabzugs. Als Zuerkennung gilt insbesondere die Buchung eines Einkommens auf einem Konto, das zugunsten des Empfängers eröffnet ist, selbst wenn dieses Konto unverfügbar ist, sofern die Unverfügbarkeit auf einem ausdrücklichen oder stillschweigenden Einverständnis des Empfängers beruht. …“

7.        Nach Art. 107 § 2 Nr. 9 der Königlichen Durchführungsverordnung zum CIR 92 wird von der Erhebung des Mobiliensteuervorabzugs auf bestimmte Einkünfte gewerblicher Empfänger abgesehen. Als „gewerbliche Empfänger“ definiert Art. 105 Nr. 3 Buchst. b der Verordnung die nicht unter Nr. 1 fallenden inländischen Gesellschaften(2).

8.        Das belgisch-luxemburgische Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vom 17. September 1970 (im Folgenden: DBA) sieht vor:

„Artikel 11 Zinsen

§ 1. Zinsen, die aus einem Vertragsstaat stammen und einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person zugewiesen werden, können in dem anderen Staat besteuert werden.

§ 2. Diese Zinsen können jedoch in dem Vertragsstaat, aus dem sie stammen, nach dem Recht dieses Staates besteuert werden; die Steuer darf aber 15 vom Hundert des Zinsbetrags nicht übersteigen.

§ 3. Abweichend von § 2 dürfen Zinsen nicht in dem Vertragsstaat besteuert werden, aus dem sie stammen, wenn sie einem Unternehmen des anderen Vertragsstaats zugewiesen werden.

Der vorstehende Unterabsatz ist nicht anzuwenden auf:

1.       …

2.       Zinsen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Gesellschaft zuweist, der unmittelbar oder mittelbar mindestens 25 vom Hundert der stimmberechtigten Anteile der erstgenannten Gesellschaft gehören.

…

Artikel 23

§ 1. Bei Personen, die in Luxemburg ansässig sind, wird die Doppelbesteuerung wie folgt vermieden:

…

2. Die in Übereinstimmung mit diesem Abkommen in Belgien erhobene Steuer

…

b)      auf Zinsen, die unter Art. 11 § 2 fallen, wird auf die auf diese Einkünfte in Luxemburg erhobene Steuer angerechnet. Der so abgezogene Betrag darf jedoch weder den Teil der Steuer übersteigen, der anteilig auf diese in Belgien bezogenen Einkünfte entfällt, noch den Betrag, der der Steuer entspricht, die an der Quelle in Luxemburg auf entsprechende Einkünfte einbehalten wird, die in Belgien ansässigen Personen zufließen. Diese in Belgien erhobene Steuer ist von den in Luxemburg besteuerten Einkünften nur abziehbar, soweit sie die Steuer übersteigt, die an der Quelle in Luxemburg auf entsprechende Einkünfte einbehalten wird, die in Belgien ansässigen Personen zufließen.“

III – Sachverhalt und Vorlagefrage

9.        Die luxemburgische Gesellschaft SA Wickler Finances war zu 48 % am Kapital der belgischen Gesellschaft Truck Center SA (vormals Truck Restaurant Habay) beteiligt. Am 25. Februar 1992 gewährte sie Truck Center ein Darlehen in Höhe von 50 000 000 BEF. In der Folge gingen die Beteiligung und die Ansprüche aus dem Darlehen an die Gesellschaften luxemburgischen Rechts Cotralux und anschließend Socfin über. Truck Center verbuchte die Darlehenszinsen für die Jahre 1994 bis 1996, zahlte sie aber nicht aus und behielt auch keinen Mobiliensteuervorabzug ein.

10.      Mit Bescheid vom 11. Dezember 1997 setzte die belgische Steuerverwaltung den Mobiliensteuervorabzug von Amts wegen mit dem Steuersatz von 13,39 % für die Jahre 1994 und 1995 und von 15 % für das Jahr 1996 fest.

11.      Auf Klage Truck Centers hob das Tribunal de première instance Arlon den Bescheid auf, da es das innerstaatliche Recht für unvereinbar mit Art. 56 EG hielt. Die nunmehr mit dem Rechtsstreit befasste Cour d’appel de Liège hat dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Verstoßen die Art. 105 Nr. 3 Buchst. b und 107 § 2 Nr. 9 der in Anwendung von Art. 266 CIR 92 ergangenen Königlichen Durchführungsverordnung zum CIR 92 in Verbindung mit Art. 23 des belgisch-luxemburgischen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung dadurch gegen Art. 73 [b] (jetzt Art. 56 EG) des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, der den freien Kapitalverkehr vorsieht, dass sie, weil nach Art. 107 § 2 Nr. 9 vom Mobiliensteuervorabzug nur hinsichtlich der inländischen Gesellschaften zugewiesenen Zinsen abgesehen wird, zum einen insbesondere bewirken, dass inländische Gesellschaften davon abgehalten werden, Kapital bei Gesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat aufzunehmen, und zum anderen für Gesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat ein Hindernis dafür darstellen, durch Vergabe von Darlehen Kapital in Gesellschaften mit Sitz in Belgien anzulegen?

12.      Im Verfahren vor dem Gerichtshof haben Truck Center, die belgische, die niederländische und die portugiesische Regierung, die Regierung des Vereinigten Königreichs sowie die Kommission der Europäischen Gemeinschaften Stellung genommen. In der mündlichen Verhandlung hat sich außerdem die französische Regierung geäußert.

IV – Rechtliche Würdigung

13.      In Anbetracht der Formulierung der Vorlagefrage ist hervorzuheben, dass der Gerichtshof im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens nicht befugt ist, über die Vereinbarkeit einer nationalen Maßnahme mit dem Gemeinschaftsrecht zu entscheiden, jedoch dem vorlegenden Gericht alle Hinweise zur Auslegung des Gemeinschaftsrechts geben kann, die es diesem ermöglichen, die Frage der Vereinbarkeit bei der Entscheidung des bei ihm anhängigen Verfahrens zu beurteilen.(3)

14.      Die Vorlagefrage ist also dahin gehend zu verstehen, ob Art. 73b EG-Vertrag (jetzt Art. 56 EG) und Art. 73d Abs. 1 EG-Vertrag (jetzt Art. 58 EG) einer innerstaatlichen Quellensteuer auf die Zahlung von Darlehenszinsen an Empfänger mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat entgegen stehen, wenn entsprechende Zahlungen an inländische Gesellschaften zwar von der Quellensteuer befreit sind, aber beim Empfänger der Körperschaftsteuer unterliegen.

15.       Einleitend ist zu bemerken, dass nach ständiger Rechtsprechung die direkten Steuern zwar in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten fallen, dass diese ihre Befugnisse aber unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben müssen.(4) In Ermangelung gemeinschaftsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen bleiben die Mitgliedstaaten auch befugt, insbesondere zur Beseitigung der Doppelbesteuerung die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen.(5)

16.      Zwar wurde durch die Richtlinie 2003/49/EG des Rates vom 3. Juni 2003 mittlerweile eine gemeinsame Steuerregelung für Zahlungen von Zinserträgen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen verschiedener Mitgliedstaaten eingeführt(6). Der Sachverhalt des Ausgangsverfahrens betrifft jedoch Zeiträume vor Inkrafttreten dieser Richtlinie. Somit stand es Belgien und Luxemburg grundsätzlich frei, in ihrem DBA zu vereinbaren, dass Zinsen, die von einem Unternehmen mit Sitz in Belgien an ein in Luxemburg ansässiges Unternehmen gezahlt werden, in Belgien zu einem Satz von 15 % besteuert werden dürfen.

17.      Belgien hat von diesem Recht Gebrauch gemacht, indem es bei Zinszahlungen an Empfänger mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat den Mobiliensteuervorabzug zu einem Steuersatz von 15 % erhebt. Zahlungen an inländische Steuerpflichtige(7) sind dagegen von dieser Besteuerung an der Quelle befreit. Zu prüfen ist daher, ob eine solche unterschiedliche Behandlung gegen die Grundfreiheiten verstößt.

A –    Anwendbare Grundfreiheit

18.      Nach ständiger Rechtsprechung ist bei der Prüfung, unter welche Grundfreiheit eine nationale Rechtsvorschrift fällt, in erster Linie der Gegenstand der fraglichen Rechtsvorschrift zu berücksichtigen.(8)

19.      Neben dem nach Art. 73b Abs. 1 EG-Vertrag gewährleisteten freien Kapitalverkehr, auf den sich die Vorlagefrage bezieht, könnten die Rechtsvorschriften auch unter Art. 52 EG-Vertrag (jetzt 43 EG) über die Niederlassungsfreiheit fallen. Diese findet Anwendung, wenn es um eine Beteiligung geht, die dem Inhaber einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft verschafft und es ihm ermöglicht, deren Tätigkeiten zu bestimmen.(9)

20.      Zwar gelten die Vorschriften des belgischen Einkommensteuergesetzbuchs über den Mobiliensteuervorabzug, soweit sie das vorlegende Gericht mitgeteilt hat, nicht allein in Fällen, in denen der Darlehensgeber in einer bestimmten Größenordnung an dem Darlehensnehmer beteiligt ist.

21.      Diese Bestimmungen können jedoch nicht losgelöst von dem DBA gesehen werden, das ebenfalls Teil der innerstaatlichen Rechtsordnung Belgiens ist.(10) Aus Art. 11 § 3 des DBA ergibt sich insoweit, dass grenzüberschreitende Zinszahlungen an Unternehmen zwischen Belgien und Luxemburg im Allgemeinen nicht der Quellensteuer unterworfen werden dürfen. Zulässig ist die Quellensteuer nur auf Zinsen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Gesellschaft zuweist, der unmittelbar oder mittelbar mindestens 25 % der stimmberechtigten Anteile der erstgenannten Gesellschaft gehören.

22.      Wie sich zudem aus dem Vorabentscheidungsersuchen ergibt, hielten die Gesellschaften, die Truck Center als Empfänger der Zinszahlungen verbuchte, jeweils 48 % der Kapitalanteile an Truck Center, was jenen Gesellschaften maßgeblichen Einfluss auf die Leitung von Truck Center verlieh. Folglich ist auch in tatsächlicher Hinsicht ein Fall gegeben, der in den Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit fällt.

23.      Daher sind die Rechtsvorschriften im Licht von Art. 52 des EG-Vertrages über die Niederlassungsfreiheit zu prüfen, auch wenn die Gewährung von Darlehen zwischen verbundenen Unternehmen ein Vorgang des Kapitalverkehrs ist.(11) Wenn mit solchen Vorschriften gleichzeitig Auswirkungen auf die Kapitalverkehrsfreiheit verbunden sind, rechtfertigt dies keine eigenständige Prüfung der Art. 73b ff. EG-Vertrag, weil diese Auswirkungen lediglich als zwangsläufige Folge einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit anzusehen sind.(12) Im Übrigen folgen alle Grundfreiheiten im Wesentlichen den gleichen Grundsätzen, sieht man einmal von der Wirkung der Kapitalverkehrsfreiheit im Verhältnis zu Drittstaaten ab. Im vorliegenden Fall ist das Verhältnis zu Drittstaaten aber nicht berührt. Nach alledem würde die Anwendung der Bestimmungen über den freien Kapitalverkehr nicht zu einem anderen Ergebnis führen.(13)

24.      In den Urteilen über die steuerliche Behandlung so genannter Eigenkapital ersetzender Darlehen ist der Gerichtshof ebenso verfahren wie hier vorgeschlagen. Er hat die fraglichen innerstaatlichen Vorschriften allein am Maßstab der Niederlassungsfreiheit geprüft, da sie nur auf Darlehen zwischen verbundenen Unternehmen anwendbar waren.(14)

25.      Das vorlegende Gericht hat seine Frage zwar ihrer Form nach auf die Auslegung der Kapitalverkehrsfreiheit beschränkt. Dies hindert den Gerichtshof aber nicht daran, dem vorlegenden Gericht alle Hinweise zur Auslegung des Gemeinschaftsrechts zu geben, die diesem bei der Entscheidung des bei ihm anhängigen Verfahrens von Nutzen sein können, unabhängig davon, worauf dieses in seinen Fragen Bezug genommen hat.(15)

B –    Prüfung der Niederlassungsfreiheit

26.      Nach Ansicht von Truck Center erschwert die Regelung die Aufnahme von Darlehen bei Unternehmen mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat in zweifacher Weise. Zum einen erlege die Regelung dem Zinsschuldner, der die Steuer abführen müsse, zusätzliche administrative Lasten auf. Zum anderen bringe die Quellensteuer einen finanziellen Nachteil für den Darlehensgeber mit sich, weil sein Zinsertrag von vorneherein um die Steuer vermindert sei. Der Darlehensnehmer müsse ausländischen Geldgebern daher u. U. höhere Zinsen zahlen als inländischen, die die Zinsen ohne Abzug erhielten. Zudem handele es sich um eine definitive Steuer zu einem pauschalen Satz. Ausländische Steuerpflichtige könnten daher anders als inländische Steuerpflichtige keine Betriebsausgaben abziehen.

27.      Die Kommission sieht einen weiteren Nachteil darin, dass die Quellensteuer sofort bei der Zahlung der Zinsen zu entrichten ist. Dagegen werden die Zinsen, die an inländische Darlehensgeber gezahlt werden, erst im Rahmen von deren Körperschaftsteuerveranlagung berücksichtigt. Daraus resultiere ein Liquiditätsnachteil für Darlehensgeber in anderen Mitgliedstaaten.

28.      Im Folgenden ist also zunächst zu prüfen, ob die Steuererhebung an der Quelle eine Diskriminierung oder Beschränkung der Niederlassungsfreiheit darstellt, und ob diese gegebenenfalls gerechtfertigt ist. Anschließend werde ich der Frage nachgehen, ob die Niederlassungsfreiheit durch die von Truck Center angeführten finanziellen Nachteile infolge des Mobiliensteuervorabzugs verletzt wird.

1.      Zur Steuererhebung an der Quelle

29.      Mit der Niederlassungsfreiheit ist für die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Europäischen Gemeinschaft haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit in anderen Mitgliedstaaten durch eine Tochtergesellschaft, eine Zweigniederlassung oder eine Agentur auszuüben.(16)

30.      Nach ständiger Rechtsprechung dient bei Gesellschaften der Sitz im Sinne des Art. 58 EG-Vertrag (jetzt Art. 48 EG) ebenso wie bei natürlichen Personen die Staatsangehörigkeit dazu, ihre Zugehörigkeit zur Rechtsordnung eines Staates zu bestimmen.(17) Könnte der Mitgliedstaat der Ansässigkeit nach seinem Belieben eine ungleiche Behandlung allein deshalb vornehmen, weil sich der Sitz einer Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat befindet, würde Art. 52 EG-Vertrag seines Sinnes entleert. Die Niederlassungsfreiheit will daher die Inländerbehandlung im Aufnahmemitgliedstaat sichern, indem sie jede Diskriminierung aufgrund des Ortes des Sitzes der Gesellschaften verbietet.(18)

31.      Die Niederlassungsfreiheit enthält aber nicht nur ein Diskriminierungs-, sondern auch ein Beschränkungsverbot. Nach ständiger Rechtsprechung sind als Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit alle Maßnahmen anzusehen, die die Ausübung dieser Freiheit verbieten, behindern oder weniger attraktiv machen.(19)

32.      Die Pflicht zur Entrichtung des Mobiliensteuervorabzugs hängt von dem Sitz der Muttergesellschaft ab, der die Zinsen zugewiesen werden. Der Steuerabzug fällt nur an, wenn der Empfänger seinen Sitz im Ausland hat, Zahlungen an inländische Empfänger sind dagegen von dieser Quellensteuer befreit. Eine solche unterschiedliche steuerliche Behandlung der Zinszahlungen je nach dem Sitz der Muttergesellschaft könnte sowohl eine Diskriminierung als auch als eine Beschränkung darstellen.

33.      Zunächst ist das Vorliegen einer Diskriminierung zu prüfen. Eine an den Sitz einer Gesellschaft anknüpfende Ungleichbehandlung stellt nur dann eine verbotene Diskriminierung dar, wenn die betroffenen Gesellschaften sich objektiv in einer vergleichbaren Lage befinden.(20)

34.      Vorliegend unterscheidet sich die Lage von Zinsempfängern im Inland von der Lage von Begünstigten in einem anderen Mitgliedstaat im Hinblick auf die Bedingungen für die Erhebung und Beitreibung der Steuern. Inländer unterliegen unmittelbar der Steueraufsicht in ihrem Sitzstaat. Die Steuerverwaltung kann ihnen gegenüber Steuern festsetzen und mit hoheitlichen Mitteln beitreiben. Dies ist bei Gesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat nicht ohne weiteres möglich, sondern bedarf der Kooperation mit der Steuerverwaltung des anderen Mitgliedstaats.

35.      Im Urteil FKP Scorpio Konzertproduktionen(21) hat der Gerichtshof daher bereits anerkannt, dass die Effizienz der Beitreibung der Einkommensteuer es rechtfertigen kann, auf Vergütungen, die Gebietsfremden und Gebietsansässigen zufließen, verschiedene Verfahren der Steuererhebung anzuwenden. Die streitige Steuervorschrift verpflichtete den Empfänger einer Dienstleistung, von der Vergütung, die an einen Dienstleister mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat zu zahlen war, Steuern einzubehalten. Für die Vergütung inländischer Dienstleister galt der Steuerabzug an der Quelle nicht.

36.      Die von einander abweichenden Bedingungen der Steuerhebung bei Gebietsfremden und Gebietsansässigen bilden folglich einen objektiven Unterschied, der die Erhebung einer Quellensteuer allein bei Einkünften einer gebietsfremden Gesellschaft rechtfertigen kann.

37.      Wie aber Generalanwalt Poiares Maduro jüngst treffend hervorgehoben hat, reicht es „[f]ür die Verneinung einer Diskriminierung … nicht aus, darauf hinzuweisen, dass In- und Ausländer sich nicht in derselben Situation befinden. Es muss auch dargelegt werden, dass die unterschiedliche Behandlung durch ihre unterschiedliche Situation gerechtfertigt werden kann. Der Unterschied in der Behandlung muss sich mit anderen Worten auf den Unterschied ihrer jeweiligen Situation beziehen und in angemessenem Verhältnis zu diesem stehen.“(22)

38.      Zu untersuchen ist daher, ob die Methode der Steuererhebung an der Quelle bei Zinszahlungen an Empfänger mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat eine verhältnismäßige Regelung ist, um den Schwierigkeiten bei der Steuererhebung zu begegnen, die auftreten würden, wenn die belgische Steuerverwaltung die Steuern unmittelbar bei dem ausländischen Empfänger der Zinsen erheben müsste.

39.      Die Methode des Steuerabzugs an der Quelle ist als geeignetes Mittel anzusehen, um der unterschiedlichen Situation inländischer und ausländischer Empfänger von Zinszahlungen Rechnung zu tragen. Zu prüfen ist aber, ob die an den Sitz des Empfängers anknüpfende unterschiedliche Behandlung über das hinausgeht, was hierfür erforderlich ist.(23)

40.      In dem erwähnten Urteil FKP Scorpio Konzertproduktionen hob der Gerichtshof in diesem Zusammenhang hervor, dass im relevanten Steuerzeitraum keine Gemeinschaftsrechtsakte über die gegenseitige Amtshilfe zur Beitreibung steuerlicher Forderungen existierten.(24)

41.      In den streitgegenständlichen Steuerjahren 1994–1996 konnte sich Belgien ebenfalls nicht auf die Richtlinie 76/308/EWG(25) zur Erleichterung der Beitreibung der Steuern in einem anderen Mitgliedstaat stützten, da der Anwendungsbereich dieser Richtlinie erst durch die Richtlinie 2001/44/EG des Rates vom 15. Juni 2001 auf die direkten Steuern ausgedehnt wurde.(26)

42.      Allerdings bestand damals bereits das am 5. September 1952 in Brüssel unterzeichnete Benelux-Übereinkommen über die gegenseitige Unterstützung auf dem Gebiet der Beitreibung von Steuerforderungen(27), das die belgische Regierung auf eine Frage des Gerichtshofs vorgelegt hat. Zu erwägen wäre daher, ob die Erhebung des Mobiliensteuervorabzugs bei dem luxemburgischen Empfänger der Zinszahlung – ggf. unter der Inanspruchnahme der Amtshilfe der luxemburgischen Steuerverwaltung – nicht eine weniger einschneidende Maßnahme wäre als die Steuererhebung an der Quelle.

43.      Während Truck Center und die Kommission vorgetragen haben, dass dieser Umstand im Rahmen der Prüfung der Verhältnismäßigkeit des Steuerabzugs an der Quelle Berücksichtigung finden müsse, sind die belgische und die niederländische Regierung der Auffassung, dass das Übereinkommen im vorliegenden Kontext ohne Bedeutung ist. Die belgische Regierung begründet ihre Haltung damit, dass der Mobiliensteuervorabzug bei einem inländischen Steuerpflichtigen erhoben werde. Daher bedürfe es nicht der Amtshilfe.

44.      Dabei verkennt die belgische Regierung, dass die Existenz des Benelux-Übereinkommens gerade der Grund dafür sein könnte, die Erhebung des Mobiliensteuervorabzugs dahin gehend auszugestalten, dass er nicht an der Quelle beim Zinsschuldner, sondern beim ausländischen Empfänger der Zinsen erhoben werden müsste.

45.      Es ist jedoch trotz der Möglichkeit der Amtshilfe keineswegs zwingend, dass die Erhebung von Steuern bei der ausländischen Muttergesellschaft, der die Zinsen zustehen, tatsächlich ein milderes Mittel darstellt als die Erhebung an der inländischen Quelle bei der Tochtergesellschaft. Wäre der ausländische Empfänger nämlich Schuldner des Mobiliensteuervorabzugs, müsste er bei der Steuerverwaltung des Mitgliedstaats der Quelle der Einkünfte, eine Steuererklärung abgeben, obwohl er dort nicht ansässig ist. Die Verwaltung dieses Staats müsste ihn als Steuerpflichtigen registrieren und die Abgabe der Steuerklärung sowie die Entrichtung der Steuer überwachen. Im Fall der Beitreibung müsste sie außerdem die Behörden des Sitzstaats des Zinsempfängers im Wege der Amtshilfe einschalten.

46.      Insgesamt würde diese Form der Steuererhebung wahrscheinlich einen wesentlich höheren Aufwand für die Steuerverwaltung aber auch für den Gesamtkonzern verursachen als die Besteuerung an der Quelle bei der ohnehin im Inland steuerpflichtigen Tochtergesellschaft. Besonders bei einmaligen oder geringen Steuerforderungen stünde dieser zusätzliche Aufwand außer Verhältnis zu der administrativen Belastung durch den Steuerabzug an der Quelle, wie auch die Kommission andeutet.

47.      Diese Erwägungen zeigen, dass eine verhältnismäßige Ausgestaltung des Verfahrens der Steuererhebung eine komplexe Beurteilung erfordert, die der nationale Gesetzgeber vornehmen muss, wenn er seine Zuständigkeit zur Regelung der direkten Steuern(28) wahrnimmt. In einer Situation wie der vorliegenden ist der Beurteilungsspielraum des Gesetzgebers(29) jedenfalls nicht offensichtlich überschritten, wenn der Mitgliedstaat eine Quellensteuer vorsieht, obwohl er sich auf bilaterale Regelungen über die Amtshilfe für die Beitreibung der Steuern im Ausland stützen könnte.

48.      Ob schließlich ein eventueller Liquiditätsnachteil, der nach Ansicht der Kommission wegen der sofortigen Fälligkeit der Quellensteuer droht, überhaupt noch von Belang ist, erscheint im Licht der neueren Rechtsprechung des Gerichtshofs zweifelhaft. So ist der Gerichtshof im jüngst ergangenen Urteil Lidl(30) mit keinem Wort auf diese Problematik eingegangen, obwohl Generalanwältin Sharpston gerade auf Grund des Liquiditätsnachteils zu einer anderen Lösung als der Gerichtshof gekommen war.(31) Wären Liquiditätseffekte tatsächlich neuerdings nicht mehr beachtlich, so wäre dies allerdings eine Abkehr von der bisherigen Rechtsprechung, auf die Generalanwältin Sharpston ausdrücklich hingewiesen hatte.(32)

49.      Meiner Ansicht nach kann ein Liquiditätsnachteil bei der Beurteilung der Verhältnismäßigkeit einer innerstaatlichen Regelung zwar durchaus von Bedeutung sein. Im vorliegenden Fall ist es aber zweifelhaft, ob ein entsprechender Nachteil tatsächlich in nennenswertem Umfang eintritt. Die belgische Regierung hat in der mündlichen Verhandlung nämlich darauf verwiesen, dass die im Inland ansässigen Unternehmen, bei denen die Zinseinkünfte in die allgemeine Körperschaftsteuerbemessungsgrundlage einfließen, im laufenden Steuerjahr regelmäßige Steuervorauszahlungen leisten müssen. Daher dürfte der Mobiliensteuervorabzug in der Praxis nur unwesentlich früher fällig werden als die Körperschaftsteuervorauszahlungen für entsprechende Zinseinkünfte inländischer Empfänger. Jedenfalls würden dennoch eintretende geringe Liquiditätsnachteile durch die Verwaltungsvereinfachung aufgewogen, die durch den Steuerabzug an der Quelle erreicht werden kann.

50.      Die Erhebung des Mobiliensteuervorabzugs stellt somit keine unzulässige Diskriminierung dar.

51.      Zu prüfen bleibt, ob sie die Niederlassungsfreiheit verletzt. Die Ungleichbehandlung rein interner und grenzüberschreitender Sachverhalte macht es zwar weniger attraktiv, eine Tochtergesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat zu gründen. Jedoch ist die daraus resultieren Beschränkung der Niederlassungsfreiheit aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses gerechtfertigt. Sie dient nämlich – wie ausgeführt – der Gewährleistung einer effizienten Steuererhebung.

52.      Als Zwischenergebnis ist folglich festzuhalten, dass die Art. 52 und 58 EG-Vertrag einen Steuerabzug an der Quelle auf Zinszahlungen an gebietsfremde Gesellschaften nicht deswegen ausschließen, weil damit eine zusätzliche Belastung für den Darlehensnehmer verbunden ist, die ihn bei Zinszahlungen an Empfänger im Inland nicht trifft.

2.      Zu den finanziellen Nachteilen aufgrund des Mobiliensteuervorabzugs

53.      Truck Center trägt vor, der Mobiliensteuervorabzug benachteilige die Kreditaufnahme bei seiner Muttergesellschaft in anderen Mitgliedstaat in finanzieller Hinsicht. Zusätzlich zu der in Belgien zu entrichtenden Quellensteuer in Höhe von bis zu 15 % müsse der Empfänger der Zinsen darauf Körperschaftsteuer an seinem Sitz in Luxemburg entrichten. Die kumulierte Besteuerung in Belgien und Luxemburg sei höher als die Besteuerung entsprechender Zahlungen an inländische Empfänger in Belgien. Dies stellt die belgische Regierung nicht in Abrede.

54.      Das belgisch-luxemburgische DBA beseitigt diese Doppelbesteuerung nicht vollständig, wie Truck Center, die belgische Regierung und die Kommission übereinstimmend erläutern. Art. 23 § 1 Nr. 2 Buchst. b des Abkommens erlaubt eine Anrechung der Quellensteuer nur bis zur Höhe einer Quellensteuer auf entsprechende Zinszahlungen von Luxemburg nach Belgien. Da Luxemburg tatsächlich keine Quellensteuer erhebt, ist folglich auch die Anrechnung der belgischen Quellensteuer in Luxemburg ausgeschlossen. Die belgische Quellensteuer wird lediglich von der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer in Luxemburg abgezogen.

55.      Anders als Truck Center meinen die am Verfahren beteiligten Mitgliedstaaten, dass die Besteuerung in Luxemburg bei dem Vergleich außer Betracht bleiben müsse. Sie stellen allein die in Belgien geschuldete Quellensteuer auf Zahlungen an ausländische Empfänger der Besteuerung inländischer Empfänger gegenüber.

56.      Dem ist zuzustimmen. Im Urteil Kerkhaert-Morres hat der Gerichtshof nämlich festgestellt, dass die Grundfreiheiten letztlich keine Abhilfe schaffen können, wenn nachteilige Folgen daraus resultieren, dass zwei Mitgliedstaaten parallel zueinander ihre Besteuerungsbefugnisse ausüben.(33)

57.      Vielmehr hat der Gerichtshof auf Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung verwiesen, wie sie in Artikel 220 EG-Vertrag (jetzt Art. 293 EG) vorgesehen sind. Sie dienten dazu, die negativen Wirkungen, die sich aus dem Nebeneinander nationaler Steuersysteme für das Funktionieren des Binnenmarktes ergeben, zu beseitigen oder abzumildern.(34)

58.      Das Gemeinschaftsrecht schreibe bei seinem gegenwärtigen Stand in Bezug auf die Beseitigung der Doppelbesteuerung innerhalb der Gemeinschaft keine allgemeinen Kriterien für die Verteilung der Kompetenzen der Mitgliedstaaten untereinander vor. Es sei Sache der Mitgliedstaaten, die erforderlichen Maßnahmen zu treffen, um Doppelbesteuerungen zu vermeiden, indem u. a. die in der internationalen Besteuerungspraxis befolgten Verteilungskriterien verwendet werden.(35)

59.      Geleitet von diesem Ziel haben Belgien und Luxemburg das DBA geschlossen, das die Doppelbesteuerung immerhin abmildert. Dabei kann man den Vertragsstaaten nicht vorwerfen, dass sie auf halbem Weg stehen geblieben sind und in Fällen wie dem vorliegenden die Doppelbesteuerung nicht vollständig beseitigt haben. Da der Gerichtshof mangels gemeinschaftsrechtlicher Vorgaben für die Aufteilung der Steuerhoheit letztlich sogar den uneingeschränkten Zugriff zweier Staaten auf dasselbe Steuersubstrat hinzunehmen scheint, ist eine nur teilweise Beseitigung der Doppelbesteuerung erst recht nicht zu beanstanden. Für zukünftige Fälle dieser Art schafft immerhin die Richtlinie 2003/49 Abhilfe.

60.      Auch unter Berücksichtigung der Urteile Denkavit(36) und Amurta(37) komme ich nicht zu einem anderen Ergebnis. Diese Entscheidungen betrafen Quellensteuern auf Dividenden, die an ausländische Gesellschaften ausgeschüttet wurden. Ausschüttungen an Empfänger, die im Inland der Körperschaftsteuer unterlagen, waren dagegen von der Dividendensteuer befreit, um eine mehrfache steuerliche Belastung zu vermeiden. Denn die Dividende unterliegt beim Empfänger erneut der Körperschaftsteuer.

61.      Der Gerichtshof argumentierte zusammengefasst, dass ein Mitgliedstaat, der sich zur Anwendung eines Systems zur Vermeidung der wirtschaftlichen Doppelbelastung von Dividenden entschieden hat, dieses System in gleicher Weise auf alle Dividendenempfänger anwenden muss, die er seiner Besteuerung unterwirft. Inländische Dividendenempfänger und solche mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat befänden sich nämlich hinsichtlich der wirtschaftlichen Doppelbesteuerung in einer vergleichbaren Lage.(38)

62.      Sachverhalt und rechtlicher Rahmen des vorliegenden Falls unterscheiden sich jedoch von der Konstellation in den zitierten Urteilen. Die dort gegenständlichen Systeme zur Vermeidung der wirtschaftlichen Doppelbelastung von Dividenden, die an einen körperschaftsteuerpflichtigen Empfänger ausgeschüttet werden, stellten die Dividenden beim Empfänger insgesamt von der Steuer frei, da die zugrundeliegenden Einkünfte bereits einmal bei der ausschüttenden Gesellschaft Körperschaftsteuer unterlagen.

63.      Dieses Ziel wird mit den Regelungen über den Mobilensteuervorabzug nicht verfolgt. Zwar befreit Belgien ebenfalls Zinszahlungen an Empfänger im Inland von der Quellensteuer. Diese Regelung dient aber nicht dazu, die Zinseinkünfte endgültig von der Steuer zu befreien. Dafür besteht auch gar kein Anlass. Anders als Dividenden werden die Zinsen nämlich nicht aus bereits versteuerten Einkünften der ausschüttenden Gesellschaft gezahlt. Vielmehr wird erstmals beim Empfänger Körperschaftsteuer auf die Zinseinkünfte fällig.

64.      Bei Zinszahlungen an Empfänger mit Sitz im Ausland erhebt Belgien den Anteil an der Steuer auf die Zinseinkünfte, der ihm nach dem DBA zukommt, deswegen an der Quelle, weil die Erhebung der Steuer bei Empfängern mit Sitz im Ausland nicht ohne Weiteres möglich ist. Da die Besteuerung der Einkünfte bei inländischen Empfängern nicht diese Probleme bereitet, bedarf es hier keiner Steuererhebung an der Quelle. Letztlich wird damit ein und dieselbe Steuer nur bei verschiedenen Personen erhoben.

65.      Folglich ist allein die Besteuerung der Zinszahlungen an der Quelle in Belgien einerseits und die Besteuerung entsprechender Zahlungen an inländische Steuerpflichtige andererseits in die Vergleichsbetrachtung aufzunehmen.

66.      Aus der Rechtsprechung zur Besteuerung beschränkt steuerpflichtiger Dienstleister ergibt sich insoweit, dass eine endgültige Besteuerung mit einem Pauschalsatz zulässig ist, wenn sie im Ergebnis nicht höher als die Steuer auf entsprechende Einkünfte unbeschränkt Steuerpflichtiger ausfällt.(39)

67.      In den betroffenen Steuerjahren belief sich der Mobiliensteuervorabzug auf 13,39 % bzw. 15 %, während der Körperschaftsteuersatz nach Angaben des vorlegenden Gerichts zwischen 28 % und 39 % lag, so dass im Allgemeinen keine höhere Besteuerung der grenzüberschreitenden Zinszahlungen zu erwarten ist. Gegenüber der Besteuerung natürlicher Personen, um die es etwa im Urteil Gerritse(40) ging, wird der Vergleich noch dadurch erleichtert, dass die Körperschaftsteuer zu einem festen, nicht progressiven Satz erhoben wird und dass kein Grundfreibetrag für das Existenzminimum zu berücksichtigen ist.

68.      Allerdings bleibt bei dem Vergleich noch ein unbekannter Faktor, wie die Kommission zutreffend hervorhebt: Von dem pauschalen Mobiliensteuervorabzug können anders als bei der Festsetzung der Körperschaftsteuer keine Betriebsausgaben abgezogen werden.

69.      In seinen Entscheidungen zur beschränkten Steuerpflicht hat es der Gerichtshof zwar als nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung angesehen, wenn Gebietsfremden der Abzug von Betriebskosten versagt wird, die mit der steuerpflichtigen Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, während Gebietsansässige Betriebsausgaben absetzen können.(41)

70.      In diesen Fällen unterlagen die Einkünfte aber am Ort der Dienstleistung voll und ganz der Steuer und waren am Sitz des Dienstleistungsempfängers vermutlich von der Steuer freigestellt oder durch Anrechnung der ausländischen Steuer weitgehend entlastet. Somit entsprach es dem Grundsatz der Steuersymmetrie, Betriebsausgaben in dem Staat in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, der die damit zusammenhängenden Einkünfte im Wesentlichen besteuert.(42) Dagegen haben Luxemburg und Belgien sich im vorliegenden Fall darauf geeinigt, dass das Besteuerungsrecht im Bezug auf die Zinseinkünfte belgischen Ursprungs – abgesehen von der belgischen Quellensteuer in Höhe von 15 % – Luxemburg zusteht. Dementsprechend läge es nahe, die Betriebsausgaben auch im Rahmen der Besteuerung in Luxemburg in Ansatz zu bringen.

71.      Ganz abgesehen davon ist dem Vorabentscheidungsersuchen kein Hinweis darauf zu entnehmen, dass der Abzug von Betriebsausgaben im Ausgangsverfahren streitig wäre. Auch dürften Betriebsausgaben bei Darlehensgeschäften zwischen verbundenen Unternehmen kaum in nennenswertem Umfang anfallen.

V –    Ergebnis

72.      Aufgrund der vorstehenden Erwägungen schlage ich vor, wie folgt auf die Vorlagefrage der Cour d’appel de Liège zu antworten:

Art. 52 und Art. 58 EG-Vertrag stehen einer innerstaatlichen Quellensteuer auf die Zahlung von Darlehenszinsen an Empfänger mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat nicht entgegen, wenn entsprechende Zahlungen an inländische Gesellschaften zwar von der Quellensteuer befreit sind, aber beim Empfänger in mindestens derselben Höhe der Körperschaftsteuer unterliegen.

1 – Originalsprache: Deutsch.

2 – Nr. 1 betrifft bestimmte Finanzdienstleistungsunternehmen.

3 – Vgl. u. a. Urteile vom 21. September 2000, Borawitz (C-124/99, Slg. 2000, I-7293, Randnr. 17), vom 8. Juni 2006, WWF Italia u. a. (C-60/05, Slg. 2006, I-5083, Randnr. 18), und vom 22. Mai 2008, citiworks (C-439/06, Slg. 2008, I-0000, Randnr. 21).

4 – Vgl. u. a. Urteile vom 7. September 2004, Manninen (C-319/02, Slg. 2004, I-7477, Randnr. 19), vom 12. September 2006, Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, Slg. 2006, I-7995, Randnr. 40), vom 12. Dezember 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C-374/04, Slg. 2006, I- I-11673, Randnr. 36), und vom 8. November 2007, Amurta (C-379/05, Slg. 2007, I-9569; Randnr. 16)

5 – Vgl. in diesem Sinne Urteile vom 12. Mai 1998, Gilly (C-336/96, Slg. 1998, I-2793, Randnrn. 24 und 30), vom 21. September 1999, Saint-Gobain ZN (C-307/97, Slg. 1999, I-6161, Randnr. 57), Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (zitiert in Fn. 4, Randnr. 52), und Amurta (zitiert in Fn. 4, Randnr. 17).

6 – Richtlinie 2003/49/EG des Rates vom 3. Juni 2003 über eine gemeinsame Steuerregelung für Zahlungen von Zinsen und Lizenzgebühren zwischen verbundenen Unternehmen verschiedener Mitgliedstaaten (ABl. L 157, S. 49).

7 – Als inländische Steuerpflichtige gelten auch Betriebstätten von Gesellschaften mit Hauptsitz in einem anderen Mitgliedstaat, wie die belgische Regierung erläutert.

8 – So zusammenfassend Urteil vom 24. Mai 2007, Holböck (C-157/05, Slg. 2007, I-4051, Randnr. 22), unter Verweis auf die Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas (zitiert in Fn. 4, Randnrn. 31 bis 33), Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (zitiert in Fn. 4, Randnrn. 37 und 38), und vom 12. Dezember 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04, Slg. 2006, I-11753, Randnr. 36), sowie vom 13. März 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (C-524/04, Slg. 2007, I-2007, I-2107, Randnrn. 26 bis 34).

9 – Urteile vom 13. April 2000, Baars (C-251/98, Slg. 2000, I-2787, Randnrn. 21 und 22), Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (zitiert in Fn. 4, Randnr. 39), vom 18. Juli 2007, Oy AA (C-231/05, Slg. 2007, I-6373, Randnr. 20), und vom 26. Juni 2008, Burda (C-284/06, Slg. 2008, I-0000, Randnr. 69).

10 – Vgl. in diesem Sinne Urteil vom 19. Januar 2006, Bouanich (C-265/04, Slg. 2006, I-923, Randnr. 51).

11 – Vgl. insbesondere Rubrik I Ziff. 3 (langfristige Darlehen zur Schaffung oder Aufrechterhaltung dauerhafter Wirtschaftsbeziehungen als Direktinvestitionen) der Nomenklatur für den Kapitalverkehr in Anhang I der Richtlinie 88/361/EWG des Rates vom 24. Juni 1988 zur Durchführung von Artikel 67 des Vertrages [Artikel aufgehoben durch den Vertrag von Amsterdam] (ABl. L 178, S. 5).

12 – Urteile Oy AA (zitiert 9, Randnr. 24), Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas (zitiert in Fn. 8, Randnr. 33) und Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (zitiert in Fn. 8, Randnr. 34).

13 – Zu einem entsprechenden Ergebnis für das Verhältnis der Niederlassungsfreiheit zum freien Kapitalverkehr kam der Gerichtshof z. B. auch in dem Urteil vom 6. Dezember 2007, Columbus Container Services (C-298/05, Slg. 2007, I-0000, Randnr. 56).

14 – Urteile vom 12. Dezember 2002, Lankhorst-Hohorst (C-324/00, Slg. 2002, I-11779, Randnr. 26), Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (zitiert in Fn. 8, Randnr. 25), und vom 17. Januar 2008, Lammers & Van Cleeff (C-105/07, Slg. 2008, I-0000, Randnrn. 16 und 17.)

15 – Vgl. in diesem Sinne Urteile vom 12. Dezember 1990, SARPP (C-241/89, Slg. 1990, I-4695, Randnr. 8), vom 29. April 2004, Weigel (C-387/01, Slg. 2004, I-4981, Randnr. 44), vom 21. Februar 2006, Ritter-Coulais (C-152/03, Slg. 2006, I-1711, Randnr. 29), und vom 26. Februar 2008, Mayr (C-506/06, Slg. 2008, I-0000, Randnr. 43).

16 – Siehe nur Urteile Saint-Gobain ZN (zitiert in Fn. 5, Randnr. 35), vom 14. Dezember 2000, AMID (C-141/99, Slg. 2000, I-11619, Randnr. 20), vom 23. Februar 2006, Keller Holding (C-471/04, Slg. 2006, I-2107, Randnr. 29), und vom 15. Mai 2008, Lidl Belgium (C-414/06, Slg. 2008, I-0000, Randnr. 18).

17 – Urteile Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (zitiert in Fn. 8 Randnr. 43 m.w.N.), vom 14. Dezember 2006, Denkavit Internationaal und Denkavit France (C-170/05, Slg. 2006, I-11949, Randnr. 22), und Burda (zitiert in Fn. 9, Randnr. 77). An dieser Feststellung ändert sich auch nach der neueren Rechtsprechung zum Gesellschaftsrecht grundsätzlich nichts (vgl. insbesondere Urteile vom 9. März 1999, Centros (C-212/97, Slg. 1999, I-1459), vom 5. November 2002 Überseering (C-208/00, Slg. 2002, I-9919), und vom 30. September 2003, Inspire Art (C-167/01, Slg. 2003, I-10155). Siehe dazu auch die Schlussanträge des Generalanwalts Poiares Maduro vom 22. Mai 2008, Cartesio (C-210/06, Slg. 2008, I-0000, Randnrn. 22 ff.). In diesen Rechtssachen wurde/wird der Sitz als Zuordnungskriterium nicht grundsätzlich in Frage gestellt. Sie betreffen vielmehr die Frage, was als Sitz anzusehen ist, bzw. wie der Sitz verlegt werden kann.

18 – Vgl. in diesem Sinne u. a. Urteile Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (zitiert in Fn. 8 Randnr. 43 m.w.N.), Denkavit Internationaal und Denkavit France (zitiert in Fn. 17, Randnr. 22) und Burda (zitiert in Fn. 17, Randnr. 77).

19 – Urteile vom 30. November 1995, Gebhard (C-55/94, Slg. 1995, I-4165, Randnr. 37), vom 5. Oktober 2004, CaixaBank France (C-442/02, Slg. 2004, I-8961, Randnr. 11), Columbus Container Services (zitiert in Fn. 13, Randnr. 34), und vom 28. Februar 2008, Deutsche Shell (C-293/06, Slg. 2008, I-0000, Randnr. 28). Siehe zum Verhältnis von Diskriminierungen und Beschränkungen auch meine Schlussanträge vom 4. September 2008, UTECA (C-222/07, Slg. 2008, I-0000, Nr. 77).

20 – Vgl. in diesem Sinne Urteile vom 14. Februar 1995, Schumacker (C-279/93, Slg. 1995, I-225), Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (zitiert in Fn. 8 Randnr. 46), und Denkavit Internationaal und Denkavit France (zitiert in Fn. 18, Randnrn. 24 und 25),

21 – Urteil vom 3. Oktober 2006, FKP Scorpio Konzertproduktionen (C-290/04, Slg. 2006, I-9461, Randnr. 33 bis 35).

22 – Schlussanträge vom 3. April 2008, Huber (C-524/06, Slg. 2008, I-0000, Nr. 7).

23 – Vgl. in diesem Sinne Urteile Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation (zitiert in Fn. 8, Randnr. 64), Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas (zitiert in Fn. 4, Randnr. 47), und Lidl Belgium (zitiert in Fn. 16, Randnr. 27).

24 – Urteil FKP Scorpio Konzertproduktionen (zitiert in Fn. 21, Randnr. 36).

25 – Richtlinie 76/308/EWG des Rates vom 15. März 1976 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen im Zusammenhang mit Maßnahmen, die Bestandteil des Finanzierungssystems des Europäischen Ausrichtungs- und Garantiefonds für die Landwirtschaft sind, sowie von Abschöpfungen und Zöllen (ABl. L 73, S. 18).

26 – Richtlinie 2001/44/EG des Rates vom 15. Juni 2001 zur Änderung der Richtlinie 76/308/EWG über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen im Zusammenhang mit Maßnahmen, die Bestandteil des Finanzierungssystems des Europäischen Ausrichtungs- und Garantiefonds für die Landwirtschaft sind, sowie von Abschöpfungen und Zöllen und bezüglich der Mehrwertsteuer und bestimmter Verbrauchsteuern (ABl. L 175, S. 17).

27 – Moniteur belge vom 6. Juli 1956 und vom 23. Dezember 1956.

28 – Vgl. die in Fn. 4 zitierte Rechtsprechung.

29 – Vgl. zum Beurteilungsspielraum des Gesetzgebers auch meine Schlussanträge UTECA (zitiert in Fn. 19, Nr. 60), und vom 11. September 2008, Lahti Energia Oy (C-317/07, Slg. 2008, I-0000, Nr. 94) jeweils mit weiteren Nachweisen.

30 – Zitiert in Fn. 16

31 – Vgl. die Schlussanträge vom 18. Februar 2008, Lidl (Slg. 2008, I-0000, Nrn. 28 ff.).

32 – In Fn. 24 der Schlussanträge Lidl verweist Generalanwältin Sharpston auf die Urteile vom 8. März 2001, Metallgesellschaft u. a. (C-397/98 und C-410/98, Slg. 2001, I-1727, Randnrn. 44, 54 und 76), vom 21. November 2002, X und Y (C-436/00, Slg. 2002, I-10829, Randnrn. 36 bis 38), vom 8. Juni 2004, De Baeck (C-268/03, Slg. 2004, I-5961, Randnr. 24), Test Claimants in the FII Group Litigation (zitiert in Fn. 8, Randnrn. 96 f., 153 f.), und vom 29. März 2007, Rewe Zentralfinanz (C-347/04, Slg. 2007, I-2647, Randnr. 29).

33 – Urteil vom 14. November 2006, Kerkhaert und Morres (C-513/04, Slg. 2006, I-10967, Randnr. Randnr. 20). Vgl. ferner Urteil Columbus Container Services (zitiert in Fn. 13, Randnr. 43)

34 – Urteile Kerckhaert und Morres (zitiert in Fn. 33, Randnr. 21) und Columbus Container Services (zitiert in Fn. 13, Randnr. 44)

35 – Urteile Kerckhaert und Morres (zitiert in Fn. 33, Randnr. 22) und Columbus Container Services (zitiert in Fn. 13, Randnr. 45).

36 – Zitiert in Fn. 18.

37 – Zitiert in Fn. 4.

38 – Urteile Denkavit Internationaal und Denkavit France (zitiert in Fn. 36, Randnrn. 35 bis 37) und Amurta (zitiert in Fn. 4, Randnrn. 38 bis 40).

39 – Vgl. in diesem Sinne Urteil vom 12. Juni 2003, Gerritse (C-234/01, Slg. 2003, I-5933, Randnr. 55).

40 – Zitiert in Fn. 39.

41 – Urteile Gerritse (zitiert in Fn. 39, Randnr, 27), FKP Scorpio Konzertproduktionen (zitiert in Fn. 21, Randnr. 50 bis 52) sowie Urteile vom 6. Juli 2006, Conijn (C-346/04, Slg. 2006, I-6137, Randnr. 26), und vom 15. Februar 2007, Centro Equestre da Lezíria Grande (C-345/04, Slg. 2007, I-1425, Randnr. 24).

42 – Vgl. zum Grundsatz der Steuersymmetrie das Urteil Lidl (zitiert in Fn. 16, Randnr. 33).