Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

Share

Highlight in text

Go

KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI

SHARPSTON

ippreżentati fit-18 ta’ April 2013 (1)

Kawża C-26/12

PPG Holdings BV

[talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Gerechtshof te Leeuwarden (Il-Pajjiżi l-Baxxi)]

“VAT – Fond tal-pensjoni stabbilit minn persuna li timpjega bħala entità legali separata – VAT dovut fuq is-servizzi ta’ ġestjoni dwar il-fond tal-pensjoni, fatturata lill-persuna li timpjega – Jekk hijiex deduċibbli – Jekk tali servizzi humiex eżenti mill-VAT bħala ‘ġestjoni ta’ fondi speċjali ta’ investiment’”






1.        Persuna taxxabbli għal skopijiet ta’ VAT stabbilixxiet fond tal-pensjoni għall-impjegati tagħha. Kif rikjest mil-liġi, il-fond huwa entità legali separata. Fil-kuntest tal-funzjonament tagħha, il-persuna li timpjega kkontrattat u ħallset għal ċerti servizzi ta’ ġestjoni li fuqhom ġiet iffatturata l-VAT.

2.        Iqumu żewġ domandi: il-VAT iffatturata lill-persuna li timpjega hija deduċibbli għaliex għandha rabta diretta mal-attività taxxabbli tiegħu u; sussidjarjament, il-fond tal-pensjoni huwa fond speċjali ta’ investiment, li l-ġestjoni tiegħu hija eżenti mill-VAT?

 Il-liġi tal-UE rilevanti

3.        Fl-2001 u l-2002, is-snin ta’ taxxa inkwistjoni fil-kawża prinċipali, l-Artikolu 2 tal-Ewwel Direttiva tal-VAT (2) kien jiddefinixxi s-sistema tal-VAT kif ġej:

“Il-prinċipju tas-sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud tinvolvi d-dħul ta’ taxxa ġenerali fuq il-konsum fuq oġġetti u servizzi. Din it-taxxa għandha tkun eżattament proporzjonali għall-prezz tal-oġġetti u s-servizzi, hu x’inhu n-numru ta’ tranżazzjonijet li jkunu saru waqt il-proċess ta’ produzzjoni u distribuzzjoni qabel l-isadju li fih titħallas it-taxxa.

Fuq kull transazzjoni, it-taxxa fuq il-valur miżjud, kalkulata fuq il-prezz tal-oġġetti u s-servizzi bir-rata applikabbli għat-tali oġġetti jew servizzi, għandha tkun imposta wara t-tnaqqis tal-ammont tal-valur miżjud li qed jinġarr direttament mid-diversi komponenti tal-prezz.

[…]”

4.        Is-Sitt Direttiva (3) kienet ukoll applikabbli fiż-żmien meta seħħew il-fatti. L-Artikolu 8 (4) jipprovdi, b’mod partikolari:

“1.      ‛Persuna taxxabbli’ tfisser kull persuna li b’mod indipendenti twettaq fi kwalunkwe post attività ekonomika msemmija fil-paragrafu 2, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.

2.      L-attivitajiet ekonomiċi msemmija fil-paragrafu 1 għandhom jinkludu l-attivitajiet kollha ta’ produtturi, kummerċjanti u persuni li jagħtu, magħduda attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skop ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandu wkoll jitqies bħala attività ekonomika.”

5.        L-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva (5) jipprovdi sa fejn hu rilevanti:

“Oriġini u skop tad-dritt li tnaqqas [dritt għal tnaqqis]

1.      Id-dritt li tnaqqas għandu jqum fl-istess ħin meta t-taxxa mnaqqsa ssir taxxabbli.

2.      Sakemm il-merkanzija u s-servizi jintużaw għall-iskop tat-transazzjonijiet taxxabbli tagħha, il-persuna taxxabbli tkun intitolata li tnaqqas mit-taxxa li għandu jħallas:

(a)      taxxa fuq il-valur miżjud imħallsa għal merkanzija jew servizzi pprovduti jew li se jkunu pprovduti lilha minn persuna taxxabbli oħra li għandha tħallas it-taxxa fit-territorju tal-pajjiż;

[…]

5.      Fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi li għandhom ikunu wżati minn persuna taxxabbli kemm għal transazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal transazzjonijiet fir-rigward ta’ li t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss tat-taxxa fuq il-valur miżjud għandu jkun imnaqqas kif hu attribwit għat-transazzjonijiet ta’ qabel.

[…]”

6.        L-Artikolu 13B tas-Sitt Direttiva (6) jistipula, sa fejn huwa rilevanti, kif ġej:

“Mingħajr preġudizzju għal disposizzjonijet oħra tal-Komunità l-Istati Membri għandhom jeżentaw li ġejjin taħt il-kondizzjonijet li huma għandhom ifasslu għall-iskop biex jassiguraw l-applikazzjoni korretta u ċara tat-tali eżenzjonijet u jipprevenu kwalunkwe evażjoni, evitar jew abbuż:

[…]

(d)      it-transazzjonijet li ġejjin:

[…]

6.      maniġġjar ta’ fondi speċjali ta’ investiment kif definiti mill-Istati Membri;

[…]”

 Il-fatti, il-proċedura u d-domandi preliminari

7.        PPG Industries Fiber Glass BV (iktar ’il quddiem il-“PPG Fiber Glass”) kienet, fil-mument meta seħħew il-fatti fil-kawża prinċipali (is-snin ta’ taxxa 2001 u 2002), membru tal-unità fiskali tal-Pajjiżi l-Baxxi PPG Holdings BV (iktar ’il quddiem il-“PPG Holdings”).

8.        Il-liġi Olandiża kienet teħtieġ li persuni li jimpjegaw jipprovdu għal pensjonijiet tal-irtirar għall-impjegati tagħhom. Kwalunkwe fond imwaqqaf għal dan l-iskop kien meħtieġ bil-liġi li jkun separat mill-PPG għall-iskopijiet kollha tal-liġi (7) u għalhekk, neċessarjament, għall-iskopijiet ta’ VAT. Dan ma setax jifforma parti mill-grupp fiskali PPG Holding. Fis-seduta rriżulta li, taħt il-liġi Olandiża kif kienet tapplika fil-mument meta seħħew il-fatti, il-persuni li jimpjegaw setgħu jagħżlu bejn li jistabbilixxu tali fond huma nfushom jew li jikkuntrattaw l-obbligi tagħhom lil kumpannija tal-assigurazzjoni, u jħallsu lilha l-kontribuzzjonijiet tagħhom u li tassumi r-responsabbiltà għall-ħlas tal-pensjonijiet lill-persunal irtirat. Madankollu, ma kien hemm ebda għażla fejn setgħu jżommu il-provvista tal-pensjoni internament.

9.        Għal dan il-għan, il-kumpanniji tal-grupp PPG Holdings waqqfu fond (8) (iktar ’il quddiem il-“fond”) li fih ħallsu l-kontribuzzjonijiet. Il-pensjonijiet u l-ispejjeż ta’ finanzjament kienu koperti b’dawn il-kontribuzzjonijiet u bid-dħul mill-investimenti. L-impjegati ma għamlu ebda kontribuzzjonijiet. Mill-osservazzjonijiet jirriżulta li l-fond kien skema ta’ benefiċċju definita, jiġifieri, waħda li fiha l-ammont ta’ benefiċċji jiġi stabbilit skont formula pre-stabbilita u li ma tvarjax skont ir-rendiment mill-investimenti. Fis-seduta ġie kkonfermat li l-liġi Olandiża kienet tirrikjedi li tali fond jiġi stabbilit bħala entità separata għall-iskopijiet legali kollha u eskludiet li dan ikun jista’ jifforma parti mill-grupp tal-VAT PPG Holdings.

10.      PPG Fiber Glass ikkonkludiet kuntratti ma diversi fornituri ta’ servizzi li jirrigwardaw servizzi ta’ amministrazzjoni, ta’ ġestjoni tal-assi, ta’ verifika u ta’ konsulenza biex jiġu pprovvduti lill-fond. Din assumiet ir-responsabbiltà biex tħallas għal dawn is-servizzi, inkluż il-VAT imposta.

11.      L-ammonti ta’ VAT iffatturati fl-2001 u fl-2002 kienu: għall-amministrazzjoni tal-fond tal-pensjoni, EUR 18 102.19; għall-ġestjoni tal-assi, EUR 61 843.61; għall-verifika, EUR 5 572.58; għall-pariri dwar l-amministrazzjoni, EUR 19 950; għall-konsulenza, EUR 33 835.85 – total ta’ EUR 139 304.23.

12.      Fid-dikjrazzjonijiet tagħha tal-VAT, PPG Holdings naqset dawn l-ammonti kollha mit-taxxa tal-output tagħha. L-awtorità tat-taxxa kkunsidrat li dawn ma kinux deduċibbli u ħarġet stima riveduta. Rikors kontra din l-istima riveduta ġie miċħud u issa t-tilwima tinsab quddiem il-Gerechtshof te Leeuwarden (Il-Qorti Reġjonali ta’ Leeuwarden). PPG Holdings issostni (i) li l-infiq, peress li huwa għall-benefiċċju tal-impjegati tagħha, kien jifforma parti mill-ispejjeż ġenerali tal-attività ekonomika taxxabbli tagħha u għalhekk għandhom ikunu deduċibbli skont l-Artikolu 17(2) tas-Sitt Direttiva u (ii), sussidjarjament, li l-fond huwa fond speċjali ta’ investiment fis-sens tal-Artikolu 13B(d)(6), u għalhekk il-ġestjoni tiegħu għandha tkun eżenti mill-VAT.

13.      Il-Gerechtshof għamlet żewġ domandi preliminari:

“1)      L-Artikolu 17 tad-[Sitt Direttiva] 77/388/KEE jippermetti lil persuna taxxabbli li, fuq il-bażi ta’ leġiżlazzjoni nazzjonali fil-qasam tal-irtirar, tkun ħolqot fond tal-pensjoni separat sabiex tiżgura d-drittijiet tal-irtirar tal-ħaddiema tagħha u tal-ħaddiema preċedenti tagħha bħala persuni affiljati f’dan il-fond, tnaqqas it-taxxa li [hija ħallset] fuq is-servizzi mogħtija lilha sabiex tiżgura l-implementazzjoni tas-sistema tal-irtirar u l-funzjonament tal-fond tal-pensjoni?

2)      Jista’ fond tal-pensjoni maħluq bl-għan li tiġi kkostitwita, għall-persuni affiljati fih, pensjoni tal-irtirar bl-inqas spiża possibbli, u li fil-kuntest tiegħu jinġieb u jiġi investit kapital mill-persuni affiljati jew għan-nom tagħhom bi qsim tad-dħul mill-investiment, jitqies bħala ‘fond speċjali ta’ investiment’ fis-sens tal-Artikolu 13 B(d)(6) tas-[Sitt Direttiva]?”

14.      Il-PPG, il-Pajjiżi l-Baxxi, ir-Renju Unit u l-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub lill-Qorti tal-Ġustizzja u kollha kienu rrappreżentati fis-seduta tas-6 ta’ Frar 2013.

 L-evalwazzjoni

 It-tieni domanda

15.      Huwa ċar mid-deċiżjoni tar-rinviju li, fil-proċeduri nazzjonali, it-tieni domanda tqum biss jekk l-ewwel domanda tingħata risposta fin-negattiv. Barra minn hekk, it-tieni domanda issa ngħatat risposta essenzjalment permezz tas-sentenza riċenti tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-kawża Wheels Common Investment Fund (9).

16.      F’din is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li fond ta’ investiment li jiġbor flimkien l-assi ta’ skema ta’ pensjoni tal-irtirar ma huwiex “fond speċjali ta’ investiment” fis-sens tal-Artikolu 13B(d)(6) tas-Sitt Direttiva u tal-Artikolu 135(1)(g) tad-Direttiva 2006/112, li l-ġestjoni tiegħu tista’ tkun eżentata mill-VAT fid-dawl tal-objettiv ta’ dawn id-direttivi u l-prinċipju ta’ newtralità fiskali, peress li l-affiljati ma jsostnux ir-riskju tal-ġestjoni tal-imsemmija fond u li l-kontribuzzjonijiet li tħallas il-persuna li timpjega fl-iskema huma mezz li bih hija tikkonforma mal-obbligi legali tagħha fir-rigward tal-impjegati tagħha.

17.      Għalhekk, peress li l-fond fil-każ preżenti jidher li jissodisfa t-tliet kriterji kollha msemmija f’din id-deċiżjoni – huwa jiġbor flimkien l-assi tal-iskema (jew skemi) tal-pensjoni tal-irtirar, il-membri ma jsostnux ir-riskju tal-ġestjoni u l-persuna li timpjega tagħmel kontribuzzjonijiet sabiex tikkonforma mal-obbligi legali tagħha fir-rigward tal-impjegati tagħha – is-servizzi inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma għandhomx ikunu eżentati mill-VAT taħt l-Artikolu 13B(d)(6) tas-Sitt Direttiva.

 L-ewwel domanda

18.      Minn dak illi ntqal waqt is-seduta, jidher li l-fond kien twaqqaf flimkien mill-kumpanniji kollha tal-grupp PPG Holdings biex jipprovdi pensjonijiet għall-impjegati kollha tagħhom, imma li, fi ħdan din il-formazzjoni tal-grupp, PPG Fiber Glass kienet il-kumpannija li kkuntrattat u ħallset għas-servizzi inkwistjoni. Barra minn hekk, mill-formulazzjoni tad-domanda jirriżulta b’mod ċar li, mill-perspettiva tal-qorti tar-rinviju, ma hemmx lok li ssir ebda distinzjoni bejn il-formazzjoni tal-grupp u l-membri tiegħu. Jien għalhekk se nindirizza l-kwistjoni abbażi li persuna li timpjega waħda stabbilixxiet fond wieħed tal-pensjoni għall-impjegati tiegħu, b’kontribuzzjonijiet imħallsa fih, u l-ispejjeż assunti, biss mill-persuna li timpjega, li se nagħmel riferiment għalih minn issa ’l quddiem sempliċement bħala “PPG”.

19.      Jien nosserva wkoll illi t-twaqqif ta’ fond tal-pensjoni u l-organizzazzjoni għall-ġestjoni tiegħu neċessarjament jinvolvi diversi spejjeż. Fil-każ preżenti dawn l-ispejjeż kienu sostnuti direttament minn PPG imma, kieku dawn ġew sostnuti direttament mill-fond, dawn xorta waħda kienu jiġu sostnuti indirettament minn PPG bħala l-uniku kontributur għall-fond.

20.      Il-kwistjoni hija jekk is-servizzi inkwistjoni fil-kawża prinċipali – jiġifieri servizzi amministrattivi, ta’ ġestjoni, ta’ konsulenza u ta’ verifika li jirrigwardaw l-fond imma miksuba u li tħallsu minn PPG – kinux użati għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli ta’ PPG fis-sens tal-Artikolu 17(2) tas-Sitt Direttiva.

21.      Skont ġurisprudenza stabbilita, id-dritt għal tnaqqis previst fl-Artikoli 17 tas-Sitt Direttiva jifforma parti integrali mill-mekkaniżmu tal-VAT u ma jistax, fil-prinċipju, jiġi limitat. Id-dritt għal tnaqqis għandu jiġi eżerċitat immedjatament fir-rigward tat-taxxi kollha imposti fuq it-tranżazzjonijiet li għandhom x’jaqsmu mal-input. Is-sistema ta’ tnaqqis hija intiża sabiex il-kummerċjant jinħeles għal kollox mill-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi tiegħu kollha. Is-sistema komuni tal-VAT tiżgura, konsegwentement, in-newtralità sħiħa tal-intaxxar tal-attivitajiet ekonomiċi kollha, indipendentement mill-għan jew mir-riżultat tagħhom, sakemm huma stess ikunu, bħala prinċipju, suġġetti għall-VAT (10).

22.      Madankollu din il-ġurisprudenza hija suġġetta għal ċerti kundizzjonijiet. Sabiex il-VAT tkun tista’ titnaqqas, it-tranżazzjonijiet li għandhom x’jaqsmu mal-input għandhom jippreżentaw rabta diretta u immedjata mat-tranżazzjonijiet tal-output li jagħtu dritt għal tnaqqis. Għalhekk id-dritt għal tnaqqis tal-VAT imposta fuq l-akkwist ta’ oġġetti jew ta’ servizzi ta’ input jippresupponi li l-ispejjeż minfuqa għall-akkwist tagħhom huma parti mill-elementi kostituttivi tal-prezz tat-tranżazzjonijiet ta’ output intaxxati li jagħtu dritt għal tnaqqis. Madankollu dritt għal tnaqqis huwa aċċettat ukoll favur il-persuna taxxabbli, anki fin-nuqqas ta’ rabta diretta u immedjata bejn tranżazzjoni partikolari tal-input u tranżazzjoni waħda jew iktar tal-output li jagħtu dritt għal tnaqqis, meta l-ispejjeż tas-servizzi inkwistjoni jagħmlu parti mill-ispejjeż ġenerali ta’ din tal-aħħar u jkunu, bħala tali, elementi li jikkostitwixxu l-prezz tal-oġġetti jew tas-servizzi li din il-persuna tipprovdi. Dawn l-ispejjeż għandhom rabta diretta u immedjata mal-attività ekonomika totali tal-persuna taxxabbli. Irid dejjem ikun hemm tali rabta bejn l-oġġetti u s-servizzi akkwistati u t-tranżazzjonijiet tal-output fir-rigward ta’ liema l-VAT hija deduċibbli. F’dan ir-rigward, l-għan aħħari segwit mill-persuna taxxabbli huwa irrilevanti (11). Madankollu, sal-punt li l-VAT tal-input imħallsa bħala parti mill-ispejjeż ta’ persuna taxxabbli ma tistax tagħti dritt għal tnaqqis sa fejn tikkonċerna attivitajiet li, fid-dawl tan-natura mhux ekonomika tagħhom, ma jaqgħux fil-kamp ta’ applikazzjoni tas-Sitt Direttiva (12).

23.      Fil-każ preżenti, jista’ jiġi argumentat li l-ispejjeż involuti fit-twaqqif ta’ fond tal-pensjoni għall-impjegati u l-organizzazzjoni għall-ġestjoni u l-amministrazzjoni tiegħu ma għandhom ebda rabta diretta u immedjata mal-attività ekonomika jew mat-tranżazzjonijiet tal-output taxxabbli ta’ persuna li timpjega bħal PPG, li n-negozju tagħha huwa li tbigħ varjetà ta’ prodotti. Din essenzjalment hija l-pożizzjoni tal-Gvern tal-Pajjiżi l-Baxxi. Skont opinjoni oħra, madankollu, PPG hija legalment obbligata li tipprovdi pensjoni għall-impjegati tagħha, li mingħajrhom ma tistax twettaq in-negozju jew tagħmel tranżazzjonijiet taxxabbli tal-output, b’tali mod li l-ispejjeż biex tagħmel dan huma neċessarjament elementi tal-prezz tal-oġġetti li tipprovdi. Din hi l-pożizzjoni sostnuta minn PPG u l-Kummissjoni. Ir-Renju Unit isostni li wħud mill-ispejjeż involuti (dawk tat-twaqqif tal-fond u l-ispejjeż amministrattivi rikorrenti rigward l-affiljazzjoni tal-impjegati fil-fond) huma attribwibbli għan-negozju ta’ PPG u għalhekk jagħtu lok għal dritt għal tnaqqis. Madankollu, il-kumplament jikkonċernaw biss il-fond, entità separata għal skopijiet ta’ taxxa, u għalhekk ma humiex rilevanti għad-dritt ta’ PPG għal tnaqqis.

24.      Jien għandi ħafna simpatija mal-pożizzjoni sostnuta minn PPG u l-Kummissjoni. Jekk l-outputs ta’ persuna li timpjega huma kollha suġġetti għall-VAT, l-ispejjeż tiegħu ta’ pagi, bl-istess argument, huma elementi tal-ispejjeż ta’ dawn l-outputs, mingħajr ma jkun neċessarju li tiġi stabbilita rabta diretta u immedjata bejn spejjeż speċifiċi u outputs speċifiċi. Dan japplika wkoll għal kwalunkwe ammonti mħallsa biex jiġu pprovvduti pensjonijiet tal-irtirar. Madankollu, tali spejjeż infushom ma humiex suġġetti għall-VAT, u għalhekk ma hemm l-ebda taxxa tal-input li tista’ titnaqqas mit-taxxa tal-output. F’dan ir-rigward, kien aċċettat minn dawk kollha preżenti waqt is-seduta li, jekk PPG kienet ikkontrattat esternament l-iskema tal-pensjoni tagħha lill-kumpannija tal-assigurazzjoni u jekk din il-kumpannija kienet iffatturat lil PPG għal xi servizzi konnessi li kienu suġġetti għall-VAT (13), din it-taxxa kienet tkun deduċibbli mit-taxxa tal-output ta’ PPG. F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-fatt li “l-prinċipju tan-newtralità fiskali, li huwa prinċipju f[u]ndamentali tas-sistema komuni tal-VAT, jipprekludi […], li l-provvisti ta’ servizzi simili, li huma għalhekk f’kompetizzjoni ma’ xulxin, jiġu ttrattati b’mod differenti mill-aspetti tal-VAT” (14) jidher li jkun jirrikjedi li l-VAT fuq is-servizzi inkwistjoni fil-każ preżenti jkunu deduċibbli bl-istess mod.

25.      Madankollu, is-sottomissjonijiet taż-żewġ Stati Membri, u b’mod partikolari dawk tar-Renju Unit, fil-fehma tiegħi huma korretti fl-enfasi li jagħmlu dwar is-separazzjoni legali u fiskali bejn il-fond u PPG, li jwassal għall-konklużjoni li l-VAT inkwistjoni ma tistax titnaqqas fiċ-ċirkustanzi bħal dawk tal-kawża prinċipali.

26.      Ir-raġunijiet li tenħtieġ tali separazzjoni legali u fiskali huma ovvji – biex ikunu protetti l-benefiċjarji mhux biss f’każ ta’ insolvenza tal-persuna li timpjega, imma anki f’każ ta’ xi possibbiltà li l-assi tal-fond jistgħu jiġu “attakkati” biex tiġi ttrattata anki problema temporanja ta’ likwidità jew altrimenti jiġu ddevjati mill-iskop maħsub tagħhom. Is-separazzjoni issa hija rikjesta mil-leġiżlazzjoni tal-UE, imma kienet diġà imposta bid-dritt tal-Pajjiżi l-Baxxi fiż-żmien meta seħħew il-fatti. Il-bżonn ta’ firewalls impenetrabbli bejn l-assi rispettivi ta’ PPG u l-fond jimmilita ħafna favur li jiġi evitat kull xorta ta’ assorbiment fiskali bejn it-tnejn.

27.      Sintendi, jista’ jiġi argumentat li kienet PPG li kkuntrattat u ħallset għas-servizzi inkwistjoni, b’tali mod li għandhom ikunu marbuta mal-attività ekonomika ta’ PPG (li tidher li hija prinċipalment, jekk mhux esklużivament, taxxabbli), flok mal-attività tal-fond (li, tikkonsisti kif inhi li essenzjalment tirċievi kontribuzzjonijiet tal-pensjoni minn PPG u dħul mill-investimenti, u li tagħmel ħlasijiet tal-pensjoni lill-benefiċjarji, ma tidhirx li tinkludi xi element taxxabbli).

28.      Madankollu, nara li hu impossibbli li jiġi injorat jew eskluż il-fatt li s-servizzi kienu akkwistati għall-iskopijiet tal-fond li jinkiseb dħul mill-investimenti tiegħu, u għalhekk kienu direttament u immedjatament marbuta mal-attività tal-fond, u indirettament u finalment biss ma’ dik ta’ PPG. Anki jekk l-attività ekonomika ta’ PPG hija l-attività taxxabbli li magħhom is-servizzi huma konnessi l-iktar mill-qrib (anki jekk indirettament biss), jibqa’ l-fatt li hemm rabta diretta u immedjata mal-attività tal-fond (mhux taxxabbli), li tidħol bejn is-servizzi akkwistati u l-attività ekonomika ta’ PPG. U jekk it-taxxa tal-input tistax titnaqqas jew le jiddependi fuq in-natura tal-attività li magħha l-oġġetti jew is-servizzi li fuqhom hija dovuta għandhomx rabta diretta jew immedjata. L-element determinanti għandu jkun l-eqreb rabta, u mhux l-eqreb rabta taxxabbli. Li ma kienx hekk, il-prinċipju li t-taxxa tal-input ma tistax titnaqqas meta l-inputs jintużaw għal tranżazzjonijiet eżenti jew tranżazzjonijiet li jaqgħu barra mill-iskop tal-VAT ikun faċli li jiġi evitat.

29.      Is-sitwazzjoni tista’ tiġi spjegata b’mod aktar ċar bl-eżempju mogħti mir-Renju Unit waqt is-seduta. Jekk, minflok ma jinvesti biss f’titoli jew prodotti finanzjarji oħra, il-fond kellu jinvesti f’proprjetà immobbli sabiex jikseb dħul minn kiri (u din ma hijiex ipoteżi implawżibbli) f’dak il-każ l-attività tiegħu ta’ kiri tkun suġġetta għall- VAT jekk (kif inhu wkoll plawżibbli) kellha tieħu l-għażla ta’ tassazzjoni skont l-Artikolu 13Ċ(a) tas-Sitt Direttiva (15). F’dan il-każ, kwalunkwe servizzi ta’ verifika, ta’ konsulenza, ta’ ġestjoni jew ta’ amministrazzjoni li l-fond uża għall-iskopijiet tal-attività ta’ kiri tiegħu jkunu direttament attribwibbli għal din l-attività taxxabbli, u l-VAT imposta fuq dawn is-servizzi tkun deduċibbli mill-VAT li l-fond kellu jħallas fuq l-outputs tiegħu. Din ma tkunx deduċibbli mit-taxxa tal-output ta’ PPG, għax is-servizzi jkunu ntużaw għall-iskopijiet tal-fond – mhux it-tranżazzjonijiet taxxabbli ta’ PPG, anki jekk PPG kienet ħallset għalihom. Fir-rigward tal-katina ta’ attribuzzjoni, ma jidhirlix li s-sitwazzjoni tista’ tkun b’xi mod differenti sempliċement għax l-attività ma hijiex suġġetta għall-VAT.

30.      Għalhekk, jidhirli li l-fatt li s-servizzi ntużaw mill-fond għall-iskopijiet tal-attività tiegħu, li mhux biss hija radikalment differenti imma anki legalment u fiskalment separata minn dik ta’ PPG, għandu jkun deċiżiva. Il-fatt li PPG ħallset għas-servizzi ma jistax ikun rilevanti. Din iċ-ċirkustanza tista’ titqies bi tliet modi possibbli: bħala tranżazzjoni doppja ta’ wasla u provvista ta’ servizzi, kif imsemmi fl-Artikolu 6(4) tas-Sitt Direttiva (16), f’liema każ il-PPG ikollha tgħaddi t-taxxa fuq il-fond; bħala korrispettiv miksub minn terz, li jikkostitwixxi l-ammont taxxabbli għall-iskopijiet tal-akkwist tas-servizzi mill-fond, kif imsemmi fl-Artikolu 11A(1)(a) tas-Sitt Direttiva (17); jew bħala rigal minn PPG lill-fond, li jaqa’ barra mill-iskop tal-VAT. Madanakollu, dan ma jistax ifisser li PPG akkwistat is-servizzi għall-iskopijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha.

31.      Jiena semmejt il-prinċipju ta’ newtralità fiskali, li (f’sens wieħed) jipprekludi li provvisti simili, f’kompetizzjoni ma’ xulxin, jiġu ttrattati b’mod differenti mill-aspett tal-VAT. Jien indikajt ukoll li, meta kkuntrattat esternament l-iskema tal-pensjoni tagħha lil kumpannija tal-assigurazzjoni flok stabbilixxiet il-fond tagħha, PPG setgħet tkun tista’ tnaqqas kwalunkwe VAT tal-input imħallsa minnha fuq is-servizzi rċevuti f’dan ir-rigward (għalkemm ma hemm ebda indikazzjoni dwar kemm VAT setgħet kienet involuta). Madankollu, din iċ-ċirkustanza, eżaminata fid-dawl tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali, ma tbiddilx il-konklużjoni li wasalt għaliha. Kif ġie rrilevat fis-sentenza Deutsche Bank (18), dan il-prinċipju ma huwiex regola ta’ dritt primarju, u attivitajiet parzjalment f’kompetizzjoni ma’ xulxin xi drabi jistgħu jirċievu trattament tal-VAT differenti. Barra minn hekk, il-limiti ta’ dan il-prinċipju jirriżultaw mill-ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sens li l-persuni jistgħu jagħżlu li jistrutturaw in-negozju tagħhom biex jillimitaw ir-responsabbiltà tagħhom għall-ħlas tal-VAT (19) – tali strutturar ikun impossibbli jekk l-attivitajiet kollha f’kompetizzjoni ma’ xulxin jirċievu l-istess trattament tal-VAT.

32.      Madankollu, jien nirrepeti li l-pożizzjoni tiegħi hija bbażata fuq il-fatt li s-servizzi inkwistjoni kienu kkonsmati mill-fond għall-iskopijiet tal-attività tiegħu nnifsu, li hija distinta mill-attività ekonomika ta’ PPG, u li hija legalment u fiskalment separata minn PPG. Jien naċċetta li l-ispejjeż sostnuti minn persuna li timpjega sabiex tikkostitwixxi skema ta’ pensjoni għall-impjegati tiegħu huma direttament u immedjatament marbuta mal-attività ekonomika tiegħu fit-totalità tagħha (b’tali mod li l-VAT fuq dawn l-ispejjeż tista’ titnaqqas f’ċirkustanzi xierqa) meta l-ispejjeż għandhom x’jaqsmu ma’ oġġetti jew ma’ servizzi kkonsmati mill-persuna li timpjega. Jien għalhekk naqbel mat-teżi tar-Renju Unit li PPG tista’ tkun f’pożizzjoni li tnaqqas il-VAT fuq xi inputs akkwistati bl-iskop li jitwaqqaf il-fond, li jiġu reklutati impjegati fil-fond, li jiġi żgurat li l-kontribuzzjonijiet tagħha jsiru fil-ħin, eċċ. Dawn l-attivitajiet jaqgħu taħt l-isfera tal-attività ta’ PPG u mhux taħt l-attività tal-fond separat.

 Konklużjoni

33.      Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet magħmula hawn fuq, jiena nissuġġerixxi lill-Qorti tal-Ġustizzja li tirrispondi kif ġej għad-domandi preliminari magħmula mill-Gerechtshof te Leeuwarden f’dan is-sens:

1)      L-Artikolu 17 tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, dwar l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq il-valur tal-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, għandu jiġi interpretat fis-sens li persuna taxxabbli li stabbilixxiet fond tal-pensjoni bħala entità separata għal skopijiet legali u fiskali, sabiex tissalvagwardja d-drittijiet tal-pensjoni tal-impjegati u tal-ex impjegati tiegħu, ma tistax tnaqqas it-taxxa li hija ħallset fuq servizzi pprovduti lil dan il-fond u li jirrigwardaw il-ġestjoni u l-funzjonament tiegħu. Din it-taxxa tista’ titnaqqas biss mill-fond innifsu, minn kull taxxa li dan huwa responsabbli li jħallas fuq it-tranżazzjonijiet taxxabbli tiegħu.

2)      Fond ta’ investiment li jiġbor flimkien l-assi ta’ skema ta’ pensjoni tal-itirar ma huwiex fond speċjali ta’ investiment fis-sens tal-Artikolu 13B(d)(6) tad-Direttiva 77/388/KEE li l-ġestjoni tiegħu tista’ tkun eżentata mill-VAT fid-dawl tal-objettiv ta’ din id-direttiva u l-prinċipju ta’ newtralità fiskali, peress li l-affiljati ma jsostnux ir-riskju tal-ġestjoni tal-imsemmija fond u li l-kontribuzzjonijiet li tħallas il-persuna li timpjega fl-iskema huma mezz li bih hija tikkonforma mal-obbligi legali tagħha fir-rigward tal-impjegati tagħha.

1 – Lingwa oriġinali: l-Ingliż.

2 – L-Ewwel Direttiva tal-Kunsill 67/227/KEE, tal-11 ta’ April 1967, fuq l-armonizzazzjoni tal-leġiżlazzjoni tal-Istati Membri dwar it-taxxi fuq il-bejgħ (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 3). Ara issa l-Artikolu 1(2) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxi fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1, iktar ’il quddiem id-“Direttiva 2006/112”).

3 – Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, dwar l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq il-valur tal-bejgħ - Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23).

4 – Ara wkoll l-Artikolu 9(1) tad-Direttiva Nru 2006/112.

5 – Kif emendata bl-Artikolu 28f, introdott bid-Direttiva tal-Kunsill 91/680/KEE, tas-16 ta’ Diċembru 1991, li tissupplimenta s-sistema komuni tat-taxxa fuq il-valur miżjud u temenda d-Direttiva 77/388/KEE bil-ħsieb li tneħħi l-fruntieri fiskali (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 160) u bid-Direttiva tal-Kunsill 95/7/KE, tal-10 ta’ April 1995, li temenda Direttiva 77/388/KEE u tintroduċi miżuri ġodda sempliċi dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud - skop għal ċertu eżenzjonijiet u arranġamenti pratttiċi biex jimplimentawhom (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 274). Ara issa l-Artikoli 167, 168 u 168a tad-Direttiva 2006/112.

6 – Ara wkoll l-Artikolu 135(1)(g) tad-Direttiva 2006/112.

7 – Dan ir-rekwiżit issa jaqa’ taħt id-dritt tal-Unjoni. L-Artikolu 8 tad-Direttiva 2003/41/KE tal-Parlament Ewropew u tal-Kunsill, tat-3 ta’ Ġunju 2003 dwar l-attivitajiet u s-superviżjoni ta’ istituzzjonijiet għall-provvista ta’ irtirar okkupazzjonali (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 5, Vol. 4, p. 350) jirrikjedi li l-Istati Membri jiżguraw is-separazzjoni legali bejn “impriżi li jisponsorjaw [ta’ affiljazzjoni]” u “istituzzjonijiet għall-provvista ta’ irtirar okkupazzjonali [professjonali]”.

8 – Stichting Pensioenfonds PPG Industries Nederland.

9 – Sentenza tas-7 ta’ Marzu 2013, C-424/11.

10–      Sentenza tas-26 ta’ Mejju 2005, Kretztechnik (C-465/33, Ġabra p. I-4357, punti 33 u 34 u l-ġurisprudenza ċċitata).

11 – Ara s-sentenza tat-6 ta’ Settembru 2012, Portugal Telecom (Kawża C-496/11, punti 36 sa 38, u l-ġurisprudenza ċċitata). Ara wkoll is-sentenza tal-21 ta’ Frar 2013, Becker (C-104/12, punti 19 et seq. u l-ġurisprudenza ċċitata).

12 – Sentenza tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta (C-437/06, Ġabra p. I-1597, punt 30).

13 –      Madankollu, għandu jitfakkar li l-Artikolu 13B(a) tas-Sitt Direttiva eżenta “assigurazzjoni u tranżazzjonijiet ta’ ri-assigurazzjoni, inklużi servizzi relatati mwettqa minn brokers tal-assigurazzjoni u minn aġenti tal-assigurazzjoni” [ara issa l-Arikolu 135(1)(a) tad-Direttiva 2006/112].

14 – Ara s-sentenza tad-29 ta’ Ottubru 2009, SKF (C-29/08, Ġabra p. I-10413, punt 67, u l-ġurisprudenza ċċitata). Dwar it-tifsira ta’ ‘newtralità fiskali’ fil-kuntest tal-VAT, ara l-konklużjonijiet tiegħi fil-Kawża Deutsche Bank (sentenza tad-19 ta’ Lulju 2012, C-44/11, nota ta’ qiegħ il-paġna 18).

15 – Ara issa l-Artikolu 137(1)(d) tad-Direttiva 2006/112.

16 – Ara issa l-Artikolu 28 tad-Direttiva 2006/112.

17 – Ara issa l-Artikolu 73 tad-Direttiva 2006/112.

18 – Iċċitata fin-nota ta’ qiegħ il-paġna 14, punt 45 tas-sentenza; punt 60 tal-konklużjonijiet tiegħi u l-ġurisprudenza ċċitata.

19 – Ara, iktar reċentement, is-sentenza tat-22 ta’ Diċembru 2010, Weald Leasing (C-103/09, Ġabra I-13589, punt 27 u l-ġurisprudenza ċċitata).