Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

GENERALINIO ADVOKATO

DÁMASO RUIZ-JARABO COLOMER IŠVADA,

pateikta 2004 m. gegužės 4 d.(1)

Byla C-284/03

Belgijos valstybė

prieš

Temco Europe SA

(Briuselio apeliacinio teismo (Cour d’appel de Bruxelles) (Belgija) pateiktas prašymas priimti prejudicinį sprendimą)

„Šeštoji PVM direktyva – Atleidimas nuo mokesčio – Nekilnojamojo turto nuoma – Nekilnojamojo turto nuomos sąvoka – Tariamas įmonės, nesuteikiant konkretaus ploto, naudojimosi pastatu perleidimas trims bendrovėms, kai visos keturios priklauso tai pačiai grupei, už mokestį, nustatytą pagal kiekvieno įgijėjo užimamus kvadratinius metrus, apyvartą ir darbuotojų skaičių“





I –    Įžanga

1.        Šeštosios direktyvos dėl pridėtinės vertės mokesčio(2) 13 straipsnio B dalies b punktas numato „nekilnojamo turto nuomos“ atleidimą nuo mokesčio. Ši sąvoka savarankiškai ir vienodai buvo apibrėžta Bendrijos teismų praktikoje pagal Sąjungos teisę(3), suteikiant jai platesnį turinį, nei kai kuriose nacionalinės teisės sistemose(4). Teisingumo Teismo nuomone, nekilnojamojo turto nuoma reiškia tai, kad nekilnojamojo turto savininkas perleidžia nuomininkui už nuomos mokestį sutartyje nustatytam laikotarpiui teisę užimti savo nekilnojamąjį turtą, nesuteikdamas tokios teisės bet kuriam kitam asmeniui(5).

2.        Šio prejudicinio klausimo tikslas – nustatyti, ar ši nuostata gali būti taikoma trims sutartims, pagal kurias viena bendrovė tariamai ir neapibrėžtam laikotarpiui perleidžia įvairioms bendrovėms, priklausančioms tai pačiai kaip ir ji grupei, naudojimosi ir eksploatavimo nekilnojamuoju turtu, kurio savininkė ji yra, teisę už užmokestį, nustatytą iš esmės pagal užimamą plotą, kai jokia išimtinė teisė į konkrečią pastato dalį nėra suteikta nė vienai iš trijų bendrovių nuomininkių.

3.        Konkrečiai kalbant, Briuselio apeliacinis teismas (šeštoji mokesčių kolegija) pateikia du klausimus, kurie yra to paties medalio dvi pusės. Jis siekia, kad būtų patikslinta, pirma, ar tam, kad būtų galima pasinaudoti numatytu atleidimu nuo mokesčio, nagrinėjamos sutartys turi būti laikomos nekilnojamojo turto nuomos sutartimis. Antra, jis klausia, ar minėta Bendrijos teisės sąvoka apima Temco EuropeSA priklausančio pastato naudojimąsi, kurį aš apibrėžiau pirmesniame punkte, kitais tikslais nei jos ekonominė veikla.

4.        Belgijos valstybė savo rašytinėse pastabose prieštarauja šiam antram aiškinimui, kadangi, jos nuomone, jis remiasi vidaus teisės norma (Pridėtinės vertės mokesčio kodekso (Code de la taxe sur la valeur ajoutée)(6) 44 straipsnio 3 dalies 2 punkto pradžia), kuri netaikoma šioje byloje, kadangi ja nesiremia šalys bei į ją neatsižvelgia Briuselio pirmosios instancijos teismas (Tribunal de première instance). Ši pozicija, kurios ji laikėsi per posėdį, atsakydama į mano klausimus, ir kuriai pritarė kiti posėdžio dalyviai, gali būti paneigta: pakanka priminti, kad, kai Teisingumo Teismas priima sprendimą prejudicine tvarka, jis turi išaiškinti Bendrijos teisę, dėl kurios išaiškinimo į jį buvo kreiptasi, arba pasisakyti dėl jos teisėtumo, o ne atlikti taikomos nacionalinės normos pasirinkimo ar prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo, kuris kaip proceso „šeimininkas“ turi nustatyti, kuomet norma yra tinkama bylai išspręsti, pateikto aiškinimo kontrolę. Apibendrinant, klausimą pateikęs teismas turi įvertinti šio klausimo tinkamumą(7), kadangi Bendrijos teismas gali jį peržiūrėti, tik kai konsultacija neturi jokio ryšio su pagrindinės bylos esme ar dalyku(8), kai šis klausimas nesusijęs su Sąjungos teise(9) arba yra jo turinio akivaizdžiai klaidingo vertinimo pasekmė(10); tačiau šie atvejai nepasitvirtino šioje byloje.

II – Teisinis pagrindas

A –    Bendrijos teisės nuostatos: Šeštoji direktyva

5.        2 straipsnis apibrėžia apmokestinimo objektą ir konkrečiai numato, kad pridėtinės vertės mokesčiu yra apmokestinami „prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo“.

6.        4 straipsnio 1 dalis nustato, kad apmokestinamasis asmuo tai:

„bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą 2 dalyje, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas ar rezultatas“.

Remiantis to paties straipsnio 2 dalimi, ekonomine veikla taip pat laikomas „materialaus ir nematerialaus turto naudojimas, siekiant gauti nuolatinių pajamų“.

7.        6 straipsnio 1 dalis siauriau apibrėžia „paslaugų teikimo“ apmokestinimo objektą kaip „bet kokį sandorį, kuris nėra prekių tiekimas“. 6 straipsnio 2 dalies a punktas paslaugų teikimui už atlygį priskiria prekių, sudarančių verslui skirto turto dalį, naudojimą apmokestinamojo asmens arba jo darbuotojų privatiems poreikiams arba jų naudojimą ne verslo tikslams, kai pridėtinės vertės mokestis už tas prekes buvo visiškai ar iš dalies atskaitytas.

8.        13 straipsnis numato:

„Atleidimas nuo mokesčio šalies teritorijos ribose

<…>

B.      Kiti atleidimo nuo mokesčio atvejai

Nepažeisdamos kitų Bendrijos nuostatų, valstybės narės atleidžia nuo mokesčio toliau nurodytą veiklą taikydamos sąlygas, kurias jos turi nustatyti siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas bei sąžiningas ir kad būtų užkirstas kelias bet kokiam galimam sukčiavimui, mokesčių vengimui ar piktnaudžiavimui:

<...>

b)       nekilnojamojo turto nuomą, išskyrus:

1)      apgyvendinimą, kaip apibrėžta valstybių narių teisėje, viešbučiuose ar panašias funkcijas vykdančiose įstaigose, įskaitant ir apgyvendinimą poilsiavietėse ar stovyklauti įrengtose vietose;

2)      patalpų ir vietos automobilių stovėjimui nuomą;

3)      pastoviai instaliuotų įrenginių ir mašinų nuomą;

4)      seifų nuomą.

Valstybės narės gali dar labiau riboti šį atleidimą nuo mokesčio(11);

<…>

C.      Pasirinkimo galimybės

Valstybės narės gali suteikti mokesčių mokėtojams teisę pasirinkti apmokestinimą šiais atvejais:

a)      nekilnojamojo turto nuomos;

<...>

Valstybės narės gali riboti pasirinkimo teisę ir turi nustatyti naudojimosi ja detalias nuostatas.“ (Pataisytas vertimas)

B –    Belgijos teisė: Pridėtinės vertės mokesčio kodeksas

9.        Kodekso 44 straipsnio 3 dalies 2 punktas atleidžia nuo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) nekilnojamojo turto nuomą, taip pat naudojimasį juo laikantis 19 straipsnio 1 dalyje nustatytų sąlygų, t. y. naudojimąsi už atlygį su apmokestinamojo asmens ekonomine veikla nesusijusiais tikslais. Tačiau nuo mokesčio neatleidžiami nekilnojamojo turto nuoma-finansavimas, vietų automobiliams stovėti, turtui laikyti ir poilsiavietėms suteikimas, taip pat įrengtų patalpų viešbučiuose, moteliuose ir įstaigose, apgyvendinančiose svečius už atlygį, suteikimas bei seifų nuoma.

III – Faktinės bylos aplinkybės ir pagrindinė byla

10.      Akcinės bendrovės Temco Europe (toliau – Temco) pastatų valymo ir priežiūros veikla yra apmokestinama pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – PVM). Jai nuosavybės teisėmis priklauso pastatas Briuselyje, kurį ji restauravo 1993–1994 m., tačiau jis nėra jos buveinė.

11.      1994 m. vasario 1 d. ji pasirašė su trimis bendrovėmis, priklausančiomis tai pačiai kaip ir ji grupei bei pavaldžiomis tai pačiai vyriausiajai valdybai, tris sutartis, laikomas „teisių į turtą perleidimo sutartimis“, pagal kurias ji įsipareigojo perleisti joms naudojimosi pastatu ir jo eksploatavimo teisę tokiomis sąlygomis:

–        Bendrovės, teisių į turtą įgijėjos, vykdo savo veiklą perleistame pastate Temco valdybos nurodytais tikslais, neturėdamos jokių specialių teisių į konkrečią pastato dalį.

–        Sutartys sudaromos bendrovių, teisių į turtą įgijėjų, veiklos laikotarpiui, tačiau savininko administracijos taryba bet kurio momentu be išankstinio įspėjimo gali pareikalauti iš įgijėjo atlaisvinti perleistas patalpas.

–        Trys bendrovės turi mokėti pastato eksploatavimo išlaidas, pavyzdžiui, dujų ir elektros išlaidas, apskaičiuojamas pagal jų suvartojimą, o bendros išlaidos apskaičiuojamos pagal užimamą plotą. Įgijėjai taip pat turi apmokėti galimas remonto išlaidas.

–        Mokamas metinis 3 500 BEF nuomos mokestis už biuro patalpų kvadratinį metrą ir 1 000 BEF už sandėliavimo patalpų kvadratinį metrą (šios sumos vėliau buvo konvertuotos į eurus). Nuompinigiai didinami 0,4 % nuo įgijėjų apyvartos be PVM ir 5 000 BEF už kiekvieną darbuotoją.

–        Vidaus tvarkos taisyklės numato įėjimo į pastatą ir jo valymo taisykles, taip pat neribotą perleidžiančios bendrovės paskirtų asmenų teisę įeiti.

–        Sutarties šalys akivaizdžiai netaikė Civilinio kodekso 1709 straipsnio, kuris apibrėžia nuomos sąvoką.

12.      Bendrovė pastato savininkė atskaitė jai už pastato atnaujinimo darbus priskaičiuotą PVM, tačiau Belgijos mokesčių administracija (Administration fiscale) manė, kad pirmiau minėtos sutartys iš tikrųjų buvo nuomos sutartys, atleidžiamos nuo mokesčio, todėl Temco neturėjo teisės į atskaitą. 1997 m. balandžio 16 d. mokesčių administracija išdavė vykdomąjį raštą, apie kurį po jo pasirašymo ir įsigaliojimo buvo pranešta Temco tuo pačiu metu kaip ir apie reikalavimą sumokėti. Temco pareiškė prieštaravimą dėl šio vykdomojo rašto.

13.      2000 m. lapkričio 29 d. sprendimu Briuselio pirmosios instancijos teismas panaikino vykdomąjį raštą ir uždraudė jį vykdyti. Belgijos valstybė padavė dėl šio sprendimo apeliacinį skundą Briuselio apeliaciniame teisme (Cour d’appel de Bruxelles).

IV – Prejudicinis klausimas

14.      Briuselio apeliacinis teismas nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:

„Ar Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punktas gali būti aiškinamas ta prasme, kad sandoriai, atitinkantys pagal Belgijos teisę neapibrėžtos formos sutartį, kuria įmonė skirtingomis sutartimis susijusioms įmonėms tuo pačiu metu suteikia tariamą teisę naudotis tuo pačiu pastatu už mokestį, nustatytą dalimis, tačiau iš esmės atsižvelgiant į užimamą plotą, atsižvelgiant į tai, kad tariamas perleidimas pašalinamas, nes įgijėjams ir perleidėjui vadovauja ta pati bendra valdyba, pagal Bendrijos teisę yra nekilnojamo turto nuoma ar, kitais žodžiais sakant, Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punkto Bendrijos teisės savarankiška sąvoka „nekilnojamojo turto nuoma“ apima naudojimąsi nekilnojamuoju turtu už atlygį, vykdant kitokią nei ekonominė apmokestinamojo asmens veiklą – Belgijos PVM kodekso 44 straipsnio 3 dalies 2 punkto in fine sąvoka, – tai yra tariamai suteikiant teisę, kad ir nepastovią ir iš dalies priklausomą nuo kitos šalies, turinčios neišimtinę teisę užimti pastatą, pelno, naudotis (turtu) neapibrėžtam laikotarpiui už mėnesinį atlygį, atsižvelgiant į tai, kad tariamas perleidimas pašalinamas, nes įgijėjams ir perleidėjui vadovauja ta pati bendra valdyba?“

V –    Procesas Teisingumo Teisme

15.      Belgijos vyriausybė, Temco ir Komisija pateikė rašytines pastabas per Teisingumo Teismo statuto (EB) 20 straipsnyje numatytą terminą.

16.      2004 m. balandžio 1 d. posėdyje buvo išklausytos rašytinės proceso dalies šalys.

VI – Prejudicinių klausimų nagrinėjimas

17.      Plati ir keista Belgijos nacionalinio teismo formuluotė apima dar du papildomus, tačiau skirtingus klausimus. Pirmu klausimu siekiama sužinoti, ar tokios, pavyzdžiui, nagrinėjamos pagrindinėje byloje, sutartys gali būti laikomos „nekilnojamojo turto nuomos sutartimis“ ta prasme, kurią šiai sąvokai suteikia Teisingumo Teismo išaiškintas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punktas.

18.      Kitas klausimas labai neaiškiai suformuluotas. Pakanka trumpai peržvelgti jo paskutinę dalį, kad pastebėtume tos pačios problemos atkartojimą kitais žodžiais. Tačiau nuorodos į PVM kodekso 44 straipsnio 3 dalies 2 punktą ir į 19 straipsnio 1 dalį leidžia suprasti, kad nacionalinis teismas iš tikrųjų siekia sužinoti, ar tuo atveju, jei ginčijamos sutartys negalėtų būti laikomos nuomos sutartimis, galima jas laikyti pastato eksploatavimo už atlygį, nesusijusiais su Temco ekonomine veikla tikslais, sutartimis. Būtų neįmanoma išnagrinėti tokios alternatyvos neatsakius taip pat į klausimą, ar valstybės narės gali praplėsti Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punkte numatyto atleidimo nuo mokesčio taikymo sritį, įtraukdamos (į ją) sandorius, nesusijusius su nekilnojamojo turto nuoma.

A –    Pirmas klausimas

19.      Aš priminiau Teisingumo Teismo pateiktą Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punkto aiškinimą. Iš tikrųjų jis negali iš esmės papildyti savo paties apibrėžimo, nerizikuodamas peržengti savo kompetencijos atsakyti į prejudicinius klausimus ir galutinio Bendrijos teisės aiškintojo funkcijos ir, konkrečiu atveju, pasikėsinti į prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo teisminius įgaliojimus(12). Tačiau būtent šiame „ne iš esmės“ slypi išeitis, leidžianti atsakyti Briuselio apeliaciniam teismui į jo pateiktus klausimus.

20.      Remiantis Bendrijos teismų praktika, nuo PVM atleidžiamas (1) nekilnojamojo turto perleidimas kito asmens naudai, (2) eliminuojant visus kitus, (3) naudojimosi šiuo turtu ir jo eksploatavimo perleidimas (4) sutartyje nustatytam laikotarpiui (5) už nuomos mokestį. Siekiant nustatyti, ar speciali sutartis atitinka ši apibrėžimą, reikia atsižvelgti į sandorio sudarymo aplinkybes(13), tikrą sutarties turinį, turintį lemiamą reikšmę(14), nesvarbu koks būtų šalių pateiktas vertinimas(15).

21.      Kadangi Temco pasirašytose sutartyse yra pirmas ir trečias elementai, ginčai Teisingumo Teisme vyko būtent dėl tiekimo išimtinumo sąlygų, jo trukmės ir sutartinės kainos pobūdžio.

1.      Nuomininko turto valdymo teisė

22.      Nekilnojamojo turto nuoma apibrėžiama savininko teisių įgaliojimų perdavimu, išskyrus teisę disponuoti, todėl nuomininkas turi teisę neleisti kitiems asmenims, įskaitant savininką, valdyti turto. Tačiau išimtinė turto valdymo teisė nėra vienintelio valdymo teisės sinonimas, kadangi turtą galima valdyti bendrai(16) vienos ar kelių sutarčių pagrindu. Lemiamas veiksnys yra monopolija, kurią nuomininkai turi kitų asmenų, kuriems jie gali uždrausti naudotis nuomojamu turtu, atžvilgiu.

23.      Tai, kad vienas arba keli asmenys vykdo perleistus įgaliojimus ir kad antru atveju perleidimas buvo įvykdytas vienos arba kelių sutarčių pagrindu, neturi reikšmės. Be to, Teisingumo Teismo pateiktos sąvokos požiūriu nesvarbu ir tai, kad kiekvienam nuomininkui suteikiama konkreti pastato dalis bei kad dalių paskirstymas yra tik teorinis(17).

24.      Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punkte numatytas atleidimas nuo mokesčio taikomas teisiniams sandoriams, laikomiems ekonomine veikla tos pačios direktyvos 4 straipsnio prasme, bet pagal savo prigimtį nesukuriantiems jokios esminės pridėtinės vertės, kuri yra pageidautina norint atleisti nuo mokesčio dėl finansinio pobūdžio priežasčių(18); tie patys argumentai paaiškina atleidimo nuo mokesčio išimtis aktyviau eksploatuojant nekilnojamąjį turtą(19).

25.      Taigi atsakymas slypi sandorio pobūdyje, tame, ar jis ekonomiškai realus, nesvarbu, koks būtų šalių pateiktas jo teisinis vertinimas, nes bet koks kitas sprendimas galėtų pažeisti bendrą mokesčio pobūdį ir pažeistų jo neutralumą, jei praktiškai vienodus sandorius būtų leidžiama vertinti skirtingai. Remdamasis tuo, Teisingumo Teismas byloje „Goed Wonen“ pareiškė, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punktas ir C dalies a punktas nedraudžia nacionalinės nuostatos, kuria, siekiant atleisti nuo PVM, leidžiama nekilnojamojo turto nuomai prilyginti pagal sutartį nustatytam laikotarpiui ir už užmokestį suteikiamą tikrą uzufrukto teisę, suteikiančią jos turėtojui įgaliojimus naudotis nekilnojamuoju turtu.

26.      Tokiomis aplinkybėmis nacionalinis teismas turi išnagrinėti kontekstą ir sąlygas, kuriomis vykdomos ginčijamos sutartys(20), siekdamas nustatyti, ar jos suteikia bendrovėms, teisių į turtą įgijėjoms, nekilnojamojo turto valdymo teisę, kuria galima pasiremti trečiųjų asmenų, ir ypač savininko atžvilgiu.

2.      Nuomos terminas

27.      Laikas yra pagrindinis šios rūšies sutarčių kriterijus. Todėl minėtuose sprendimuose Komisija prieš Airiją ir Komisija prieš Jungtinę Karalystę (atitinkamai 56 ir 68 punktai) Teisingumo Teismas nusprendė, kad nuomos sutarties nėra, kai šalys neatsižvelgia į šį kriterijų, pavyzdžiui, naudojimosi mokama kelių infrastruktūra atveju. Dėl analogiškų priežasčių sprendime Stockholm Lindöpark jis pažymėjo, kad laikotarpis, per kurį tretieji asmenys už užmokestį naudojasi golfo aikštele, yra vienas iš veiksnių, į kurį nacionalinis teismas turi atsižvelgti, siekdamas nustatyti, ar sandoris atleidžiamas nuo PVM (27 ir 28 punktai). Sprendime Blasi (23–26 punktai) jis pridūrė, kad apgyvendinimo terminas yra esminis kriterijus, leidžiantis atskirti gyvenamosios patalpos nuomą nuo apgyvendinimo, kuris pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punktą neatleidžiamas nuo mokesčio mokėjimo.

28.      Tačiau, net jei nenutrūkstamas (nuosavybės) valdymas turi tam tikrą svarbą, jis yra tik vienas iš nekilnojamojo turto nuomos elementų, todėl jo nereikia laikyti vieninteliu nuomos sutarties buvimo „įrodymu“, neatsižvelgiant į kitus kriterijus, pavyzdžiui, į realią santykių trukmę. Minėtame sprendime Blasi Teisingumo Teismas patikslino, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi patikrtinti, ar sutartyje numatytas terminas atspindi tikrąją šalių valią, kadangi priešingu atveju jis turėtų apibrėžti laikotarpį, per kurį pastatas buvo užimtas.

29.      Kita vertus, „nustatytas laikotarpis“ nėra tapatus „apibrėžtam laikotarpiui“, kadangi naudojimasis nekilnojamuoju turtu neapibrėžtu laikotarpiu vien dėl šios priežasties nenustoja būti nuoma Šeštosios direktyvos prasme(21). Nustatytas laikotarpis gali būti reikšmingas kriterijus, jeigu jis yra toks trumpas, kad remiantis sprendimu Blasi gali būti laikomas apgyvendinimu, tačiau jis nėra svarbus, kai tęsiasi po tam tikro minimalaus laikotarpio. Šiuo atveju nėra svarbu, kad šalys susitarė, jog santykių terminas priklauso nuo vienos iš jų arba nuo jų bendros valios, ar nuo kitos išorinės aplinkybės, kadangi bet kuriuo atveju susitarimas buvo sudarytas siekiant perleisti ir užimti nekilnojamąjį turtą tam tikram laikotarpiui, net ir neapibrėžtam.

30.      Tariamas perleidimas nenustoja būti nuoma vien dėl to, kad sutarties termino pabaiga priklauso nuo savininko valios, kadangi reikia atsižvelgti į kiekvieną konkretų atvejį bei, kaip ir byloje Blasi, įvertinti teisinio santykio trukmę, o tai taip pat turi padaryti nacionalinis teismas(22). Kaip pažymėjo Belgijos valstybė savo rašytinėse pastabose, pašalinus tariamą nuomą iš atleidimo nuo mokesčio taikymo srities, būtų pažeistas neutralumo principas, kadangi toks pašalinimas reikštų, kad iš esmės identiški sandoriai būtų vertinami skirtingai. Ji teisingai pažymi, kad ši Bendrijos teisės sąvoka turi būti apibrėžta atsižvelgiant į tiekimo pobūdį, o ne vertinant jos pasibaigimo būdą. Pagal Teisingumo Teismo praktiką bet koks savininko teisės valdyti nekilnojamąjį turtą perleidimas už nuomos mokestį turi būti laikomas nuoma(23).

31.      Pradinės pastabos rodo, kad tai, jog bendrovė nekilnojamojo turto savininkė ir bendrovės (turto) įgijėjos priklauso tai pačiai grupei ir bendrai valdybai, šiuo atveju nėra reikšminga, kadangi, net jeigu ji gali sušvelninti tariamą perleidimo požymį, sutartims „nesuteikiamas nuomos pobūdžio“ statusas: jei aplinkybė, kad sutarties terminas yra neapibrėžtas ir neaiškus, neturi jokios įtakos tam, kad ji būtų laikoma nuomos sutartimi Šeštosios direktyvos prasme, šio neapibrėžtumo arba neaiškumo sumažinimas savo ruožtu yra nesvarbus.

3.      Nuomos mokestis

32.      Temco remiasi šiuo kriterijumi, kad paneigtų, jog 1994 m. pasirašytos sutartys yra nuomos sutartys, ir pažymi, kad nuomos mokestis nenustatomas vien tik atsižvelgiant į (turto) užėmimo laikotarpį, taip pat į apyvartos dydį bei nuomininkų darbuotojų skaičių. Neatrodo, kad šis tvirtinimas yra visiškai pagrįstas, kadangi pagrindinis mokesčio nustatymo kriterijus yra užimamas plotas. Be to, iš kitų bylos medžiagos dokumentų išplaukia, kad laikas neturi įtakos nuomos mokesčio nustatymui.

33.      Būtina, kad mokestis būtų nurodytas natūra arba valiuta pagal oficialų kursą. Ir vienu ir kitu atveju paprastai pagrindiniai kriterijai yra nuomojamojo turto dydis, jo buvimo vieta, būklė, paskirtis ir sutarties terminas. Šalys gali susitarti dėl kitų kriterijų, kaip, pavyzdžiui, pagrindinėje byloje, ir netgi galima numatyti papildomų kriterijų, tačiau bet kuriuo atveju jie negali prieštarauti viešąjai tvarkai, sąžiningam naudojimui arba geriems papročiams. Be to, pripažinta, kad jei nėra vieno iš kriterijų, pavyzdžiui, nenurodytas sutarties terminas, tai sutartis nenustoja būti nuomos sutartimi. Todėl nereikia stebėtis, kad sutartis numato mėnesinį nuomos mokestį, nors terminas skaičiuojamas metais. Nėra jokio ryšio tarp mokesčio nustatymo kriterijų ir sandorio teisinės prigimties.

34.      Galiausiai Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punktas yra taikomas sutartims, kuriomis nekilnojamojo turto savininkas perleidžia tam tikram laikotarpiui ir už tam tikrą užmokestį naudojimosi juo ir valdymo teisę tik konkrečiam kitam asmeniui, nesuteikdamas šios teisės kitiems asmenims, įskaitant jį patį. Nacionalinis teismas turi nustatyti, ar konkretus sandoris atitinka šiuos reikalavimus. Tam jis turės atsižvelgti į visus šios sutarties elementus bei esmines sandorio sudarymo aplinkybes. Tačiau jis neturi atsižvelgti į:

1)      šalių jam pateiktus teisinius vertinimus;

2)      įgijėjų skaičių, sutarčių dėl to paties pastato skaičių bei atitinkamu atveju į konkretaus ploto ar turto dalių suteikimą kiekvienam įgijėjui;

3)      daugiau ar mažiau neapibrėžtą sutarties terminą ir jos pabaigą, šalims galint aiškiai jo nenumatyti arba susieti su vienos iš jų sprendimu, bendru šalių sprendimu arba su nepriklausančia nuo jų valios aplinkybe;

4)      įmonių, sutarties šalių, priklausymą tai pačiai grupei ir į jų pavaldumą tai pačiai bendrai valdybai;

5)      nuomos mokesčio formą ir kriterijus, pagal kuriuos jis yra nustatytas, būtent į valdymo teisių perdavimo terminą, kurio šalys gali nenustatyti.

4.      Pastaba dėl ketinimo išvengti mokesčių mokėjimo galimybės ir dėl atleidimo nuo mokesčio siauresnio aiškinimo

35.      Kad būtų užkirstas kelias „galimam (mokesčių) vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui“, kaip reikalauja pirmas Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies b punkto sakinys(24), prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi patikrinti, ar mokesčio mokėtojas ketino išvengti mokesčių mokėjimo, ar tam tikra mokesčio skola viešosioms kasoms atsirado ne dėl jo tyčinio elgesio(25). Jis turi vykdyti savo teisminę priežiūrą, atsižvelgdamas į pastarąjį aiškinimo kriterijų, kai jis vertina faktines aplinkybes, siekdamas patikrinti, ar yra įvykdytos būtinos sandorio atleidimo nuo mokesčio sąlygos.

36.      Nacionaliniai teismai turi būti dvigubai griežtesni, susidūrę su teisinės technikos veiksmais, kuriais siekiama išvengti teisės normos taikymo, ir taikyti pagrindinį bendros PVM sistemos neutralumo principą.

37.      Toks požiūris leidžia „nekilnojamojo turto nuomos“ sutartimis laikyti sutartis, kurios iš pirmo žvilgsnio turėtų būti kvalifikuojamos kitaip, nepažeidžiant siauresnio atleidimo nuo mokesčių atvejų aiškinimo kriterijaus, kurį Teisingumo Teismas dažnai taikydavo savo praktikoje(26). Ši taisyklė neleidžia suteikti mokestinių nuolaidų kitais nei numatyti teisės aktuose atvejais. Priešingai, tie atvejai, kurie, nežiūrint į jų formą, yra labai panašūs į atleistus nuo mokesčių sandorius, prireikus turi būti taip pat atleisti nuo mokesčio mokėjimo. Kaip pažymėjo generalinis advokatas F. G. Jacobs išvadoje byloje Seeling, siauresnio aiškinimo taisyklė nereiškia, kad terminai, kuriais buvo apibrėžti atleidimo nuo mokesčio atvejai, turi būti aiškinami taip, kad jie prarastų savo prasmę (32 punktas).

B –    Antras klausimas

38.      Taip pat Briuselio apeliacinis teismas klausia, ar Temco atveju ginčijamos sutartys nustato nekilnojamojo turto eksploatavimą už atlygį nesusijusiais su jos ekonomine veikla tikslais PVM kodekso 44 straipsnio 3 dalies 2 punkto ir 19 straipsnio 1 punkto nuostatų prasme. Iš tikrųjų kalbama apie klausimą, kurį turi išspręsti pats nacionalinis teismas, vykdydamas savo teisminius įgaliojimus, atsižvelgiant į teisės nuostatas, ir atvejo, dėl kurio į jį buvo kreiptasi, aplinkybes. Teisingumo Teismas neturi kvalifikuoti teisinio sandorio, kad nustatytų, ar jam taikoma nacionalinės teisės taisyklė.

39.      Tačiau prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nori daugiau sužinoti klausimu, ar Šeštoji direktyva draudžia nacionalinės teisės normas, praplečiančias atleidimo nuo mokesčio taikymo sritį. Tai yra, ar ji leidžia valstybėms narėms, be nuomos sutarčių, atleisti nuo mokesčio nekilnojamojo turto eksploatavimą siekiant pelno, nepriklausantį apmokestinamojo asmens veiklos sričiai?

40.      Manau, kad reikia atsakyti neigiamai.

41.      Bendrijos teisės aktų leidėjas siekė apmokestinti PVM visą prekių tiekimą ir paslaugų teikimą, kuriuos bet kurioje valstybėje narėje vykdo asmenys, užsiimantys Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 2 dalyje numatyta ekonomine veikla, siekiant gauti pelno, kuri taip pat apima materialaus arba nematerialaus turto eksploatavimą.

42.      Kalbant apie nuosavybės dalį, kurią jis naudoja kitais tikslais, nei numato mokesčių sistema, mokesčio mokėtojas gali jai netaikyti bendros PVM sistemos arba ją perduoti savo įmonei, atskaityti pirkimo PVM ir sumokėti mokestį už naudojimąsi privačiais tikslais pagal Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies a punktą(27). Šia nuostata siekiama išvengti, kad įmonei perduotas, bet naudojamas privačiais tikslais nekilnojamasis turtas būtų atleistas nuo mokesčio, jei apmokestinamasis asmuo galėjo atskaityti mokestį, sumokėtą įgyjant turtą(28), kadangi šios normos tikslas yra užtikrinti vienodą apmokestinamojo asmens ir galutinio vartotojo vertinimą(29).

43.      Taigi 4 straipsnio 2 dalis, skaitoma kartu su 6 straipsnio 2 dalies a punktu, leidžia patvirtinti, kad naudojimasis nekilnojamuoju turtu ir jo valdymas kitais tikslais nei apmokestinamojo asmens pagrindinė ekonominė veikla yra paslaugų teikimas už atlygį, ir todėl turi būti apmokestinami, kai šio turto įgijimas suteikia teisę į atskaitą(30).

44.      13 straipsnio B dalies b punktas atleidžia nuo mokesčio teikiamų paslaugų kategoriją(31), kai jos teikiamos apmokestinamojo asmens ekonominės veiklos ar kitais tikslais. Antru atveju jos turi būti apmokestinamos, kai nuomos objektas pirmiau suteikė teisę į PVM atskaitą.

45.      Šeštosios direktyvos bendra sistema bei mokesčių bendro pobūdžio ir neutralumo principai, iš kurių išplaukia siauresnio atleidimo nuo mokesčio aiškinimo taisyklė, neleidžia visiškai atleisti nuo mokesčio apmokestinamojo asmens įmonės turto eksploatavimo nesusijusiais su jo ekonomine veikla tikslais, jei jie suteikė teisę į mokesčio atskaitą, neatsižvelgiant į tai, koks yra sandorio teisinis pobūdis(32). Niekas Bendrijos teisės aktuose neleidžia prilyginti šio naudojimo nuomai(33).

46.      Toks sprendimas atitinka ispanišką 13 straipsnio B dalies b punkto antrosios pastraipos versiją, pagal kurią valstybėms narėms suteikta galimybė numatyti kitus „atleidimo nuo mokesčio“ atvejus, nes, kaip jau yra pasakęs Teisingumo Teismas(34), iš įvairių kalbinių versijų ir iš šios nuostatos konteksto išplaukia, kad ji turi visiškai priešingą prasmę, tai yra ji leidžia valstybėms narėms netaikyti atleidimo nuo mokesčio kitiems nei joje išvardyti sandoriams(35).

47.      Minėtas sprendimas Amengual Far, kuriame Teisingumo Teismas nusprendė, kad Šeštoji direktyva leidžia valstybėms narėms bendra tvarka apmokestinti PVM nekilnojamojo turto nuomą ir atleisti nuo mokesčio, išimties tvarka, tik gyvenamąsias patalpas, nepaneigia mano siūlomo sprendimo. Teisingumo Teismas jame atsižvelgė į plačius vertinimo įgaliojimus, kuriuos, kaip pažymėta 13 straipsnio B dalies b punkte, Bendrijos teisės aktai suteikia nacionalinės teisės aktų leidėjams nekilnojamojo turto nuomos atleidimo nuo mokesčio srityje, ir taip pat į galimybę, kurios taikymo taisyklės yra numatytos C dalyje, bet jis neišplėtė šios teisės taikymo kuriam nors kitam ekonominiam sandoriui 6 straipsnio 2 dalies a punkte numatytomis sąlygomis.

VII – Išvada

48.      Atsižvelgdamas į šias pastabas, siūlau Teisingumo Teismui taip atsakyti į Briuselio apeliacinio teismo pateiktus prejudicinius klausimus:

„1.      1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B dalies b punkte numatyta nekilnojamojo turto nuoma yra teisinis sandoris, kuriuo nekilnojamojo turto savininkas perleidžia kitam asmeniui už nuomos mokestį tam tikram laikotarpiui teisę naudotis šiuo turtu ir jį valdyti, kurios neturi joks kitas asmuo, įskaitant jį patį. Nacionalinis teismas turi nustatyti, ar sandoris atitinka šios sąvokos reikalavimus. Jis turi atsižvelgti į visus šios sutarties elementus bei esmines sandorio vykdymo aplinkybes, ir ypač į galimą ketinimą sukčiauti arba galimybę išvengti mokesčių. Tačiau jis neturi atsižvelgti į:

a)      šalių jam pateiktus teisinius vertinimus;

b)      įgijėjų skaičių, sutarčių dėl to paties pastato skaičių bei prireikus į konkretaus ploto ar turto dalių suteikimą kiekvienam įgijėjui;

c)      daugiau ar mažiau neapibrėžtą sutarties terminą ir jos pabaigą, šalims galint aiškiai jo nenumatyti arba susieti su vienos iš jų sprendimu, bendru šalių sprendimu arba su nepriklausančia nuo jų valios aplinkybe;

d)      įmonių, sutarties šalių, priklausymą tai pačiai grupei ir į jų pavaldumą tai pačiai bendrai valdybai;

e)      nuomos mokesčio formą ir kriterijus, pagal kuriuos jis yra nustatytas, būtent į valdymo teisių perdavimo terminą, kurio šalys gali nenustatyti.

2.      Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies pirmosios pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B dalies b punktas turi būti aiškinami taip, kad jie draudžia nacionalinės teisės aktus, pagal kuriuos apmokestinamojo asmens ekonominės veiklos tikslais naudojamo nekilnojamojo turto eksploatavimas bendra tvarka atleidžiamas nuo pridėtinės vertės mokesčio, neatsižvelgiant į jo teisinį pobūdį, kai šis turtas naudojamas kitais tikslais po to, kai buvo suteikta teisė į atskaitą.“

1 – Originalo kalba: ispanų.

2  – 1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1, toliau – Šeštoji direktyva).

3  – Žr. 2000 m. rugsėjo 12 d. Sprendimus Komisija prieš Airiją (C-358/97, Rink. p. I-6301, 51 punktas) ir Komisija prieš Jungtinę Karalystę (C-359/97, Rink. p. I-6355, 63 punktas); 2001 m. spalio 4 d. Sprendimą „Goed Wonen“ (C-326/99, Rink. p. I-6831, 47 punktas); 2003 m. sausio 16 d. Sprendimą Maierhofer (C-315/00, Rink. p. I-563, 25 punktas); 2003 m. gegužės 8 d. Sprendimą Seeling (C-269/00, Rink. p. I-4101, 46 punktas) ir 2003 m. birželio 12 d. Sprendimą Sinclair Collis (C-275/01, Rink. p. I-5965, 22 punktas). Ši nuomonė išplaukia iš Šeštosios direktyvos vienuoliktos konstatuojamosios dalies, pagal kurią reikėtų sudaryti bendrą atvejų, kai atleidžiama nuo mokesčio, sąrašą, kad nuosavi ištekliai būtų surinkti vienodu būdu visose valstybėse narėse. Byloje „Goed Wonen“ pateiktoje išvadoje generalinis advokatas F. G. Jacobs pabrėžė, kad neįmanoma apibrėžti šios teisinės sąvokos vieningos koncepcijos ir galimybės pateikti funkcinį apibrėžimą, grindžiamą Šeštosios direktyvos turiniu ir struktūra.

4  – Minėtų sprendimų Komisija prieš Airiją 54 punktas, Komisija prieš Jungtinę Karalystę 66 punktas ir „Goed Wonen“ 49 punktas.

5  – 2001 m. spalio 9 d. Sprendimas Mirror Group (C-409/98, Rink. p. I-7175, 31 punktas). Taip pat žr. minėtų sprendimų Seeling 49 punktą ir Sinclair Collis 25 punktą.

6  – Šis kodeksas buvo patvirtintas 1969 m. liepos 3 d. Įstatymu ( 1969 m. liepos 17 d. Moniteur belge).

7  – 1980 m. vasario 14 d. byloje Damiani (53/79, Rink. p. 273) priimtame sprendime Teisingumo Teismas priminė, kad jis neprivalo pasisakyti dėl jam pateiktų klausimų tinkamumo. Remiantis EB sutarties 177 straipsnyje (dabar – EB 234 straipsnis) numatytu teisminių funkcijų pasidalijimu, nacionalinis teismas, vienintelis tiesiogiai žinantis bylos faktus ir šalių pateiktus argumentus, turintis prisiimti atsakomybę dėl priimamo teisminio sprendimo, visapusiškai išnagrinėjęs bylą, turi įvertinti byloje iškeltų teisės klausimų, dėl kurių į ji buvo kreiptasi, tinkamumą ir prejudicinio sprendimo būtinumą, kad galėtų priimti sprendimą (5 punktas).

8  – 1981 m. birželio 16 d. Sprendimas Salonia (126/80, Rink. p. 1563, 6 punktas) ir 1991 m. lapkričio 28 d. Sprendimas Durighello (C-186/90, Rink. p. I-5773, 9 punktas).

9  – 1978 m. lapkričio 22 d. byloje Mattheus (93/78, Rink. p. 2203) priimtame sprendime Teisingumo Teismas pareiškė esąs nekompetentingas aiškinti dar nepriimtus Bendrijos aktus.

10  – 1968 m. gruodžio 19 d. Sprendimas Salgoil (13/68, Rink. p. 661, 1 punktas) ir 1985 m. rugsėjo 26 d. Sprendimas Thomasdünger (166/84, Rink. p. 3001, 11 punktas).

11 –      Šio sakinio versija ispanų kalba yra tokia: „Los Estados miembros podrán ampliar el ámbito de aplicación de esta exención a otros supuestos [sic]“. Taigi redakcija ispanų kalba turi visiškai kitą prasmę, nei kitos Šeštosios direktyvos kalbinės versijos. Pavyzdžiui, kaip matėme, skiriasi nuo prancūziškos versijos, taip pat vokiškos versijos („Die Mitgliedstaaten können weitere Ausnahmen vom Geltungsbereich dieser Befreiung vorsehen“); angliškos versijos („Member States may apply further exclusions to the scope of this exemption“) bei itališkos versijos („Gli Stati membri possono stabilire ulteriori esclusioni al campo di applicazione di tale esenzione“).

12  – Žr. mano pamąstymus dėl Teisingumo Teismo ir nacionalinių teismų vaidmens padalijimo sprendžiant prejudicinius klausimus mano išvados, pateiktos 2003 m. gruodžio 11 d. byloje Recheio (C-30/02, kurioje Teisingumo Teismas dar nepriėmė sprendimo), 35 punkte.

13  – Žr. 2001 m. sausio 18 d. Sprendimą Stockholm Lindöpark (C-150/99, Rink. p. I-493, 26 punktas).

14  – 2001 m. spalio 9 d. Sprendimas Cantor Fitzgerald International (C-108/99, Rink. p. I-7257, 33 punktas).

15  – Minėto sprendimo Maierhofer 39 punktas.

16  – Minėtoje byloje Komisija prieš Airiją pateiktoje išvadoje generalinis advokatas Alber pripažino, kad tuo pačiu metu nekilnojamąjį turtą gali nuomoti keli nuomininkai (65 punktas).

17  – Rašytinėse pastabose Komisija pažymi, kad 1994 m. vasario 1 d. pasirašytos sutartys suteikia kiekvienam nuomininkui akivaizdžiai apibrėžtą plotą, kurį jie valdo savarankiškai. Be to, Belgijos valstybė nurodo, kad pagrindinis kiekvieno nuomininko nuompinigių nustatymo kriterijus yra jo užimamas plotas. Kita vertus, tokiuose teisiniuose santykiuose, kurie nagrinėjami pagrindinėje byloje, praktiškai neįmanoma, kad nebūtų suteiktos konkrečios pastato dalys, nepažeidžiant bendro naudojimosi bendru plotu. Bet kuriuo atveju trys bendrovės trečiųjų asmenų, kurie negali valdyti pastato, požiūriu yra vienas subjektas.

18  – Neatsižvelgiant į tai, kad valstybės narės gali suteikti mokesčių mokėtojams teisę pasirinkti apmokestinimą remiantis 13 straipsnio C dalimi. Byloje Schloßstraße (C-396/98, Rink. p. I-4279), kurioje 2000 m. birželio 8 d. Teisingumo Teismas priėmė sprendimą, pateiktoje išvadoje, vadovaudamasis šia nuostata, aš pažymėjau, kad valstybės narės gali nuspręsti, remdamosi konkretaus atvejo ekonominėmis aplinkybėmis, ar reikia suteikti šią teisę pasirinkti apmokestinimą, bei, jeigu jos nusprendžia suteikti tokią teisę, jos gali apibrėžti, kokiomis aplinkybėmis arba kokiose ribose ji turi būti įgyvendinta (20 punktas).

19  – Žr. šiuo atveju minėto sprendimo „Goed Wonen“ 52 ir 53 punktus. Byloje Blasi (C-346/95, Rink. p. I-481), kurioje 1998 m. vasario 12 d. Teisingumo Teismas priėmė sprendimą, pateiktoje išvadoje generalinis advokatas F. G. Jacobs pateikė keletą įdomių išvadų dėl nekilnojamojo turto vertinimo Šeštojoje direktyvoje (15 ir 16 punktai). Jau beveik trys dešimtmečiai, kai J. C. Scholsem savo veikale La T.V.A. européenne face au phénomène immobilier, Liežo universitetas, Teisės fakultetas, 1975 m., p. 123 ir kt., nurodė nuomos apmokestinimo problemas.

20  – Rašytinėse pastabose Belgijos valstybė ir Temco pateikė išsamų šių elementų, kuriuos savo laiku Belgijos apeliacinis teismas, turintis išspręsti šią bylą iš esmės, turėjo įvertinti, nagrinėjimą.

21  – Generalinis advokatas F. G. Jacobs išvados byloje „Goed Wonen“ 84 punkte apibrėžė teisinį sandorį, numatytą 13 straipsnio B dalies b punkte, kaip sutartį, kuria „veina šalis suteikia kitai šaliai teisę užimti tam tikrą pastatą, tarsi jis būtų jos, ir naudotis juo, t. y. gauti iš jo naudos, nustatytu laikotarpiu (apibrėžtu ar neapibrėžtu) už atlyginimą, priklausantį nuo šio laikotarpio“ (pasviru šriftu pažymėjau aš).

22  – Pagrindinės bylos atveju sutartys buvo pasirašytos 1994 m. vasario 1 d. ir, atrodo, galioja iki šiol.

23  – Išvados byloje Lubbock Fine (1993 m. gruodžio 15 d. Sprendimas, C-63/92, Rink. p. I-6665) 27 išnašoje generalinis advokatas M. Darmon nurodė, kad tariamas (turto) užėmimas yra nuoma Bendrijos teisės dėl PVM prasme.

24  – R. De Mendizábal Allende veikale „La infracción tributaria y el delito fiscal“, paskelbtame Actualidad Administrativa, Nr. 1, 1996 m., p. 1, tvirtina, kad nieko nėra senesnio už vengimą mokėti mokesčius. Kad įrodytų tai, jis pasakoja, jog jo kelionės į Egiptą metu Sacharoje vienoje iš kapaviečių, esančių netoli Džoserio piramidės, jis susidūrė su pikantiška apgaulės ir korupcijos išraiška. Freskoje buvo pavaizduota keturių valstiečių arba prekybininkų, baudžiamų faraono tarnų, grupė. „Pavėlavę sumokėti mokesčius mokesčių mokėtojai, baudžiami Mokesčių tarnybos inspektorių“. Virš jų galvų įrėminta hieroglifais parašyta legenda perspėja: „jie nemoka skolų faraonui ir vietoj to papirkinėja raštvedžius, kad pastarieji jų nebaustų“.

25  – Teisingumo Teismas pripažino šeštoje direktyvoje pavartotos išsisukinėjimo nuo mokesčių mokėjimo sąvokos objektyvų požymį (1988 m. liepos 12 d. Sprendimas Direct Cosmetics ir Laughtons Photographs, sujungtos bylos 138/86 ir 139/86, Rink. p. 3937, 21–23 punktai).

26  – Žr. 1990 m. birželio 26 d. Sprendimą Velker International Oil Company (C-185/89, Rink. p. I-2561, 19 punktas); 1997 m. birželio 5 d. Sprendimą SDC (C-2/95, Rink. p. I-3017, 20 punktas); minėto sprendimo Komisija prieš Jungtinę Karalystę 64 punktą ir 2001 m. kovo 8 d. Sprendimą Skandia (C-240/99, Rink. p. I-1951, 32 punktas). Iš naujesnių sprendimų reikia pažymėti tris: 2003 m. lapkričio 20 d. Assunrandør-Societetet (C-8/01); Margarete Unterpertinger (C-212/01) ir Peter d’Ambrumenil (C-307/01), atitinkamai žr. jų 36, 34 ir 52 punktus. (Nė vienas iš sprendimų nėra paskelbtas Rinkinyje).

27  – Generalinis advokatas F. G. Jacobs paminėjo šią alternatyvą byloje Seeling pateiktos išvados 29 punkte.

28  – 1989 m. birželio 27 d. Sprendimas Kühne (50/88, Rink. p. 1925, 8 punktas).

29  – 1997 m. spalio 16 d. Sprendimas Fillibeck (C-258/95, Rink. p. I-5577, 25 punktas).

30  – Žr. sprendimo Seeling 42 punktą bei jame paminėtus sprendimus.

31  – Teisingumo Teismas taip įvertino nekilnojamojo turto nuomą; žr., pavyzdžiui, minėto sprendimo Mirror Group 24 punktą ir kt. bei minėto sprendimo Cantor Fitzgeralg International 17 punktą ir kt.

32  – Sprendime Seeling Teisingumo Teismas pažymėjo, kad Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies pirmosios pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B dalies b punktas draudžia nacionalinės teisės aktus, pagal kuriuos pastato, perduoto įmonei, dalies naudojimais apmokestinamojo asmens privačiais tikslais yra laikomas atleistų nuo mokesčio paslaugų teikimu, kadangi šis naudojimasis negali būti laikomas nuoma.

33 – Jau dažnai cituotoje išvadoje, kurią generalinis advokatas F. G. Jacobs pateikė byloje Seeling, jis pareiškė, kad jei teisės aktų leidėjas norėjo, jog 6 straipsnio 2 dalies a punktas būtų skaitomas kartu su 13 straipsnio B dalies b punktu, būtų galima pagrįstai tikėtis, kad 6 straipsnio 2 dalies a punkte būtų paminėtas 13 straipsnio B dalies b punktas, kadangi tokio skaitymo tikslas yra apmokestinamą sandorį paversti sandoriu, kuris yra atleidžiamas nuo mokesčio.

34  – Minėtas sprendimas Lubbock Fine (13 punktas) ir 2000 m. vasario 3 d. Sprendimas AmengualFar (C-12/98, Rink. p. I-527, 10 punktas).

35  – 1989 m. liepos 13 d. Sprendime Henriksen (173/88, Rink. p. 2763) Teisingumo Teismas paaiškino, kad 13 straipsnio B dalies b punkto paskutinė pastraipa suteikia valstybėms narėms galimybę apriboti atleidimo nuo mokesčio taikymo sritį numatant papildomas išimtis, bet neleidžia joms atleisti nuo mokesčio sandorių, kuriems netaikomas šis atleidimas (21 punktas).