Available languages

Taxonomy tags

Info

References in this case

References to this case

Share

Highlight in text

Go

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL
M. D. RUIZ-JARABO COLOMER
van 16 oktober 2003(1)


Zaak C-334/02



Commissie van de Europese Gemeenschappen
tegen
Franse Republiek


„Beroep wegens niet-nakoming – Frankrijk – Vrij verrichten van diensten en vrij verkeer van kapitaal – Inkomstenbelasting – Inkomsten uit roerende beleggingen – Keuze voor belastingplichtige tussen inkomstenbelasting en bevrijdende voorheffing – Uitsluiting van inkomsten verkregen van in andere lidstaten wonende of gevestigde personen”






1.        De Franse wetgeving inzake de belasting op het inkomen van natuurlijke personen bepaalt dat de opbrengst van een aantal beleggingen van bedoelde belasting wordt vrijgesteld wanneer de belastingplichtige kiest voor een inhouding aan de bron, op voorwaarde dat de schuldenaar van deze inkomsten in Frankrijk woont of is gevestigd.

2.        Op grond van artikel 226, lid 2, EG heeft de Commissie van de Europese Gemeenschappen het Hof van Justitie verzocht vast te stellen dat de Franse Republiek, door het instandhouden van deze regeling, de krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG op haar rustende verplichtingen niet is nagekomen.

I – De directe belastingen en het vrij verrichten van diensten en het vrije kapitaalverkeer

3.        Ten aanzien van de directe belastingen zijn de lidstaten bevoegd. Zij moeten deze bevoegdheid uitoefenen in overeenstemming met het gemeenschapsrecht (2) , en in het bijzonder met de bepalingen inzake het vrij verrichten van diensten en het vrije kapitaalverkeer.

4.        De eerste van deze vrijheden, neergelegd in artikel 49 EG (ex artikel 59 EG-Verdrag), verlangt de opheffing van iedere discriminatie ten aanzien van de dienstverrichter, zowel op grond van zijn nationaliteit als uit hoofde van de omstandigheid dat hij in een andere lidstaat is gevestigd dan die waar de dienst wordt verricht. (3) Derhalve is iedere fiscale maatregel die de in een andere lidstaat gevestigde marktdeelnemers kan hinderen of die de eigen ingezetenen ervan kan weerhouden een beroep te doen op de door deze marktdeelnemers aangeboden diensten (4) , in beginsel in strijd met deze vrijheid.

5.        Aan de andere kant verzet het vrije verkeer van kapitaal, dat in artikel 56 EG (ex artikel 73 B EG-Verdrag) is neergelegd, er zich tegen dat de lidstaten maatregelen treffen die hun ingezetenen ervan weerhouden investeringen te doen op het grondgebied van andere lidstaten (5) en verbiedt het bijgevolg fiscale voorschriften met een dergelijk effect (6) .

II – De betwiste fiscale bepalingen

6.        Artikel 125 A, lid 1, van de Code général des impôts (algemeen belastingwetboek) bepaalt:

„[...] natuurlijke personen die interesten, renten en inkomsten genieten uit staatspapieren, obligaties, participatiebewijzen, kasbonnen en andere schuldbewijzen, deposito’s, garanties en rekeningen-courant, waarvan de schuldenaar in Frankrijk woont of is gevestigd, kunnen kiezen voor de toepassing van een bevrijdende roerende voorheffing die deze inkomsten vrijstelt van inkomstenbelasting.

De eventuele inhouding aan de bron op deze inkomsten wordt op de voorheffing aangerekend.

De voorheffing wordt verricht door de schuldenaar of door degene die tot betaling van de inkomsten gehouden is.”

7.        Punt III bis van dit artikel stelt het percentage van de voorheffing vast, dat varieert van 15 tot 60 % naar gelang van de aard van de betrokken opbrengsten, de duur van de overeenkomst, de datum van uitgifte van de schuldbewijzen of de periode waarin de interesten worden betaald.

8.        Krachtens punt II van artikel 125-0 A zijn opbrengsten uit kapitalisatiebewijzen of -contracten of soortgelijke beleggingen aan dezelfde bepaling onderworpen. In die gevallen varieert het belastingtarief van 7,5 tot 60 %.

III – De administratieve procedure

9.        Bij brief van 30 oktober 2000 heeft de Commissie de Franse instanties een aanmaningsbrief toegezonden, waarin zij vaststelde dat Frankrijk, door het keuzerecht te beperken tot belastingplichtigen wier inkomsten uit kapitaal worden uitgekeerd door op het Franse grondgebied wonende of gevestigde schuldenaars, de krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG op hem rustende verplichtingen niet was nagekomen; zij heeft derhalve Frankrijk een termijn van twee maanden gegund om de nodige opmerkingen te maken.

10.      Op 28 december daaraanvolgend heeft de Franse regering geantwoord; omdat haar argumenten de Commissie niet konden overtuigen, heeft zij op 18 juli 2001 een met redenen omkleed advies uitgebracht, waarin zij haar aanvankelijke standpunt bevestigde.

IV – De conclusies van partijen en de procedure voor het Hof

11.      Op 10 december 2002 heeft de Commissie beroep ingesteld waarbij zij het Hof verzoekt vast te stellen dat het betrokken fiscale stelsel een met de artikelen 49 EG en 56 EG strijdige beperking van het vrij verrichten van diensten en het vrije kapitaalverkeer vormt, voorzover het over het algemeen gunstiger percentage van de bevrijdende voorheffing niet wordt toegepast op inkomsten die Franse ingezetenen ontvangen van een schuldenaar die niet in Frankrijk woont of is gevestigd.

12.      De Franse regering betoogt dat het stelsel zodanig is opgezet dat het geldt voor een op haar grondgebied gevestigde schuldenaar (normaliter een financiële instelling), die verplicht is om gedurende de eerste vijftien dagen van elke maand de in de loop van de vorige maand uit hoofde van forfaitaire voorheffing ingehouden sommen aan de schatkist af te dragen. Zij voegt eraan toe dat het door de Commissie gewraakte verschil in behandeling moet worden gerelativeerd, aangezien soms het belastingpercentage van de bevrijdende voorheffing hoger is dan dat van de belasting en aangezien het betalen van de belasting financieel voordeliger is dan de door de betaler te verrichten inhouding aan de bron. Zij beklemtoont ten slotte dat de beperking van het keuzerecht in elk geval gerechtvaardigd is door de noodzaak om de betaling van de belastingen en de doeltreffendheid van de controles te verzekeren.

V – De niet-nakoming

A – Het verschil in behandeling

13.      Een inkomstenbelastingplichtige met fiscale woonplaats in Frankrijk (7) , die een van de in de artikelen 125 A en 125-0 A van de Code général des impôts vermelde inkomsten geniet, kan de inkomstenbelasting voldoen of voor de bevrijdende voorheffing opteren, die dan door de schuldenaar moet worden ingehouden en aan de schatkist moet worden afgedragen. Dit keuzerecht geldt evenwel slechts als de schuldenaar in Frankrijk woont of is gevestigd, of, indien dit niet zo is, als de schuldbewijzen waaruit deze inkomsten voortkomen, in dit land zijn uitgegeven (8) .

14.      Het verschil in fiscale behandeling is reëel en beide partijen zijn het op dit punt eens. Het keuzerecht bestaat slechts als de belastingplichtigen en de personen die de inkomsten uit kapitaal uitbetalen, in Frankrijk wonen of zijn gevestigd (9) . De verwerende regering relativeert evenwel de ongelijke behandeling door te stellen dat het belastingtarief soms aantrekkelijker is voor de belastingplichtige dan het tarief van de voorheffing en dat de termijn waarin beide moeten worden betaald, de betaling van de belasting interessanter maakt.

1. Het tarief van de bevrijdende voorheffing en het belastingtarief

15.      De Franse regering (10) en de Commissie (11) hebben in de loop van de procedure gediscussieerd over welk van beide tarieven – het belastingtarief of de bevrijdende voorheffing – het voordeligst was. Geen van beide partijen heeft een totaalbeeld gegeven en vanzelfsprekend zijn zij niet tot overeenstemming gekomen. De in aanmerking te nemen criteria zijn zo talrijk en divers (12) dat hierop onmogelijk één enkel, algemeen geldend antwoord kan worden gegeven. Het staat evenwel vast dat, zoals de gedaagde lidstaat erkent (13) , er steeds situaties zijn waarin het tarief van de bevrijdende voorheffing interessanter is dan dat van de belasting. Bovendien kan volgens de fiscale analisten in het algemeen worden gesteld dat de bevrijdende voorheffing voor de belastingplichtigen gunstig is, voorzover zonder keuzemogelijkheid de aan belasting onderworpen inkomsten (of een gedeelte ervan) uit hoofde van de inkomstenbelasting kunnen worden belast tegen een tarief dat feitelijk hoger is dan dat van de voorheffing. (14)

16.      Wat het gedeelte van de inkomsten uit kapitaal betreft die op de ene of op de andere manier in de openbare schatkist belanden, leveren de artikelen 125 A en 125-0 A van de Code général des impôts derhalve een beperking van de twee bovenvermelde fundamentele vrijheden op, aangezien het in bepaalde situaties voor de belastingplichtigen aantrekkelijker is producten waaruit deze inkomsten worden genoten, bij in Frankrijk woonachtige of gevestigde instellingen te kopen dan bij instellingen die op het grondgebied van andere lidstaten gevestigd zijn. Om na te gaan of dit klopt, volstaat het, zoals de Commissie opmerkt (15) , dat dit slechts in enkele van de door deze voorschriften voorziene gevallen geschiedt, daar elke belemmering van een van deze vrijheden, hoe gering ook, verboden is (16) .

2. Het ogenblik van de betaling en het effect vanuit financieel oogpunt

17.      Het feit dat de forfaitaire voorheffing door de persoon of de instelling, die de inkomsten uit het kapitaal van de belastingplichtige dient te betalen, wordt ingehouden op het ogenblik van uitbetaling, terwijl de inkomstenbelasting wordt voldaan in de maand september van het jaar dat volgt op het jaar waarin de inkomsten werden verworven, waardoor men in het tweede geval anders dan in het eerste geval over liquide middelen beschikt, vormt op zichzelf geen objectief meetbaar fiscaal voordeel.

18.      De keuze tussen het vandaag storten van een bepaald percentage van de opbrengst uit kapitaal (het deel dat overeenkomt met de bevrijdende voorheffing) en het binnen enkele maanden als inkomstenbelasting betalen van een hoger bedrag is een subjectieve beslissing, waarbij zo persoonlijke factoren een rol spelen dat het in het algemeen onmogelijk is om te bepalen welk alternatief de voorkeur verdient.

19.      Hoe dan ook, zelfs indien verweerster met haar standpunt gelijk heeft en gesteld zou kunnen worden dat het voor de belastingplichtige vanuit financieel oogpunt beter is om de inkomstenbelasting te betalen dan de bevrijdende voorheffing, is de belemmering van het vrije kapitaalverkeer en het vrij verrichten van diensten daarmee nog niet van de baan, aangezien het Hof voor recht heeft verklaard, zoals de Commissie in herinnering brengt (17) en de Franse regering ook toegeeft (18) , dat het bestaan van fiscale voordelen geen fiscale behandeling kan rechtvaardigen die in strijd is met een fundamentele vrijheid. (19)

20.      Teneinde aan de toepassing van deze leer uit de rechtspraak te ontkomen, betoogt de gedaagde lidstaat dat het fiscale voordeel dat door het verschil in tijdstip van betaling van de inkomstenbelasting aan het stelsel van de forfaitaire bevrijdende voorheffing is verbonden, integraal deel uitmaakt van dit stelsel, dat een samenhangend geheel vormt, waardoor het niet onder de toepassing van de vermelde rechtspraak valt. Daarmee geeft zij te kennen dat in de mogelijkheid om de inkomstenbelasting later te betalen dan de voorheffing, werd voorzien om het nadeel te compenseren van degenen die geen keuzemogelijkheid hebben en systematisch de inkomstenbelasting moeten betalen.

21.      Deze redenering is kennelijk ongefundeerd. Hier gaat het er niet om of sommige personen onderworpen zijn aan de voorheffing en anderen de belasting moeten betalen, wat voor eerstgenoemden gunstiger zou zijn dan voor laatstgenoemden. Het gaat om iets volstrekt anders: sommigen hebben de keuze en anderen niet; de belastingplichtigen die inkomsten uit kapitaal verwerven van in Frankrijk gevestigde instellingen kunnen immers kiezen tussen een onmiddellijke voorheffing en de betaling van de belasting binnen een zeker aantal maanden, terwijl degenen die een contract sluiten met in andere lidstaten gevestigde ondernemingen, deze alternatieve mogelijkheid niet hebben. Vanuit die optiek vormt het feit dat een belastingplichtige gedurende een bepaalde tijd over liquide middelen beschikt omdat hij (al dan niet vrijwillig) de inkomstenbelasting betaalt, een voordeel dat niets van doen heeft met het stelsel van de bevrijdende voorheffing, dat niet bedacht is om een verschil in behandeling te compenseren.

22.      Zelfs als het hier toch om een voordeel gaat, zou dit de belemmering, door de bedoelde Franse voorschriften, van de door de Commissie in het beroep aangevoerde vrijheden niet opheffen.

23.      Het is duidelijk dat de beslissing van de Franse wetgever om de belasting te bepalen en te innen in september van het jaar dat volgt op het jaar dat het inkomen werd verworven, niets te maken heeft met de in de artikelen 125 A en 125-0 A van de Code général des impôts voorziene mogelijkheid om de bevrijdende voorheffing te kiezen. Anderzijds heeft de regeling van een door de schuldenaar van de inkomsten aan de bron in te houden voorheffing niet tot doel degenen die voor dit stelsel gekozen hebben, te benadelen ten opzichte van degenen die verplicht zijn de belasting te betalen zonder enige mogelijkheid om eraan te ontsnappen. De gedaagde regering verklaart zelf, dat haar doel is de kapitaalinstrumenten te controleren en de invordering door de schatkist van dit soort publieke inkomsten te verzekeren; de rechtsleer voegt daaraan nog toe dat het er ook om gaat om „de spaarders hun spaargeld in Franse in plaats van in buitenlandse waarden te laten beleggen” (20) .

24.      Ik ben dan ook van mening dat het door de vermelde artikelen van de Code général des impôts voorziene stelsel een beperking inhoudt van de vrijheden van dienstverrichting en kapitaalverkeer, omdat het de in Frankrijk woonachtige belastingplichtigen ervan weerhoudt hun spaargeld te beleggen in financiële producten die door buitenlandse instellingen worden aangeboden en omdat het deze laatste belemmert om hun producten op het Franse grondgebied aan te bieden, daar de opbrengsten van hun producten in het algemeen minder gunstig worden behandeld dan die van de producten die door in het land zelf woonachtige of gevestigde concurrenten worden verkocht.

B – De dwingende redenen van algemeen belang die het verschil in behandeling zouden rechtvaardigen: de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te verzekeren

25.      Volgens de Franse Republiek is het door de Commissie gekritiseerde stelsel te verklaren door de noodzaak om de betaling van de belastingen en de doeltreffendheid van de controles te verzekeren. Zij voert aan dat, wanneer de schuldenaar van de opbrengsten uit kapitaal buiten haar grondgebied gevestigd is, de Franse belastingadministratie niet de middelen heeft om te garanderen dat de voorwaarden voor de forfaitaire voorheffing van toepassing zijn, in het bijzonder wanneer de betrokkene gevestigd is in een land dat een bankgeheim kent en waarvan de wetgeving de draagwijdte van de procedures op het gebied van de uitwisseling van gegevens beperkt.

26.      Om die reden is op dit punt het reeds aangehaalde arrest Bachmann niet relevant. Daarin heeft het Hof verklaard dat het in het geding zijnde fiscale stelsel gerechtvaardigd werd door de noodzaak, de samenhang van het belastingstelsel te verzekeren, doch heeft het ook uitgesloten dat dit zo was op grond van de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te verzekeren (21) . Vaststaat dat de communautaire rechtspraak belemmeringen van de fundamentele vrijheden aanvaardt, wanneer het erom gaat de doeltreffendheid van het optreden van de fiscus te verzekeren (22) , omdat de beperkingen van het kapitaalverkeer in dat geval steun vinden in 58 EG, lid 1, punt b [ex artikel 73 D, lid 1, punt b, van het EG-Verdrag]. (23)

27.      Deze doelstelling van algemeen belang vormt evenwel voor de lidstaten geen blanco cheque om de bedoelde vrijheden te korten; zoals elke uitzondering op een grondbeginsel van de communautaire orde moet zij integendeel restrictief worden uitgelegd en in overeenstemming met het evenredigheidsbeginsel worden toegepast (24) . Zo zijn de specifieke moeilijkheden bij het werk en de controle van de belastingen niet voldoende om beperkende regelingen van de fundamentele vrijheden, die absoluut zijn geformuleerd, te rechtvaardigen, zonder andere, minder effectieve, maar ook minder belastende mogelijkheden die tot hetzelfde resultaat zouden leiden, in de beschouwing te betrekken. Enkel wanneer de belemmering onontbeerlijk is om de doeltreffendheid van de fiscale controles te verzekeren, kan deze gerechtvaardigd worden uit hoofde van het gemeenschapsrecht. (25)

28.      Overeenkomstig de rechtspraak van het Hof kan het absolute verbod voor in Frankrijk wonende belastingplichtigen die financiële inkomsten verkrijgen van in het buitenland gevestigde instellingen, om voor de forfaitaire voorheffing te opteren, niet gerechtvaardigd worden door de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te garanderen en, in het bijzonder, door de moeilijkheid om na te gaan of aan alle voorwaarden voor de toepassing van een bepaald tarief van voorheffing is voldaan (aard van de opbrengst, duur van de overeenkomst, datum van uitgifte, periode van uitkering van de interesten). Evenals in de zaak Baxter e.a. (26) kan niet op voorhand worden uitgesloten, dat de belastingplichtige in staat is relevante bewijsstukken over te leggen welke aantonen dat aan alle voorwaarden voor de toepassing van een bepaald tarief van forfaitaire bevrijdende voorheffing is voldaan, in plaats van de inkomstenbelasting te moeten betalen. Op die manier rust de last van de onvermijdelijke fiscale controle niet langer op de betalende instelling, maar op de investeerder die tevens de belastingplichtige is.

1. De moeilijkheden voor de belastingadministratie

29.      De Franse regering beklemtoont terecht dat de bovenstaande redenering een wijziging van het stelsel van afwikkeling van de voorheffing impliceert en met zich brengt dat de verplichting tot betaling aan de schatkist overgaat van de financiële instelling als schuldenaar van de inkomsten naar de belastingplichtige, die als investeerder de inkomsten verkrijgt. (27) Zoals ik reeds heb verklaard, behoren de wijze en de datum van betaling niet tot de grondslagen of tot de kern van het optionele stelsel in de artikelen 125, A, en 125-0, A, van de Code général des impôts. Zoals advocaat-generaal Tizanno in een gelijkaardige zaak heeft onderstreept, is voor de belasting met een bevrijdend karakter niet dwingend een inhouding aan de bron vereist en staat niets in de weg aan andere wijzen van invordering, zoals betaling op aangifte, op grond waarvan op door buitenlandse instellingen betaalde inkomsten uit kapitaal de bevrijdende voorheffing kan worden toegepast. (28)

30.      De nadelen die voor de belastingadministratie voortvloeien uit de vervanging van een eenvoudige methode, die gebaseerd is op een algemene controle ex ante welke geen risico op fraude inhoudt, door een niet-systematische methode van controle ex post, volstaan niet om een belemmering van het vrij verrichten van diensten en het vrije kapitaalverkeer te rechtvaardigen, zoals deze voortvloeit uit de betwiste Franse regeling. Zodra vaststaat dat het nagestreefde doel met andere middelen kan worden bereikt, verbiedt het evenredigheidsbeginsel dat eenvoudige administratieve problemen tot dwingende redenen worden verheven om een discriminerende behandeling te rechtvaardigen, die, in zoverre zij tegen de vermelde vrijheden indruist, enkel met bijzonder sterke argumenten geoorloofd zou kunnen zijn.

31.      De verwerende regering erkent zelf dat de praktische ongemakken zouden kunnen worden voorkomen door voor de toepassing van de bevrijdende voorheffing in het kader van de aangifte voor de inkomstenbelasting te voorzien in een jaarlijkse vrijwillige opgave van de financiële inkomsten die werden verkregen van in andere lidstaten gevestigde ondernemingen, maar zij voegt eraan toe dat deze methode het evenwicht van het stelsel in gevaar zou brengen en de belastingplichtigen die in door ingezeten instellingen aangeboden financiële waarden hebben geïnvesteerd, financieel zou benadelen, aangezien deze belastingplichtigen met een inhouding aan de bron te maken krijgen. (29) Dit argument is evenwel ongefundeerd, want het tijdsverloop als gevolg van de manier waarop het optionele stelsel momenteel is opgezet, tussen het ogenblik van de inhouding van de voorheffing en de datum van de afhandeling en de betaling van de belasting, is niet inherent aan het stelsel, doch is een gevolg van de wijze waarop dit stelsel functioneert. Met andere woorden, degenen die geen optierecht hebben, vervullen hun verplichtingen later dan de anderen, niet omdat zij een compensatie moeten krijgen aangezien zij aan de inkomstenbelasting zijn onderworpen en daardoor meer belasting moeten betalen, zonder een keuzemogelijkheid te hebben, maar omdat hierdoor de moeilijkheden kunnen worden ontweken die gepaard gaan met de controle van in het buitenland verrichte betalingen. (30) Zoals ik al heb opgemerkt, kunnen dergelijke moeilijkheden nooit de eerder beschreven belemmering van de vrijheden van kapitaalverkeer en dienstverrichting rechtvaardigen.

32.      Ik kan het standpunt van verweerster niet begrijpen wanneer zij stelt (31) dat, in het kader van een aangiftestelsel, het belastingtarief voor iedereen hetzelfde zou zijn, ongeacht of men de forfaitaire voorheffing kiest of onderworpen blijft aan de inkomstenbelasting, zodat het optionele stelsel zijn bestaansreden zou verliezen, aangezien iedereen op hetzelfde tijdstip hetzelfde tarief zou betalen. Dit argument neemt twee gevolgtrekkingen in aanmerking, die naar mijn mening niet onvermijdelijk zijn: de aangifte voor de bevrijdende voorheffing hoeft niet op hetzelfde ogenblik gedaan te worden als de aangifte voor de inkomstenbelastingen, noch betekent een dergelijke gelijktijdigheid noodzakelijkerwijs dat het heffingspercentage in de twee gevallen hetzelfde is.

33.      Bij aandachtige lezing van de artikelen 125, A, en 125-0, A, van de Code général des impôts en bij beschouwing van de rechtsleer valt op dat, wat ook de uiteindelijke doelstelling en redenen zijn om de belastingplichtigen die in het buitenland beleggen, van de keuzemogelijkheid uit te sluiten, het resultaat ervan is dat het voor de Franse belastingplichtige aanlokkelijker wordt zijn spaargeld te investeren in financiële waarden die worden aangeboden door in Frankrijk gevestigde ondernemingen.

2. De wederzijdse bijstand en de mogelijkheden van richtlijn 77/799/EEG (32)

34.      Het Hof heeft meermaals de door deze richtlijn geboden mogelijkheden in herinnering gebracht (33) , op grond waarvan een lidstaat de bevoegde autoriteiten van een ander land van de Gemeenschap kan verzoeken, hem alle inlichtingen te verstrekken die voor hem van nut kunnen zijn om, overeenkomstig de geldende wetgeving, het juiste bedrag van de door een belastingplichtige verschuldigde inkomstenbelasting te bepalen en te berekenen. (34)

35.      De Franse regering ziet evenwel drie problemen voor de toepassing van deze rechtspraak. In de eerste plaats betoogt zij dat de vermelde regeling en de gemeenschapswetgeving inzake de wederzijdse bijstand in het algemeen (35) van weinig belang zijn wanneer het bewijs moet worden verkregen dat aan alle voorwaarden voor de toepassing van de bevrijdende voorheffing is voldaan, omdat het beroep op bijstand ex post in een concreet geval het huidige stelsel van een systematische controle ex ante niet kan vervangen. Op dit argument heb ik reeds geantwoord in de punten 29 en volgende, waarnaar ik verwijs.

36.      Het tweede probleem, namelijk dat de wederzijdse bijstand ondoeltreffend is bij de lidstaten die een bankgeheim kennen, is irrelevant met betrekking tot de doelstellingen die verweerster zou nastreven, en wel om twee redenen. In de eerste plaats wordt in de communautaire bepalingen (36) reeds voorzien in inlichtingen die niet behoeven te worden medegedeeld en desondanks heeft het Hof erkend dat deze rechtsregels een instrument kunnen zijn voor een doeltreffende fiscale controle (37) . Ten tweede kan de omstandigheid dat de inlichtingen in bepaalde situaties niet kunnen worden nagetrokken, niet rechtvaardigen dat de belastingplichtigen die financiële inkomsten verkrijgen van in andere lidstaten gevestigde instellingen, absoluut en algemeen buiten het door de Franse wetgever ingevoerde stelsel worden gehouden. Zoals ik al heb onderstreept, is dit een gevolg dat onevenredig is aan de door de rechtsnorm nagestreefde doelstelling, vooral als men in aanmerking neemt dat niets de Franse belastingautoriteiten belet om van de belastingplichtige die voor de bevrijdende voorheffing kiest, de bewijzen te verlangen die zij noodzakelijk achten om te beoordelen of aan alle voorwaarden voor de toepassing van deze voorheffing is voldaan. (38)

37.      Het derde en laatste probleem dat door de Franse Republiek wordt aangevoerd is dat om bij inkomsten uit een levensverzekering vast te stellen of de forfaitaire voorheffing van toepassing is en, zo ja, welk het tarief is, niet enkel met de belastinggrondslag rekening dient te worden gehouden, maar ook met de voorwaarden waaronder de overeenkomst gesloten werd, gegevens waarover de instanties van alle lidstaten niet altijd beschikken. Dit is een herhaling van het algemene betoog hiervoor betreffende dit bijzondere type van financiële producten. De eventuele problemen bij het inwinnen van de vereiste inlichtingen en de eventueel gebrekkige samenwerking tussen de lidstaten kunnen geen maatregelen rechtvaardigen tot die absoluut en dwingende geproclameerde fundamentele vrijheden beperken. Ik moet hier beslist de trefzekere woorden van advocaat-generaal Jacobs in zijn conclusie in de zaak Danner in herinnering brengen, waarin hij heeft opgeroepen tot een onontbeerlijke samenwerking tussen de lidstaat van belasting en de in het buitenland gevestigde verzekeringsinstellingen, van wie een loyale opstelling moet worden verwacht, aangezien zij „in het algemeen toch ondernemingen zijn met een zekere status en permanentie die nauwkeurig in de gaten worden gehouden door de staat waarin zij gevestigd zijn”. (39) Een vermoeden of een risico van fraude kan geen rechtvaardigingsgrond zijn voor een maatregel die bestaat in een verbod om een door het Verdrag beschermde fundamentele vrijheid uit te oefenen. (40)

38.      Kortom, de door verweerster aangevoerde redenen rechtvaardigen naar mijn mening de door de Commissie aan de kaak gestelde Franse regeling niet.

39.      Derhalve ben ik van oordeel dat de Franse Republiek, door de belastingplichtigen die inkomsten verwerven uit beleggingen als bedoeld in de artikelen 125-0 A en 125 A van de Code général des impôts, de keuze tussen de betaling van de inkomstenbelasting en de toepassing van de bevrijdende voorheffing volledig te onthouden ingeval de schuldenaar van deze inkomsten niet in Frankrijk woont of is gevestigd, de verplichtingen krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG niet is nagekomen.

VI – Kosten

40.      Volgens artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering moet verweerster in de kosten worden verwezen.

VII – Conclusie

41.      Gelet op een en ander, geef ik het Hof in overweging, het door de Commissie ingestelde beroep toe te wijzen, en

1)te verklaren dat de Franse Republiek, door de keuze tussen de betaling van de inkomstenbelasting en de toepassing van de bevrijdende voorheffing volledig te onthouden aan de belastingplichtigen die van in andere lidstaten gevestigde personen of instellingen inkomsten verwerven uit beleggingen als bedoeld in de artikelen 125-0 A en 125 A van de Code général des impôts, de verplichtingen krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG niet is nagekomen.

2)de Franse Republiek in de kosten te verwijzen.

1 – Oorspronkelijke taal: Spaans.

2 – Zie arresten van 14 februari 1995, Schumacker (C-279/93, Jurispr. blz. I-225), punt 21; 16 juli 1998, ICI (C-264/96, Jurispr. blz. I-4695), punt 19; 21 september 1999, Saint-Gobain ZN (C-305/97, Jurispr. blz. I-6161), punt 58; 6 juni 2000, Verkooijen (C-35/98, Jurispr. blz. I-4071), punt 32, en 8 maart 2001, Metallgesellschaft e.a. (C-397/98 en C-410/98, Jurispr. blz. I-1727), punt 37.

3 – Arresten van 3 december 1974, Van Binsbergen (33/74, Jurispr. blz. 1299), punt 25; 18 januari 1979, Van Wesemael e.a. (110/78 et 111/78, Jurispr. blz. 35), punt 27; 17 december 1981, Webb (279/80, Jurispr. blz. 3305), punt 14, en 4 december 1986, Commissie/Duitsland (205/84, Jurispr. blz. 3755), punt 25.

4 – In zijn arrest van 28 januari 1992, Bachmann (C-204/98, Jurispr. blz. I-249), heeft het Hof verklaard dat „bepalingen die de vestiging van een verzekeringsmaatschappij in een lidstaat impliceren opdat de verzekerden in die staat in aanmerking kunnen komen voor bepaalde fiscale aftrekken, de verzekerden afschrikken om zich tot in een andere lidstaat gevestigde verzekeringsmaatschappijen te wenden en laatstgenoemden derhalve bij het vrij verrichten van diensten belemmeren” (punt 31). In zijn arrest van 28 april 1998, Safir (C-118/96, Jurispr. blz. I-1897), heeft het Hof onderstreept dat een (in dit geval Zweedse) wettelijke regeling die voor kapitaalverzekeringen een belastingregeling invoert welke verschilt naargelang de plaats van vestiging van de verzekeringsmaatschappij, de verzekeringnemer kan afschrikken verzekeringen bij in het buitenland gevestigde maatschappijen te sluiten, en deze laatste ervan kan weerhouden hun diensten op de Zweedse markt aan te bieden (punten 24 en 30).

5 – Zie arrest van 26 september 2000, Commissie/België (C-478/98, Jurispr. blz. I-7587), punt 18, met de daarin aangehaalde verwijzingen.

6 – In het reeds aangehaalde arrest Verkooijen heeft het Hof van Justitie verklaard dat het feit dat de vrijstelling van belasting op het inkomen van natuurlijke personen beperkt wordt tot dividenden die door op het nationale grondgebied gevestigde ondernemingen worden uitgekeerd, een belemmering inhoudt van de kapitaalbewegingen omdat 1) door een dergelijke maatregel de ingezetenen ervan worden weerhouden hun kapitaal te beleggen in vennootschappen die in een andere lidstaat gevestigd zijn, en 2) deze maatregel voor die ondernemingen een hinderpaal vormt om kapitalen aan te trekken in de belastinglidstaat, in de mate dat de financiële opbrengsten die zij uitkeren fiscaal minder gunstig worden behandeld dan de opbrengsten van een op het grondgebied van deze lidstaat gevestigde onderneming, zodat hun aandelen en maatschappelijke deelbewijzen minder aantrekkelijk worden (punten 34-36). In de conclusie die hij op 29 januari 2002 heeft genomen in de zaak waarin het arrest van 30 mei 2002 is gewezen (Schmid, C-516/99, Jurispr. blz. I-4573), kwam advocaat-generaal Tizzano tot dezelfde conclusie met betrekking tot een regeling die voor binnenlandse kapitaalopbrengsten voorzag in een recht van keuze tussen een bijzondere belasting met bevrijdend karakter of de normale inkomstenbelasting tegen een met 50 % verlaagd tarief, terwijl zij voor buitenlandse kapitaalopbrengsten de normale inkomstenbelasting zonder enige matiging van het tarief voorschreef (punten 39 e.v.).

7 – De buiten Frankrijk woonachtige belastingplichtigen hebben geen keuzemogelijkheid en hun inkomsten uit kapitaal zijn onderworpen aan de evenredige voorheffing. Dezelfde regeling geldt wanneer deze inkomsten buiten het Franse grondgebied worden uitgekeerd door rechtspersonen die in het buitenland gevestigd zijn (punt III van artikel 125, A, van de code général des impôts).

8 – Artikel 41 duodecies, H, van bijlage III du Code général des impôts.

9 – Indien de belastingplichtige zijn fiscale woonplaats in het buitenland heeft, is de toepassing van de forfaitaire voorheffing verplicht; indien het daarentegen de uitkerende instelling is die in het buitenland is gevestigd, moet de inkomstenbelasting worden betaald.

10 – Punten 22 en 23 van het verweerschrift en punten 10 tot en met 14 van de dupliek.

11 – Punten 3 tot en met 7 van de repliek.

12 – De soort opbrengst, de duur van de overeenkomst, de datum van uitgifte van de schuldbewijzen en de periode van uitkering van de interesten, voor het op de bevrijdende voorheffing toepasselijke tarief (artikelen 125, A, punt III bis, en 125-0 A, punt II, van de Code général des impôts); de belastinggrondslag en de gezinssituatie van de belastingplichtige (alleenstaande, gehuwd, weduwnaar, gescheiden, met of zonder kinderen ten laste...), en andere variabelen, om het belastingtarief vast te stellen (artikelen 193 en volgende van hetzelfde wetboek).

13 – Blijkens het verweerschrift (punten 22 en 23) worden 90 % van de belastingplichtigen belast tegen een werkelijk, gemiddeld belastingtarief van 15 % of lager en bedraagt het gemiddelde marginale heffingspercentage 25 %. Volgens verweerster bedragen de tarieven van de bevrijdende voorheffing op inkomsten uit kapitalisatie-overeenkomsten met een looptijd van minder dan acht jaar 15 % en 35 %, hetgeen niet veel verschilt van het vermelde marginale tarief. Deze stelling van de Franse regering toont aan dat er situaties bestaan waarin de toepassing van de bevrijdende voorheffing interessanter is dan de betaling van belasting volgens het belastingtarief, hetgeen zij overigens erkent in punt 24 van haar verweerschrift, waarin zij stelt dat de situatie van degene die recht heeft op de bevrijdende voorheffing “gunstiger kan blijken te zijn dan het belastingtarief”.

14 – Mémento pratique Francis Lefebvre, Fiscal 1998, punt 2158.

15 – Zie punt 2 van haar repliek.

16 – In de arresten van 15 februari 2000, Commissie/Frankrijk (C-34/98, Jurispr. blz. I-995), punt 49, en Commissie/Frankrijk (C-169/98, Jurispr. blz. I-1049), punt 46, heeft het Hof hetzelfde verklaard met betrekking tot de argumenten van de Franse regering in elk van deze zaken, dat de algemene sociale bijdrage, waarvan de toepassing in strijd werd geacht met het gemeenschapsrecht, slechts een beperkt aantal van de bedoelde werknemers betrof en haar tarief laag was. In zijn arrest van 13 december 1989, Corsica Ferries (C-49/89, Jurispr. blz. 4051), punt 8, had het Hof ditzelfde standpunt verdedigd.

17 – Punt 21 van de repliek.

18 – Punt 16 van de dupliek.

19 – Zie arrest Verkooijen, reeds aangehaald, punt 61, met de daarin aangehaalde verwijzingen.

20 – Grosclaude, J., en Marchessou, P., Droit fiscal général, Dalloz, tweede druk, 1999, blz. 167, punt 230 in fine.

21 – Punten 18 tot en met 20.

22 – Zie arresten van 20 februari 1979, Rewe Zentral (120/78, Jurispr. blz. 649), punt 8; 15 mei 1997, Futura Participations en Singer (C-250/95, Jurispr. blz. I-2471), punt 31; 8 juli 1999, Baxter e.a. (C-254/97, Jurispr. blz. I-4809), punt 18, en het arrest Commissie/België, reeds aangehaald, punt 39.

23 – Zie arrest Commissie/België, reeds aangehaald, punten 38 en 39, dat verwijst naar de rechtsspraak in de arresten van 23 februari 1995, Bordessa e.a. (C-358/93 en C-416/93, Jurispr. blz. I-361), punten 21 et 22, en 14 december 1995, Sanz de Lera e.a. (C-163/94, C-165/94 en C-250/94, Jurispr. blz.I-4821), punt 22.

24 – Zie punt 41 van het arrest Commissie/België, reeds aangehaald.

25 – Zo heeft het Hof bij voorbeeld, van oordeel dat niets de betrokken fiscale autoriteiten belet om van de belanghebbende de bewijzen te vragen die zij noodzakelijk achten, ontkend dat het vrije verkeer van werknemers en het vrij verrichten van diensten mogen worden belemmerd door een Belgische regeling inzake inkomstenbelasting die enkel de aftrek van in België betaalde levensverzekeringspremies toelaat met als argument dat de attesten van in de andere lidstaten verrichte betalingen moeilijk te controleren zijn (arrest Bachmann, reeds aangehaald, punt 20). Het Hof heeft eveneens verklaard (in een zaak waarin het ging om de Deense wetgeving) dat de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te garanderen niet als rechtvaardigingsgrond kon dienen om voor de aftrek van de kosten van deelneming aan cursussen voor beroepsopleiding een algemeen vermoeden van niet-aftrekbaarheid in te voeren wanneer deze cursussen in toeristenoorden in andere lidstaten werden gevolgd, terwijl dit vermoeden niet gold voor een zelfde soort van ontmoetingen die op gelijkaardige plaatsen in Denemarken werden georganiseerd, aangezien niets de betrokken fiscale autoriteiten belet om van de belastingplichtige zelf de bewijzen te verlangen die zij noodzakelijk achten om te beoordelen, of de gevraagde aftrek al dan niet moet worden toegestaan (arrest van 28 oktober 1999, Vestergaard, C-55/98, Jurispr. blz. I-7641, punten 25 en 26). Een gelijkaardig verwijt trof een Franse regeling welke aan ondernemingen die een of meer farmaceutische specialiteiten verhandelden, een buitengewone heffing oplegde waarbij enkel de uitgaven van het in Frankrijk verrichte onderzoek in mindering mochten worden gebracht van de belastbare grondslag, daar deze bepaling, die werd gerechtvaardigd met de noodzaak om de fiscale controles te verzekeren, de belastingplichtige volstrekt belette om relevante bewijsstukken over te leggen van de bedragen die door hem in andere lidstaten werkelijk voor onderzoek waren uitgegeven (arrest Baxter e.a., reeds aangehaald, punten 19 en 20). Het Hof had ook kritiek op de Luxemburgse, voor collectieve organisaties geldende regeling inzake inkomstenbelasting die de overbrenging van verliezen, waarom door een belastingplichtige die op Luxemburgs grondgebied een filiaal had zonder er te zijn gevestigd werd verzocht, afhankelijk stelde van de voorwaarde dat de belastingplichtige in deze lidstaat een boekhouding van de door hem verrichte activiteiten had gevoerd en bewaard, die in overeenstemming was met de ter zake geldende nationale regels. Naar het oordeel van het Hof ging het hier om een onevenredig vereiste, aangezien het volstaat dat de belastingplichtige duidelijk en nauwkeurig aantoont dat het bedrag van de verliezen die hij stelt te hebben geleden, overeenstemt met de daadwerkelijk door de belastingplichtige in Luxemburg geleden verliezen (arrest Futura Participations en Singer, reeds aangehaald, punten 32 e.v.).

26 – Punt 20.

27 – Met een beroep op het arrest Safir, reeds aangehaald, voert de verwerende regering aan dat de verplaatsing van de bedoelde verplichting onverenigbaar is met de vrije dienstverrichting, aangezien de op de belastingplichtige gelegde lasten hem ervan kunnen weerhouden om financiële producten van in het buitenland gevestigd ondernemingen te kopen. Paradoxaal genoeg wordt dit argument aangevoerd door een partij die een nog sterkere beperking van deze vrijheid voorstaat, daar verweerster, in plaats van enkel voor de belastingplichtige bepaalde verplichtingen vast te stellen teneinde te kunnen nagaan of aan alle voorwaarden voor het toekennen van het optierecht is voldaan, hem zonder meer elke keuzemogelijkheid ontzegt, hetgeen het ontradende effect nog versterkt. De in de zaak Safir gestelde voorwaarden hadden niets te maken met de verplichting om aan de belastingadministratie bepaalde inlichtingen te verstrekken indien de belastingplichtige in aanmerking wilde komen voor een bepaald fiscaal voordeel; zij gingen voor de houders van levensverzekeringsovereenkomsten die bij niet in Zweden gevestigde ondernemingen waren gesloten, nog veel verder (inschrijving en aangifte van de betaling van de premie bij een centraal orgaan; duurdere afkoop, na een korte periode; verplichting om inlichtingen te verstrekken over de belasting waaraan de verzekeringsmaatschappij werd onderworpen, met name als de verzekerde om vrijstelling of belastingvermindering voor de premies verzocht). Uiteindelijk is alles tot het evenredigheidsbeginsel terug te brengen: in de zaak Safir druisten de maatregelen in de Zweedse wetgeving in tegen dit beginsel; nochtans gaat de last voor de belastingplichtige om aan de autoriteiten precieze informatie te verstrekken teneinde een fiscaal voordeel te genieten, niet de grenzen van dit beginsel te buiten.

28 – Conclusie bij het arrest Schmid, reeds aangehaald, punten 47 en 48.

29 – Zie de punten 24 tot en met 26 van de dupliek.

30 – Zie Grosclaude, J., en Marchessou, P., op. cit., blz. 167, punt 230.

31 – Punten 27 en 28 van de dupliek.

32 – Richtlijn 77/799/EEG van de Raad van 19 december 1977 betreffende de wederzijdse bijstand van de bevoegde autoriteiten van de lidstaten op het gebied van de directe belastingen (PB L 336, blz. 15).

33 – Laatstelijk in zijn arresten van 3 oktober 2002, Danner (C-136/00, Jurispr. blz. I-8147), punten 49 e.v., en 26 juni 2003, Skandia en Ramstedt (C-422/01, Jurispr. blz. I-6817), punten 42 e.v..

34 – Arrest Vestergaard, reeds aangehaald, punten 26 en 28.

35 – Bij voorbeeld richtlijn 76/308/EEG van de Raad van 15 maart 1976 betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit verrichtingen die deel uitmaken van het financieringsstelsel van het Europees Oriëntatie- en Garantiefonds voor de Landbouw, alsmede van landbouwheffingen en douanerechten (PB L 73, blz. 18), die – na te zijn gewijzigd bij richtlijn 2001/44/EG van de Raad van 15 juni 2001 (PB L 175, blz. 17) – nu als titel draagt: „Richtlijn 76/308/EEG van de Raad van 15 maart 1976 betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit bepaalde bijdragen, rechten en belastingen, alsmede uit andere maatregelen” en die onder meer van toepassing is op belastingen op inkomen en vermogen (artikel 1, leden 1 en 2, punt g).

36 – Zie artikel 8, leden 1 en 2, van richtlijn 77/799, alsook artikel 4, lid 3, punten a en b, van richtlijn 76/308.

37 – In het bijzonder in het arrest van 28 januari 1992, Commissie/België (C-300/90, Jurispr. blz. I-305), heeft het Hof verklaard dat het feit dat een andere lidstaat niet om een samenwerking kan worden verzocht wanneer haar wetgeving of administratieve praktijk de bevoegde autoriteit niet toestaat voor eigen doeleinden een onderzoek in te stellen of inlichtingen in te winnen of te gebruiken, de niet-toepassing van een fiscaal voordeel op de in deze lidstaat behaalde inkomsten niet kan rechtvaardigen (punt 13).

38 – Zie arresten Bachmann, punt 20; Commissie/België (C-300/90), punt 13; Danner, punt 50, en Skandia en Ramstedt, punt 43, alle reeds aangehaald.

39 – Punt 74.

40 – Zie arrest Commissie/België (C-478/98), reeds aangehaald, punt 45.